روش­های تکراری ایجاد ارتباط بین هر روش کنترل با هدفهای کنترل داخلی لزوماً سودمند نیست.

روش­های تکراری: ایجاد ارتباط بین هر روش کنترل با هدفهای کنترل داخلی لزوماً سودمند نیست.

برای هر کنترل بیش از یک روش در نظر گرفته می­شود که این امر نشانه روشهای تکراری در ساختار کنترل داخلی است. از آنجا که روشهای کنترل داخلی ممکن است به دلیل خستگی، اشتباهات انسانی و دیگر شرایط مشابه اجرا نشود یا به خوبی اجرا نشود وجود کنترلهای تکراری را سودمند می­دانند. کنترلها باید توجه به رابطه فزونی منافع بر مخارج طراحی شوند. پیامدهای ناشی از نبود کنترلها باید با هزینه­های طراحی و اعمال انواع کنترلها سنجیده شود.

کنترلهایی باید طراحی و اعمال شود که از نظر هزینه قابل توجیه باشد. در تجزیه و تحلیل هزینه­ها باید هزینه­های مستقیم و غیرمستقیم را با هم مورد توجه قرار داد. یک ساختار کنترل داخلی کامل و بدون نقص وجود ندارد. همه کنترلها دارای برخی محدودیتهای ذاتی می­باشند. این محدودیتها شامل خطای انسان در اثر سوء تفسیر از مسئولیتهای کنترل و بی دقتی در انجام وظایف و مسئولیتها آثار ناشی از خستگی یا اضطراب و همچنین جایگزین کردن نظرات یا اطلاعات و آگاهیهای خود به جای دستورات و مقررات و نادیده گرفتن برخی کنترلهای مقرر می­باشد.

یک سیستم کنترل داخلی هر قدر هم که خوب و مناسب طراحی شده باشد ممکن است پس از مدتی شکل مناسب خود را از دست بدهد و اثربخشی لازم را نداشته باشد به ویژه تغییراتی که در عملیات واحد اقتصادی پیش می­آید و قرار است آن عملیات هم توسط کنترلهای موجود و مقرر نظارت و کنترل شود.

روشهای تکراری در ساختار کنترل داخلی

توصیف سیستم­های کنترل داخلی: یکی از راه­های شناخت ساختارهای کنترل توصیف آنهاست. برای تشریح ساختار کنترل از سه روش زیر می­توان استفاده کرد:

• شرح نوشته
• نمودگر
• پرسشنامه کنترلهای داخلی

نمودگرها: برای ترسیم نمودگر هم مجموعه­ای از روشها لازم است دو مدل نمودگر و اجزا و علایم مورد استفاده در هر یک را بشناسیم. نمودگر به یکی از دو شکل زیر تهیه می­شود:

روشهای تکراری در ساختار کنترل داخلی

• نمودگر افقی یا نمودگر سیستم
• نمودگر عمودی

نمودگر افقی یا نمودگر سیستم دوایر یا وظایف مختلف را به صورت افقی و در سطر بالا نشان می­دهد. نمودگر عمودی به ویژه برای نشان دادن رئوس عمده روشها به صورت گام به گام رسم می­شود و لزوماً عناصر تشکیل د ه نده سیستم را به روشنی نمودگر افقی نشان نمی­دهد.

ترکیب نمودگر و شرح نوشته: بیشتر حسابرسان داخلی برای تشریح سیستم کنتر داخلی از ترکیب نمودگر با شرح نوشته استفاده می­کنند. هر توصیف کنترلهای داخلی ترتیب و ترکیب ویژه­ای از عناصر شرح نوشته و نمودگر را سبب می­شود. گرچه علایم متداول در ترسیم نمودگر افقی و نمودگر عمودی را در بالا آوردیم اما تهیه کنندگان نمودگر ممکن است از علایم نمودگر افقی در ترسیم نمودگر عمودی استفاده کنند یا برعکس. تهیه کنندگان شرح نوشته کنترلهای داخلی سلیقه­های گوناگون دارند. در مورد نمودگر سیستمهای کنترل داخلی نیز همین صادق است. برخی ممکن است شرح نوشته را با نمودگر ترکیب کنند تا توصیف متفاوتی بدست دهند. هیچ راه یگانه­ای برای توصیف یک ساختار کنترلی وجود ندارد و سلیقه­ها نیز مطرح می­باشند. نکته اصلیدر هر نوع توصیفی روشنی مطلب است. تهیه  کننده موظف است عملیات و کنترلهای مربوط را چنان به درستی بیان کند که نه تنها خودش آن را بفهمد بلکه کسی که می­خواهد این مدارک را رسیدگی کند نیز به آسانی آن را درک کند.

پرسشنامه کنترلهای داخلی: حسابرسان داخلی در ابتدای هر حسابرسی با کارکنان واحد مورد رسیدگی گفتگوهای زیادی را انجام می­دهند و درباره ساختار کنترل داخلی پرسشهایی را مطرح می­کنند. حسابرسان داخلی برای این پرسش و پاسخ از پرسشنامه­های هدفمندی استفاده می­کنند که از پیش تنظیم شده است. این پرسشنمه­ها می­تواند کاملاً تفصیلی باشد و پرسشهای فراوانی را درباره محیط کنترلی شیوه­های کنترل مورد استفاده قیاس با کنترلهای مقرر و میزان دستیابی به هدفهای کنترل داخلی مطرح کند. پرسشها معمولاً به گونه­ای مطرح می­شود که واحد مورد رسیدگی تنها بتواند پاسخهای خود را به صورت آری خیر یا جوابهای کوتاه ارائه کند و بدین ترتیب تکمیل آن دشوار و زمانبر نباشد. هنگامی که پرسشنامه کنترلهای داخلی تکمیل شد حسابرسان داخلی تصویر به نسبت روشنی از سیستم کنترل داخلی قسمت مورد رسیدگی و میزان اثربخشی آن بدست می­آورند. پرسشنامه کنترلهای داخلی عیبهایی به شرح زیر دارد:

الف- تکمیل و نتیجه گیری از آن زمانبر است.

ب- واحد مورد رسیدگی می­تواند پاسخ مورد نظر حسابرس را دریابد و پاسخهای غیرواقعی یا بدون توجه کافی ارائه دهد.

پ- تهیه پرسشنامه کنترلهای داخلی کاری دشوار و زمانبر است.

با وجود این عیبها پرسشنامه کنترلهای داخلی اطلاعات با ارزشی را در اختیار حسابرسان داخلی قرار می­دهد.

روشهای تکراری در ساختار کنترل داخلی

فصل 3

شواهد حسابرسی

یکی از عمده­ترین کارهای حسابرسی داخلی، گردآوری شواهد حسابرسی برای پشتیبانی از قضاوتهای حرفه­ای است. برخی حسابرسان می­گویند شواهد حسابرسی، مرکز ثقل فعالیت­های حسابرسی داخلی است. گزارش حسابرس، محصول کار است و شواهد حسابرسی، محتوای حسابرسی داخلی.

در این فصل مطالب زیر بحث می­شود:

• تعریف کلی از شواهد حسابرسی.
• استانداردهای مربوط به شواهد حسابرسی.
• انواع شواهد حسابرسی.
• عوامل موثر بر گزینش شواهد حسابرسی.
• ارزیابی کفایت شواهد حسابرسی.
• مستند کردن شواهد حسابرسی در کاربرگ­های حسابرسی.
• شواهد حسابرسی به عنوان عامل تعیین کننده حرفه­ای گری.

تعریف کلی

کتاب لغت، شاهده را چیزی تعریف می­کند که از باوری پشتیبانی یا آن را اثبات کند. هر چیزی که حسابرس گردآوری می­کند شاهده­ای است که به خودی خود می­تواند اثری از جانبداری، وجود احتمال اشتباه اندازه­گیری داشته باشد یا نسبت به آنچه که انتظار می­رود، کافی به مقصود نباشد اما با ترکیب و تلفیق شواهد حسابرسی حسابرس داخلی می­تواند مبنایی – مجموعه شواهد داشته باشد که از آن به نتایج دلخواه حسابرسی دست یابد.

استانداردهای مربوط به شواهد حسابرسی: استانداردهای حسابرسی داخلی بر اهمیت شواهد حسابرسی تاکید دارد. یکی از این استانداردها چنین مقرر می­دارد حسابرسان داخلی باید مجموعه­ای از اطلاعات را یعنی شواهد به عنوان پشتوانه نتیجه­گیریهای خودگردآوری، تحلیل، تفسیر و مس تند کنند و در ادامه نیز مقرر می­دارد:

روشهای تکراری در ساختار کنترل داخلی

• حسابرسان داخلی باید اطلاعات مرتبط با هدفها و دامنه حسابرسی را گردآوری کنند.
• شواهد حسابرسی باید کافی، قابل قبول و مربوط و مفید باشد تا بتواند پشتوانه مناسبی را برای یافته­ها و پیشنهادهای حسابرسی فراهم کند.
• روشهای گردآوری و تحلیل شواهد حسابرسی باید در ابتدای کار مشخص و حسب لزوم گسترش یا تغییر یابد.
• برای رعایت بیطرفی و دستیابی به هدفهای حسابرسی داخلی باید بر گردآوری، تحلیل، تفسیر و مستند کردن شواهد حسابرسی نظارت کافی به عمل آید.
• شواهد حسابرسی داخلی باید در کاربرگهای حسابرسی مستند شود و این کاربرگها مورد بررسی قرار گیرد.

شواهد کافی یعنی واقعی، کافی و قانع کننده بودن شواهد به گونه­ای که هر فرد بیطرف و آگاه بتواند به همان نتایجی برسد که حسابرس به آن دست یافته است.

شواهد قابل قبول شواهدی است که قابل اعتماد باشد و چنین شواهدی با استفاده از فنون مناسب حسابرسی به بهترین نحو بدست می­آید.

شواهد مربوط یعنی پشتوانه یافته­ها و پیشنهادهای حسابرسی و منطبق با هدفهای حسابرسی.

شواهد مفید یعنی شواهدی که سازمان را در دستیابی به هدفهای خود یاری می­کند.

در ادامه این فصل شواهد حسابرسی با تفسیل بیشتری بحث می­شود و نشان داده خواهد شد که چگونه می­توان به این استانداردها دست یافت.

روشهای تکراری در ساختار کنترل داخلی

انواع شواهد حسابرسی

طرحهای گوناگون طبقه­بندی شواهد حسابرسی به وجود آمده است تا حسابرسان داخلی را در ارزیابی نقش هر یک از شواهد حسابرسی موجود در مجموعه اطلاعات گردآوری شده، یاری کند. چهار نوع از این طرح­های طبقه­بندی شواهد به شرح زیر است:

• منابع شواهد حسابرسی.
• روشهای حسابرسی.
• میزان قانع کنندگی.
• مقررات قانونی.

طبقه­بندی شواهد حسابرسی براساس منبع: یکی از عوامل مورد استفاده در طبقه­بندی شواهد حسابرسی منبع آن است. شواهد