ثبت آخرین پرداخت – حق اختیار اجاره خرید
لازم به یادآوری است، که مانده حساب تعهدات در اجاره سرمایه‌ای در پایان مدت قرارداد، زمانی که اجاره کننده حق اختیار خرید دارایی مورد اجاره را دارد می‌باشد، مانده این حساب بدهکار شده، وجوه نقد بستانکار می‌گردد.
l مقایسه اجاره عملیاتی و سرمایه‌ای: مثال 2 – شرکت الف در 1/1/1× تجهیزاتی را در قبال پرداخت 1000 ریال در پایان هر سال به مدت 4 سال اجاره کرد. نرخ استقراض اضافی برای شرکت الف 16٪ در سال، عمر مفید تجهیزات 4 سال، روش استهلاک خط مستقیم، ثبت‌های مقایسه‌ای اجاره سرمایه‌ای و عملیاتی و نتایج عملیات را در صورت‌های مالی در سال‌های 1× و 2× به شرح زیر نشان داده می‌شود:
اجاره عملیاتی | اجاره سرمایه‌ای | |
سال 1×13:1/1/1× امضاء قرارداد اجاره ثبت ندارد | تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 2798تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 2798ثبت قرارداد اجاره سرمایه‌ای:ارزش فعلی 2798 = 79818/2×1000 | |
هزینه مالی 448تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 552وجوه نقد 1000ثبت پرداخت اجاره سالانه:هزینه مالی 448 = 16٪ × 2798تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 552=448-1000 | ||
هزینه مالی 448تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 552وجوه نقد 1000ثبت پرداخت اجاره سالانه:هزینه مالی 448=16٪×2798تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 552=448-1000 | ||
29/12/1×:هزینه اجاره 1000وجوه نقد 1000ثبت پرداخت اجاره سال 1× | هزینه استهلاک 700استهلاک انباشته 700ثبت استهلاک سال 1× 700=4÷2798 | |
سال 2×13:هزینه اجاره 1000وجوه نقد 1000ثبت پرداخت اجاره سال 2× | هزینه مالی 359تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 641وجوه نقد 1000ثبت پرداخت اجاره:هزینه مالی 359=16 ٪× (552-2798)تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 641 = 359-1000 | |
هزینه استهلاک 700استهلاک انباشته 700ثبت استهلاک سال 2× در پایان سال |
نکته: در قرارداد اجاره سرمایه‌ای هزینه مالی (بهره) با گذشت زمان در دفاتر اجاره کننده یک روند کاهشی و میزان کاهش «تعهدات در اجاره سرمایه‌ای» یک روند افزایشی دارد.
l اجاره‌های سرمایه‌ای باید تحت عنوان دارایی و بدهی و به مبلغی معادل ارزش منصفانه دارایی مورد اجاره در آغاز اجاره یا به ارزش فعلی حداقل مبالغ اجاره. هر کدام کمتر است، در ترازنامه اجاره کننده منعکس شود. برای محاسبه ارزش فعلی حداقل مبالغ از نرخ ضمنی سود تضمین شده اداره و در صورتی که تعیین نرخ ضمنی سود تضمین شده اجاره امکان‌پذیر نباشد از نرخ فرضی استقراض برای اجاره کننده استفاده می‌شود.[1]
l معاملات و سایر رویدادها طبق محتوا و واقعیت‌های اقتصادی و نه صرفاً شکل قانونی آنها شناسایی می‌شود. در مورد اجاره‌های سرمایه‌ای ممکن است شکل قانونی اجاره به گونه‌ای باشد که اجاره کننده مالکیت دارایی مورد اجاره را به دست نیاورد، اما محتوا و واقعیت‌های اقتصادی مربوط به اضافه هزینه مالی مربوط، منافع اقتصادی حاصل از بکارگیری دارایی مورد اجاره را برای بخش عمده اقتصادی آن تحصیل می‌کند.[2] (مفهوم رجحان محتوی بر شکل)
مقایسه صورت‌های مالی بر مبنای اجاره سرمایه‌ای و اجاره عملیاتی:
پایان سال 1×13 | پایان سال 2×13 | |||||||||
سرمایه‌ای | عملیاتی | سرمایه‌ای | عملیاتی | |||||||
دارایی‌ها: | ||||||||||
تجهیزات استیجاری | 2798 | 2798 | ||||||||
استهلاک انباشته | (700) | (1400) | ||||||||
جمع دارایی‌ها | 2098 | 1398 | ||||||||
بدهی‌ها: | ||||||||||
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای | 2246 | 1605 | ||||||||
هزینه‌ها: | ||||||||||
هزینه اجاره | – | 1000 | – | 1000 | ||||||
هزینه مالی | 448 | – | 359 | |||||||
هزینه استهلاک | 700 | – | 700 | |||||||
1148 | 10000 | 1059 | 1000 | |||||||
نکات قابل توجه در مقایسه صورت‌های مالی بر مبنای اجاره سرمایه‌ای و عملیاتی:
هزینه‌ها در اجاره سرمایه‌ای در سال‌های اول بیش از اجاره عملیاتی، سود در اجاره سرمایه‌ای کمتر از اجاره عملیاتی است.
دارایی‌ها و بدهی‌ها در اجاره سرمایه‌ای بیش از اجاره عملیاتی است.
نسبت بدهی به ارزش ویژه در اجاره سرمایه‌ای بیش از اجاره عملیاتی می‌باشد.
«چنان‌چه تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای در ترازنامه اجاره کننده منعکس نشود. منابع اقتصادی و تعهدات واحد تجاری کمتر از واقع ارائه و بدین ترتیب نسبت‌های مالی آن نیز مخدوش می‌شود. بنابر این انعکاس اجاره‌های سرمایه‌ای، از یک سو به عنوان دارایی و از سوی دیگر به عنوان تعهد پرداخت مبالغ اجاره‌بها در آینده، در ترازنامه مناسب است».[3]
l هنگامی که مدت اجاره به پایان رسید، اگر واحد تجاری اجاره کننده مایل باشد با پرداخت مبلغی معادل 200 ریال تجهیزات استیجاری فوق را خریداری و به مالکیت خود درآورد، ثبت مبادله به شرح زیر خواهد بود:
تجهیزات (2798 + 200) 2998
استهلاک انباشته تجهیزات استیجاری 2798
تجهیزات استیجاری 2798
استهلاک انباشته 2798
وجوه نقد 200
ثبت خریداری تجهیزات در پایان مدت قرارداد
در این هنگام واحد تجاری اجاره کننده، ممکن است عمر مفید باقی مانده دارایی را در صورت داشتن شرایط لازم، تغییر دهد، در برخی موارد، عمر مفید دارایی مورد اجاره بیش از مدت قرارداد اجاره بوده، که در هر صورت، ارزش دفتری دارایی باید طی عمر مفید باقی مانده مستهلک شود.
* بیانیه شماره 21 استاندارد حسابداری در باره اجاره عملیاتی چنین بیان می‌دارد:
l در اجاره‌های عملیاتی، مبالغ اجاره بایدب ر مبنای خسط مستقیم طی دوره اجاره به عنوان هزینه دوره شناسایی شود مگر این‌که مبنای سیستماتیک دیگری بیانگر الگوی زمانی کسب منافع اقتصادی توسط استفاده کننده باشد.
l برای اجاره‌های عملیاتی، مبالغ اجاره (به استثنای مخارج خدماتی نظیر بیمه و نگهداری) بر مبنای خط مستقیم به عنوان هزینه دوره شناسایی می‌شود، مگر این‌که مبنای سیستماتیک دیگری معرف الگوی زمانی کسب منافع اقتصادی دارایی توسط استفاده کننده باشد، حتی اگر پرداخت‌های مربوط به اجاره بر آن مبنا نباشد.
l اجاره کننده باید در رابطه با اجاره‌های عملیاتی موارد زیر را افشا کند:
حداقل مبالغ اجاره آتی برای اجاره‌های عملیاتی غیرقابل فسخ همراه با اطلاعات مربوط به مدت و مبلغ اجاره سالیانه،
مبالغ اجاره که به عنوان هزینه دوره شناسایی شده است. و
شرح کلی از اهم شرایط اجاره در مورد اجاره کننده از جمله محدودیت‌های پیش‌بینی شده در قاررداد اجاره، شامل محدودیت در تقسیم سود، استقراض‌های جدید و انعقاد قراردادهای اجاره جدید.
