حسابرسی حساب‌های دریافتنی،

حسابرسی حساب‌های دریافتنی،
توصیف نوع و ماهیت دریافتنی‌ها.
تشریح چرخه فروش و وصول مطالبات.

چنانچه در زمینه شرکت حسابداری و ارایه مشاوره مالی سوالی داشتید میتونید در انتهای فرم فوق درخواست خود را ثبت کنید تا مشاوران ما  با شما تماس بگیرند.

شناسایی و تشریح کنترل‌های داخلی اساسی در مورد معاملات فروش و دریافتنی‌ها.
توصیف هدف‌های حسابرسان از حسابرس دریافتنی‌ها.
توصیف نوع و ماهیت روش‌های حسابرسی لازم برای دستیابی به هدف‌های حسابرسان از رسیدگی به دریافتنی‌ها.
از آنجا که معاملات فروش و دریافتنی‌های از مشتریان به طور کامل با یکدیگر مربوط می‌باشد، توصیف هدف‌ها و روش‌های حسابرسی این دو به طور یکجا، مفیدتر و مفهومتر است. چرخه فروش و وصول مطالبات شامل دریافت سفارش از مشتریان، ارسال کالا و صورتحساب برای آنن، ثبت و وصول حساب‌های دریافتنی است. دریافتنی‌های از مشتریان شامل هم حساب‌های دریافتنی و هم هر گونه اسناد دریافتنی است.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
دریافتنی‌ها
منشأ و ماهیت حساب‌های دریافتنی
حساب‌های دریافتنی نه تنها شامل مطالبات از مشتریان، بلکه شامل انواع مختلف مطالبات دیگر، مانند وام به مدیران و کارکنان، وام به شرکت‌های فرعی، بدهی پذیره‌نویسانن سهام، بدهی سهامداران، مطالبات از سایر مؤسسات و سازمان‌ها، مالیات‌های دریافتنی و پیش‌پرداخت به فروشندگان مواد و کالا، نیز می‌باشد.
مانده حساب‌ها و اسناد دریافتنی تجاری معمولاً مبلغ به نسبت هنگفتی است و باید به خالص ارزش بازیافتنی در گروه دارایی‌های جاری و به طور جداگانه در ترازنامه نشان داده شود. حسابرسان به چگونگی ارائه و افشای مربوط به وام‌های پرداختی به اعضای هیأت مدیره، مدیران اجرایی و شرکت‌های وابسته، توجّه مخصوص دارند. این گونه معاملات اشخاص وابسته بیشتر به منظور تسهیل کار وام‌گیرنده صورت می‌گیرند تا منافع شرکت وام‌دهنده. در نتیجه، این وام‌ها اغلب زمانی وصول می‌شود که بازپرداخت آن برای وام‌گیرنده‌، آسان باشد. افشای کامل معاملات بدون ویژگی‌های معاملات عادی و حقیقی، یک اصل اساسی در ارائه صورت‌های مالی است.
منشأ و ماهیت اسناد دریافتنی
اسناد دریافتنی عموماً در معاملات عمده به کار گرفته می‌شوند. واحدهای صنعتی و واحدهای بازرگانی از این گونه اسناد قابل انتقال برای فروش‌های نسیه، تبدیل حساب‌های دریافتنی و تمدید حساب‌های دریافتنی موعد رسیده، به طور گسترده استفاده می‌کنند. همچنین، اسناد دریافتنی معمولاً مهم‌ترین دارایی بانک‌ها و مؤسسات مالی است.
قرارداد فروش اقساطی یا اسناد اقساطی، ابزاری قابل انتقال است که حق تصرف کالای موضوع قرارداد را به خریدار می‌دهد؛ اما، کالای موضوع قرارداد را تا پرداخت آخرین قسط (یا سند) در گرو فروشنده باقی می‌گذارد. از این گونه اسناد اقساطی بیشتر در فروش ماشین‌آلات صنعتی، ماشین‌آلات کشاورزی، تراکتورها و اتومبیل‌ استفاده می‌شود. فروش اقلامی از ماشین‌آلات، فروش بخشی از شرکت‌، صدور سهام سرمایه و پرداخت وام به مدیران، کارکنان و شرکت‌های وابسته نیز می‌تواند به تحصیل اسناد دریافتنی (غیرتجاری) منجر شود.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
هدف‌های حسابرسان از رسیدگی به دریافتنی‌ها
هدف‌های حسابرسان، تعیین موارد زیر است:
1. کفایت سیستم کنترل داخلی دریافتنی‌ها.
2. اعتبار دریافتنی‌های ثبت شده (وجود و مالکیت).
3. ثبت دفاتر بودن تمام دریافتنی‌ها (کامل بودن).
4. صحت محاسبات ریاضی مدارک و جداول دریافتنی‌ها و مطابقت آنها به حساب‌های دفتر کل (صحت محاسبات ریاضی)
5. نزدیک بودن ارزشیابی دریافتنی‌ها با ارزش‌های قابل بازیافت آنها.
6. کفایت افشا و چگونگی ارائه دریافتنی‌ها، شامل گروه‌بندی‌ جداگانه دریافتنی‌ها در طبقات مناسب و گزارشگری کافی و مناسب درباره مطالبات گروه گذارده یا فروخته شده و مطالبات از اشخاص وابسته. حسابرسان همزمان با حسابرسی دریافتنی‌ها، شواهد مربوط به مبالغ ثبت شده بابت درآمد فروش و درآمد بهره مربوط به دریافتنی‌ها را نیز بدست می‌آورند.
هدف تعیین اعتبار دریافتنی‌های ثبت شده با 1) تعیین واقعی بودن مطالبات از مشتریان و 2) تعیین رعایت یا عدم رعایت اصول پذیرفته شده حسابداری در ایجاد دریافتنی‌ها، برآورده می‌شود. واقعی بودن طلب از مشتریان می‌تواند با رسیدگی به کنترل‌های داخلی مربوط به صدور فاکتورهای فروش، مدارک حمل و ارسال کالا و سایر شواهد حاکی از بدهی آنان مشخص شود. رعایت کردن اصول پذیرفته شده حسابداری اغلب شامل تجزیه و تحلیل برآوردهای مدیریت از مواردی چون به حساب دارایی بردن اجاره‌های بلند مدت و قراردادهای فروش فرانشیز است.
کامل بودن به این می‌پردازد که دریافتنی‌های به حساب گرفته نشده‌ای وجود دارد یا خیر. انقطاع نامناسب معاملات فروش یا وصول مطالبات می‌تواند به اشتباهاتی بینجامد که بر اعتبار و کامل بودن دریافتنی‌ها، هر دو، اثر گذارد؛ برای مثال، وجوه نقد دریافتی پس از پایان سال مالی، ممکن است به عنوان دریافتی پیش از پایان سال مالی محسوب شود (که مشکل اعتبار را به وجود می‌آورد) یا فروش‌های نسیه در تاریخ‌های نزدیک به پایان سال مالی، ممکن است به حساب‌ فروش‌های ماه اول سال مالی بعد منظور گردد (که کامل بودن را خدشه‌دار می‌کند).

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
ارزشیابی صحیح، پنجمین هدف، مستلزم آن است که دریافتنی‌ها به خالص ارزش بازیافتنی مورد انتظار در دفاتر ثبت شود. تجزیه و تحلیل ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول و هزینه مطالبات سوخت شده، حسابرسان را در دستیابی به این هدف یاری می‌رساند. مانده‌های این دو حساب تقریباً تنها براساس برآوردهای مدیریت بدست آمده و بنابراین، دارای ذاتی به نسبت بالایی است. آخرین هدف، تعیین کفایت افشا و چگونگی ارائه در صورت‌های مالی، شامل گروه‌بندی جداگانه دریافتنی‌ها در طبقات مناسب، گزارشگری کافی و مناسب درباره مطالب گروه گذارده یا فروخته شده و مطالبات از اشخاص وابسته است.
کنترل‌های داخلی معاملات فروش و حساب‌های دریافتنی
مبنای بحث درباره سیستم کنترل داخلی در اینجا، فعالیت‌های فروش در شرکت‌های تولیدی است. نامناسب یا ناکافی بودن کنترل بر فروش‌های نسبه، ناگزیر به زیان‌های هنگفت می‌انجامد؛ برای مثال، کالا می‌تواند برای مشتریان حمل شود که اعتبار آنان، مورد تأیید نباشد. کالا ممکن است بدون اعلام به دایره تهیه صورتحساب برای مشتریان ارسال گردد؛ در نتیجه، فاکتور فروشی نیز تهیه نشود. فاکتورهای فروش ممکن است دارای اشتباهاتی در قیمت‌گذاری و مقادیر باشد؛ و چنانچه شماره ترتیب فاکتورهای فروش کنترل نشود، برخی از آنها ممکن است گم شود و در نتیجه، هرگز به عنوان حساب‌های دریافتنی در دفاتر ثبت نگردد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

برای پیشگیری از این گونه مشکلات و نارسایی‌ها، برقراری کنترل‌های داخلی قوی در مورد فروش‌های نسیه ضرورت دارد. تفکیک وظایف به گونه‌ای که مسئولیت هر یک از موارد 1) تهیه سفارش فروش، 2) تصویب اعتبار مشتری، 3) صدور کالا از انبار، 4) حمل و ارسال کالا، 5) تهیه صورتحساب، 6) کنترل فاکتورهای فروش، 7) نگهداری حساب‌های کنترل در دفاتر، 8) نگهداری حساب‌های معین بدهکاران، 9) تصویب برگشت از فروش و تخفیفات و 10) صدور مجوز حذف مطالبات سوخت شده از حساب‌ها، به عهده دوایر یا اشخاص مختلف باشد، سبب تقویت کنترل‌های داخلی فروش‌های نسیه می‌گردد. در مواردی که تفکیک وظایف تا بدین حد میسر است، اشتباهات سهوی می‌تواند با مقایسه مدارک و مبالغ به دست آمده در دوایر مستقل شرکت به آسانی کشف شود و احتمال تقلب به حداقل می‌رسد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
کنترل سفارش مشتریان کنترل و پردازش سفارش‌های دریافتی از مشتریان مستلزم روش‌های اجرایی مناسب و انواع کنترل‌های گوناگون است تا از اشتباهات زیانبار پیشگیری شود. اقدامات اساسی اولیه در این راه شامل ثبت سفارش‌های دریافتی، بررسی اقلام و تعداد سفارش به منظور تعیین امکان تأمین آن در فاصله زمانی معقول و تهیه سفارش فروش است. سفارش فروش، انعکاس سفارش دریافتی از مشتری به مجموعه‌ای از رهنمود برای دوایر مختلف شرکت، مانند دوایر اعتبارات، انبار کالاهای ساخته شده، حمل و ارسال کالا، صورتحساب و حساب‌های دریافتنی، است. چنانچه کالای درخواستی مشتری از نوع تولیدات استاندارد شرکت نباشد، اعلام مشخصات ویژه درخواستی مشتری به کارخانه به منظور ساخت آن، اقدام دیگری است که باید پس از دریافت سفارش مشتری انجام گیرد.

تصویب اعتبار مشتری دایره اعتبارات باید قبل از هر گونه اقدام روی سفارش‌های فروش، وضعیت اعتباری مشتری را تعیین کند. دایره اعتبارات توسط مدیری اداره می‌شود که زیر نظر خزانه‌دار یا معاون مالی شرکت فعالیت می‌کند. دایره اعتبارات با بررسی و تجزیه و تحلیل صورت‌های مالی مشتریان بالقوه و موجود و همچنین مطالعه و بررسی گزارش‌های مؤسسات تعیین کننده اعتبار شرکت‌ها، وضعیت مالی مشتریان را مشخص می‌کند.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
صدور کالا از انبار در شرکت‌های تولیدی معمولاً انباری برای کالای ساخته شده وجود دارد که زیر نظر انباردار اداره می‌شود. انباردار تنها زمانی کالای موضوع یک سفارش فروش را به دایره حمل و ارسال کالا تحویل می‌دهد که سفارش فروش به تصویب دایره اعتبارات رسیده باشد. مدارک ثبت دائمی موجودی کالای ساخته شده، در دایره حسابداری نگهداری می‌شود نه در انبار.
حمل و ارسال کالا دایره حمل و ارسال کالا پس از دریافت کالا از انبار باید ترتیبی بدهد که کالا توسط راه‌آهن، هواپیما، کشتی یا کامیون برای مشتری حمل شود. مدارک حمل، مانند بارنامه، در زمان بارگیری کالا تهیه می‌شود. مدارک حمل باید دارای شماره ترتیب باشد و پیش از ارسال آنها برای دایره صورتحساب باید در دفتر ارسال کالا، ثبت شود. در مواردی که حمل کالا با کامیون صورت می‌گیرد، کالا باید توسط نگهبان در خروجی کارخانه نیز به گونه‌ای کنترل شود تا از ثبت دفاتر بودن تمام کالاهای خروجی از کارخانه، اطمینان حاصل گردد. انجام دادن این کنترل ممکن است مستلزم ارائه نسخه‌ای از مدارک حمل به نگهبانی نیز باشد.
تهیه صورتحساب اصطلاح صورتحساب کردن به معنای اعلام مبلغی است که مشتری بایدن بابت کالا یا خدمات ارائه شده به وی، پرداخت کند. این اطلاع با تهیه و ارسال فاکتور فروش برای مشتری صورت می‌گیرد، تهیه صورتحساب باید توسط دایره‌ای انجام پذیرد که زیر نظر مدیریت فروش شرکت نباشد. این وظیفه عموماً به عهده بخش جداگانه‌ای در دایره حسابداری، کامپیوتر یا خزانه‌داری گذارده می‌شود.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

بخش تهیه صورتحساب عهده‌دار وظایف 1) کنترل شماره ترتیب مدارک حمل، 2) مقایسه مدارک حمل با سفارش فروش و سفارش خرید مشتری و هر گونه اعلامیه تغییر در سفارش، 3) ثبت اطلاعات مربوط از روی این مدارک در فاکتور فروش، 4) ثبت قیمت و تخفیفات مربوط از روی فهرست قیمت‌ها در فاکتور فروش، و 5) انجام دادن محاسبات لازم و تعیین جمع مبلغ فاکتور فروش و 6) تهیه صورت خلاصه‌ای از صورتحساب‌های صادر شده، است. در مواردی که فروش براساس قرارداد (بلندمدت) است، مفاد قرارداد فروش، معمولاً قیمت فروش، روش‌های حمل کالا، روش‌های بازرسی کالا، چگونگی تصفیه پیش‌دریافت‌ها و سایر جزئیات لازم را مشخص می‌کند و بدین ترتیب، منبع اطلاعاتی مهم‌ترین برای تهیه فاکتور فروش محسوب می‌‌شود.
صورتحساب‌ها قبل از ارسال برای مشتریان باید از لحاظ درستی قیمت‌ها، شرایط اعتباری، هزینه‌های حمل کالا، محاسبات و جمع آنها مورد بررسی و کنترل قرار گیرند. جمع روزانه مبالغ فاکتور شده باید مستقیماً به بخش دفتر کل دایره حسابداری اعلام شود تا در حساب‌های کنترل مربوط به دفتر کل ثبت گردد. نسخه‌‌ای از تمام فاکتورهای فروش هر روز همراه یک نامه و لیست فاکتورها به ترتیب شماره باید برای قسمت حسابداری دریافتنی ارسال شود.
وصول مطالبات بیشتر دریافتنی‌های شرکت‌های تولیدی یا عمده‌فروشی با دریافت چک مشتریان و نامه همراه آن از طریق پست، وصول می‌شود. صندوقدار، این چک‌ها را کنترل و سپس به بانک واگذار می‌کند. نامه‌های همراه چک‌ها با لیست کنترل دریافت‌ها به قسمت‌ حساب‌های دریافتنی یا مرکز کامپیوتر فرستاده می‌شود تا در حساب‌های مربوط در دفتر معین بدهکاران ثبت گردد. جمع ستون حساب‌های دریافتنی در دفتر روزنامه دریافت‌های نقدی در پایان هر روز (یا فواصل زمانی دیگر) به حساب کنترل بدهکاران در دفتر کل نقل می‌شود. کنترل داخلی وجوه نقد دریافتی از مشتریان در نمودار وجوه دریافتی در فصل 11 (شکل 1-11) نشان داده شده است.

جدول سنی بدهکاران باید به طور مرتب و منظم تهیه شود تا دایره اعتبارات بتواند با استفاده از آن، برنامه وصول مطالبات خود را اجرا کند. با این ترتیب، حساب کنترل بدهکاران در دفتر کل و حساب‌های معین بدهکاران از روی مدارک جداگانه و توسط کارکنان مستقل از یکدیگر تنظیم می‌شود و در نتیجه، از کشف تقریباً تمامی اشتباهات تصادفی اطمینان حاصل می‌گردد و تقلب، تقریباً غیرممکن می‌شود، مگر با تبانی دو یا چند نفر از کارکنان. دفتر معین بدهکاران باید با تناوب زمانی مناسب با حساب کنترل بدهکاران در دفتر کل مطابقت و هر گونه اختلاف بین آن دو رفع گردد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
حدف مطالبات مطالباتی که پس از بررسی دایره اعتبارات، به تشخیص مدیریت واحد تجاری غیر قابل وصول می‌باشد باید حذف و به حساب جداگانه‌ای نقل شود. این حساب می‌تواند یک حساب انتظامی باشد تا یکی از حساب‌های اصلی شرکت؛ اما، کنترل حساب‌هایی که حذف شده است یک ضرورت مسلم است. همچنین، ارسال صورتحساب و درخواست پرداخت بدهی برای این گونه بدهکاران باید ادامه یابد. در غیر این صورت، هر گونه وصولی بعدی از این بابت می‌تواند توسط کارکنان شرکت برداشت شود، بدون آنکه برای پنهان کردن این سرقت، نیازی به دستکاری دفاتر و مدارک شرکت باشد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
حسابرسی داخلی دریافتنی‌ها حسابرسان داخلی در شرکت‌های بزرگ هر چند گاه یک بار، ارسال صورتحساب مشتریان را خود انجام می‌دهند و هر گونه اختلاف حاصل را پی‌جویی می‌کنند؛ یا گزارش‌های حمل کالا، فاکتورها، اعلامیه‌های بستانکار و جدول سنی بدهکاران را کاملاً بررسی می‌نمایند تا از اعمال یکنواخت روش‌های مصوب، اطمینان یابند.
تقسیم مسؤولیت‌ها، ترتیب روش‌ها و مدارک اصلی مربوط به فروش‌های نسیه در نمودگر سیستم شکل 1-12 نشان داده می‌شود.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
کنترل‌های داخلی اسناد دریافتنی
همان گونه که پیشتر آمد، تفکیک وظایف یکی از اجزای اساسی سیستم کنترل داخلی است. اعمال این اصل در مورد اسناد دریافتنی مستلزم موارد زیر است:
1. دسترسی نداشتن مسئول نگهداری اسناد دریافتنی به وجوه نقد یا مدارک عمومی حسابداری.
2. صدور مجوز کتبی برای قبول یا تمدید اسناد دریافتنی توسط مقام مسئولی که مسؤولیت نگهداری از اسناد را به عهده ندارد.
3. حذف اسناد دریافتنی واخواست شده با مجوز کتبی یک مقام مسئول در شرکت و بکارگیری روش‌های مؤثری برای پیگیری اینگونه اسناد واخواست شده.
بدیهی است که این قواعد ناشی از اصل کلی جدا بودن کامل وظایف صدور مجوز و ثبت دفاتر از وظیفه نگهداری دارایی‌ها، به ویژه وجوه نقد و اسناد دریافتنی، است.
اگر قبول اسناد دریافتنی مستلزم تأیید کتبی مقامی مسئول باشد، احتمال تنظیم و به حساب گرفتن اسناد غیر واقعی به منظور پوشش سرقت از وجوه نقد، به طور قابل ملاحظه‌ای کاهش می‌یابد. بررسی و تأیید مشابه‌ای نیز باید برای تمدید اسناد دریافتنی اعمال شود؛ وگرنه، فرصتی برای سوءاستفاده از وجوه دریافتی (بابت اسناد دریافتنی) و پنهان داشتن کسری وجوه نقد از طریق تمدید اسنادی به وجود می‌آید که وجوه آن دریافت شده است. چنانچه واحد حسابرسی داخلی شرکت هر چند گاه یک بار تأییدیه اسناد دریافتنی را مستقیماً از متعهدهای آنها دریافت کند، حفاظتی را که روش تأیید اسناد توسط مدیریت به وجود می‌آورد، چند برابر می‌نماید.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
گاه، سوءاستفاده از وجوه دریافتی بابت بخشی از یک سند دریافتنی با ثبت نکردن آن پنهان می‌ماند. روش‌های کنترل رضایتبخش برای ثبت این گونه دریافت‌ها مستلزم درج تاریخ دریافت، مبلغ دریافتی و مانده پرداخت نشده سند در پشت همان سند و بستانکار کردن متعهد سند در دفتر اسناد دریافتنی است. اسنادی که به عنوان غیر قابل وصول از حساب‌ها حذف می‌گردند باید تحت کنترل‌های حسابداری نگهداری شود؛ زیرا، برخی از متعهدهای این گونه اسناد در سال‌های بعد کوشش می‌کنند با پرداخت این اسناد، اعتبار دوباره‌ای بدست آورند. هر گونه اعلامیه بستانکار یا برگه حسابداری مربوط به دریافت بخشی از اسناد، حذف اسناد از حساب‌ها یا اصلاح (مبلغ) اسناد مورد اختلاف باید به تأیید مقامی مسئول در شرکت برسد و دارای شماره ترتیب باشد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
کنترل‌های داخلی اسناد دریافتنی با وثیقه، هنگامی کافی تلقی می‌شود که روش‌های پیگیری مناسبی نیز تدوین شده باشد که از اقدام به موقع در صورت نپرداختن مالیات‌ها و حق بیمه مستغلات موضوع وثیقه و همچنین، عدم پرداخت بهره و اصل اسناد اطمینان دهد.
تهیه گزارش‌های ماهانه که معاملات اسناد دریافتنی طی ماه و جزئیات اسناد موجود در پایان هر ماه را نشان می‌دهد در بیشتر شرکت‌ها، سبب تقویت کنترل‌های داخلی اسناد دریافتنی می‌شود. این گونه گزارش‌ها بیشتر به منظور جلب توجه مدیریت شرکت به اسناد واخواست شده و اخذ مجوز تمدید اسنادی تهیه می‌شود که سر رسید آنها نزدیک است. علاوه بر این، چنین گزارش ماهانه‌ای معمولاً مبالغ وصول شده طی ماه، اسناد دریافت شده، اسناد فروخته شده (تنزیل شده) و درآمد بهره‌ را نیز نشان می‌دهد. مسئول تهیه گزارش ماهانه اسناد دریافتنی نباید مسئول نگهداری اسناد نیز باشد.
سیستم کنترل داخلی و کامپیوتر
سیستم کامپیوتری، امکان کنترل اعتبار مشتری، ثبت معاملات فروش، تهیه فاکتورهای فروش، بهنگام کردن حساب بدهکاران و ثبت موجودی‌های کالا را به طور همزمان فراهم می‌آورد. در این گونه سیستم‌ها امکان اشتباهات مکانیکی تقریباً از بین می‌رود. با وجود این، حسابرسان باید سیستم کنترل داخلی مربوط به سیستم کامپیوتری ارزیابی کنند تا مطمئن شوند که هیچ یک از کارکنان در موقعیتی قرار نمی‌گیرد که بتواند تغییرات غیر مجازی را در برنامه‌یا پرونده‌ها به وجود آورد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
کاربرگ‌های حسابرسی دریافتنی‌ها و فروش
حسابرسان علاوه بر تهیه کاربرگ اصلی دریافتنی‌ها و فروش، کاربرگ‌های زیر را نیز از صاحبکار دریافت یا خود تهیه می‌کنند:
1. جدول سنی بدهکاران (اغلب به شکل گزارش چاپی کامپیوتر).
2. تجزیه و تحلیل سایر حساب‌های دریافتنی.
3. تجزیه و تحلیل اسناد دریافتنی و بهره آنها.
4. تجزیه و تحلیل ذخیره مطالبات و اسناد مشکوک‌الوصول.
5. تجزیه و تحلیل مقایسه‌ای معاملات فروش بر حسب ماه، محصول یا منطقه جغرافیایی، یا فروش پیش‌بینی شده با فروش واقعی.
برنامه حسابرسی دریافتنی‌ها و معاملات فروش
روش‌های حسابرسی زیر نشان‌دهنده کاری است که معمولاً در حسابرسی اسناد و حساب‌های دریافتنی و معاملات فروش انجام می‌گیرد.
الف- سیستم کنترل داخلی دریافتنی‌ها و فروش‌ها را ارزیابی کنید.
1. شناختی کافی از سیستم کنترل داخلی دریافتنی‌ها و فروش‌ها به دست آورید.
2. خطر کنترل را تعیین کنید و آزمون‌های اضافی کنترل‌ها را برای دریافتنی‌ها و فروش‌ها طراحی نمایید.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
3. آزمون‌های اضافی کنترل‌ها را در مورد آن دسته از کنترل‌ها اجرا کنید که می‌خواهید به منظور محدود کردن خطر کنترل و کاهش میزان آزمون‌های محتوا بر آنها اتکا کنید. نمونه‌ای از این کنترل‌ها عبارت است از:
1) جنبه‌های مهم نمونه‌ای از معاملات فروش را رسیدگی کنید.
2) نمونه‌ای از مدارک حمل و ارسال کالا را با فاکتورهای فروش مقایسه کنید.
3) چگونگی استفاده و صدور مجوز اعلامیه‌های بستانکار را بررسی کنید.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
4) تعدادی از نوارهای صندوق و برگه‌های فروش را با روزنامه فروش مغایرت‌گیری کنید.
4. خطر کنترل را دوباره برآورد و آزمون‌های محتوا دریافتنی‌ها و فروش‌ها را طراحی کنید.
ب- آزمون‌های محتوای دریافتنی‌ها و معاملات فروش را اجرا کنید.
5. جدول سنی بدهکاران و صورت تجزیه و تحلیل سایر حساب‌های دریافتنی را از صاحبکار دریافت و با دفاتر کل و معین، مغایرت‌گیری کنید.
6. صورت تجزیه و تحلیل اسناد دریافتنی و بهره‌های مربوط را از صاحبکار دریافت کنید.
7. اسناد دریافتنی موجود در شرکت را بازرسی و برای اسناد نزد دیگران، تأییدیه دریافت کنید.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
8. تأییدیه بدهکاران رادریافت کنید.
9. انقطاع معاملات فروش را، در پایان سال بررسی کنید.
10. روش‌های تحلیلی را برای حساب‌های دریافتنی، فروش‌ها، اسناد دریافتنی و درآمد بهره اجرا کنید.
11. درآمد بهره اسناد دریافتنی و بهره‌های دریافتنی را بازبینی کنید.
12. کفایت ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول را تعیین کنید.
13. دریافتنی‌های گرو گذارده شده را تعیین کنید.
14. اسناد و حساب‌های دریافتنی را، از اشخاص وابسته به طور کامل رسیدگی کنید.
15. چگونگی ارائه در صورت‌های مالی و کفایت افشای مربوط را ارزیابی کنید.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
16. درستی سیستم حسابداری صاحبکار را برای معاملاتی که به فروش و دریافتنی‌ها منجر می‌شود، بررسی کنید.
شکل 2-12 رابطه آزمون‌های محتوای دریافتنی‌ها و فروش را، به شرح بالا، با هدف‌های کلی حسابرسی نشان می‌دهد.
الف- سیستم کنترل داخلی دریافتنی‌ها و فروش‌ها را ارزیابی کنید.
1. شناختی کافی از سیستم کنترل داخلی کسب کنید.
حسابرسان می‌توانند ارزیابی سیستم کنترل داخلی دریافتنی‌ها و فروش‌ها را با شرح نوشته سیستم، ترسیم نمودگر سیستم یا با استفاده از پرسشنامه کنترل‌های داخلی آغاز کنند. آیا سفارش‌های مشتریان توسط دایره فروش، ثبت و بررسی می‌شود؟ آیا فاکتورهای فروش، از پیش شماره‌گذاری شده و نسبت به آنها کنترل لازم اعمال می‌شود؟ آیا تمام فروش‌های نسیه پیش از حمل کالا برای مشتریان، توسط دایره اعتبارات تصویب می‌شود؟ پرسش‌های بالا نمونه‌ای از متداولترین پرسش‌هایی است که در پرسشنامه کنترل‌های داخلی دریافتنی‌ها و فروش‌ها منعکس است. پرسشنامه کنترل‌های داخلی، ابزاری است برای تشخیص موارد نیازمند پی‌جویی، نه پرسش‌هایی که تنها باید با آری یا خیر به آنها پاسخ داد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
2. خطر کنترل را تعیین و آزمون‌های اضافی را کنترل کنید.
خطر کنترل هر یک از ادعاهای مندرج در صورت‌های مالی، تنها زمانی می‌تواند کمتر از حداکثر تعیین شود که نتیجه آزمون‌ها نشان دهد که کنترل‌های مربوط، طراحی و به گونه‌ای مؤثر اعمال می‌شود. حسابرسان باید نسبت به این که آزمون اضافی کدام کنترل (یا کنترل‌های) داخلی سبب کاهش آزمون‌ها محتوا و در نتیجه، کاهش هزینه خواهد شد، قضاوت و تصمیم‌گیری کنند.
3. ازمون‌های اضافی کنترل‌ها را اجرا کنید.
الف- تمام جنبه‌های عمده نمونه‌ای از معاملات فروش را رسیدگی کنید.
حسابرسان جنبه‌های عمده نمونه‌ای از معاملات فروش را رسیدگی می‌کنند تا از اعمال واقعی کنترل‌های داخلی موجود در نمودگر سیستم در عملیات روزمره شرکت اطمینان یابند. اندازه نمونه و معاملاتی که باید در آن گنجانده شود می‌تواند با تکنیک‌های نمونه‌گیری آماری یا غیر آماری (قضاوتی) تعیین گردد. حسابرسان اغلب از برنامه‌های عمومی حسابرسی برای انتخاب معاملاتی که باید در نمونه منظور شود، استفاده می‌کنند.
بازبینی (اثبات) معاملات فروش انتخابی برای آزمون می‌تواند با مقایسه سفارش خرید مشتری، سفارش فروش صاحبکار و نسخه‌ای از فاکتور فروش با یکدیگر آغاز شود. مشخصات و تعداد اقلام موجود در این سه مدرک به مدارک حمل کالا ردیابی می‌گردد. امضای مدیر فروش به عنوان تصویب اعتبار مشتری باید روش سفارش فروش وجود داشته باشد.
صحت محاسبات ریاضی هر فاکتور فروش موجود در نمونه باید امتحان شود. علاوه بر این، تاریخ هر فاکتور فروش باید با تاریخ (الف) مدارک حمل کالا و (ب) ثبت در معین بدهکاران مقایسه گردد. درستی قیمت‌های مندرج در فاکتورهای فروش می‌تواند از طریق مقایسه آنها با فهرست‌های بها، کاتالوگ‌ها یا هر منبع دیگر مورد استفاده در تنظیم فاکتورها اثبات گردد. مقایسه بارنامه‌ها با فاکتورهای فروش مربوط نیز آزمون دیگری است برای تأیید اعتبار فاکتورها.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
حسابرسان پس از اثبات درستی هر فاکتور فروش، آن را به روزنامه فروش ردیابی می‌کنند. جمع‌های روزنامه‌فروش، امتحان و سپس به حساب فروش دفتر کل ردیابی می‌شود.
به طور خلاصه، فرآیند این آزمون عبارت است از ردیابی هر معامله انتخابی در سیستم موجود از لحظه دریافت سفارش خرید مشتری تا حمل کالا برای وی و وصول بعدی حساب‌های دریافتنی. این آزمون می‌تواند از جهت دیگری نیز انجام گیرد؛ برای مثال، نمونه‌ای از اقلام مندرج در روزنامه فروش می‌تواند انتخاب و با فاکتورهای فروش مربوط، سفارش‌های خرید مشتریان و مدارک حمل کالا سندرسی شود. حسابرسان با انجام دادن این آزمون‌ها باید شواهدی بدست آوردند که نشان دهد تمام فروش‌ها به درستی و به موقع صورتحساب شده است، صورتحساب‌ها حاوی هیچ گونه فروش تحقق‌نیافته یا نامربوط نیست و مبالغ صورتحساب شده به درستی و به موقع ثبت معین بدهکاران و حساب کنترل بدهکاران در دفتر کل شده است. در صورت وجود چنین شرایطی است که حسابرسان می‌توانند بر تغییرات مندرج در حساب‌های معین بدهکاران اتکا کنند.
حسابرسان هنگام آزمون معاملات فروش باید مراقب کالاهای ارسالی به طور امانی باشند که جزء فروش‌ها منظور نشده باشد. البته، برخی از شرکت‌ها بر این تصورند که چنانچه مبالغ ناچیزی از محصولات خود را به طور امانی برای دیگران حمل کنند، منظور کردن آن در فروش‌های عادی شرکت اشکال زیادی ندارد.
وجود حساب‌های بدهکاران با مبالغ بدهکار هنگفت و بستانکارهای متعدد با مبالغ کوچک در معین بدهکاران، نشانه‌ای است از حمل کالا به طور امانی و دریافت مبالغ پس از هر فروش کالا که توسط حق‌العملکار صورت گرفته است. گاه، یادداشت‌هایی چون «کالای امانی» یا «فروش یا برگشت» نیز روی فاکتورهای فروش یا در مقابل اقلام بدهکار حساب در دفتر معین یافت می‌شود که نشانه‌ای از ارسال کالا به طور امانی، نه فروش قطعی، است. برگشت از فروش‌های فراوان و با مبالغ بالا نیز نشانه دیگری از ارسال کالا به طور امانی است.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
وجود یک سیساست روشن برای اعطای تخفیفات نقدی فروش، عنصری ضروری برای سیستم کنترل داخلی معاملات فروش است. حسابرسان پس از مذاکره با مدیریت شرکت درباره این سیاست، دفتر روزنامه دریافت‌های نقدی را مرور می‌کنند تا از اعمال صحیح این سیاست مطمئن شوند.
راه دیگر حصول اطمینان از درستی تخفیفات نقدی فروش، تجزیه و تحلیل دریافت‌های هر ماه از بدهکاران، تخفیافت اعطایی در هر ماه و نسبت تخفیفات به وصولی‌هاست. هر گونه اختلاف عمده‌ای که پیدا شود باید به طور کامل پی‌جویی گردد. مقایسه نسبت تخلفات نقدی به خالص فروش نسیه از دوره‌ای به دوره دیگر نیز اقدام مفیدی است که می‌تواند اختلافات فاحش را آشکار سازد.
حسابرسان کنترل‌های مربوط به فروش به اشخاص وابسته را نیز پی‌جویی کنند. استقرار کنترل‌های مؤثر بر روی نقل و انتقالات کالا بین شرکت‌های وابسته یا شعبه‌های شرکت، مستلزم همان روش‌های رسمی تنظیم صورتحساب، حمل و ارسال کالا و وصول مطالبات مربوط به فروش‌های به اشخاص غیر وابسته است. از این رو، این گونه نقل و انتقالات اغلب به عنوان فروش قطعی ثبت می‌شود. اما، هنگام تلفیق عملیات قسمت‌های مختلف شرکت در صورت سود و زیان، روشن است که هر گونه فروش که معرف فروش به اشخاص خارج از شرکت نباشد نباید به عنوان فروش شرکت منظور شود. حسابرسان در رسیدگی به صاحبکارانی که شرکت‌های فرعی یا شعبه‌هایی دارند باید روش‌های ثبت نقل و انتقال کالا بین آنها را پی‌جویی کنند.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
ب- نمونه‌ای از مدارک حمل و ارسال کالا را با فاکتورهای فروش مربوط مقایسه کنید.
رسیدگی به نمونه‌ای از معاملات فروش و مقایسه فاکتورهای فروش با ثبت‌های آن و مدارک حمل کالا که در بند بالا تشریح شد. کالای حمل شده اما صورتحساب نشده را آشکار نمی‌سازد. حسابرسان برای حصول اطمینان از صورتحساب شدن تمام کالاهای حمل شده باید نمونه‌ای از مدارک حمل صادر شده طی سال را دریافت و با فاکتورهای فروش مربوط مقایسه کنند. در این آزمون باید کنترل شماره ترتیب مدارک حمل مورد تأکید ویژه قرار گیرد. مدارک حمل باطل شده باید علامت‌گذاری و حفظ شده باشد. چنانچه این کنترل اعمال نشود، از بین رفتن عمدی یا سهوی مدارک حمل، پیش از تنظیم فاکتور فروش می‌تواند کشف نشده باقی بماند. عطف متقابل سفارش‌های فروش، مدارک حمل کالا و فاکتورهای فروش به یکدیگر بسیار مطلوب است.
پ- چگونگی استفاده و صدور مجوز اعلامیه‌های بستانکار را بررسی کنید.
تمام تخلفیات اعطایی به مشتریان بابت برگشت یا نابابی کالا باید همراه اعلامیه‌های بستانکاری باشد که دارای شماره ترتیب است و توسط مسئولی از شرکت امضا شده باشد که مسئولیتی در امور وجوه نقد یا دفتر معین بدهکاران به عهده نداشته باشد. استقرار سیستم کنترل داخلی قوی در مورد تخفیفات اعطایی بابت کالاهای برگشتی مستلزم آن است که پیش از اعطای تخفیف، کالای برگشتی مورد رسیدگی قرار گیرد و اعلامیه بستانکار نیز حاوی شماره ترتیب و تاریخ گزارش دریافت کالای برگشتی باشد.
حسابرسان علاوه بر حصول اطمینان از وجود مجوز مناسب برای اعلامیه‌های بستانکار باید آنها را همانند فاکتورهای فروش مورد آزمون قرار دهند؛ قیمت‌ها، مبالغ و جمع اعلامیه‌ها باید کنترل شود، و نقل از روزنامه برگشتی‌های فروش یا سایر دفاتر و مدارک حسابداری به حساب‌های معین بدهکاران، ردیابی شود.
ت- تعدادی از نوارهای صندوق و برگه‌های فروش را با روزنامه فروش مغایرت‌گیری کنید.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
حسابرسان در حسابرسی صاحبکاران با فروش‌های نقدی عمده می‌توانند تعدادی از جمع‌های روزانه روزنامه‌فروش را با جمع صندوق یا نوارهای صندوق مقایسه کنند. شماره ترتیب تمام برگه‌های فروش مربوط به دوره انتخاب شده باید کنترل شود و هر یک از برگه‌ها باید از لحاظ درستی محاسبات آن رسیدگی و به روزنامه‌های فروش ردیابی گردد.
4. خطر کنترل را دوباره برآورد و آزمون‌های محتوا را طراحی کنید.
هنگامی که حسابرسان روش‌های توصیف شده در بالا را تکمیل کردند باید میزان احتمال خطر کنترل را برای هر ادعای مندرج در صورت‌های مالی که به دریافتنی‌ها و معاملات فروش مربوط می‌شود، تعیین کنند. حسابرسان در این راه، نقاط ضعف مستلزم گسترش آزمون‌های محتوا و نقاط قوتی را که سبب محدود کردن آزمون‌های مزبور می‌شود، شناسایی می‌کنند. شکل 3-12 روابط بین ادعاهای مندرج در صورت‌های مالی، سیاست‌های کنترلی و روش‌های کنترل داخلی را نشان می‌دهد که بر برآورد حسابرسان از خطر کنترل مربوط به انواع ادعاهای مندرج در صورت‌های مالی، اثر می‌گذارد.
ب- آزمون‌های محتوا
5. جدول سنی بدهکاران تجاری و صورت تجزیه و تحلیل سایر حساب‌های دریافتنی را از صاحبکار دریافت و با دفاتر کل و معین مغایرت‌گیری کنید.
جدول سنی بدهکاران تجاری به طور معمول توسط کارکنان صاحبکار و اغلب به شکل گزارش کامپیوتری به تاریخ پایان سال مالی تهیه می‌شود. شکل 4-12 یک جدول سنی تهیه شده توسط صاحبکار را نشان می‌دهد که چند منظوره است؛ یعنی، عمر بدهکاران و برآورد زیان‌های احتمالی (مطالبات مشکوک الوصول) را نشان می‌دهد و ستونی برای کنترل اطلاعت مربوط به تأییدیه بدهکاران نیز دارد. تهیه صورت‌ خلاصه‌ای با این همه مراحل رسیدگی به دریافتنی‌ها، آن هم تنها در یک کاربرگ، فقط در شرکت‌های کوچک با مشتریان اندک امکان‌پذیر است. چنانچه صاحبکار علاوه بر بدهکاران تجاری، مطالبات دیگری نیز داشته باشد حسابرسان باید صورت تجزیه و تحلیل آنها را از صاحبکار دریافت کنند.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
در مواردی که جدول سنی بدهکاران یا صورت تجزیه و تحلیل سایر بدهکاران توسط صاحبکار تهیه و به حسابرسان ارائه می‌شود، حسابرسان باید آنها را بررسی و کنترل کنند. حدود و مناسب این بررسی و کنترل را میزان کفایت سیستم کنترل داخلی دریافتنی‌ها تعیین می‌کند. حسابرسان باید جمع عمودی، جمع افقی و عمر بدهکاران را آزمون کنند. در آزمون عمر بدهکاران، آزمون تعدادی از مطالبات سر رسید نشده و سر رسید گذشته دارای اهمیت است.
حساب‌هایی که برای این منظور انتخاب می‌شود باید به دفتر معین بدهکاران نیز ردیابی گردد. جمع این گونه کاربرگ‌های تهیه شده توسط کارکنان صاحبکار نیز باید با حساب‌های کنترل مربوط در دفتر کل مقایسه شود. علاوه بر این، مانده‌های حساب‌های دفتر معین نیز باید به طور آزمایشی و با امتحان جمع ستون‌های بدهکار و بستانکار حساب‌های مزبور، کنترل گردد. در مواردی که حساب‌های دریافتنی صاحبکار با کامپیوتر پردازش می‌شود، آزمون‌های یاد شده می‌تواند با استفاده از برنامه‌های عمومی حسابرسی اجرا گردد.
6. صورت تجزیه و تحلیل اسناد دریافتنی و بهره‌های مربوط را از صاحبکار دریافت کنید.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
کارکنان صاحبکار می‌توانند صورت ریز اسناد دریافتنی را تهیه و با دفتر کل نیز تطبیق دهند. اطلاعات مندرج در این صورت ریز معمولاً شامل نام متعهد، تاریخ صدور، تاریخ سررسید، مبلغ و نرخ بهره است. حسابرسان علاوه بر حصول اطمینان از درستی این گونه صورت‌های تهیه شده توسط صاحبکار باید تعدادی از اقلام این صورت ریز را به دفاتر حسابداری و اصل اسناد دریافتنی ردیابی کنند.
7. اسناد دریافتنی موجود در شرکت را بازرسی و برای اسناد نزد دیگران، تأییدیه دریافت کنید.
بازرسی اسناد دریافتنی باید همزمان با شمارش موجودی صندوق و سایر اوراق بهادار انجام پذیرد تا از پنهان ماندن کسری‌های جایگزین شده با اسناد راهی پیشگیری شود. هر گونه اوراق بهاداری که به عنوان وثیقه اسناد دریافتنی به شرکت تسلیم شده است نیز باید به طور همزمان بازرسی و فهرست شود. کلیه اوراق‌های بهادار قابل نقل و انتقال باید تا اتمام شمارش و بازرسی تحت کنترل حسابرسان باشد. اسناد دریافتنی صاحبکار ممکن است در زمان حسابرسی نزد دیگران باشد. دریافت تأییدیه از اشخاصی که اسناد نزد آنان است به عنوان جایگزینی برای بازرسی، تلقی می‌شود؛ هر چند که نیاز به دریافت تأییدیه از متعهد آن اسناد را برطرف نمی‌کند. در خواست تأییدیه اسناد دریافتنی که برای بانک، مؤسسات خدماتی وصول مطالبات ، وثیقه‌داران یا سایر اشخاص ذیربط فرستاده می‌شود باید از آنان بخواهد که نام متعهد، مبلغ اسناد، نرخ بهره و تاریخ سر رسید اسناد نزد آنان را نیز اعلام کنند. تأییدیه اسناد فروخته شده (تنزیل شده) به بانک یا گروه گذارده شده نزد بانک با تأییدیه وجوه نقد نزد بانک‌ به دست می‌آید؛ زیرا، شکل استاندارد تأییدیه بانک حاوی بخش ویژه‌ای در این مورد است.
فرم چاپی اسناد دریافتنی در تمام شعبه‌های بانک‌ها برای فروش عرضه می‌شود و در نتیجه، هر یک از مسئولین شرکت که بخواهد سوءاستفاده‌ای بکند، می‌تواند آن را از بانک خریداری و با نوشتن مبلغ، تاریخ صدور، تاریخ سررسید و امضاء روی آن، یک سند دریافتنی جعلی به وجود آورد. سهولت ایجاد سند دریافتنی جعلی یا واهی سبب می‌شود که بازرسی اسناد دریافتنی در مقایسه با بازرسی‌ اوراق بهادار و شمارش وجوه نقد، روش حسابرسی کم‌اثرتری تلقی گردد.
8. تأییدیه به بدهکاران را دریافت کنید.
اصطلاح تأییدیه در فصل 7 جلد اول این کتاب به عنوان یک مدرک تهیه شده در خارج از شرکت صاحبکار که به طور مستقیم برای حسابرسان ارسال می‌گردد، تعریف شده است. مکاتبه مستقیم با بدهکاران، اساسی‌ترین و مؤثرترین اقدام برای اثبات حساب‌ها و اسناد دریافتنی است. حسابرسان با تأیید یک حساب دریافتنی ثابت می‌کنند که مشتری مربوط واقعاً وجود دارد. تأیید کتبی بدهی توسط بدهکار، هر دو منظور (الف) اثبات وجود دارایی و (ب) حصول اطمینان از عدم کلاه به کلاه کردن یا هر گونه سوءاستفاده از دریافتنی‌ها را در تاریخ ترازنامه برآورده می‌کند؛ اما، قابل دریافت بودن آن را تضمین نمی‌کند.
مروری مختصر بر تاریخچه حسابرسی، دلیل تأکید بر دریافت تأییدیه را بهتر روشن می‌کند. هدف‌ها و روش‌های حسابرسی در اواخر دهه 1940 مورد تجدیدنظر جدی قرار گرفت. پیش از آن تاریخ، حسابرسی شامل روش‌هایی برای حصول اطمینان از این که دریافتنی‌ها، طلبی واقعی از سایر شرکت‌های موجود است یا این که موجودی‌های مواد و کالا، واقعاً وجود دارد و به دقت شمارش شده است، نمی‌شد. حسابرسان، دریافت تأییدیه بدهکاران (یا نظارت بر شمارش موجودی‌های مواد و کالا) را پرهزینه و فاقد اهمیت خاص می‌دانستند. در آن دوران، حسابرسان برای اعتبار دریافتنی‌ها و وجود موجودی‌های مواد و کالا عموماً بر تأییدیه مدیریت اتکا می‌کردند. پس از کشف چندین تقلب چند میلیون دلاری دریافتنی‌ها و موجودی‌های مواد و کالا بود که نیاز به شواهد حسابرسی قوی‌تری احساس شد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
مطلب زیر که از استاندارد حسابرسی شماره 1 گرفته شده است وضعیت موجود را برای دریافت تأییدیه نشان می‌دهد.
شرایط خاص یک کار حسابرسی ممکن است دریافت تأییدیه بدهکاران را غیر ممکن یا غیر عملی سازد. چنانچه حسابرسان بتوانند با سایر روش‌های رسیدگی، خود را نسبت به وضعیت حساب‌های دریافتنی صاحبکار متقاعد سازند، بیان عدم دریافت تأییدیه در گزارش حسابرسان ضرورت نمی‌یابد.
نمونه‌ای از موارد که گاه دریافت تأییدیه، غیرممکن یا غیر عملی است، فروش به دستگاه‌های دولتی می‌باشد. مدارک و روش‌های اجرایی برخی از دستگاه‌های دولتی به گونه‌ای است که نمی‌توانند بدهی خود را طبق قراردادها و سفارش‌های خرید دولتی، تعیین و تأیید کنند. حسابرسان در چنین مواردی باید از سایر روش‌های حسابرسی- مانند، رسیدگی به قراردادها، سفارش‌های خرید، مدارک حمل، فاکتورهای فروش، دریافت‌های بعد از تاریخ ترازنامه و سایر شواهد و مدارک- استفاده کنند تا خود را متقاعد سازند که فروش‌ها، از سفارش‌های و حمل واقعی کالا حاصل شده است.
یکی از جنبه‌های مهم تأییدیه حساب‌ها و اسناد دریافتنی، تعیین درستی آدرس بدهکاران است. چنانچه آدرس تعداد زیادی از بدهکاران به صورت آدرس صندوق پستی باشد، حسابرسان باید این موضوع را به طور کامل پی‌جویی کنند؛ زیرا، صندوق پستی می‌تواند تحت نام‌های واهی و توسط کارکنان بخش حساب‌های دریافتنی که شریک تقلب در حساب‌های دریافتنی می‌باشند اجاره شده باشد.
تمام درخواست‌های تأییدیه حساب‌ها و اسناد دریافتنی باید در پاکت‌هایی پست شوند که آدرس برگشت آن، آدرس مؤسسه حسابرسی باشد. پاکتی تمبردار و به آدرس حسابرسان نیز باید همراه درخواست تأییدیه ارسال شود. پاکت‌های حاوی درخواست‌های تأییدیه باید توسط حسابرسان به پستخانه تحویل یا به صندوق‌های رسمی پست انداخته می‌شود. تمام این روش‌ها برای جلوگیری کارکنان صاحبکار از ایجاد تغییر یا دستکاری درخواست تأییدیه یا پاسخ مشتری به آن، طراحی شده‌اند. چنانچه ارسال درخواست‌های تأییدیه یا دریافت پاسخ‌های آنها توسط صاحبکار انجام پذیرد، فرآیند دریافت تأییدیه به هیچ وجه به کشف حساب‌های دریافتنی واهی یا بیش از واقع نشان داده شده کمکی نخواهد کرد. درخواست‌های تأییدیه‌ای که توسط پست، غیر قابل توزیع تشخیص و برگشت می‌شود می‌تواند برای حسابرسان حایز اهمیت ویژه باشد و بنابراین باید مستقیماً‌ به آدرس مؤسسه حسابرسی برگشت شود.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
درخواست‌های تأییدیه مثبت و منفی دریافتنی‌های شرکت می‌تواند از دو راه مستقیماً به تأیید بدهکاران برسد. در هر دو راه، صاحبکار به طور رسمی از بدهکار می‌‌خواهد که بدهی خود را تأیید کند، هر چند که کنترل تمامی فرآیند دریافت تأییدیه با حسابرسان مستقل است.
روش دریافت تأییدیه مثبت عبارت است از ارسال درخواستی کتبی برای بدهکار که درستی مبلغ مندرج در آن را به طور مستقیم به حسابرسان اعلام دارد. تأیید به مثبت از هر یک از بدهکاران می‌خواهد که به آن پاسخ بدهند؛ درخواست تأییدیه مثبت از بدهکاران می‌خواهد که درستی یا نادرستی مبلغ مندرج در آن مشخص کنند. شکل 5-12 نمونه‌ای از درخواست تأییدیه مثبت را نشان می‌دهد.
روش تأییدیه منفی شامل درخواستی کتبی از بدهکاران که تنها در صورت عدم مطابقت بدهی آنان با مبلغ مندرج در آن، باید پاسخ دهند. در خواست تأییدیه منفی می‌تواند به شکل یک نامه، مهر و مخصوصی که بر روی صورتحساب ماهانه مشتریان زده می‌شود یا چسبانیدن برچسبی روی صورتحساب حاوی مطالب شکل 6-12 باشد.
قابلیت اطمینان و اتکای بیشتر تأییدیه مثبت از این واقعیت ناشی می‌شود که در صورت دریافت نکردن پاسخ، حسابرسان نسبت به ضرورت پی‌جویی بیشتر هوشیار می‌شود. در موارد استفاده از تأییدیه منفی، دریافت نکردن پاسخ به معنای تأیید مبلغ طلب تلقی می‌شود، هر چند ممکن است مشتری دریافت‌کننده آن، صرفاً در دادن پاسخ سهل‌انگاری کرده باشد. هزینه ارسال درخواست تأییدیه منفی به مراتب کمتر از درخواست تأییدیه مثبت است. از این رو، با تعداد بیشتری از مشتریان می‌توان مکاتبه کرد.
هیأت استانداردهای حسابرسی آمریکا درباره تأییدیه‌های مثبت و منفی به شرح زیر اظهار نظر کرده‌ است:
اندازه نمونه استفاده از فرآیند دریافت تأییدیه در بیشتر موارد حسابرسی، به دریافت تأییدیه از نمونه‌ای از حساب‌های دریافتنی محدود می‌شود. نمونه باید عموماً به اندازه‌ای بزرگ باشد که بخش اعظم ریالی مجموعه حساب‌های دریافتنی را دربرگیرد و باید همواره به گونه‌ای معرف جامعه حساب‌های دریافتنی باشد که بتوان نتایج حاصل از آن را به درستی به تمام جامعه تعمیم داد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
اندازه نمونه، به تناسب اهمیت حساب‌های دریافتنی نسبت به مجموع دارایی‌ها تغییر می‌کند. چنانچه حساب‌های دریافتنی یک دارایی با اهمیت باشد، اندازه نمونه نیز باید نسبتاً بزرگ باشد. برآورد خطر کنترل توسط حسابرسان نیز عامل دیگری است که باید در نظر گرفته شود؛ ضعف سیستم کنترل داخلی، اندازه نمونه بزرگتری نسبت به وجود سیستم کنترل داخلی قوی را می‌طلبد. نتایج حاصل از تأییدیه‌های دریافتنی در سال‌های قبل، راهنمای دیگری است برای تعیین اندازه نمونه سال جاری توسط حسابرسان؛ اختلاف‌های فاحش مشاهده شده در تأییدیه‌های سال‌های قبل، لزوم دریافت تأییدیه‌های زیادتری را برای سال جاری ایجاب می‌کند. سرانجام، انتخاب بین تأییدیه مثبت و تأییدیه منفی نیز بر اندازه نمونه اثر می‌گذارد. در صورت استفاده از تأییدیه منفی، تعداد درخواست‌های ارسالی افزایش می‌یابد.
در انتخاب حساب‌های دریافتنی برای ارسال درخواست تأییدیه، روال معمول این است که برای حساب‌های دریافتنی با مانده بزرگتر از یک مبلغ معین و حساب‌های انتخابی به طور تصادفی از بین سایر حساب‌های دریافتنی، درخواست تأییدیه ارسال شود. برنامه‌های عمومی (کامپیوتری) حسابرسی می‌تواند در طبقه‌بندی‌ و انتخاب حساب‌های دریافتنی برای ارسال درخواست تأییدیه، به حسابرسان کمک کند.
اختلاف‌های مشاهده شده در پاسخ‌های مشتریان حسابرسان باید اختلاف‌های عمده‌ای را که مشتریان اعلام می‌دارند، پیگیری و رفع نمایند؛ رفع سایر اختلاف‌ها می‌تواند به کارکنان صاحبکار واگذار گردد که پس از رفع اختلاف، توضیحات لازم در اختیار حسابرسان قرار داده شود. بیشتر این گونه اختلاف‌ها از تفاوت زمانی در ثبت وجوه دریافتی یا معاملات فروش ناشی می‌شود یا در اثر برداشت نادرست مشتری از تاریخی که مورد درخواست تأییدیه است، به وجود می‌آید. برخی از پاسخ‌ها ممکن است مانده اعلام شده را به دلیل در نظر نگرفتن پرداخت‌های نقدی اخیر بدهکاران، نادرست اعلام کنند که در این صورت، حسابرسان معمولاً پرداخت‌های مزبور را به مدارک و حساب‌های وجوه نقد ردیابی می‌کنند.
سایر روش‌های رسیدگی برای درخواست‌های بدون پاسخ درصد پاسخ‌های مورد انتظار از درخواست‌های تأییدیه مثبت، بسته به نوع بدهکاران، بسیار متفاوت خواهد بود. ارسال درخواست‌های پیرو اول و دوم در اکثر موارد، ضرورت می‌یابد (پیرو دوم معمولاً با پست سفارشی، تلگراف، تلفن یا فاکس صورت می‌گیرد) . حسابرسان باید در صورت عدم دریافت پاسخ درخواست تأییدیه در مورد حساب‌ها و اسناد دریافتنی با مانده عمده، سایر روش‌های رسیدگی را در مورد آنها اعمال کنند. حسابرسان می‌توانند وجود، محل کار و اعتبار این گونه بدهکاران را با مراجعه به مؤسسات تعیین‌کننده اعتبار (شرکت‌ها) یا سایر منابع مستقل، اثبات کنند. اصلات زیربنای معاملات می‌تواند با رسیدگی به دریافت‌های پس از تاریخ ترازنامه، قراردادها، سفارش‌های خرید مشتریان، سفارش‌های فروش و بارنامه‌ها اثبات گردد.
جمع‌بندی فرایند دریافت تأییدیه پس از دریافت تمام پاسخ‌ها باید خلاصه‌ای حاوی حدود و ماهیت برنامه‌های دریافت تأییدیه و نتایج کلی بدست آمده، تهیه شود. چنین صورت خلاصه‌ای یکی از اجزای بسیار مهم کاربرگ‌های حسابرسی است.
حسابرسان پس از حل و فصل تمام اختلاف‌های آشکار شده از طریق تأییدیه‌ها ممکن است بخواهند خطر کنترل دریافتنی‌ها را دوباره برآورد کنند؛ برای مثال، چنانچه تعداد اشتباهات بزرگ بیش از آن باشد که طبق برآورد اولیه از خطر کنترل باید می‌بود، ارزیابی اولیه حسابرسان (از خطر کنترل) نادرست بوده است. بنابراین، برآورد جدیدی باید به عمل آید، و این برآورد می‌تواند جریان باقی‌مانده حسابرسی را تغییر دهد.
حسابرسان برای شکل‌گیری نظر خود درباره مطلوبیت حساب‌های دریافتنی به طور کلی با اتکا بر فرآیند دریافت تأییدیه، با بیش از یک نوع خطرروبرویند. تا اینجا مشخص شده است که برخی از حساب‌های با مانده غلط ممکن است در نمونه انتخابی برای دریافت تأییدیه منظور نشده باشد و پاسخی از بدهکاران با مانده حساب غلط نیز ممکن است دریافت نشود. سرانجام، این خطر نیز وجود دارد که مشتریانی بدون مطابقت مانده مندرج در درخواست تأییدیه با مانده دفاتر خود اقدام به تأیید مبلغ بدهی بکنند.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

این گونه پاسخ‌ها به غلط احساس امنیتی را در حسابرسان ایجاد می‌کند. به هر حال و با وجود این خطرها، تأیید حساب‌های دریافتنی شواهد ارزشمندی را فراهم می‌آورد و معرف بخش مهمی از کار حسابرسان است.
گاه گفته می‌شود که بهترین دلیل برای اعتبار حساب‌های دریافتنی، وصول آنها در طول مدت رسیدگی حسابرسان است. اما، در درستی این هم تردید باید کرد، به مثال زیر توجّه کنید:
بررسی و تأیید حساب‌ها و اسناد دریافتنی حذف شده به عنوان غیر قابل وصول چنانچه حساب‌ها و اسناد دریافتنی عمده‌ای در طول سال به عنوان غیر قابل وصول، از دفاتر حذف شده باشد، حسابرسان باید از وجود مجوز لازم برای حذف آنها اطمینان یابند. در صورت نبود روش‌های مناسب صدور مجوز برای حذف از دفاتر، هر یک از کارکنان نادرست شرکت می‌تواند سرقت وجوه نقد را تنها با ایجاد یک حساب اسناد دریافتنی یا بدهکاران و سپس، حذف آن به عنوان غیر قابل وصول، برای همیشه پوشیده بدارد.
تهیه و تنظیم یا دریافت صورت تجزیه و تحلیل ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول (و مطالبات سوخت شده، در جایی که از هر دو حساب استفاده می‌شود) می‌تواند بررسی منظم اسناد و حساب‌های دریافتنی حذف شده از دفاتر را بسیار آسان کند. اقلام بدهکار حساب ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول (یا حساب مطالبات سوخت شده) می‌تواند به مجوز و مدارک کنترل‌کننده حساب‌ها و اسناد دریافتنی حذف شده، ردیابی شود. برای برخی ازبدهکاران و متعهدهای اسناد دریافتنی حذف شده می‌‌توان درخواست تأییدیه ارسال کرد تا از واقعیت داشتن دریافتنی در زمان ثبت آن اطمینان حاصل نمود. اقلام بستانکاران این حساب باید با اقلام بدهکار مشابه در حساب هزینه مطالبات مشکوک‌الوصول مقایسه شود. هر گونه حساب‌ها و اسناد دریافتنی از مدیران اجرایی، سهامداران یا اعضاء هیأت مدیره، به خودی خود غیر منطقی است و شدیدترین پی‌جویی حسابرسان را می‌طلبد. محاسبه نسبت مطالبات حذف شده به فروش نسیه، هزینه مطالبات مشکوک الوصول و ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول می‌تواند در آشکار کردن اقلام حذف شده غیرمنطقی مفید باشد.
9. انقطاع معاملات فروش در پایان سال را بررسی کنید.
یکی از ساده‌ترین راه‌های دستکاری مدارک و دفاتر حسابداری، باز نگهداشتن دفتر روزنامه فروش پس از تاریخ ترازنامه و ثبت فروش‌های پس از آن تاریخ به عنوان فروش سال مورد رسیدگی است. فاکتورهای فروش کالاهای حمل شده برای مشتریان در ماه اول سال مالی جدید می‌تواند به تاریخ ماه آخر سال قبل باشد که به حساب فروش آن سال منظور شده است. هدف این گونه ثبت‌های گمراه‌کننده، نشان دادن تصویر مالی بهتر از واقعیت است. انگیزه دیگر برای بیشتر نشان دادن مبلغ فروش سالانه، هنگامی پدید می‌آید که فروش، مبنای محاسبه پاداش و کمیسیون کارکنان قرار می‌گیرد. یکی از استفاده‌های نادرست مؤثر بر حساب‌های دریافتنی، باز نگهداشتن دفتر روزنامه صندوق پس از تاریخ ترازنامه است. روش‌های حسابرسی که برای کشف این گونه خلافکاری‌ها طراحی شده است در مبحث حسابرسی وجوه نقد، فصل 11، توصیف شد.
حسابرسان برای حصول اطمینان از درستی انقطاع مدارک فروش، اعم از عمدی و سهوی، باید فروش‌های ثبت شده در چند روز قبل و بعد از تاریخ ترازنامه را با نسخه‌ای از فاکتورهای فروش و مدارک حمل آنها مقایسه کنند. اثربخشی این روش به مقدار قابل ملاحظه‌ای به میزان تفکیک وظایف حمل و ارسال کالا، دریافت کالا و تنظیم صورتحساب بستگی دارد. چنانچه عملیات انبارداری، حمل و ارسال کالا، تنظیم صورتحساب و دریافت کالا به طور مستقل کنترل شود، احتمال این که مدارک تنظیمی توسط تمام این قسمت‌ها به گونه‌ای دستکاری شود تا حمل کالا در یک دوره مالی به عنوان فروش دوره مالی قبل منظور گردد، بسیار کم خواهد شد. از سوی دیگر، چنانچه مسئولیت کنترل مدارک حمل و صورتحساب‌ها به عهده یک نفر باشد، وی خواهد توانست هر دوی مدارک مزبور را دستکاری کند تا فروش‌های سال، بیش از واقع نشان داده شود.
گاه، برای «حساب‌آرایی» صورت‌های مالی، فروش‌هایی واهی و حمل کالاهایی قبل از موعد و در تاریخ‌های نزدیک به پایان سال در دفاتر ثبت می‌شود. این کالاها حتی ممکن است بدون آگاهی مشتریان حمل و شود و در نهایت، برگشت گردد. حسابرسان برای پیشگیری از این گونه دستکاری‌ها باید تمام برگشت از فروش‌های عمده را پس از تاریخ ترازنامه که بر حساب‌های دریافتنی سال مورد رسیدگی اثر می‌گذارد، به قدت بررسی کنند. در این گونه موارد، ثبت‌های اصلاحی لازم برای تصحیح فروش سال مورد رسیدگی باید پیشنهاد شود. چنانچه تأییدیه بدهکاران به تاریخ ترازنامه دریافت شود، قاعدتاً باید حمل و ارسال کالاهایی را که بدون مجوز لازم صورت گرفته است برای حسابرسان آشکار سازد.
10. روشهای تحلیلی را برای حساب‌های دریافتنی، فروش‌ها، اسناد دریافتنی و درآمد بهره اجرا کنید.
نسبت‌ها و روابط زیادی می‌تواند برای تعیین منطقی بودن حساب‌های دریافتنی، فروش، اسناد و دریافتنی و درآمد بهره محاسبه شود؛ برای مثال، الف) نسبت سود ناخالص، ب) دوره وصول مطالبات، پ) نسبت بدهکاران به خالص فروش نسیه، ت) نسبت حساب‌های حذف شده به مانده حساب‌های دریافتنی در پایان سال مورد رسیدگی، ت) نسبت حساب‌های حذف شده به مانده حساب‌های دریافتنی در پایان سال مورد رسیدگی، ث) نسبت ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول به حساب‌های دریافتنی و ج) نسبت درآمد بهره به اسناد دریافتنی.
این نسبت‌ها و روابط باید با نسبت‌ها و روابط به دست آمده در سال‌های پیش و همچنین، با نسبت‌های متوسط صنعت مقایسه شود.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
11. درآمد بهره اسناد دریافتنی و بهره‌های دریافتنی را بازبینی کنید.
مؤثرترین کاری که حسابرسان می‌توانند برای اثبات درستی «درآمد بهره» انجام دهند، محاسبه مستقل درآمد بهره اسناد دریافتنی در طول سال مورد رسیدگی است. کاربرگ تجزیه و تحلیل اسناد دریافتنی باید نرخ بهره و تاریخ صدور هر یک از اسناد را مشخص کند. در بخش مربوط به بهره در این کاربرگ، چهار ستون وجود دارد که اطلاعات مربوط به هر یک از اسناد دریافتنی متعلق به شرکت را در طول سال، نشان می‌دهد:
الف- بهره دریافتنی در ابتدای سال (نقل از کاربرگ سال قبل).
ب- بهره کسب شده طی سال (محاسبه شده براساس شرایط هر یک از اسناد).
پ- بهره دریافتی طی سال (ردیابی شده به مدارک دریافت وجوه نقد).
ت- بهره دریافتنی در پایان سال (محاسبه شده توسط حسابرسان).

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
این چهار ستون به طور خودکار موازنه می‌شود. بهره دریافتنی در ابتدای سال (ستون اول) به اضافه درآمد بهره کسب شده طی سال (ستون دوم) منهای بهره دریافتی طی سال (ستون سوم) باید با بهره دریافتنی در پایان سال (ستون چهارم) برابر گردد. جمع چهار ستون باید امتحان شود تا از موازنه آنها اطمینان حاصل گردد. به علاوه، جمع هر ستون باید به حساب‌های دفترکل ارزیابی شود.
چنانچه بهره کسب شده طی سال طبق محاسبات حسابرسان با بهره کسب شده مندرج در مدارک و دفاتر حسابداری مطابقت نداشته باشد، حسابرسان باید حساب مربوط را در دفتر کل مورد تجزیه و تحلیل قرار دهند. هر گونه ثبت بستانکاری که بر شواهد مثبته استوار نباشد مستلزم توجّه خاص حسابرسان است؛ زیرا، مبلغ آن ثبت ممکن است مربوط به دریافت بهره سندی باشد که هرگز در دفاتر ثبت نشده است.
حسابرسان برای بازبینی محاسبات بهره اسناد در مؤسسات مالی یا صاحبکاران با اسناد دریافتنی فوق‌العاده زیاد تنها می‌‌توانند نمونه‌ای از اسناد دریافتنی را مورد بررسی قرار دهند. علاوه بر این، حسابرسان باید با استفاده از میانگین موزون نرخ‌های بهره و میانگین مانده حساب اسناد دریافتنی در طول سال، منطقی بودن جمع بهره کسب شده را آزمون کنند.
12. کفایت ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول را تعیین کنید.
برای آن که صورت‌های مالی، وضعیت مالی شرکت را به طور مطلوب نشان دهد، دریافتنی‌ها باید به خالص ارزش بازیافتنی- یعنی، ارزش دریافتنی‌ها طبق حساب‌های دفتر کل منهای ذخیره کافی بابت حساب‌ها و اسناد دریافتنی مشکوک‌الوصول- در صورت‌های مزبور منعکس شود. اندازه‌گیری صحیح سود، مستلزم مطابقت درآمدها با هزینه‌های مربوط است. از آنجا که حساب‌ها و اسناد دریافتنی غیر قابل وصول یکی از اقلام هزینه است، بررسی ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول را توسط حسابرسان باید به عنوان اثبات و وارسی هم صورت سود و زیان و هم ترازنامه، دانست.
هرچه کار حسابرسی به پایان نزدیکتر می‌شود، مدت زمان بیشتری از تاریخ ترازنامه می‌گذرد. در نتیجه، تعداد زیادتری از حساب‌های دریافتنی سررسید رسیده در تاریخ ترازنامه، وصول می‌شود؛ و مدت زمان طولانی‌تری از سر رسید باقی مانده آنها می‌گذرد. بدین ترتیب، حسابرسان در وضعیتی قرار می‌گیرند که نسبت به قابلیت وصول دریافتنی‌های تاریخ ترازنامه، بهتر قضاوت کنند.
بهترین شواهدی که حسابرسان می‌توانند درباره قابلیت وصول حساب‌ها و اسناد دریافتنی کسب کنند، پرداخت کامل بدهی توسط مشتریان در تاریخی پس از تاریخ ترازنامه است. حسابرسان باید این گونه دریافتی‌های صاحبکار را در کاربرگ‌های حسابرسی ثبت کنند. در کاربرگ شکل 4-12، ستونی ویژه برای ثبت این گونه دریافت‌های اختصاص داده شده است. از آنجا که تعیین قابلیت وصول مطالبات، یکی از هدف‌های حسابرسان از رسیدگی به حساب‌ها و اسناد دریافتنی است، آگاه شدن حسابرسان از هر گونه دریافت پس از تاریخ ترازنامه بابت حساب‌ها و اسناد سر رسید گذشته یا سر رسید در طول دوره بعدی از تاریخ ترازنامه، اهمیت زیادی دارد.
خطر اعتباری اسناد دریافتنی، به ویژه اسنادی که در ازای حساب‌های دریافتنی سر رسید گذشته کسب شده است، می‌‌تواند به اندازه حساب‌های دریافتنی باشد. تأمین ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول برای اسنادی که چندین بار تجدید شده است، اسناد اقساطی که قسط‌های آن با تأخیر یا نامنظم پرداخت می‌شود، اسنادی که بابت حساب‌های دریافتنی سر رسید گذشته دریافت می‌گردد، اسنادی که واخواست شده است و اسناد به تعهد شرکتی که از وضعیت بد مالی آن آگاهی در دست است، منطقی می‌باشد. حسابرسان برای تعیین قابلیت وصول اسناد دریافتنی می‌توانند وضعیت اعتباری متعهدهای اسناد با مبلغ عمده یا مشکوک‌ به غیر قابل وصول را پی‌جویی کنند. گزارش‌های مؤسسات تعیین اعتبار شرکت‌ها و صورت‌های مال متعهدهای اسناد مزبور باید در دایره اعتبارات صاحبکار موجود باشد.
ارزیابی هر گونه دارایی که متعهد اسناد به عنوان وثیقه آنها قرار داده است، راه دیگری است برای تعیین قابلیت وصول اسناد دریافتنی. حسابرسان باید ارزش بازار روز اوراق بهاداری را که صاحبکار به عنوان وثیقه نزد خود دارد با مراجعه به نرخ‌های اعلام شده توسط بورس اوراق بهادار یا پرس و جو از بانک‌ها، تعیین کنند. در مواردی که ارزش بازار وثیقه از مبلغ سند دریافتنی کمتر باشد باید صاحبکار را از آن آگاه کرد؛ مبلغ کسری ممکن است ناگزیر به عنوان غیرقابل وصول تلقی شود.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
حسابرسان برای حصول اطمینان از کفایت برآوردهای مدیریت از ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول می‌توانند اقدامات زیر را انجام دهند:
الف- جزئیات رده‌بندی سنی حساب‌های دریافتنی را با جدول سنی سال‌های قبل مقایسه کنند. تمام حساب‌های دریافتنی سر رسید گذشته‌ای را که بعد از تاریخ ترازنامه تسویه نشده است رسیدگی و اطلاعات مربوط به مبلغ و تاریخ تسویه، تسویه مطالبات قدیمی و نقد یا نسیه بودن فروش‌های اخیر را یادداشت نمایند. پرونده‌های مکاتبات صاحبکار می‌تواند مقدار زیادی از این اطلاعات را در اختیار حسابرسان قرار دهد.
ب- میزان اعتبار بدهکاران حساب یا با مبلغ بدهی زیاد را پی‌جویی کنند. یک حساب با مانده بسیار زیاد ممکن است بخش اعظم مانده حساب‌های دریافتنی را تشکیل دهد.
پ- موارد اختلاف آشکار شده از طریق تأییدیه‌ها را از لحاظ مبالغ مورد اختلاف یا هر گونه نشانه دیگری از غیر قابل وصول بودن طلب، مورد بررسی قرار دهند.
ت- حساب‌هایی را که براساس روش‌های مشکوک‌الوصول تشخیص می‌دهند، فهرست کنند. نام مشتری، مبلغ مشکوک‌الوصول و دلایل مشکوک‌الوصول بودن آنها را نیز در این فهرست بیاورند.
ث- وضعیت حساب‌های عمده مشکوک‌الوصول را با مدیر اعتبارات صاحبکار بررسی کنند، نتیجه اقدامات انجام شده برای وصول این مطالبات را تعیین نمایند و نظر مدیر اعتبارات را نسبت به وصول نهایی آنها جویا شوند و این نظر را در مورد میزان قابل وصول هر یک از مانده‌های مورد نظر، در کاربرگ مطالبات مشکوک‌الوصول منعکس کنند و زیان برآوردی حساب‌های مشکوک‌الوصول را تعیین نمایند.
ج- نسبت‌هایی چون نسبت حساب‌های دریافتنی به (متوسط) فروش روزانه و نسبت ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول به 1) حساب‌های دریافتنی و 2) خالص فروش نسیه را محاسبه و با نسبت‌های مشابه سال‌های قبل و متوسط‌های صنعت مقایسه کنند. هر گونه اختلاف عمده را پی‌جویی نمایید.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
13. دریافتنی‌های گرو گذارده شده را تعیین کنید.
حسابرسان باید درباره گروه بودن یا واگذاری حساب‌ها و اسناد دریافتنی، به طور مستقیم از مدیریت صاحبکار پرس و جو کنند. تأییدیه بانک‌ می‌تواند شواهد مربوط به گروه بودن حساب‌ها و اسناد دریافتنی را فراهم کند؛ زیرا، درخواست تأییدیه حاوی استعلام درباره وثایق وام‌های بانکی نیز می‌باشد. تجزیه و تحلیل حساب‌ هزینه‌های بهره ممکن است هزینه‌های متحمل شده بابت گروگذاری دریافتنی‌ها نزد مؤسسات مالی- اعتباری را فاش سازد.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
گرو بودن دریافتنی‌ باید با درج «طبق قرارداد وام مورخ دی‌ماه ××13 در گرو بانک خراسان است «روی نسخه دوم فاکتورهای فروش و اختصاص کد مخصوص به حساب‌های مزبور در مدارک حساب‌های دریافتنی، به روشنی مشخص شود. حساب‌هایی که بدین ترتیب علامت‌گذاری شده است در همان بررسی‌های اولیه حسابرسان برای آنان مشخص و به طور مستقیم از بانک گروگیرنده آنها تأییدیه دریافت می‌شود. اما، حسابرسان نمی‌توانند چنین فرض کنند که کلیه حساب‌های گروگذاری شده، علامت‌گذاری شده است و باید نسبت به حساب‌هایی که گروه گذارده شده ولی ثبت نشده است نیز هشیار باشند.
14. اسناد و حساب‌های دریافتنی از اشخاص وابسته را به طور کامل رسیدگی کنید.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
وام‌های پرداختی شرکت به مدیران، اعضای هیأت مدیره، سهامداران و سایر وابستگان مستلزم توجّه ویژه حسابرسان است؛ زیرا، این گونه معاملات اشخاص وابسته معمولاً از جمله معاملات عادی و حقیقی محسوب نمی‌شود. علاوه بر این، قوانین موجود یا مفاد اساسنامه شرکت ممکن است پرداخت این گونه وام‌ها را منع کرده باشد. توجیه پرداخت یک وام با مبلغ زیاد توسط شرکتی که مالی- اعتباری نیست از دیدگاه هدف‌های تجاری این گونه شرکت‌ها بسیار دشوار است.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

حسابرسان در مورد افشای معاملاتی که مدیریت با شرکت انجام می‌دهد در برابر سهامداران، اعتباردهندگان و دیگرانی که بر صورت‌های مالی حسابرسی شده اتکار می‌کنند، مسئولیت دارند. بدیهی است، پرداخت این گونه وام‌ها به مدیران، اعضای هیأت مدیره و سهامداران، بیشتر برای رفاه وام‌گیرندگان است تا سود شرکت وام‌دهنده. این گونه وام‌ها به دلیل ویژگی‌های خاصشان معمولاً کمی پیش از پایان سال تسویه می‌شود و چند روز پس از آن، دوباره تجدید می‌گردد تا بدین ترتیب، از افشای آنها در صورت‌های مالی، جلوگیری شود. در چنین شرایطی، این گونه وام‌های تجدید شده می‌ واند با بررسی اجمالی معاملات مربوط به اسناد و حساب‌های دریافتنی پس از تاریخ ترازنامه، توسط حسابرسان کشف شود.
15. چگونگی ارائه در صورت‌های مالی و کفایت افشار مربوط را ارزیابی کنید.
حسابرسان باید مطابقت ارائه حساب‌ها و اسناد دریافتنی و کفایت افشای موارد مربوط به آنها را با اصول پذیرفته شده حسابداری، مشخص کنند. دریافتنی‌های از اشخاص وابسته باید جداگانه ارائه و ماهیت ارتباط آنان و مبلغ معاملات مربوط افشا شود. هر گونه شرایط غیر عادی مربوط به دریافتنی‌ها باید در یادداشت‌های همراه،‌ افشا گردد. همچنین، ذخیره مطالبات مشکوک الوصول باید از دریافتنی‌های مربوط (در ترازنامه) کسر شود.
16. درستی سیستم حسابداری صاحبکار را برای معاملاتی که به فروش و دریافتنی‌ها منجر می‌شود، بررسی کنید.
تجزیه و تحلیل کلی از چگونگی برخورد با معاملات، یک ضرورت است. به نکات زیر توجّه کنید:
1. کالاهای ارسالی به طور امانی می‌تواند به اشتباه، جزء فروش‌ها ثبت شود.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
2. در مورد کالاهای ارسالی برای مشتریان با حق برگشت آنها در شرایط خاص ممکن است ذخیره‌ای در نظر گرفته نشده باشد.
3. حق فرانشیزهای دریافتی می‌تواند به حساب‌ دریافتنی‌ها یا درآمد منظور شده باشد، در حالی که خدمات مربوط به آن هنوز ارائه نشده است.
4. اجاره‌های بلندمدتی که حسابداری آنها به درستی باید به روش عملیاتی صورت گیرد می‌تواند به غلط، اجاره بلند مدت سرمایه‌ای تلقی و سبب بیش از واقع نشان داده شدن دریافتنی‌ها و درآمدها شود.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
5. مدیریت ممکن است از روش درصد پیشرفت کار در موارد نامناسب استفاده کند یا درآمد قراردادها را به میزانی بیش از واقع شناسایی نماید.
نمونه‌های بالا روشنگر این نکته است که حسابرسان باید حسابدارانی باشند که اصول پذیرفته شده حسابداری را به خوبی درک کنند. پژوهش‌های اخیر نشان داده است که تعدادی از «حسابرسی‌های ناموفق» به دلیل وضعیت‌های رخ داده است که در آنها، روش حسابداری به کار گرفته شده توسط صاحبکار، نامناسب بوده است و حسابرسان نیز این مشکل را کشف نکرده‌اند. در صورت وجود هر یک از وضعیت‌های بالا، حسابرسان باید مدارک و شواهد مختلف مربوط به معاملات را به دقت رسیدگی کنند و مناسب بودن روش‌های حسابداری مورد استفاده را تعیین نمایند.
حسابرسی ضمنی دریافتنی‌ها و فروش
بسیاری از رسیدگی‌های مربوط به دریافتنی‌ها و فروش می‌تواند یکی دو ماه پیش از تاریخ ترازنامه انجام گیرد؛ برای مثال، ارزیابی ساختار کنترل داخلی و در پاره‌ای موارد، دریافت تأییدیه بدهکاران. تصمیم به دریافت تأییدیه بدهکاران در طول حسابرسی ضمنی به جای پایان سال تنها در مواردی توجیه‌پذیر است که کنترل‌های داخلی به نسبت قوی در مورد حساب‌های دریافتنی وجود دارد.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
در مواردی که حسابرسی ضمنی دریافتنی‌ها و فروش انجام گرفته است، کار حسابرسی نهایی می‌تواند به مقدار قابل ملاحظه‌ای کاهش یابد؛ برای مثال، چنانچه تأییدیه بدهکاران به تاریخ 30 آذرماه دریافت شده باشد، برنامه حسابرسی پایان سال شامل تجزیه و تحلیل اقلام انتقالی به حساب کنترل بدهکاران در فاصله بین اول دی ماه تا پایان اسفند ماه خواهد بود. در صورت تجزیه و تحلیل مزبور، انتقال اقلام بر حسب ماه و با ذکر شماره دفتر روزنامه هر قلم، تجزیه و تحلیل و فهرست می‌شود. این اقلام سپس به دفاتر روزنامه مربوط، مانند روزنامه فروش و روزنامه دریافت‌های نقدی، ردیابی می‌گردد. جمع مبلغ هر ماه با مبلغ ماه قبل و ماه مشابه سال‌های قبل مقایسه می‌شود. تمام این کارها به منظور آشکار ساختن هر گونه تغییر عمده‌ای است که در فاصله بین حسابرسی ضمنی و تاریخ ترازنامه در دریافتنی‌ها رخ داده است.
علاوه بر تجزیه و تحلیل این گونه اقلام ثبت شده در دریافتنی‌ها در فاصله زمانی مزبور، کار حسابرسی نهایی شامل دریافت جدول سنی بدهکاران به تاریخ ترازنامه، دریافت تأییدیه از بدهکاران با مانده بزرگ که بدحسابند یا در فاصله دو حسابرسی به وجود آمده‌اند و پی‌جویی‌های متداول درباره انقطاع فروش و دریافت‌های نقدی در پایان سال، است.
اصطلاحاتی که در فصل 12 معرفی یا بر آن تأکید شده است.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
تأییدیه Confirmation مدرکی که در خارج از سازمان صاحبکار به وجود می‌آید و مستقیماً برای حسابرسان ارسال می‌گردد.
تأییدیه مثبت Positive Confirmation درخواست تأییدیه‌ای که از بدهکار می‌خواهد درستی مبلغ بدهی مندرج در آن را مستقیماً به حسابرسان اعلام دارد. این درخواست، صرفنظر از درستی یا نادرستی مبلغ مندرج در آن، مستلزم پاسخ از طرف بدهکار است.
تأییدیه منفی Negative Confirmation درخواست تأییدیه‌ای که از بدهکار می‌خواهد درستی مبلغ بدهی درج شده در آن را مستقیماً به حسابرسان اعلام دارد. این درخواست، صرف نظر از درستی یا نادرستی مبلغ مندرج در آن، مستلزم پاسخ از طرف بدهکار است.
تأییدیه منفی Negative Confirmation درخواست تأییدیه‌ای که از بدهکار می‌خواهد تنها در صورت نادرست بودن مانده منعکس در صورتحساب ماهانه، به آن پاسخ دهد.
جدول سنی بدهکاران Aged Trial Balance فهرستی از تک‌تک حساب‌های مشتریان که برحسب عمد بدهی آنان گروه‌بندی شده است. به عنوان اقدامی برای برآورد قابلیت وصول حساب‌های دریافتنی محسوب می‌شود.
حسابرسی ضمنی Intrim Audit Work آن گروه از روش‌های رسیدگی که می‌تواند پیش از تاریخ ترازنامه اجرا شود. هدف آن، تسهیل درصد به موقع گزارش حسابرسان و تقسیم کار حسابرسان به طور یکنواخت در طول سال است.
کالای امانی Consignment انتقال کالا از فروشنده به شخص دیگری که نمایندگی فروش وی را به عهده دارد.
گروگذاری دریافتنی‌ها Pledging of Receivables واگذاری حقوق انحصاری حساب‌های دریافتنی به بانک، مؤسسات خدماتی وصول مطالبات، مؤسسات مالی- اعتباری یا هر اعتباردهنده دیگر به عنوان وثیقه یک بدهی.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
پرسش و مسأله
گروه 1- پرسش
1-12. نمونه‌ای از حساب‌های دریافتنی را بنویسید که از معاملات غیر حقیقی و بدون شبهه حاصل شده باشد. چگونگی ارائه آن را در ترازنامه، توضیح دهید.
2-12. وظیفه «تهیه صورتحساب» را به طور مختصر شرح دهید. کدام مدرک با اهمیتی است که توسط دایره صورتحساب به وجود می‌آید؟
3-12. مطلب زیر را مورد نقد قرار دهید: «اعلامیه بستانکار، تنها هنگامی باید صارد شود که یک حساب دریافتنی، غیر قابل وصول تشخیص داده شود.»
4-12. تفاوت بین «سفارش مشتری» و «سفارش فروش» را در یک شرکت تولیدی که فروش نسیه دارد، توضیح دهید.
5-12. نقش دایره اعتبارات را در یک شرکت تولیدی توصیف کنید.
6-12. حسابرسان مستقل هنگام انتخاب حساب‌های دریافتنی برای ارسال درخواست تأییدیه متوجه شدند که آدرس تعداد از مشتریان در مدارک شرکت به صورت صندوق پستی ثبت شده است. واکنش حسابرسان نسبت به این موضوع چه باید باشد؟
7-12. روش‌های مختلف مورد استفاده حسابرسان را که می‌تواند به کشف عدم کفایت ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول بینجامد، نام ببرید.
8-12. حسابرسان مایلند انقطاع معاملات فروش صاحبکاری را در 31 شهریور 7×13 آزمون کنند. مراحلی را که حسابرسان باید در این آزمون مورد توجّه قرار دهند، تشریح کنید.
9-12. تعدادی از تأییدیه‌های بدهکاران که دریافت شده است حاوی عبارت «بازبینی و اثبات صورتحساب‌های فروشندگان به دلیل سیستم کامپیوتری موجود، میسر نیست» می‌باشد. چه روش‌های حسابرسی دیگری می‌تواند برای بازبینی و اثبات این گونه حساب‌های دریافتنی، اجرا شود؟
10-12- دریافت تأییدیه بدهکاران، یکی از روش‌های مهم حسابرسی است. درخواست رسمی تأییدیه بدهکاران باید توسط صاحبکار تهیه شود یا توسط حسابرسان؟ پاکت برگشت درخواست‌های تأییدیه باید به آدرس صاحبکار باشد، به نام حسابرسان و به آدرس صاحبکار یا به آدرس محل مؤسسه حسابرسی باشد؟ توضیح دهید.
11-12. مدیر مالی یک شرکت تولیدی متوسط نزد شما گله می‌کند که به دلیل گم شدن تعدادی از فاکتورهای فروش و عدم ثبت آنها به عنوان حساب‌های دریافتنی، شرکت متحمل زیان‌های عمده‌ای شده است. چه روش‌های کنترل داخلی را می‌توانید برای پیشگیری از این گونه مشکلات پیشنهاد کنید؟حسابرسی حساب‌های دریافتنی
12-12. ضمن رسیدگی به یک فروشگاه اتومبیل متوجه می‌شوید که تمام سفته‌های دریافتی از خریداران اتومبیل‌ها بابت اقساط اتومبیل‌های فروش رفته، طی عقد خرید دین به بانک فروخته می‌شود. آیا لازم است با مکاتبه مستقیم با بانک، تأییدیه این گونه اسناد دریافت شود؟ آیا دریافت تأییدیه از متعهدهای این اسناد ضرورت دارد؟ توضیح دهید.
13-12. بررسی شما از اسناد دریافتی از رؤسا، مدیران، سهامداران و شرکت‌های وابسته نشان می‌دهد که تعداد اسناد دریافتنی با مبالغ اندک در طول سال به حساب ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول منظور شده است. آیا این معاملات، از اهمیت ویژه‌ای برخوردار است؟ توضیح دهید.
14-12. حسابرسان هنگام رسیدگی به اعلامیه‌های بستانکار بابت مواد و کالای برگشتی چگونه می‌توانند مطمئن شوند که در هر مورد کاهش حساب بدهکاران، این گونه مشتریان واقعاً کالا را برگشت داده‌اند؟
15-12. اجرای کدام روش‌های حسابرسی است که برای رسیدگی به استناد دریافتنی ضرورت دارد، اما، برای رسیدگی به حساب‌های دریافتنی، ضرورت ندارد؟
16-12. از جمله روش‌های خاصی که سبب کنترل داخلی قوی در مورد حساب‌های دریافتنی می‌شود، (الف) تصویب حذف مطالبات غیر قابل وصول و اعلامیه‌های بستانکار توسط یکی از مدیران ارشد و (ب) ارسال صورتجلسات ماهانه برای تمام مشتریان است. سه روش دیگر را بنویسید که باعث تقویت سیستم کنترل داخلی (حساب‌های دریافتنی) می‌شود.
17-12. در صورتی که تعدادی از بدهکاران بامانده به نسبت بزرگ، حتی پس از ارسال درخواست تأییدیه نوبت دوم هم پاسخ ندهند، چه روش‌های حسابرسی دیگری باید در مورد آنها اجرا شود؟
18-12. در حسابرسی نخستین از شرکت موتور سیکلت ورامین متوجه می‌شوید که حجمی غیر عادی از معاملات فروش در تاریخ‌های نزدیک به پایان سال مالی در دفارت شرکت ثبت شده است. چنین حجم غیر عادی معاملات از نظر شما چه اهمیتی دارد؟حسابرسی حساب‌های دریافتنی
19-12. از دیدگاه حسابرسی سالانه، هدف (یا هدف‌های) برسی «برگشت از فروش» در دوره‌ پس از تاریخ ترازنامه چیست؟
20-12. مسئول بی‌تجربه تنظیم فاکتورهای فروش در یک شرکت تولیدی نسبت به ماهیت برخی از کالاهای ارسالی برای مشتریان دچار سردرگمی شد و در نتیجه، فاکتورهای فروش با قیمت‌های به مراتب کمتر از قیمت‌های آن کالاها صادر گردید. چه روش‌های کنترلی می‌تواند براقر شود تا از این گونه اشتباهات پیشگیری کند؟
21-12. دفتر معین بدهکاران شرکت نیروی باد از روی نسخه‌ای از فاکتورهای فروش ثبت می‌گردد که به طور روزانه از دایره صورتحساب برای دایره حساب‌های دریافتنی ارسال می‌شود. دایره حساب‌های دریافتنی چگونه می‌تواند اطمینان یابد که یک نسخه از هر فاکتور فروش صادر شده را دریافت می‌کند؟
22-12. شرکتی که کالاهای فروش رفته خود را برای مشتریانش حمل نیز می‌کند باید روش‌هایی را برقرار کند که از صدور فاکتور فروش برای هر محموله کالا اطمینان دهد. روش‌هایی را توصیف کنید که این نیاز را برآورده می‌کند.
23-12. هدف حسابرسی حاصل از روش حسابرسی «تأییدیه حساب‌ها و اسناد دریافتنی را با مکاتبه مستقیم از بدهکاران دریافت کنید» را به طور مختصر بیان کنید.
گروه‌های 2- پرسش‌های تحلیلی
24-12. حسابرسان شرکت فنون خورشیدی درخواست تأییدیه بدهکاران را برای آن گروه از بدهکاران نیز ارسال کردند که در طول سال مورد رسیدگی، طلب از آنان به عنوان غیر قابل وصول تلقی و از دفاتر حذف شده بود. یکی از مدیران شرکت فنون خورشیدی با اظهار «شما حسابرسان باید به اثبات قابل وصول بودن مطالبات ثبت شده در دفاتر بپردازید. ما می‌دانیم مطالباتی را که از دفاتر حذف کرده‌ایم، قابل وصول نیست «گله‌مندی خود را آشکار می‌سازند».حسابرسی حساب‌های دریافتنی
پاسخ دهید:
الف- روش حسابرسی یاد شده در بالا چه هدفی را برآورده می‌کند؟
ب- آیا اظهارات مدیریتی شرکت فنون خورشیدی نشانه‌ای از سوء تفسیر هدف‌های حسابرسی است؟ توضیح دهید.
25-12. چنانچه می‌خواستید نمودگر یک سیستم فروش نسیه را تهیه کنید، از چه علائمی برای هر یک از موارد زیر استفاده می‌کردید؟
الف- منبع ثبت بدهکار حساب مشتریان در معین بدهکاران.
ب- صدور مجوز خروج کالا از انبار کالای ساخته شده و تحویل آن به دایره ارسال کالا.
پ- منبع تهیه سفارش فروش.
ت- منبع تهیه بارنامه.
ث- منبع ثابت در روزنامه فروش.
26-12. ضمن گفتگوی مقدماتی با یکی از کمک حسابرسان از وی می‌خواهید که برای حساب‌ها و اسناد دریافتنی، درخواست تأییدیه ارسال کند. وی از شما می‌پرسد که در مورد اسناد فروخته شده (طبق عقد خرید دین)، درخواست‌ها را برای متعهدهای اسناد ارسال دارد یا برای خریدار آن اسناد. پاسخ پرسش این کمکم حسابرس را با ذکر دلیل (یا دلایل) بنویسید.
27-12. شرکت دریاکنار از شما خواسته است صورت‌های مالی آن را حسابرسی کنید تا آنها را به عنوان پشتوانه درخواست وام بانکی به بانک ارائه دهد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

مدیرعامل شرکت اظهار می‌دارد که شما مجازید به کلیه اسناد و مدارک شرکت دسترسی داشته باشید و هر روشی را که لازم تشخیص می‌دهید، اجرا کنید به جز آنکه حق ندارید با مشتریان شرکت تماس بگیرید. وی بر این باور است که تماس با مشتریان سبب خواهد شد آنان فکر کنند که شرکت دریاکنار دچار تنگنای مالی شده است. آیا در چنین شرایطی، شما می‌توانید گزارش استاندارد مقبول صادر کنید؟ توضیح دهید.
28-12. آقای هژبر هراتی، حسابرس مستقل رسیدگی به صورت‌های مالی یک شرکت تولیدی است که ترازنامه آن، بدهکاران تجاری را با مبلغی گزاف نشان می‌‌دهد. آقای هراتی از چگونگی تلخیص و طبقه‌بندی این حساب‌ها و انطباق ارزشیابی آنها با اصول پذیرفته شده حسابداری، خشنود است. آقای هراتی به منظور اعمال سومین استاندارد اجرای عملیات در مورد بدهکاران تجاری تصمیم دارد درخواست تأییدیه همکاران را ارسال کند.
مطلوب است:
الف- شناسایی و توصیف دو شکل تأییدیه بدهکاران و عواملی که آقای هراتی برای استفاده از یک باید در نظر گیرد.
ب- توضیح چگونگی ارزیابی قابلیت وصول بدهکاران تجاری با فرض دریافت پاسخ‌های رضایت‌بخش.
29-12. حسابرسان مستقل در رسیدگی به حساب‌های دریافتنی و نیز، حساب‌ها از تأییدیه سود می‌جویند.
الف- تأییدیه چیست؟حسابرسی حساب‌های دریافتنی
ب- تأییدیه باید چه ویژگی‌هایی داشته باشد تا حسابرسان مستقل، آن را شواهد معتبر تلقی کنند/
پ- تمایز بین تأییدیه مثبت و تأییدیه منفی را در مورد رسیدگی به حساب‌های دریافتنی بنویسید.
ث- در موارد دریافت تأییدیه بدهکاران، حساب‌های دریافتنی باید چه ویژگی‌هایی داشته باشد تا حسابرسان مستقل بتوانند از تأییدیه منفی استفاده کنند؟
30-12. خانم نسرین مینویی، مدیر حسابرسی صورت‌های مالی شرکت خارگل، سرگرم نگارش گزارش حسابرسان برای کار حسابرسی دیگر بود. بدین دلیل، آقای مهرداد مهربان، یکی از کمک حسابرسان تازه استخدام مؤسسه را به شرکت خارگل گسیل داشت تا کار حسابرسی را با رسیدگی به حساب‌های دریافتنی آغاز کند. آقای مهربان با استفاده از کاربرگ‌های سال قبل به عنوان راهنما، تراز آزمایشی حساب‌های دریافتنی تجاری را تهیه کرد، آنها را طبقه‌بندی سنی نمود، درخواست‌های تأییدیه مثبت را تهیه و پست کرد، مدارک زیربنایی و سایر مدارک پشتوانه اقلام بدهکار و بستانکار حساب بدهکاران تجاری را در دفترکل رسیدگی نمود و هر روش دیگری را که برای حصول اطمینان از اعتبار و قابلیت وصول حساب‌های دریافتنی ضروری تشخیص داد، اجرا کرد. خانم مینویی به منظور بررسی کار آقای مهربان به محل شرکت خارگل رفت. خانم مینویی متوجه شد که آقای مهربان کار خود را دقیقاً طبق کاربرگ‌های سال قبل انجام داده است.
مطلوب است:
توضیح این که در حسابرسی حساب‌های دریافتنی شرکت خارگل، استانداردهای سه‌گانه اجرای عملیات رعایت شده یا نشده است.
31-12. حسابرسان مستقل ضمن رسیدگی به حساب‌های دریافتنی صاحبکار با عدم دریافت پاسخ تأییدیه مثبت توسط تعدادی از بدهکاران روبرو شده‌اند؛ چنین موردی از دیدگاه حسابرسان به چه معناست؟ چنانچه حسابرسان پاسخی از بابت درخواست تأییدیه مثبت نوبت دوم دریافت نکنند، چه روش‌های حسابرسی را باید اجرا کنند؟
32-12. شما به فکر استفاده از خدمات یک مؤسسه پستی خوش‌نام برای ارسال درخواست تأییدیه بدهکاران می‌باشید. خدمات آن مؤسسه شامل تهیه درخواست‌ها، ارسال آنها، دریافت پاسخ‌های تأییدیه‌ها و دادن پاسخ‌های دریافتی (به طور مستقیم) به شما می‌شود.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
تا چه اندازه می‌‌توانید به خدمات این گونه مؤسسات پستی اتکا کنید؟ دلایل توجیهی خود را برای استفاده از این گونه خدمات تشریح کنید.
33-12. از کمک حسابرسان خود خواسته‌اید که «طبقه‌بندی سنی بدهکاران را براساس تراز آزمایشی بدهکاران که توسط صاحبکار تهیه شده است، آزمون کند». کمک حسابرس برای انجام دادن این آزمون، کلیه حساب‌های سر رسید گذشته طبق تراز آزمایشی را به حساب‌های بدهکاران در دفتر معین بدهکاران ردیابی کرد و محاسبات مربوط به این حساب‌ها را انجام داد. کمک حسابرس در این آزمون با هیچ مورد نارسا یا دارای اختلاف روبرو نشد و به ارشد خود چنین گزارش داد که طبقه‌بندی سنی بدهکاران توسط صاحبکار، رضایت‌بخش است.
منطق و کفایت این آزمون حساب‌های دریافتنی را مورد بحث قرار دهید.
34-12. حسابرسی سالانه شرکت پروز شامل دریافت تأییدیه بدهکاران است. شما تصمیم دارید از تأییدیه مثبت استفاده کنید. پاسخ‌های دریافتی از تمام بدهکاران به جز یک حساب با مانده بزرگ، رضایت‌بخش بود. شما درخواست تأییدیه نوبت دوم و سوم را نیز برای این مشتری ارسال داشتید، اما، پاسخی دریافت نکردید. در این زمان، یکی از کارکنان شرکت به شما اطلاع می‌دهد که چکی به مبلغ کل مانده حساب از این مشتری دریافت شده است. آیا شما دریافت آن چک را به عنوان یک راه‌حل رضایت‌بخش تلقی می‌کنید؟ توضیح دهید.
35-12. در اوان حسابرسی شرکت سارا شما تقسیم مسئولیت‌ها، ترتیب روش‌ها و مدارک اساسی مورد استفاده برای فروش‌های نسیه را به دقت مطالعه کردید. شما همچنین نمودگر سیستم مربوط به این مطالعه را که شبیه نمودگر ارائه شده در این فصل است، تهیه نمودید. اطلاعات افشا شده در این ارتباط شامل موارد زیر بود:حسابرسی حساب‌های دریافتنی
سفارش مشتریان توسط قسمت سفارش فروش، دریافت می‌شود. پس از ثبت هر سفارش دریافتی و بررسی آن از لحاظ امکان تحویل، یکی از کارکنان قسمت سفارش فروش اقدام به تهیه سفارش فروشی می‌کند که سفارش مشتری را به شکل دستورالعمل‌های خاص برای راهنمایی در دوایر اعتبارات، انبار کالای ساخته شده، ارسال و حمل کالا، تهیه صورتحساب‌ و حساب‌های دریافتنی در می‌آورد. قسمت سفارش فروش نسخه‌ای از سفارش فروش را به منظور تصویب برای دایره اعتبارات می‌فرستد. پس از تصویب کتبی اعتبار، نسخه‌ای از سفارش فروش تصویب شده به عنوان مجوز صدور و حمل کالا برای دوایر انبار کالای ساخته شده و ارسال و حمل کالا فرستاده می‌شود. کارکنان دایره ارسال و حمل کالا، کالای مربوط را بسته‌بندی و بارنامه‌ای چند نسخه‌ای برای آن تهیه می‌کند. نسخه‌ای از بارنامه برای دایره تهیه صورتحساب فرستاده می‌شود.
در دایره تهیه صورتحساب، بارنامه و سفارش فروش تطبیق داده می‌شود و فاکتور فروش مربوط در چند نسخه تهیه می‌گردد. پس از بررسی قیمت‌ها، محاسبات و جمع فاکتور، نسخه مربوط به مشتری به طور مستقیم برای وی و نسخه دیگری برای دایره حساب‌های دریافتنی ارسال می‌شود.
در دایره حساب‌های دریافتنی، یکی از کارکنان این دایره اطلاعات مندرج در فاکتور فروش را در دفتر روزنامه فروش ثبت و به حساب‌های معین بدهکاران نقل می‌دهد و فاکتور فروش را در پرونده فاکتورهای فروش، بایگانی می‌کند. فاکتورهای فروش شرکت دارای شماره ردیف است و به ترتیب شماره بایگانی می‌شود.
مطلوب است:
انتخاب بهترین پاسخ برای هر یک از پرسش‌های زیر و بیان کامل دلیل (یا دلایل) انتخاب خود:
الف- حسابرسان به منظور حصول اطمینان از مؤثر بودن سیستم کنترل داخلی در به حداقل رسانیدن اشتباهات ناشی از ثبت نکردن فاکتورهای فروش در دفتر معین بدهکاران، نمونه‌ای از معاملات موجود در کدام جامعه زیر را انتخاب و رسیدگی می‌کنند؟حسابرسی حساب‌های دریافتنی
1) پرونده سفارش‌های فروش.
2) پرونده بارنامه‌ها.
3) دفتر معین بدهکاران.
4) پرونده فاکتورهای فروش.
ب- حسابرسان برای گردآوری شواهد مربوط به تصویب صحیح فروش‌ها، نمونه‌ای از مدارک معاملات مربوط به کدام مورد زیر را انتخاب و رسیدگی می‌کنند.
1) پرونده‌ سفارش‌های فروش.
2) پرونده بارنامه‌ها.
3) دفتر معین بدهکاران.
4) پرونده فاکتورهای فروش.
پ- حسابرسان به منظور اطمینان یافتن از این که مانده وصول نشده حساب‌های مشتریان، معرف حساب‌های دریافتنی (تجاری) معتبر است، نمونه‌ای از اقلام کدام مورد زیر را انتخاب و رسیدگی می‌کنید؟
1) پرونده سفارش‌های فروش.
2) پرونده بارنامه‌ها.
3) دفتر معین بدهکاران.
4) پرونده فاکتورهای فروش.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
ت- حسابرسان به منظور حصول اطمینان از عملکرد مؤثر سیستم کنترل داخلی در به حداقل رسانیدن اشتباهات ناشی از صورتحساب نشدن هر محموله کالا، نمونه‌ای از معاملات کدام جامعه زیر را انتخاب و رسیدگی می‌کنند؟
1) پرونده سفارش‌های فروش.
2) پرونده بارنامه‌ها.
3) دفتر معین بدهکاران.
4) پرونده فاکتورهای فروش.
36-12. بهترین پاسخ را برای هر پرسش زیر انتخاب کنید و دلیل (یا دلایل) انتخاب خورد را بنویسید.
الف- تعدادی از مشتریان با مانده حساب بزرگ در پایان سال، به درخواست تأییدیه نوبت دوم نیز پاسخ نداده‌اند؟ کدام یک از موارد زیر، مناسب‌ترین روش حسابرسی خواهد بود؟
1) نسخه‌ای از بارنامه‌ای را رسیدگی کنید که با سفارش فروش و فاکتور فروش تطبیق داده شده است.
2)‌ وجوه نقد دریافتی از بدهکاران طی سال مورد رسیدگی را بررسی کنید.
3) ارزیابی و رسیدگی به کنترل‌های داخلی صاحبکار را در مورد دریافتنی‌ها، افزایش دهید.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
4)‌مانده حساب‌ ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول را افزایش دهید.
ب- کدام یک از روش‌های کنترل داخلی زیر به احتمال خیلی زیاد خواهد توانست از پنهان داشتن کسری وجوه نقد ناشی از حذف نامناسب حساب‌های دریافتنی پیشگیری کند؟
1) حذف مطالبات از دفاتر باید توسط مسئولی از شرکت تصویب شود که نظرات دایره اعتبارات و شواهد پشتوانه مربوط را بررسی کرده است.
2) حذف مطالبات از دفاتر باید براساس یک جدول سنی بدهکاران باشد که نشان دهد تنها مطالباتی از دفاتر حذف شده‌اند که چندین ماه از سررسید آنها گذشته است.
3) حذف مطالبات از دفاتر باید توسط دایره حساب‌های دریافتنی تأیید شده باشد، چون این دایره در وضعیتی است که می‌داند مطالبات، در واقع، وصول شده‌اند یا خیر.
4) حذف مطالبات از دفاتر باید با مجوز دایره ارسال و حمل کالا باشد، چون این دایره در وضعیتی است که می‌تواند حمل شدن یا نشدن کالاها را تعیین کند.
گروه 3- مسأله
37-12. موارد زیر نمونه‌هایی از پرسش‌های متداولی است که در پرسشنامه‌ کنترل داخلی حساب‌های دریافتنی دیده می‌شود:
1. آیا فاکتورهای فروش از لحاظ مناسب بودن قیمت‌گذاری‌ها، شرایط فروش و وصول و صحت محاسبات ریاضی آنها کنترل شده است؟
2. آیا مدارک حمل کالا از پیش شماره‌گذاری شده و حساب تمام شماره‌های آنها روشن است؟
3. آیا تصویب اعتبار مشتریان، پیش از حمل کالا برای آنان، از دایره اعتبارات دریافت شده است؟
مطلوب است:
الف- توصیف هدف هر یک از روش‌های کنترل داخلی بالا.
ب- توصیف چگونگی آزمون اثربخشی هر یک از روش‌های بالا.
پ- توصیف چگونگی تغییر در آزمون‌های محتوا به منظور جبران نارسایی‌ کنترل‌ها با فرض این که اثربخشی عملیاتی هر یک از روش‌های بالا نارسا باشد.
38-12. شما مشغول حسابرسی سالانه شرکت خارا می‌باشید که مجموع دارایی‌های آن 100 میلیون ریال است و به داد و ستد کالا می‌پردازد. شرکت، وضع مالی خوبی دارد و از سیستم مناسب حسابداری نیز برخوردار است. شرکت خارا حدود 25 درصد سهام سرمایه شرکت خورشید کویر را دارد که به کار دامپروری می‌پردازد. این سرمایه‌گذاری به عنوان سرمایه‌گذاری بلند مدت تلقی می‌شود و حسابداری آن طبق روش ارزش ویژه صورت می‌گیرد.
در طول رسیدگی به حساب‌ها و اسناد دریافتنی، اطلاعات زیر را درباره سه فقره اسناد دریافتنی کوتاه مدت به دست آورده‌اید. هر سه سند دریافتنی کمی پیش از تاریخ ترازنامه توسط شرکت خارا به بانک فروخته شده است.
1. سفته 60 روزه به مبلغ 5 میلیون ریال؛ دریافتی از یکی از مشتریان سرشناس در بازار.
2. سفته 6 ماهه میلیون ریال؛ دریافتی از شرکت خورشید کویر. عملیات شرکت وابسته، سودآور است، اما، به دلیل افزودن به ساختمان‌ها و تجهیزاتش دچار کمبود نقدینگی شده است. مدیرعامل شرکت خارا قصد دارد یک وام پنج ساله به مبلغ 8 میلیون ریال در اختیار شرکت وابسته قرار دهد. این وام سبب خواهد شد شرکت خورشید کویر بتواند سفته 6 میلیون ریالی را در سررسید بپردازد و از عهده پاره‌ای تعهدات دیگر شرکت نیز برآید.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
3. سفته 2 میلیون ریالی دریافتی از یکی از مدیران سابق شرکت خارا که به دلیل اعتیاد، به خدمت او خاتمه داده شده است. متعهد این سفته در زمان حاضر، بیکار و فاقد منابع مالی لازم است.
مطلوب است:
توصیف نحوه مناسب ارائه اسناد مزبور در ترازنامه. بند جداگانه‌ای به هر یک از اسناد سه‌گانه اختصاص دهید و هر گونه فرضی را که لازم تشخیص می‌دهید نیز بنویسید.
39-12. شرکت راهبران از آقای روزبه ساسانی، حسابرس مستقل، دعوت کرده است تا صورت‌های مالی سال منتهی به 29 اسفند آن را حسابرسی کند. آقای ساسانی طی مذاکرات مقدماتی با مسئولین شرکت دریافت که شرکت به طور معمول، اسناد فراوانی را از مشتریان خود می‌پذیرد. مدیر امور مالی شرکت صاحبکار لیست کلیه اسناد دریافتنی متعلق به شرکت را در تاریخ 29 اسفند در اختیار آقای ساسانی قرار می‌دهد. لیست مزبور، تاریخ صدور، مبلغ، نرخ بهره، تاریخ سر رسید و نام و آدرس متعهد هر سند را نشان می‌داد. آقای ساسانی پس از ارزیابی دقیق سیستم کنترل داخلی اسناد دریافتنی، به بررسی لیست اسناد مزبور می‌پردازد.
آقای ساسانی جمع لیست اسناد را امتحان و با مانده حساب اسناد دریافتنی در دفتر کل و همچنین، مبلغ مندرج در ترازنامه تطبیق کرد. سپس، تعداد 20 فقره از اسناد با مبلغ بزرگ را برای رسیدگی‌های بیشتر انتخاب نمود. رسیدگی‌های وی شامل تأیید مبلغ، تاریخ صدور، تاریخ سررسید، نرخ بهره و وثیقه اسناد از طریق مکاتبه مستقیم با متعهد آن سندها می‌شد. آقای ساسانی با انتخاب اسناد با مبلغ بزرگ توانست 75 درصد مبلغ ریالی مجموع اسناد دریافتنی را تنها با دریافت تأییدیه برای 20 درصد اسناد مزبور، اثبات کند. با وجود این، آقای ساسانی 20 درصد دیگر از اسناد با مبالغ کوچکتر را نیز برای دریافت تأییدیه انتخاب کرد. پاسخ‌های رضایت‌بخشی از کلیه درخواست‌های تأییدیه دریافت شد. مدیرعامل شرکت راهبان به آقای ساسانی اطلاع داد که شرکت، هرگز وثیقه‌ای بابت تضمین اسناد دریافتنی دریافت نمی‌کند؛ تأییدیه‌های دریافتی نیز وجود وثیقه‌ای را نشان نمی‌داد.
سررسید هیچ یک از اسناد در تاریخ ترازنامه هنوز فرا نرسیده بود و مدیریت اعتبارات شرکت نیز انتظار زیانی را از اسناد دریافتنی نداشت. آقای ساسانی، از اعتبار متعهدهای اسنادی که تأییدیه آنها را دریافت کرده بود، با مراجعه به صورت‌های مالی حسابرسی شده آنها و دیگر مراجع ذیربط، اطمینان حاصل کرد.
آقای ساسانی با محاسبه بهره متعلق به اسناد دریافتنی در تاریخ ترازنامه مطمئن شد که بهره دریافتنی مندرج در ترازنامه، صحیح است.
آقای ساسانی که هیچ گونه نارسایی در رسیدگی‌هایش نیافت، گزارش مقبول صادر کرد. چند ماه بعد، شرکت راهبان ورشکست شد و مدیرعامل آن از کشور فرار کرد. اعتباردهندگان به شرکت راهبان، آقای ساسانی را به اتهام عدم کفایت رسیدگی‌ها و عدم رعایت حداقل استانداردهای حرفه‌ای، تحت پیگرد قرار دادند.
مطلوب است:حسابرسی حساب‌های دریافتنی
اظهارنظر، تنها درباره برنامه حسابرسی اسناد دریافتنی که آقای ساسانی اجرا کرده است.
40-12. آقای پرهام اشکبوس، حسابرس مستقل، به عنوان بخشی از رسیدگی‌هایش به صورت‌های مالی شرکت بیستون برای سال منتهی به 31 خرداد 8×13 مشغول بررسی وام 120 میلیون ریالی اعطایی به مدیرعامل شرکت، آقای تورج پروانه، است. این وام که معادل 50 درصد دارایی‌های جاری و 10 درصد مجموع دارایی‌های شرکت است در طول سال منتهی به 31 خرداد 8×13 اعطا شده است. وام مزبور در ترازنامه تحت عنوان «حساب‌های دریافتنی متفرقه» و جزء دارایی‌های جاری، طبقه‌بندی گردیده است.
آقای پروانه اظهار می‌دارد که وام دریافتی را صرف خرید 000/35 سهم عادی شرکت کرده است تا مانع خرید کل شرکت توسط رقبا شود. آقای پرانه تمایلی ندارد که نامش در ارتباط با این وام در صورت‌های مالی افشا شود چون، آرای کنترل‌کننده را در اختیار ندارد و نگران است که افشای نام وی بدین صورت، دست‌آویز لازم را در اختیار رقبا قرار دهد.
آقای پروانه راه‌کارهای زیر را به جای افشای بیشتر (در صورت‌های مالی) پیشنهاد می‌کند:
1. دریافت مصوبه وام از هیأت مدیره شرکت (این کار می‌تواند به سرعت صورت گیرد؛ زیرا، اکثر اعضای هیأت مدیره، مدیر اجرایی شرکت می‌باشند).
2. دادن یک برگ سفته عندالمطالبه با بهره 12 درصد به شرکت (نرخ بهره، کم و بیش معادل نرخ بهره‌ای است که شرکت به بانک‌ها می‌پردازد).
3. پشت‌نویسی اوراق سهام به نام شرکت و تحویل آنها به عنوان وثیقه وام (گرچه عواید شرکت در طول سال مورد رسیدگی افزایش نیافته، قیمت بازار سهام عادی شرکت بیستون از 000/2 ریال هر سهم 000/4 ریال افزایش یافته است. قیمت 000/4 ریال پس از تاریخ ترازنامه نیز پابرجا مانده است).
4. دریافت نظر کتبی وکیل حقوقی شرکت نسبت به قانونی بودن وام و چگونگی استفاده از آن.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
مطلوب است:
الف- بحث درباره نحوه مناسب طبقه‌بندی و ارائه وام پرداختی به آقای پروانه و سایر موارد افشای مناسب مربوط به آن در صورت‌های مالی. (مقررات بورس اوراق بهادار، آثار مالیاتی، محدودیت‌های اعمال شده توسط اعتباردهندگان نسبت به بازخرید سهام و نحوه ارائه سود سهام و درآمد بهره را نادیده بگیرد).
ب- بحث درباره متناسب بودن یا نبودن هر یک از پیشنهادهای چهارگانه آقای پروانه و بدیل افشای بیشتر بودن یا نبودن هر یک از پیشنهادهای مزبور.
پ- در صورت مخالفت آقای پروانه با افشای بیشتر، بحث درباره اقداماتی که حسابرس باید به عمل آورد.
ت- آقای پروانه ضمن گفتگو با آقای اشکبوس، هشدار می‌دهد که در صورت موفقیت رقبا در خرید شرکت، حسابرسان دیگری را برای شرکت انتخاب خواهند کرد؛ تشریح نکاتی که حسابرس باید در این باره به آن توجّه کند.
41-12. سال مالی شرکت هیرمند در 30 آبان هر سال پایان می‌پذیرد. فرض کنید که در شهریور ماه از شما دعوت شده است تا صورت‌های مالی سال منتهی به 30 آبان 8×13 شرکت هیرمند را حسابرسی نمایید. شما تصمیم دارید برخی از روش‌های حسابرسی را پیش از تاریخ ترازنامه، اجرا کنید. دریافت تأییدیه بدهکاران، یکی از این روش‌هاست که می‌خواهید در 30 مهر اجرا نمایید.
حساب‌های دریافتنی شرکت از حدود 200 حساب با مجموع مانده‌ای به مبلغ 000/675/95 ریال تشکیل شده که 75 حساب با جمع مانده به مبلغ 500/072/65 ریال آنها برای دریافت تأییدیه، انتخاب گردیده است. پاسخ 55 درخواست تأییدیه، دریافت شده و از بقیه، پاسخی دریافت نشده است که 30 پاسخ بدون اختلاف، 14 پاسخ با اختلاف‌های ناچیز (که به گونه‌ای رضایت‌بخش رفع اختلاف شده است) و 11 پاسخ با اختلافاتی به شرح زیر می‌باشد:
1. متأسفانه نمی‌توانیم به درخواست تأییدیه شما پاسخ دهیم؛ زیرا، شرکت ببید از سیستم کامپیوتری برگه‌های پرداختنی استفاده می‌کند.
2. مانده بدهی این شرکت به مبلغ 000/105 ریال در تاریخ 23 مهر 8×13 پرداخت و تسویه شده است.
3. مانده بدهی این شرکت به مبلغ 000/775 ریال در تاریخ 5 آبان 8×13 پرداخت و تسویه شده است.
4. مانده بدهی این شرکت پرداخت شده است.
5. در تاریخ 30 مهر 8×13 به شرکت شما بدهی نداشته‌ایم چون که کالای موضوع فاکتور شماره 25050 مورخ 30 مهر 8×13 شما در تاریخ 5 آبان 8×13 و با شرایط فوب مقصد دریافت شده است.
6. پیش‌پرداخت این شرکت به مبلغ 000/250 ریال که در شهریورماه پرداخت شده است باید مبالغ دو فاکتور مندرج در صورتحساب پیوست درخواست تأییدیه را به مبلغ 000/135 ریال پوشش دهد.
7. این شرکت هرگز کالای صورتحساب شده شرکت شما را دریافت نکرده است.
8. این شرکت نسبت به بدهی خود به مبلغ 500/252/1 ریال اعتراض دارد. به نظر این شرکت، مبلغ مزبور بیشتر از واقع است.
9. مبلغ بدهی مورد تأیید است. از آنجا که کالاها به طور امانی برای این شرکت ارسال شده‌اند، پس از دریافت وجوه حاصل از فروش آنها، به شرکت شما پرداخت خواهد شد.
10. مبلغ 000/000/1 ریال بدهی این شرکت که بابت ودیعه اجاره ساختمان توسط شرکت هیرمند است به حساب اجاره سال بعد، آخرین سال قرارداد، منظور خواهد شد.
11. اعلامیه بستانکار شما به مبلغ 000/44 ریال به تاریخ 5 مهر 8×13 مانده بدهی این شرکت را تسویه می‌کند.
مطلوب است:
توضیح اقداماتی که شما برای رفع رضایتبخش ایرادات یازده‌گانه بالا باید انجام دهید.
42-12. ضمن رسیدگی به صورت‌های مالی شرکت تولیدی فرزین، یک صاحبکار جدید، برای سال منتهی به 31 خرداد 7×13، با ثبت زیر در دفتر روزنامه به تاریخ 31 خرداد 7×13 برخورد کرده‌اید:
بررسی قرارداد فروش بین شرکت‌های فرزین و بابک، پرس و جو از مسئولین شرکت فرزین و مطالعه صورتجلسات هیأت مدیره شرکت فرزین حقایق زیر را روشن کرده است:
1. بهای تمام شده زمین طبق دفاتر صاحبکار 000/000/50 ریال است.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
2. شرکت بابک یک شرکت شهرک‌سازی است که قصد دارد زمین خریداری از شرکت فرزین را به قطعات کوچکتر، تقسیم کند و بفروشد.
3. مذاکرات اولیه شرکت فرزین با شرکت بابک براساس سفته با نرخ 12 درصد بوده است. نرخ بهره مزبور توسط شرکت فرزین و براساس تجزیه و تحلیل دقیق وضعیت اعتباری شرکت بابک و شرایط بازار پول تعیین شده بوده است.
4. شرکت بابک با نرخ بهره 12 درصد مخالفت کرده است، چون، مبلغ قابل پرداخت در سر رسید بابک سفته 55 میلیون ریالی و با نرخ 12 درصد پس از 5 سال، بالغ بر 88 میلیون ریال می‌شده و شرکت بابک بر این اعتقاد بوده است که در چنین حالتی، بازده سرمایه‌گذاری شرکت، کافی نخواهد بود. شرکت بابک مبلغ 000/000/77 ریال را در پایان پنج سال پیشنهاد کرده که سرانجام مورد موافقت شرکت فرزین قرار گرفته است. در طول این مذاکرات، ارزش فعلی یک ریال پنج سال بعد با نرخ بهره 12 درصد در سال، تقریباً معادل 567/0 ریال تعیین شده بود.
پاسخ دهید:
با نادیده گرفتن مالیات، آیا ثبت روزنامه فروش زمین توسط شرکت فرزین به شرکت بابک صحیح است؟ به طور کامل توضیح دهید و در صورت لزوم، ثبت روزنامه اصلاحی لازم را بنویسید.
43-12. تراز آزمایشی دفترکل شرکت هواپیماساز در تاریخ 31 شهریور ××13 حساب‌های دریافتنی زیر را نشان می‌دهد. مانده‌های این حساب‌ها پس از اعمال کلیه ثبت‌های روزنامه اصلاحی که توسط حسابرسان پیشنهاد و صاحبکار آنها را پذیرفته، استخراج گردیده است.
به خاطر داشته باشید که اغلب، دو یا چند حساب دفتر کل با یکدیگر ترکیب می‌شود تا صورت‌های مالی، به طور خلاصه تهیه و ارائه شود. ضرورت خلاصه‌نویسی اغلب ایجاب می‌کند که برخی اطلاعات، مانند ذخیره مطالبات مشکوک‌الوصول، در پرانتز افشا شود.
مطلوب است:
الف- تهیه ترازنامه شرکت هواپیماساز در تاریخ 31 شهریور ××13 (تا جایی که اطلاعات بالا اجازه می‌دهد). در تصمیم‌گیری نسبت به ارائه جداگانه هر یک از اقلام بالا، اهمیت و همچنین ماهیت حساب را در نظر بگیرید.
ب- توضیح دلیل (یا دلایل) خود برای نحوه ارائه بند الف بالا.
فصل 13
موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش‌رفته
هدف از ارائه مطالبه فصل 13:
• توصیف نوع و ماهیت موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته.
• تشریح نوع و ماهیت چرخه‌های خرید و تولید
• تشخیص کنترل‌های داخلی اساسی در مورد موجودی‌های مواد و کالا.
• توصیف هدف‌های حسابرسان از حسابرسی موجودی‌های مواد و کالا.
• توصیف نوع و ماهیت روش‌های حسابرسی لازم برای دستیابی به هدف‌های حسابرسان از حسابرسی موجودی‌های مواد و کالا
همبستگی زیاد موجودی‌های مواد و کالا با بهای تمام شده کالای فروش رفته منطقاً سبب می‌شود که این دو موضوع به طور یکجا مورد بحث قرار گیرد. کنترل‌های داخلی که سبب اطمینان از ارزشیابی‌های مطلوب موجودی‌های مواد و کالا می گردد، در مبحث چرخه خرید (یا تحصیل) بحث می‌شود. این کنترل‌ها شامل روش‌های انتخاب فروشندگان، سفارش خرید مواد و کالا، بازرسی کل دریافتی، ثبت بدهی به فروشندگان و صدور مجوز پرداخت و پرداختن وجوه نقد است.

ارزشیابی موجودی‌های مواد و کالا در شرکت‌های تولیدی، از چرخه تولید نیز متأثر است که در آن چرخه، هزینه‌های گوناگون تولیدی به موجودی‌ها تخصیص می‌یابد و سپس، بهای تمام شده موجودی‌ها به بهای تمام شده کالای فروش رفته انتقال می‌یابد.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
انتخاب یک روش ارزشیابی و ضرورت کاربرد یکنواخت آن نیز بر موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته، هر دو، اثر می‌گذارد. در دوره‌های تورمی، اثر نارسایی‌ها حسابداری بهای تمام شده تاریخی بر بهای تمام شده کالای فروش رفته، به اندازه اثر آن بر موجودی‌های مواد و کالاست. از این رو، تعجب‌آور نیست که هیأت استانداردهای حسابداری مالی در بیانیه شماره 33 خود افشای بهای جایگزینی موجودی‌های مواد و کالا را به صورت اطلاعات مکمل خواستار شده است.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
منشأ و ماهیت موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش‌رفته
اصطلاح موجودی‌های مواد و کالا در این فصل شامل: (1) کالای آماده برای فروش، اعم از موجودی کالای یک شرکت بازرگانی و کالای ساخته شده یک شرکت تولیدی؛ (2) کالای در جریان ساخت و (3) کالاهایی که به طور مستقیم یا غیر مستقیم در تولید مصرف می‌شود، اعم از مواد اولیه، قطعات یدکی و لوازم مصرفی، می‌باشد.
موجودی‌های مواد و کالا همواره مورد بحث حسابداران حرفه‌ای و همچنین، موضوع مقاله‌های فراوان در نشر حسابداری و حسابرسی بوده است. دلایل اهمیت موجودی‌های مواد و کالا به شرح زیر است:
1. موجودی‌های مواد و کالا معمولاً بزرگترین قلم دارایی جاری شرکت است و به آسانی می‌‌تواند دستخوش اشتباهات و تخلفات قرار گیرد.
2. روش‌های گوناگون ارزشیابی موجودی‌های مواد و کالا توسط حرفه حسابداری به رسمیت شناخته شده است و برای ارزشیابی گروه‌های مختلف موجودی‌های مواد و کالا می‌توان از روش‌های متفاوت ارزشیابی استفاده کرد.
3. تعیین ارزش موجودی‌های مواد و کالا مستقیماً بر بهای تمام شده کالای فروش رفته اثر می‌گذارد و تأثیر آن بر سود خالص سال، قابل چشم‌پوشی نیست.
4. تعیین کیفیت، وضعیت و ارزش موجودی‌های مواد و کالا به مراتب پیچیده‌تر و دشوارتر از بیشتر سایر اقلام و وضعیت‌ مالی (ترازنامه) است. شناسایی و ارزشیابی اقلام زیادی چون سنگ‌های گرانبها، قطعات پیچیده الکترونیکی و پیمان‌های در دست اجرا، متضمن دشواری‌های بزرگی است.
چگونگی برخورد حسابرسان در رسیدگی به موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته
هدف‌های حسابرسان از رسیدگی به موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته، تعیین موارد زیر است:
1. کفایت سیستم کنترل داخلی موجودی‌های مواد و کالا.
2. اعتبار موجودی‌های مواد و کالای ثبت شده (وجود و مالکیت).
3. ثبت دفاتر بودن تمام موجودی‌های مواد و کالا (کامل بودن).حسابرسی حساب‌های دریافتنی
4. صحت محاسبات ریاضی مدارک موجودی‌های مواد و کالا و جداول پشتوانه آنها و انطباق مدارک مزبور با حساب‌های دفتر کل (صحت محاسبات ریاضی).
5. برابری تقریبی ارزشیابی موجودی‌های مواد و کالا با نتایج حاصله از قاعده اقل بهای تمام شده یا بازار (LCM)
6. کفایت افشا و چگونگی ارائه موجودی‌های مواد و کالا.
حسابرسان همراه با حسابرسی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته، شواهد مربوط به خرید، فروش، برگشت از خرید و تخفیفات و برگشت از فروش و تخفیفات را نیز به دست می‌آورند.
مسئولیت حسابرسان مستقل را درباره اعتبارات موجودی‌های مواد و کالا با یادآوری شرایط موجود در زمان تقلب مشهور شرکت مَک کِسون و رابینز بهتر می‌تواند درک کرد. تحقیقات کمیسیون اوراق بهادار و بورس در سال 1939، وجود 19 میلیون دلار دارایی‌های واهی، معادل یک چهارم دارایی‌های منعکس در ترازنامه، را در صورت‌های مالی حسابرسی شده شرکت مک کسون و رابینز، یک شرکت پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار نیویورک، فاش ساخت.

دارایی‌های واهی شرکت شامل 10 میلیون دلار موجودی‌هایی بود که وجود نداشت. چگونه حسابرسان می‌توانند با وجود انجام دادن حسابرسی، چنین تقلب بزرگی را کشف نکنند و گزارش مقبول هم بدهند؟ برنامه حسابرسی موجودی‌های مواد و کالا که در این حسابرسی استفاده شده بود از نوع برنامه‌های متداول در دهه 1930 بود. نکته جالب توجّه این که در آن دوران، حسابرسی موجودی‌های مواد و کالا تنها به رسیدگی به مدارک موجودی‌ها محدود می‌شد؛ استانداردهای (پذیرفته شده) حسابرسی در آن تاریخ، ضرورت مشاهده عینی، شمارش یا هر گونه تماس واقعی با موجودی‌های مواد و کالا را به رسمیت نمی‌شناخت.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
حسابرسان تا پیش از کشف و افشای تقلب شرکت مَک کِسون و رابینز از پذیرفتن مسئولیت اثبات درستی مقادیر و وجود عینی کالاها خودداری می‌کردند. بیشتر حسابرسان با منطقی سؤال‌برانگیز بر این باور بودند که آنان، متخصص در ارقام و تجزیه و تحلیل مدارک حسابداری می‌باشند و صلاحیت شناسایی و انداره‌گیری گونه‌های فراوان مواد و کالای ساخته شده موجود در انبارهای شرکت‌های تولیدی، انبارهای عمومی و انبار فروشگاه‌های صاحبکارانشان را ندارند.
تقل شرکت مَک کِسون و رابینز طرز تفکر کوته‌بینان حسابرسان را نسبت به مسئولیت‌هایشان پایان بخشید. حرفه حسابداری مجبور شد یا مسئولیت اثبات وجود عینی موجودی‌های مواد و کالا را بپذیرد یا معترف شود که حسابرسی، هیچ گونه پوششی برای سرمایه‌گذاران یا سایر استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی فراهم نمی‌آورد. حرفه حسابداری با وضع استانداردهای جدیدی که حسابرسان را به تعیین اعتبار و کامل بودن موجودی‌های مواد و کالا از طریق نظارت بر شمارش موجودی‌های ملزم می‌کرد به رویارویی این مشکل رفت.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
سرانجام، انجمن حسابداران رسمی آمریکا بیانیه‌ استانداردهای حسابرسی شماره 1 و 2 را منتشر کرد که در آنها، اهمیت نظارت بر شمارش موجودی‌ها را مورد تأکید قرار داد، اما جایگزینی سایر روش‌های حسابرسی را نیز در برخی شرایط خاص، مجاز دانست. بیانیه شماره 1 (AU331.09-.11) تمایز بین شرکت‌هایی که مقادیر موجودی‌ها را تنها با شمارش سالانه تعیین می‌کنند و شرکت‌هایی که مدارک ثبت دائمی خوب و مناسبی برای موجودی‌ها دارند، قائل می‌شود.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

بیشتر شرکت‌های گروه دوم دارای سیستم کنترل داخلی قوی برای موجودی‌های مواد و کالا می‌باشند و می‌توانند با استفاده از تکنیک‌های نمونه‌گیری آماری و شمارش آزمایشی موجودی‌ها به جای شمارش کامل موجودی‌ها در پایان سال، مدارک موجودی‌ها را بازبینی کنند. حسابرسان این گروه از شرکت‌ها می‌توانند نظارت بر شمارش موجودی‌ها را به شمار نمونه‌ای از موجودی‌ها محدود کنند که مناسب تشخیص می‌دهند و این نظارت را می‌توانند در طول سال مورد رسیدگی یا پس از آن اعمال نمایند.
یک بخش از استانداردهای حرفه‌ای است که تفسیر آن دشوار است؛ آن هم بخشی است که به حسابرسان اجازه می‌دهد در صورت غیر عملی بودن یا غیر ممکن بودن نظارت بر شمارش موجودی‌ها، آنان مجازند سایر روش‌های حسابرسی را جایگزین نظارت بر شمارش موجودی‌ها کنند. دشواری کار هم در تعریف و تشخیص وضعیت‌هایی است که نظارت را غیر عملی یا غیر ممکن می‌کند. در مواردی که نظارت بر شمارش موجودی‌های غیرعملی یا غیر ممکن تشخیص داده می‌شود، اما حسابرسان می‌توانند شواهد قابل اطمینان را با استفاده از سایر روش‌های حسابرسی بدست آورند، آنان می‌توانند نظر مقبول اظهار کنند بدون آن که عدم نظارت بر شمارش موجودی‌ها را افشا نمایند. در هر حال، بیانیه استانداردهای حسابرسی شماره 1 با مقرر داشتن این که استفاده از سایر روش‌های حسابرسی همواره باید همراه با نوعی شمارش موجودی‌ها حتی پس از تاریخ ترازنامه باشد، بر لزوم تماس نزدیک و مستقیم حسابرسان با اقلام موجودی‌ها در کنار بازرسی اسناد و مدارک آنها، تأکید کرده است.
حسابرسان در مورد اثبات موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته باید برخوردی آگاهانه داشته باشند؛ چه، احتمال ارائه نادرست آنها به طور عمده وجود دارد و همچنین، احتمال وجود اشتباهات سهوی در مقادیر یا مبالغ آنها نیز زیاد است. در موارد زیادی، تحریف عمدی موجودی‌های مواد و کالا بیشتر برای فرار از مالیات، پوشش کسری‌های ناشی از تخلفات مختلف و گمراه کردن صاحبان سرمایه نسبت به سود و وضعیت مالی شرکت صورت می‌گیرد.
سیستم کنترل داخلی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش‌رفته
هرچه بر وجود یک سیستم کنترل داخلی مناسب برای موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته تأکید شود از دیدگاه مدیریت و حسابرسان مستقل، هر دو، باز کم است. در برخی شرکت‌ها، مدیریت شرکت تأکید زیادی بر کنترل‌های داخلی وجوه نقد و اوراق بهادار دارد در حالی که به کنترل‌های داخلی موجودی‌ها توجّه زیادی ندارد. چون اقلام بسیاری از موجودی‌ها قابلیت دزدیده شدن را ندارند، مدیریت شرکت ممکن است وجود کنترل‌های داخلی را در مورد موجودی‌ها غیر ضروری بداند. این طرز تفکر، نادیده گرفتن این واقعیت است که سیستم کنترل داخلی، نقش‌های دیگری را نیز به اهمیت پیشگیری از تقلب، را ایفا می‌کند.
سیستم کنترل داخلی قوی علاوه بر تأمین اطمینان از درستی گزارشگری مقادیر عینی موجودی‌ها، ابزاری است که اطلاعات دقیق و صحیحی از هزینه‌ها را برای تعیین بهای تمام شده کالای فروش رفته فراهم می‌آورد. یک سیستم کنترل داخلی نارسا یا نامناسب می‌تواند سبب ارائه هزینه‌های نادرست به مدیریت گردد و بدین ترتیب، قیمت‌گذاری‌ کالاها به اشتباه صورت گیرد و سایر تصمیم‌گیری‌های مبتنی بر سود توسط مدیریت، اشتباه‌آمیز باشد. چنانچه حساب‌های شرکت تصویری واقعی از بهای تمام شده موجودی‌ها، بهای تمام شده کالای ساخته شده و بهای تمام شده کالای فروش رفته را ارائه ندهد، صورت‌های مالی ممکن است از لحاظ سودآوری و وضعیت مالی، هر دو، به طور قابل ملاحظه‌ای گمراه کننده شود.
روش‌های کنترل داخلی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته تقریباً بر تمام وظایف مربوط به تولید و فروش محصولات شرکت اثر می‌گذارد. خرید، دریافت کالا، انبار کردن مواد و کالا، صدور کالا از انبار، ساخت و ارسال کالا وظایفی عینی است که به طور مستقیم بر موجودی‌های مواد و کالا اثر می‌گذارند؛ سیستم حسابداری صنعتی و مدارک ثبت دائمی موجودی‌ها، وظایف دفترداری (موجودی‌های مواد و کالا) را تشکیل می‌دهند. از آنجا که محصول نهایی وظایف دفترداری مورد توجّه حسابرسان است. حسابرسان باید علاوه بر کسب شناخت و ارزیابی روش‌های مختلف کنترل داخلی و مدارک اولیه زیربنای تهیه صورت‌های مالی، از سیستم حسابداری صنعتی و مدارک ثبتی دایمی موجودی‌های نیز شناختی کافی کسب و آنها را ارزیابی کنند.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
وظیفه خرید لازمه وجود یک سیستم کنترل داخلی خوب در مورد خریدها، وجود یک ساختار سازمانی است که امور مربوط به تحصیل مواد و خدمات را تنها به عهده یک دایره مستقل واگذار کرده باشد. وظایف خرید، دریافت و ثبت مواد و کالا باید به روشنی تفکیک و هر یک به عهده دایره جداگانه‌ای گذارده شده باشد. چنین تفکیک مسئولیتی بین دوایر عملیاتی گوناگون ممکن است در شرکت‌های کوچک، غیرممکن باشد؛ اما، حتی در کوچکترین شرکت‌ها نیز می‌توان کلیه عملیات مربوط به خرید را به یک شخص معیّن واگذار کرد.
سفارش‌های خرید باید روی فرم‌های با شماره ردیف، تنظیم و نسخه‌ای از آن برای دایره حسابداری و نسخه‌ای برای دایره دریافت کالا فرستاده شود. نسخه ویژه دایره دریافت کالا نباید مقادیر کالای سفارش داده شده را داشته باشد تا احتمال شمارش مستقل کالای دریافتی توسط کارکنان دایره دریافت کالا افزایش یابد. حتی در مواردی که خریدار، تلفنی سفارش خرید می‌دهد باید سفارش خرید رسمی تنظیم و به دوایر مرتبط فرستاده شود. در بیشتر شرکت‌های بزرگ، سفارش خرید تنها پس از رعایت روش‌های گوناگون 1) تعیین نیاز، 2) دریافت قیمت‌های رقابتی و 3) کسب مجوز مالی مربوط، صادر می‌شود.
وظیفه دریافت کالا تمام کالاهای دریافتی شرکت- بدون استثناء- باید توسط دایره‌ای دریافت شود که از دوایر خرید، انبار کالا و ارسال کالا مستقل باشد. دایره دریافت کالا مسئول 1) تعیین مقادیر کالای دریافتی، 2) تشخیص کالاهای آسیب‌دیده یا معیوب، 3) تنظیم گزارش دریافت کالا و 4) فرستادن به موقع کالاهای دریافتی به دایره انبار است.
وظیفه انبار کالای وارد شده به انبار بیدرنگ بازرسی و شمارش می‌گردد و رسید آنها صادر می‌شود. سپس، دایره انبار، مقادیر کالای دریافتی را به دایره حسابداری اطلاع می‌دهد. دایره انبار با انجام دادن این وظایف، نقش بزرگی در کنترل کل موجودی‌های مواد و کالا بازی می‌کند. دایره انبار با امضای رسید انبار، مسئولیت خود را می‌پذیرد و با اعلام مقادیر واقعی کالای انبار شده به دایره حسابداری، کار دایره دریافت کالا را تأیید می‌کند.
وظیفه صدور کالا دایره انبار با مسئولیتی که نسبت به کالاهای تحت کنترل خود دارد، اصرار می‌ورزد که در ازای هر کالای خروجی از انبار، یک حواله انبار با شماره ردیف دریافت کند، که آن حواله به عنوان رسید کالا از دایره دریافت کننده آن محسوب می‌گردد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

حواله‌های انباری معمولاً در سه نسخه تهیه می‌شود: یک نسخه در دایره درخواست‌کننده بایگانی می‌شود؛ یک نسخه به عنوان رسید تحویلی به انبار می‌باشد و نسخه سوم به دایره حسابداری فرستاده می‌شود تا مبنای تخصیص و تعیین بهای تمام شده قرار گیرد. برخی از شرکت‌ها به منظور پیشگیری از تهیه حواله انبارهای سؤال‌برانگیز، رویه‌هایی را برقرار کرده‌اند که رعایت آنها مستلزم تهیه حواله انبار، تنها براساس برگ‌ درخواست مواد ، دستور تولید یا سفارش فروش می‌باشد. در بنگاه‌های بازرگانی، به جای حواله صادر شده توسط دوایر تولیدی (کارخانه) از دستور حمل کالا به عنوان مجوز خروج کالا از انبار استفاده می‌شود.
وظیفه تولید مسئولیت کالاها باید به عهده شخص معینی، معمولاً به عهده سرپرست یا رئیس کارخانه، واگذار شود. بدین ترتیب، از لحظه ورود مواد اولیه به کارخانه تا زمانی که کالا ساخته و به انبار کالای ساخته شده تحویل می‌گردد باید شخص مسئولی آنها را تحت کنترل داشته و نسبت به محل استقرار و چگونگی مصرف آنها پاسخگو باشد.
سیستم کنترل داخلی موجودی کالا در جریان ساخت می‌تواند شامل روش‌های لازم برای بازرسی مرتب کالای در جریان ساخت باشد تا بدین وسیله هر گونه محصول ناقص یا معیوب تولید شده، شناسایی شود. این روش‌ها به افشای عدم کارایی‌های سیستم تولید کمک می‌کند و همچنین، از انباشت بهای تمام شده کالای در جریان ساخت بابت کالاهایی که ضایع شده و باید دور ریخت، پیشگیری نماید.
روش‌های کنترل موجود باید از گزارش دادن به موقع ضایعات حین تولید به دایره حسابداری به منظور ثبت کاهش بهای تمام شده نیز اطمینان دهد. مواد ضایع شده ممکن است دارای ارزش فروش به نسبت بالایی باشد و بدین لحاظ، تفکیک و کنترل ضایعات یک امر ضروری است.
وظیفه حمل و ارسال کالا حمل و ارسال کالا تنها در زمانی باید صورت گیرد که مجوز لازم برای آن دریافت شده باشد. این مجوز معمولاً به شکل سفارش فروشی است که به تأیید دایره اعتبارات رسیده است. در مورد کالاهای برگشتی به فروشنده، مجوز مزبور می‌تواند دستور برگشت کالاهای معیوب باشد که توسط مدیر خرید امضا شده است.
نسخه‌ای از دستور حمل به انبار فرستاده می‌شود؛ نسخه دوم آن به عنوان شواهد حمل کالا در دایره حمل و ارسال بایگانی می‌گردد و نسخه سوم آن همراه با کالاهای حمل شده و به عنوان فهرست‌ بسته‌بندی آنها برای خریدار فرستاده می‌شود. نسخ دستور حمل باید از پیش شماره‌گذاری شده و تحت کنترل‌های حسابداری باشد. همین که شخصی در خارج از شرکت، یعنی مشتری شرکت، فهرست بسته‌بندی را بازرسی می‌نماید و هر گونه اختلاف بین لیست مزبور و کالای سفارش داده شده و کالایی را که دریافت می‌دارد را به شرکت اعلام می‌کند، بر مزایای کنترلی این روش می‌افزاید.
دایره حمل و ارسال کالا پس از حمل کالاها شواهد مربوط نظیر: بارنامه، رسید تحویل کالا به شرک حمل و نقل و غیره، را پیوست نسخه چهارم دستور حمل خواهد کرد. گردآوری یکجای مدارک نشان‌دهنده وجود مجوز و انجام شدن صحیح عمل حمل کالاها، کار حسابرسی حسابرسان را تسهیل می‌کند. سپس، دستور حمل به انضمام سایر مدارک حمل کالا به دایره صورتحساب فرستاده می‌شود تا مبنای صدور و فاکتور برای مشتری قرار گیرد.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
رویه‌های یکسان حمل و ارسال کالا باید در تمام موارد حمل کالا- یعنی، فروش ضایعات، برگشت کالاهای معیوب و ارسال مواد و قطعات برای پیمانکاران دست دوم- به طور یکنواخت رعایت شود.
سیستم حسابداری صنعتی وجود یک سیستم حسابداری صنعتی مناسب برای نگهداری حساب مصرف مواد اولیه و لوازم مصرفی، تعیین محتوا و ارزش موجودی کالای در جریان ساخت و محاسبه بهای تمام شده موجودی کالای ساخته شده ضروری است. چنین سیستمی تمام مدارک، سفارش‌ها، حواله‌ها، برگه‌های اوقات کار و غیره را که برای نشان دادن مصرف دقیق مواد از لحظه ورود به خط تولید و در طول خط تولید تا تبدیل به کالای ساخته شده لازم است، شامل می‌شود. سیستم حسابداری صنعتی همچنین، هزینه دستمزد (مستقیم) و سایر هزینه‌های غیر مستقیم مربوط به موجودی‌های کالا در جریان ساخت و کالای ساخته شده را گردآوری و انباشت می‌کند. بدینسان، سیستم حسابداری صنعتی، جزئی جدایی‌ناپذیر از سیستم کنترل داخلی موجودی‌های مواد و کالاست.
ارقام حاصل از سیستم حسابداری صنعتی باید از طریق حساب‌های دفتر کل عمومی کنترل شود. دو گونه سیستم حسابداری صنعتی، رواج زیادی دارد. در یکی، تمام معاملات و فعالیت‌های کارخانه‌ در دفتر کل صنعتی (کارخانه) ثبت می‌شود. حساب کنترل دفتر کل صنعتی در دفتر کل عمومی با مانده‌ای برابر خالص مانده‌های دفتر کل صنعتی، عملیات کارخانه را کنترل می‌کند.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

در سیستم دوم، هزینه‌های مواد، دستمزد و سربار کارخانه مربوط به هر سفارش ساخت یا مرحله در حساب جداگانه حت عنوان «حساب کالای در جریان ساخت» ثبت می‌شود. تمام این حساب‌های جداگانه کالای در جریان ساخت از طریق یک حساب کالای در جریان ساخت در دفتر کل عمومی شرکت، کنترل می‌شود. در واقع، این سیستم حسابداری صنعتی، یک دفتر معین کالای در جریان ساخت را تهیه می‌کند که همواره باید با حساب کنترل کالای در جریان ساخت در دفتر کل عمومی مطابقت داشته باشد.
زیربنای چنین کنترل سطح بالایی بین مدارک و دفاتر کارخانه و دفترکل عمومی را یک سیستم دستورهای ساخت، حواله‌های انبار مواد، برگه‌های اوقات کار یا هر ابزار دیگری برای تخصیص دستمزد و نحوه سرشکن کردن هزینه‌های سربار کارخانه تشکیل می‌دهد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

کنترل‌ها هنگامی به گونه‌ای مؤثر اعمال می‌شود که هر دستور ساخت، دارای مجوز لازم باشد، به موقع ثبت گردد و به گونه‌ای مناسب پیگری شود. لیست حقوق و دستمزد تنها هنگامی تهیه می‌شود که تمام برگه‌های اوقات کار از لحاظ درستی و دقت مورد بازبینی قرار گرفته باشد. هزینه‌های غیر مستقیم با استفاده از نرخ‌های ارزش پیش تعیین شده به هر سفارش کار یا مرحله تخصیص داده می‌شود و در پایان دوره مالی، تعدیل لازم برای تبدیل آنها به هزینه‌های واقعی صورت می‌گیرد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

علاوه بر این، بیشتر سیستم‌های حسابداری صنعتی، روش‌هایی را برای تعیین ضایعات، اوقات تلف شده نیروی کار و ماشین نیز ارائه می‌کند. این سیستم‌ها که شیوه استاندارد نامیده می‌شود امکان ارزشیابی صحیح و به موقع موجودی‌ها را به وجود می‌آورد و با فراهم آوردن امکان بررسی انحراف‌های بین ارقام واقعی و استاندارد، کنترل عملیات را میسر می‌سازند. تمام گونه‌های سیستم حسابداری صنعتی، یک وجه مشترک دارند: همه آنها برای اعمال مؤثر کنترل‌های داخلی از طریق ردیابی چگونگی اجرای رهنمودهای مدیریت در کارخانه، تأمین اطلاعات قابل اطمینان در مورد موجودی‌ها و حفاظت از دارایی‌های شرکت، طراحی شده است.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی
سیستم ثبت دایمی موجودی‌ها مدارک ثبت دایمی موجودی‌ها، مهم‌ترین عنصر سیستم کنترل داخلی است. این مدارک که مواد و کالای موجود را در هر زمان نشان می‌دهد، اطلاعات ارزشمندی را برای خرید با قیمت‌های مناسب، فروش و سیاست‌های برنامه‌ریزی تولید فراهم می‌آورند. با استفاده از این مدارک می‌تواند حداقل و حداکثر مقدار هر یک از موجودی‌های اقلام استاندارد را تعیین و بدین ترتیب، برنامه مناسبی برای خریدهای شرکت تدوین کرد.
استفاده از سیستم ثبت دائمی موجودی‌ها به شرکت این امکان را می‌دهد که هزینه‌های مربوط به موجودی‌های بیش از اندازه را کنترل کند در حالی که خطر خالی شدن انبار را به حداقل برساند. شرکت می‌تواند موجودی‌های مواد و کالا را با استفاده از حد تجدید سفارش و با صرفه‌ترین مقدار هر سفارش، شامل سیستم خریدهای ضروری در مواقع نیاز، کنترل کند و آنها را در سطح حداقل نگه دارد.
اگر قرار است مدارک ثبت دائمی بتواند کنترل مورد نظر را ایجاد کند، تنظیم و نگهداری حساب‌های معین حاوی مقدار و مبلغ تمام موجودی‌های مواد و کالا، کنترل‌های حساب‌های معین موجودی‌ها از طریق حساب کنترل دفتر کل، تهیه تراز آزمایشی معین موجودی‌ها در فواصل زمانی معقول و اصلاح حساب‌های معین و حساب کنترل موجودی‌ها در دفتر کل پس از هر نوبت شمارش موجودی‌ها به منظور تطبیق دفاتر با موجودی‌های عینی، ضروری است.
سیستم ثابت دایمی موجودی‌ها از سرقت و ضایع شدن موجودی‌ها پیشگیری می‌کند؛ چون، انبارداران و دیگران از حسابدهی حاصل از ثبت مرتب و به موقع کالاهای دریافت و صادر شده و کالاهای موجود در انبار، آگاه می‌باشند. به هر حال، مدارک ثبت دائمی موجودی‌ها باید در فواصل زمانی مناسب و از طریق تطبیق نتایج حاصل از شمارش موجودی‌ها با مدارک مزبور، کنترل شود.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
کاربرگ‌های حسابرسی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته
حسابرسان در جریان حسابرسی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته، کاربرگ‌های گوناگونی را تهیه می‌کنند. شکل این کاربرگ‌ها، گوناگون و از یادداشت‌های مربوط به چگونگی شمارش موجودی‌ها تا تجزیه و تحلیل‌های تفصیلی درباره بهای تمام شده کالاهای ساخته شده و کالاهای در جریان ساخت متغییر است. برخی از این کاربرگ‌ها همراه با شرح روش‌های رسیدگی مربوط در بخش‌های بعدی این فصل نمایش داده می شود.
برنامه‌ حسابرسی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش‌رفته
برنامه حسابرسی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته به شرح زیر در باقی‌مانده این فصل به تفصیل تشریح می‌شود. این برنامه برای یک شرکت تولیدی (صنعتی) تدوین شده است که تمام موجودی‌ها را در پایان هر سال مالی نیز به طور کامل شمارش می‌کند.
الف- سیستم کنترل داخلی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفت را ارزیابی کنید.
1. شناختی از سیستم کنترل داخلی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته کسب کنید.
2. خطر کنترل را برآورد و آزمون‌های اضافی کنترل‌ها را برای موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته طراحی کنید.
3. آزمون‌های اضافی کنترل‌ها را اجرا کنید. در مورد آن دسته از کنترل‌هاید داخلی که می‌خواهید برای محدود کردن برآورد خطر کنترل و در نتیجه، کاهش میزان آزمون‌های محتوا بر آنها اتکا کنید، آزمون‌های کنترل مشابه آنچه را در زیر می‌آید، اجرا نمایید:
الف- جنبه‌های عمده نمونه‌ای از معاملات خرید را رسیدگی کنید.
ب- سیستم حسابداری صنعتی را آزمون کنید.
4. خطر کنترل را دوباره برآورد و آزمون‌های محتوا را برای موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته، به منظور برنامه‌ریزی حسابرسی و برآورد خطر کنترل، طراحی کنید.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
ب- آزمون‌های محتوای موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته را اجرا کنید.
5. صورت شمارش موجودی‌ها را دریافت و با دفاتر کل و معین مغایرت‌گیری کنید.
6. برنامه‌ریزی صاحبکار را برای شمارش موجودی‌ها، ارزیابی کنید.
7. بر شمارش موجودی‌ها نظارت و موجودی‌ها را به طور آزمایشی، شمارش کنید.
8. انقطاع زمانی معاملات خرید و فروش را در پایان سال بررسی کنید.
9. نسخه‌ای از صورت‌های شمارش موجودی‌ها را دریافت، درستی محاسبات آن را آزمون و شمارش‌های آزمایشی خود را به آن ردیابی کنید.
10. کیفیت و وضعیت موجودی‌ها را بررسی کنید.
11. مبانی و شیوه‌های ارزشیابی موجودی‌ها را ارزیابی کنید.
12. ارزشیابی تعدادی از موجودی‌ها را آزمون کنید.
13. روش‌های تحلیل را اجرا کنید.
14. گرو بودن یا نبودن موجودی‌ها را مشخص و تعهدات خرید و فروش را بررسی کنید.
15. چگونگی ارائه در صورت‌های مالی و کفایت افشای مربوط به موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش‌رفته را ارزیابی کنید.
شکل 1-13 رابطه آزمون‌های عمده محتوای موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته را با هدف‌های کلی حسابرسی نشان می‌دهد.
الف- سیستم کنترل داخلی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته را ارزیابی کنید.
1. شناختی از سیستم کنترل داخلی کسب کنید.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
همان گونه که پیشتر آمد، ارزیابی سیستم کنترل داخلی ممکن است مستلزم تکمیل پرسشنامه، نگارش یادداشت‌های توصیف یا تهیه نمودگری باشد که ساختار سازمانی و جریان مواد و مدارک را نشان دهد. در تمام این برخوردها از یک تکنیک اصلی پی‌جویی، یعنی مصاحبه و اجرای آزمون شناخت سیستم به منظور حصول اطمینان از تشریح شدن دقیق سیستم، استفاده می‌شود. حسابرسان در طول بررسی کنترل‌های داخلی مربوط به موجودی‌ها باید علاوه بر کسب شناخت از سیستم حسابداری صنعتی و مدارک ثبت دایمی موجودی‌ها، با روش‌های خرید، دریافت کالا، انبار کردن کالا و صدور کالا از انبار به طور کامل آشنا شوند.
حسابرسان باید موارد حفاظتی موجودی‌های مواد و کالا را نیز ارزیابی کنند. هر گونه نارسایی در تسهیلات انبار، خدمات مراقبان یاجابجایی عین موجودی‌ها که بتواند به خسارت‌های ناشی از آب و هوا، آتش‌سوزی، سیل یا سرقت بیانجامد باید به گونه‌ای مناسب به اطلاع مدیریت شرکت برسد.
آیا ارزیابی حسابرسان از سیستم کنترل داخلی موجودی‌های مواد و کالا (یا ماشین‌آلات و تجهیزات) باید شامل بررسی پوشش بیمه‌ای دارایی‌های صاحبکار نیز باشد؟ سیاست‌های مدیریت در مورد میزان پوشش بیمه‌ای دارایی‌ها در برابر آتش‌سوزی، سیل، زلزله و سایر حوادث از یک شرکت به شرکتی دیگر بسیار متفاوت است. مسئولیت حسابرسان شامل تعیین کفایت پوشش بیمه‌ای صاحبکار نیست و در نتیجه، گزارش حسابرس نسبت به صورت‌های مالی نباید حاوی مطلبی درباره سیاست‌های مربوط به پوشش بیمه‌ای صاحبکار باشد.
پرسش‌های زیر مطالبی را که در ارزیابی حسابرسان از سیستم کنترل داخلی موجودی‌های مواد و کالا و بهای تمام شده کالای فروش رفته باید مورد پی‌جویی قرار گیرد، به خوبی بیان می‌دارد:حسابرسی حساب‌های دریافتنی
آیا مدارک ثبت دایمی برای هر گونه از موجودی‌ها نگهداری می‌شود؟ آیا مدارک ثبت دایمی موجودی‌ها حداقل سالی یک بار از طریق تطبیق با شمارش عینی موجودی‌ها کنترل می‌شود؟ آیا روش‌های شمارش موجودی‌ها مستلزم استفاده از برگه‌های شمارش از پیش شماره‌گذاری شده و کنترل برگه‌های مزبور از طریق شماره‌های آنهاست؟ آیا اختلاف‌های بین مقادیر شمارش شده و مدارک ثبت دایمی، پیش از اصلاح مدارک مزبور مورد پی‌جویی قرار می‌گیرد؟ آیا دایره جداگانه‌ای (دایره خرید) مسئولیت خرید هر گونه مواد، لوازم و تجهیزات را به عهده دارد؟ آیا تمام کالاهای وارد شده، شامل برگشتی‌های از فروش، توسط دیاره جداگانه‌ای (دایره دریافت کالا) تحویل گرفته می‌شود؟ آیا مواد و لوازم موجود، تحت مراقبت دایره انبار می‌باشد و موجودی‌ها، تنها با حواله انبارهای تأیید شده از انبار خارج می‌شود؟
2. خطر کنترل را برآورد و آزمون‌های اضافی کنترل‌ها را طراحی کنید.
خطر کنترل هر یک از ادعاهای مندرج در صورت‌های مالی در صورتی می‌تواند در کمتر از حداکثر برآورد شود که نتایج آزمون‌های انجام شده نشان دهد کنترل‌های لازم، طراحی شده است و به گونه‌ای مؤثر اجرا می‌شود. حسابرسان باید نسبت به این که کدام آزمون‌های اضافی احتمالاً سبب کاهش آزمون‌های محتوا می‌شود،‌ تصمیم‌گیری کنند.
3. آزمون‌های اضافی کنترل‌ها را اجرا کنید.
الف- جنبه‌های عمده نمونه‌ای از معاملات خرید را رسیدگی کنید.
لازمه وجود مدارک حسابداری قابل اتکا، ثبت به موقع معاملات خرید و پرداخت‌های نقدی است. از این رو، حسابرسان روش‌های اساسی کنترل داخلی مربوط به چرخه معاملات خرید صاحبکار را آزمون می‌کنند. آزمون‌های چرخه معاملات خرید شامل موارد زیر است:
1. نمونه‌ای از معاملات خرید را انتخاب کنید.
2. مجوز خرید یا هر گونه مجوز مربوط به هر یک از معاملات موجود در نمونه را رسیدگی کنید.
3. فاکتور خرید، گزارش دریافت کالا و مدارک پرداخت مربوط به هر یک از سفارش‌های خرید موجود در نمونه را رسیدگی کنید. این معاملات را به دفتر معین بستانکاران و دفتر روزنامه پرداخت‌های نقدی ردیابی کنید.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
4. فاکتورهای خرید را از لحاظ تأیید قیمت‌ها، محاسبات، جمع، هزینه‌های حمل، شرایط اعتباری و تعیین سرفصل معین حساب‌ها بررسی کنید.
5. مقادیر و قیمت‌های مندرج در فاکتورهای خرید را با سفارش خرید و گزارش‌های دریافت مقایسه کنید.
6. نقل اقلام به دفتر کل و دفاتر معین را ردیابی کنید.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
ب- سیستم حسابداری صنعتی را آزمون کنید.
حسابرسان برای ارزیابی سیستم کنترل داخلی صاحبکارانی که به امر تولید می‌پردازند باید شناختی از سیستم حسابداران صنعتی آنها بدست آورند. حسابرسان با نحوه عمل‌های بسیار گوناگونی برای هزینه‌یابی آحاد محصول روبرو خواهند شد. مدارک و دفاتر حسابداری صنعتی ممکن است با حساب‌های دفتر کل شرکت کنترل شود یا مستقل از سیستم حسابداری عمومی باشد.

حسابرسی حساب‌های دریافتنی

بازبینی بهای تمام شده محصولات تولید شده ممکن است در صورت استفاده از دفاتر مستقل صنعتی، دشوار یا غیرممکن باشد و بهای تمام شده می‌تواند چیزی بیش از یک حدس منطقی نباشد. به دلیل گوناگونی فراوان شیوه‌های حسابداری صنعتی، حتی در شرکت‌های تولیدی فعال در یک رشته بخصوص از صنعت، روش‌های حسابرسی سیستم حسابداری صنعتی باید در هر مورد، متناسب با شرایط موجود آن طراحی شود.
عوامل بهای تمام شده در هر سیستم حسابداری صنعتی عبارت است از: هزینه مواد مستقیم، هزینه دستمزد مستقیم و هزینه‌های سربار ساخت (کارخانه). سیستم حسابداری صنعتی می‌تواند هزینه‌های واقعی یا استاندارد را برای هر مرحله یا سفارش کار جمع‌آوری کند. حسابرسان، سیستم حسابداری صنعتی صاحبکار را بدین منظور آزمون می‌کنند که از گردآوری مناسب هزینه‌های تخصیصی به هر مرحله یا سفارش کار اطمینان یابند.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
حسابرسان برای دستیابی به این هدف، درستی مقادیر مواد اولیه و بهای تمام شده هر واحد آن، ساعات کار مستقیم و نرخ‌های (ساعتی) دستمزد و نرخ‌های جذب سربار مبانی تخصیص آن را آزمون می‌کنند.
حسابرسان برای دستیابی به این هدف، درستی مقادیر مواد اولیه و بهای تمام شده هر واحد آن، ساعات کار مستقیم و نرخ‌های (ساعتی) دستمزد و نرخ‌های جذب سربار و مبانی تخصیص آن را آزمون می‌کنند.
مقادیر مواد منظور شده به مراحل تولید یا سفارش کارها با حواله‌های انبار سندرسی می‌شود و بهای تمام شده هر واحد موارد به مدارک ثبت دایمی موجودی‌های یا فاکتورهای خرید، ردیابی می‌گردد. حسابرسان، برگه‌های کارکرد یا صورت خلاصه‌های کارکرد پشتوانه ساعات کار کارگران را رسیدگی و نرخ‌های دستمزد (ساعتی) را به قراردادهای کارگری یا پرونده استخدامی هر کارگر ردیابی می کنند.حسابرسی حساب‌های دریافتنی
حسارسان باید بدانند که شیوه‌های پذیرفته شده گوناگونی برای تخصیص هزینه‌های سربار ساخت به موجودی‌ها وجود دارد. نرخ‌های از پیش تعیین شده برای جذب سربار ساخت بر اساس ساعات کار ماشین، دستمزد مستقیم، ساعات کار مستقیم یا سایر مبانی مشابه توسط شرکت‌های تولیدی استفاده می‌شود. نرخ‌های از پیش تعیین شده معمولاً در فواصل زمانی مناسب، مورد تجدیدنظر قرار می‌گیرد؛ با وجود این، استفاده از این نرخ‌ها سبب مبالغی اضافه یا کسر جذب سر