جایگاه گردش حساب سود (زیان) انباشته در صورت‌های مالی و تاثیر آن

جایگاه گردش حساب سود (زیان) انباشته در صورت‌های مالی

«صورت‌های مالی باید تغییرات حقوق صاحبان سهام را منعکس کند. بخشی از این تغییرات در گردش حساب سود و زیان انباشته در ذیل صورت سود و زیان دوره انعکاس می‌یابد.
جایگاه گردش حساب سود (زیان) انباشته در صورت‌های مالی

«صورت‌های مالی باید تغییرات حقوق صاحبان سهام را منعکس کند. بخشی از این تغییرات در گردش حساب سود و زیان انباشته در ذیل صورت سود و زیان دوره انعکاس می‌یابد.

سایر تغییرات از جمله گردش حساب اندوخته قانونی، حساب اندوخته اختیاری و حساب‌های مربوط به اقلامی که طبق استانداردهای حسابداری به طور مستقیم به حقوق صاحبان سهام منظور می‌شود و همچنین تغییرات ناشی از افزایش یا کاهش سرمایه باید در یادداشت‌های توضیحی مربوط افشا شود.» (بند 44 استاندارد حسابداری شماره 6 با عنوان «گزارشگری عملکرد مالی»)
«با توجه به اهمیت اطلاعات مندرج در حساب سود (زیان) انباشته، گردش این حساب، متشکل از سود (زیان) دوره، سود (زیان) انباشته ابتدای دوره، تعدیلات سنواتی، و هرگونه مبلغ انتقالی از سایر سرفصل‌های حقوق صاحبان سرمایه در مجموع سود قابل تقسیم) سود سهام پیشنهادی [لازم به یادآوری است که طبق بند۱۰ استاندارد حسابداری شماره ۵ (تجدیدنظر شده ۱۳۸۴) واحد تجاری نباید سود سهام پیشنهادی را به عنوان بدهی در تاریخ ترازنامه شناسایی کند، بنابراین «سود سهام پیشنهادی» باید با «سود سهام مصوب مجمع عمومی صاحبان سهام» جایگزین شود]، مبالغ انتقالی به اندوخته‌های قانونی و اختیاری (در مجموع تخصیص سود)، بلافاصله زیر صورت سود و زیان دوره انعکاس می‌یابد.» (بخش الف بند ۴۵ استاندارد حسابداری شماره ۶)صورت‌های مالی و تاثیر آن
بر همین اساس، در پیوست استاندارد حسابداری شماره 6 (ویرایش سال 1386) گردش حساب سود (زیان) انباشته در قالب نمونه‌ای از اجزای عملکرد مالی به شرح زیر بلافاصله در پایین صورت سود و زیان ارائه شده است (در ویرایش سال 1388 استانداردهای حسابداری، گردش حساب یادشده از این بخش حذف شده است):
(جدول شماره ۱، )

جایگاه گردش حساب سود (زیان) انباشته
طبق بند 3-6 فصل ششم مفاهیم نظری گزارشگری مالی، «اطلاعات مالی در قالب مجموعه‌ای شکل یافته تحت عنوان صورت‌های مالی که در برگیرنده صورت‌های مالی اساسی و یادداشت های توضیحی و در برخی موارد اطلاعات متمم است، ارائه شود. «اطلاعات متمم می‌تواند در برگیرنده افشائیات و اطلاعات داوطلبانه یا تکمیلی باشد که احتمالا به دلیل بیش از حد ذهنی بودن، مناسب درج در صورت‌های مالی اساسی و یادداشت‌های توضیحی نبوده است بنابراین جزو لاینفک صورت‌های مالی محسوب نمی‌شود. (بند 17-6 مفاهیم نظری گزارشگری مالی).
همچنین بر اساس بند ۸ استاندارد حسابداری شماره ۱ با عنوان «نحوه ارائه صورت‌های مالی»، «مجموعه کامل صورت‌های مالی شامل اجزای زیر است:
الف. صورت‌های مالی اساسی:
ترازنامه، صورت سود و زیان، صورت سود و زیان جامع و صورت جریان وجوه نقد
ب. یادداشت‌های توضیحی
با توجه به مطالب بالا می‌توان این‌ گونه نتیجه گرفت که «گردش حساب سود (زیان) انباشته» به دلیل ماهیت اقلام منعکس در آن، جزو «اطلاعات متمم» نیست. از سوی دیگر، طبق بخش «الف» بند ۴۵ استاندارد حسابداری شماره ۶ گردش حساب یادشد «بلافاصله در زیر صورت سود و زیان دوره انعکاس می‌یابد.» در صورت سود و زیان دوره تنها درآمدها و هزینه‌های دوره جاری منعکس می‌شود، در حالی که در گردش حساب سود (زیان) انباشته اقلامی نظیر تعدیلات سنواتی و تخصیص سود وجود دارد که ارتباطی با درآمدها و هزینه‌های دوره جاری ندارند، بنابراین گردش حساب یادشده به عنوان جزئی از صورت سود و زیان (صورت‌های مالی) نیز محسوب نمی‌شود، اگرچه می‌تواند انسجام و به‌هم پیوستگی (articulation) صورت‌های مالی را حفظ کند.
بنابراین جایگاه گردش حساب سود(زیان) انباشته در مجموع صورت‌های مالی مبهم است و با توجه به بند 45 استاندارد حسابداری شماره 6 مبنی بر این که «تغییرات حقوق صاحبان سهام و ساختار آن در زمره مهمترین اقلام اطلاعاتی مندرج در صورت‌های مالی است»، باید جایگاه مناسبی را برای تغییرات سود (زیان) انباشته طی دوره تدارک دید.
بر اساس استاندارد بین‌المللی حسابداری شماره ۱ (که استاندارد حسابداری شماره ۱ ایران نیز بر مبنای آن تدوین شده است)، تغییرات سود (زیان) انباشته در «صورت تغییرات حقوق صاحبان سرمایه» نشان داده می‌شود. طبق استانداردهای یادشده «صورت تغییرات در حقوق صاحبان سرمایه طی دوره» یکی از اجزای صورت‌های مالی است (بند ۱۰ استاندارد بین‌المللی حسابداری شماره ۱). بر اساس بند ۱۰۶ استاندارد مزبور، واحد تجاری باید صورت تغییرات در حقوق صاحبان سرمایه را با نشان دادن جداگانه مواردی از جمله مورد زیر ارائه کند:صورت‌های مالی و تاثیر آن
«(d) برای هر یک از اجزای حقوق صاحبان سهام، تطبیق مبلغ دفتری آغاز و پایان دوره، با افشای جداگانه تغییرات ناشی از:
سود یا زیان، سایر اقلام سود جامع و معاملات سرمایه‌ای، با نشان دادن جداگانه آورده و ستانده صاحبان و تغییرات در منافع صاحبان در واحدهای تجاری فرعی که کنترل آنها همچنان حفظ شده است.»
نحوه ارائه گردش حساب سود (زیان) انباشتههمان‌طور که پیش‌تر نیز بیان شد طبق بخش «الف» بند ۴۵ استاندارد حسابداری شماره ۶، گردش این حساب، متشکل از سود (زیان) دوره، سود (زیان) انباشته ابتدای دوره، تعدیلات سنواتی، و هرگونه مبلغ انتقالی از سایر سرفصل‌های حقوق صاحبان سرمایه (در مجموع سود قابل تقسیم)، سود سهام پیشنهادی [با توجه به توضیحات پیشین با «سود سهام مصوب» جایگزین می‌شود]، مبالغ انتقالی به اندوخته‌های قانونی و اختیاری (در مجموع تخصیص سود)، بلافاصله زیر صورت سود و زیان دوره انعکاس می‌یابد.
از آنجا که طبق استاندارد حسابداری شماره 5 (تجدیدنظر شده سال 1384) تصویب سود سهام توسط مجمع عمومی صاحبان سهام و به تبع آن تخصیص بخشی از سود به عنوان اندوخته باید در تاریخ تصویب شناسایی و در صورت‌های مالی همان سال(تصویب) گزارش شود، بنابراین تجمیع سود(زیان) خالص با سود (زیان) انباشته تعدیل شده ابتدای دوره و هرگونه مبلغ انتقالی از سایر فصل‌های حقوق صاحبان سهام و تلقی آن به عنوان «سود قابل تقسیم»، اطلاعات گمراه‌کننده را در اختیار استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی، به ویژه صاحبان سهام برای تصمیمات تقسیم سود شرکت قرار می‌دهد. تمام تخصیص سود منعکس شده در گردش حساب سود (زیان) انباشته (شامل سود سهام پیشنهادی [سود سهام مصوب]، مبالغ انتقالی به اندوخته‌های قانونی و اختیاری) از محل سود انباشته ابتدای دوره بوده و درباره تخصیص سود خالص دوره جاری و مبالغ انتقالی از سایر سرفصل‌های حقوق صاحبان سهام هیچ تصمیمی توسط مجمع گرفته نشده است. زیرا تصمیم‌گیری درباره تصویب سود خالص و سایر مبالغ انتقالی از سایر سرفصل‌های حقوق صاحبان سهام و نحوه تخصیص آنها در دستور کار مجمع عمومی آتی صاحبان سهام است.
سود و زیان :
حساب های موقت (سود و زیانی) :
به حسابهایی اطلاق می شود که شروع آن بدون مانده بوده و پس از گردش طی سال، مانده آنها در پایان سال بسته می شود و سال بعد مجدداً از صفر شروع می شود.
سرفصلهای حسابهای موقت در شرکت های شامل :
درآمد: به وجوهی که شرکت کسب می نماید در آمد گفته می شود . اگر این درآمد در راستای فعالیت شرکت باشد در آمد عملیاتی و اگر درآمد کسب شده در راستای
فعالیت شرکت نباشد درآمد غیر عملیاتی گفته می شود.صورت‌های مالی و تاثیر آن
مثلاً شرکت کامپیوتری هر وجهی بابت خدمات کامپیوتر دریافت نماید درآمد عملیاتی و اگر همین شرکت وجهی در بانک سپرده داشته باشد و جایزه ای برنده شود مبلغ
جایزه درآمد غیر عملیاتی می باشد.
هزینه ها: وجوهی که پرداخت می شود تا شرکت به اهداف درآمدی خود برسد.
محاسبه سود و زیان در شرکت های خدماتی :
نمونه صورت سود و زیان شرکتهای خدماتی بصورت زیر میباشد:
موسسه خدماتی……….
صورت حساب سود و زيان
براي سال مالي منتهي به۲۹/۱۲
درآمد ها
درآمد خدمات xxxxx
كسر می شود هزينه ها :
هزينه اجاره xx
هزينه بيمه xx
هزينه حقوق xx
هزينه آب و برق xx
جمع هزينه ها
ســــود (زيـــان) xx
سود وزیان انباشته:
حسابی است با ماهیت بستانکار که در صورت اینکه بابت سال جاری باشد بعنوان سود و زیان جاری و اگر مربوط به سود و زیان سال قبل یا سال های قبل
باشد سود و زیان انباشته گفته می شود.صورت‌های مالی و تاثیر آن
حساب سود و زیان انباشته یا سود و زیان سنواتی یك حساب دائمی ( تراز نامه ای ) است و به عنوان یكی از سرفصلهای حقوق صاحبان سهام منعكس می شود
پس به هیچ حسابی انتقال داده نمی شود.
مانده حساب سود و زیان انباشته همان طور كه از اسمش پیداست هر سال بر روی هم انباشته می شود و به هیچ حسابی منتقل نمی گردد.صورت‌های مالی و تاثیر آن
سود وزیان انباشته:
حساب سود و زیان انباشته یا سود و زیان سنواتی یک حساب دائمی است که مانده آن به سال بعد منتقل می شود و در تمامی شرکتها از جمله سهامی و غیره
سهامی با این حساب به یک روش برخورد می شود اما لازم به ذکر است که حساب سود و زیان انباشته چون یک حسابی است که ماهیت خنثی دارد می تواند هم
در طول دوره و یا در پایان دوره بدهکار و یا بستانکار شود و آن بستگی به اتفاقات ایجاد شده در طول سالی مالی دارد مثلا اگر هزینه ای انجام شود که متعلق به سال
مالی قبل بوده که متعلق به سال مالی قبل باشد در سال مالی مورد نظر در حساب سود و زیان انباشته بدهکار می شود و اگر درآمدی تحقق پیدا کند و یا باعث کسر
هزینه های سالهای قبل شود مثلا سال قبل بیمه تامین اجتماعی حق بیمه اضافی دریافت نموده و امسال به شرکت مسترد نمایند چون در سال قبل تحت عنوان
هزینه منعکس شده و در سود و زیان جاری تاثیر داشته این پرداخت در حساب سود و زیان انباشته بستانکار می شود مثال دیگر اینکه اگر شرکتی مالیات سالهای قبل
خود راامسال پرداخت کند این پرداخت می بایست در حساب سود و زیان انباشته بدهکار شود حساب سود و زیان زیانزیان انباشته یکی از سرفصلهای بسیار حائز
اهمیت وبحث بر انگیز بوده و دارای گستردگی فراوان می باشد و یکی از حسابهای که حتما در امر حسابرسی با آن برخورد خاص و دقیق می شود حساب سود و
زیان انباشته می باشد حتی می توان کل مانده این حساب را در پایان دوره به جاری شرکا منتقل نمود در مورد حساب سود و زیان انباشته (سنواتی ) تفاوتهای در اصول
حسابداری و حسابداری مالیاتی وجود دارد که می بایست در این مورد نظر حسابداری مالیاتی را منظور نمود.
– ماهیت حقوق صاحبان سهام با حساب جاری شرکاء تفاوت دارد و منظور کردن زیان انباشته به حساب جاری شرکاء باعث گمراه شدن استفاده کننده از صورتهای مالی میشود. به این دلیل که اگر زیان انباشته در قسمت حقوق صاحبان سهام گزارش شود استفاده کننده صورتهای مالی به راحتی تشخیص میدهد که شرکت از وضعیت مناسبی برخوردار نمی باشد اما در صورتی که در حساب جاری شرکاء منعکس شود استنباط کلی این است که شرکا از شرکت برداشت داشته اند.صورت‌های مالی و تاثیر آن
2- همانطور که در ماده 141 مطرح شده شرکاء میتوانند زیان انباشته شرکت را متحمل شوند اما این عمل از طریق کاهش سرمایه انجام میشود . پس میشود نتیجه گیری کرد که قانونگذار تحمل زیان توسط شرکاء را پیش بینی کرده که در مفاد ماده 141 به صراحت