تشریح حسابداری سرقفلی در ترکیب تجاری

تشریح حسابداری سرقفلی در ترکیب تجاری

تشریح حسابداری سرقفلی در ترکیب تجاری: به طور معمول بهای تمام شده ترکیب تجاری با سود واحد تحصیل‌کننده از خالص ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های قابل تشخیص تفاوت دارد. مازاد بهای تمام شده ترکیب تجاری نسبت به سهام واحد تحصیل کننده از خالص ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های قابل تشخیص واحد تحصیل شده، سرقفلی نامیده می‌شود. سرقفلی به عنوان یک دارایی در ترازنامه تلفیقی ارائه می‌گردد. سرقفلی در تاریخ تحصیل اندازه‌گیری می‌شود اما ممکن است با تغییر مالکیت شرکت اصلی و پرداخت مابه‌ازای احتمالی در آینده، تعدیل شود.

سرقفلی معرف منافع اقتصادی آتی است که از هم‌افزایی سایر دارایی‌ها ایجاد می‌شود یا اینکه مربوط به دارایی‌هایی است که به طور جداگانه قابل اندازه‌گیری نبوده‌اند. ترکیب واحدهای تجاری خود می‌تواند منجر به افزایش بازده و ایجاد سرقفلی شود. اما پرداخت اضفی (گران خریدن یک واحد) نباید با سرقفلی اشتباه گرفته شود. گاه واحد تحصیل کننده در شرایط خاصی ممکن است دچار اشتباه شود و یک واحد تجاری را بیش از ارزش واقعی آن خریداری کند. مبالغ اضافی پرداخت شده در این حالت اتلاف منابع است نه سرقفلی.

همواره سرقفلی از نظر تئوری بحث‌برانگیز بوده است. در تعریف دارایی سه عنصر، منافع اقتصادی آتی، کنترل، و رویداد گذشته، وجود دارد. سرقفلی به طور معمول دارای منافع اقتصادی آتی است و از رویداد گذشته ناشی شده است اما اینکه آیا تحت کنترل واحد تجاری است یا خیر، جای بحث دارد. کنترل واحد تجاری بر سرقفلی همانند سایر دارایی‌ها نیست. هیئت استانداردهای بین‌المللی حسابداری اعتقاد دارد واحد تجاری با توجه به توان هدایت سیاست‌های مالی و عملیاتی واحد تحصیل شده، بر سرقفلی به صورت کلی کنترل دارد (Alfredson et al. 2005).

سرقفلی پس از شناخت مستهلک می‌شود و از نظر کاهش ارزش آزمون می‌شود. به دلیل مشکلات تعیین عمر مفید سرقفلی، فرض اصلی بر این است که عمر مفید سرقفلی حداکثر 20 سال است. روش مناسب برای محاسبه استهلاک سرقفلی نیز روش خط مستقیم است.

مستهلک کردن سرقفلی طبق استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی مجاز نیست و تنها باید آزمون کاهش ارزش در مورد آن انجام شود. این یک تفاوت مهم استانداردهای حسابداری ایران با استانداردهای بین‌المللی گزارشگری مالی است. طبق استاندارد حسابداری شماره 19، سرقفلی فقط برای شرکت اصلی شناسایی می‌شود و برای سایر سهامداران (اقلیت[1])، از سرقفلی سهمی شناسایی نمی‌شود. به منظور تشریح موضوع در ادامه مثال 2 ارائه می‌شود.

مثال 2. در 29 اسفند 1389، شرکت سیستان در ازای پرداخت مبلغ 000ر55 میلیون ریال 80 درصد خالص دارایی‌های شرکت کرمان را تحصیل نمود. مبلغ دفتری و ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های شرکت کرمان به شرح زیر است:

همچنین فرض می‌شود که هیچ یک از دارایی‌ها و بدهی‌های شرکت کرمان استهلاک‌پذیر نیستند و هرگونه سرقفلی احتمالی نیز دارای عمر مفید 20 سال خواهد بود.

براساس اطلاعات ارائه شده ثبت تحصیل شرکت کرمان توسط شرکت سیستان، در تاریخ تحصیل به شرح ثبت شماره 1 خواهد بود.

علاوه بر این ثبت تخصیص بهای تمام شده سرمایه‌گذاری به دارایی‌ها و بدهی‌های قابل تشخیص کرمان به شرح ثبت شماره 2 است. همزمان با انجام این ثبت سرقفلی مربوط به شرکت سیستان نیز شناسایی می‌گردد.

(1) محاسبه سرقفلی

در فصل‌های بعد مثال‌های جامع‌تری در این رابطه ارائه خواهد شد.

مازاد سهم واحد تحصیل‌کننده از خالص ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های قابل تشخیص واحد تحصیل شده نسبت به بهای تمام شده

این مازاد ممکن است ناشی از اشتباه در اندازه‌گیری بهای تمام شده ترکیب و ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌ها با قدرت چانه‌زنی خریدار باشد. در صورت وجود چنین مازادی ابتدا باید احتمال وقوع اشتباه در اندازه‌گیری ارزیابی، و در صورت وجود، اصلاح شود. سپس هر گونه مازاد باقیمانده بین دارایی‌های غیرپولی، به نسبت ارزش منصفانه آنها تقسیم می‌شود. برای توضیح بیشتر در ادامه مثال 3 ارائه می‌شود.

مثال 3. فرض کنید در پایان سال 1389 شرکت دماوند، با پرداخت مبلغ 000ر40 میلیون ریال، 90 درصد خالص دارایی‌های شرکت الوند را تحصیل نموده است. مبلغ دفتری و ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های شرکت الوند، در تاریخ فوق، به این شرح است:

ثبت مربوط به تحصیل خالص دارایی‌های شرکت الوند توسط شرکت دماوند به شرح ثبت شماره 1 خواهد بود.

با مقایسه بهای تمام شده سرمایه‌گذاری با سهم شرکت دماوند از ارزش منصفانه خالص دارایی‌های شرکت الوند مشخص می‌شود که مبلغ پرداختی بابت این ترکیب کمتر از سهم شرکت دماوند از ارزش منصفانه خالص دارایی‌های شرکت الوند است [(200ر3)= (90×000ر48)- 000ر40). همانطور که قبلاً ذکر شد، در این حالت ابتدا باید فرایند محاسبه بهای تمام شده ترکیب و تعیین ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های قابل تشخیص شرکت الوند مجدداً بررسی شود تا چنانچه اشتباهی رخ داده است، رفع شود. چنانچه پس از بررسی مجدداً به همان نتیجه برسیم، باید این مابه‌التفاوت به نسبت ارزش منصفانه دارایی‌های غیرپولی قابل تشخیص از ارزش منصفانه آنها کسر شود.

دارایی‌های غیرپولی قابل تشخیص در این مثال شامل موجودی کالا، زمین، ساختمان و حق امتیاز می‌باشد. چگونگی انجام این مراحل به صورت مندرج در صفحه بعد است:

بنابراین ثبت تعدیلی مربوط به تخصیص بهای تمام شده سرمایه‌گذاری به دارایی‌ها و بدهی‌های قابل تشخیص شرکت الوند به شرح ثبت شماره 2 خواهد بود.

پیوست

در بخش اول این پیوست مثالی در مورد ادغام ارائه می‌شود و در بخش دوم آن، خلاصه‌ای از بحث اتحاد منافع به همراه مثال مطرح می‌شود.

[1] – مفهوم «اقلیت» و «سهم اقلیت» در فصل دوم به طور کامل توضیح داده خواهد شد.