کنترل­های سازمانی حسابرسی

کنترل­های سازمانی چارچوبی را به وجود می­آورد تا واحد اقتصادی بتواند براساس آن، فعالیت­های گوناگون خود را انجام دهد. دامنه این کنترل­ها از کنترلهای عمومی تا کنترلهای خاص گسترده است و وظایف، مسئولیتها، اختیارات و الزامات هر کار خاص را  تعیین می­کند.

چهار نوع کنترلهای سازمانی به شرح زیر وجود دارد:

• هدفها، اختیارات و مسئولیتها.

• ساختار سازمانی.

• اختیار در تصمیم­گیری.

• شرح وظایف (شامل تفکیک وظایف مرتبط).

هدف­ها، اختیارات و مسئولیت­ها

واحدهای اقتصادی با صدور بیانیه­های هدف­ها، اختیارات و مسئولیت­ها، رهنمودهایی کلی برای دوایر و قسمتهای گوناگون واحد اقتصادی فراهم می­کنند. این بیانیه­ها، رئوس کلی وظایف، دامنه فعالیتهای مجاز و مسئولیتهای خاص در درون سازمان را، شامل مسئولیتهای گزارشگری، مشخص می­کند. برای مثال، واحد حسابرسی داخلی بنا بر استانداردها، مسئولیت رسیدگی و ارزیابی مستقل فعایتهای سازمان را بر عهده دارد تا مدیریت و هیات مدیره بتواند براساس آن، وظایف و مسئولیتهای خود را به خوبی انجام دهند.

واحد حسابرسی داخلی باید در رسیدگی و ارزیابی همه فعالیت­های سازمان، اختیار کامل داشته و بتواند آزادانه به کارکنان، اسناد و مدارک، امکانات و سایر دارایی­های سازمان دسترسی داشته باشد. واحد حسابرسی داخلی باید وظایف و مسئولیتهای خود را طبق استانداردهای حسابرسی داخلی وضع شده توسط انجمن حسابرسان داخلی انجام دهد.

سایر واحدها و دوایر و قسمتهای واحد اقتصادی نیز معمولاً دارای بیانیه (یا رهنمود) هدفها، اختیارات و مسئولیتها، می­باشند.

ساختار سازمانی

مدیریت واحد اقتصادی، منابع سازمانی را در قالب اجزایی چون مدیریت مالی، تولید، بازاریابی، مهندسی، ارسال و دریافت کالا و تحقیق و توسعه تخصیص می­دهد. این نوع تخصیص منابع، ساختاری را به وجود می­آورد که دستیابی به هدفهای کلی واحد اقتصادی، امکانپذیر می­شود. چنین ساختاری نه تنها تک تک اجزا (ی ساختار سازمانی) را مشخص می­کند بلکه، ممکن است روابط اطلاعاتی و عملیاتی بین اجزای مختلف ساختار سازمانی را نیز روشن نماید. متداولترین روش نشان دادن ساختار سازمانی، استفاده از نمودار سازمانی است.

اختیار در تصمیم­گیری

سطح دیگری از جزییات سازمان با تعیین تصمیم­های اصلی­ای به وجود می­آید که دوایر گوناگون واحد اقتصادی مجاز به گرفتن آن می­باشند.

برای مثال، مدیر امور مالی احتمالاً باید کنترلهای مالی و اصول حسابداری مناسب برای بکارگیری در عملیات حسابداری واحد اقتصادی را تعیین کند. مدیر تولید نیز باید وظیفه داشته باشد تا مناسبترین روشها و ابزارها را برای انجام تعهدات تولید، تعیین و بکار گمارد.

شرح وظایف (شامل تفکیک وظایف مرتبط)

تشریحی­ترین بخش کنترلهای سازمانی، شرح وظایف کارکنان است که نوشته می­شود. واحدهای اقتصادی معمولاً الزامات خاص هر کار را به تفصیل تعیین می­کنند که شامل وظایف، مسئولیتها، ارتباطات گزارشگری و جنبه­های کیفی کار (آموزش و تجربه)، می­باشد.

چنانچه یک کارمند یا تعدادی از کارکنان واحد اقتصادی با یکدیگر کار کنند و بتوانند معامله یا رویدادی را از ابتدا تا انتها کنترل نمایند و هم نگهداری داراییها و هم حسابداری آن داراییها را به عهده داشته باشند، زیان قابل توجهی ممکن است متوجه واحد اقتصادی شود. وظیفه ثبت معاملات یا رویدادها باید از وظیفه مدیریت و نگهداری دارایی­ها، تفکیک شود.

برای مثال، فرض کنید کارمندی بتواند به تنهایی کالا را سفارش دهد، رسید دریافت کالا را صادر کند، سفارش و دریافت کالا را در سیستم حسابداری ثبت نماید و بابت قیمت کالای خریداری شده، چک صادر کند. خطر چنین کاری بسیار آشکار است زیرا این کارمند می­تواند سیستم را به گونه دلخواه به نفع خود و به زیان سازمان تغییر دهد.

کنترلهای عملیاتی:  کنترلهای عملیاتی ناظر بر نحوه اجرای فعالیتهای گوناگون و برخورد با مسایل عملیاتی واحد اقتصادی است. شیوه­های هفتگانه کنترل عملیاتی در زیر تشریح می­شود:

طراحی. کنترلهای عملیاتی در هر سازمانی با طراحی و برنامه­ریزی شروع می­شود. طراحی مناسب و موثر عملیات اساس موفقیت هر واحد اقتصادی است و دامنه آن از کی­ترین تا جزیی­ترین گسترده است. در هر حال واحدهای اقتصادی باید طرحها و برنامه­های خود را از صورتجلسات مربوط به تهیه و تنظیم طرحها تا اعلامیه­های رسمی و تایید شده درباره طرحهای عملیاتی مستند کنند. واحدهای اقتصادی طرحهای خود را معمولاً برای دوره­های دراز مدت 5 تا 10 سال میان مدت 1 تا 5 سال و کوتاه مدت کمتر از یک سال تهیه می­کنند. بدیهی است که مدت زمان مورد استفاده برای دوره­های یاد شده در واحدهای اقتصادی با یکدیگر متفاوت است اما استفاده از اصطلاحات دراز مدت و میان مدت و کوتاه مدت جنبه عمومی دارد.

بودجه. تقریباً همه واحدهای اقتصادی طرحهای خود را در قالب بودجه­های مالی و عملیاتی حداقل برای یک سال مالی تنظیم می­کنند. این بودجه معمولاً برای کل واحد اقتصادی تهیه می­شود و سپس به بودجه­های جداگانه برای دوایر مختلف شکسته می­شود. بودجه­ها می­تواند در چند صفحه یا برای واحدهای اقتصادی بزرگ چند صد صفحه باشد. در این بودجه­ها فعالیتهای مالی و عملیاتی پیش­بینی شده برای دوره بودجه به تفصیل می­آید. بودجه می­تواند کنترل موثری را بر منابع واحد اقتصادی و تخصیص آن منابع فراهم کند.

سیستمهای حسابداری و اطلاعاتی. سیستمهای حسابداری و اطلاعاتی واحد اقتصادی خلاصه گزارشهای فعالیتهای مختلف آن را به  گونه­ای منظم ردیابی و مستند می­کند. گزارشهای دوره­ای تهیه شده از طریق این سیستم اطلاعات با اهمیتی را درباره مسئولیتهای مدیریت و دیگران در اختیار آنان قرار می­دهد. نبود این اطلاعات سبب می­شود تصمیم گیرندگان برای کسب شناخت از فعالیتها و عملکرد سازمان با محدودیتهای زیادی روبرو شوند. سیستمهای حسابداری و اطلاعاتی کل سازمان را در بر می­گیرند و تصویر کاملی از فعالیتهای مختلف آن بدست می­دهند. بسیاری از کنترلهای داخلی خاص حاکم بر کار این نوع سیستمهای با اهمیت می­باشد.

مستند کردن. کار بنیادین سیستم کنترل داخلی مستند کردن کتبی فعالیتهای مختلف هر واحد اقتصادی است. مستندات اصلی و عمده عبارتند از: سفارشات خرید، دستورهای کار، برگه­های دریافت کالا، ته سوش چکها، اعلامیه­های واریز وجه، صورتحساب مشتریان، درخواست کالا و صورت مغایرات حسابهای بانکی و حسابهای دفتر کل. یکی از مسایل و مشکلات مهم واحدهای اقتصادی، انباشت و انبار کردن حجم بزرگی از مستندات مربوط به فعالیتهای آنهاست.

صدور مجوز. هر کار واحد تجاری باید با مجوز یا تصویب قبلی انجام شود. حتی در مواردی که اختیار برخی تصمیم گیریهای خاص به کارکنان واگذار می­شود تصمیم­گیریهای آنان را باید بطور مرتب بررسی کرد تا از عدم سوء استفاده از آن اختیارها اطمینان حاصل شود. مجوز می­تواند کلی یا خاص باشد. برای مثال اجازه هر گونه خرید تا مبلغ 1.000.000 ریال به مامور خرید. خریدهای بیش از 1.000.000 ریال مستلزم تایید و تصویب یک مدیر مسئول باشد. مجوزهای خاص و همچنین بررسی تصمیمهای گرفته شده براساس آن باید به منظور حمایت و پشتیبانی واحد اقتصادی و فرد تصمیم گیرنده هر دو مستند شود.

سیاستها و روشها. سیاستها و روشهای واحد اقتصادی رهنمودهای لازم را برای بیشتر فعایتهای واحد اقتصادی فراهم می­کند. سیاستها و روشهای واحد اقتصادی به یکنواختی عملکرد آن واحد در یک سطح کیفی مورد نظر کمک می­کند. نبود سیاستها و روشهای مناسب باعث می­شود تا فعالیتهای واحد اقتصادی بدون یکنواختی. غیرقابل پیش­بینی و غیرقابل اعتماد انجام شود. هر واحد اقتصادی باید سیاستها و روشهای خود را به شکلی مناسب و به صورت کتبی تهیه کند و متناسب با مسئولیتهای کارکنان در اختیار آنان قرار دهد. سیاستها و روشهای مناسب یا رعایت نشدن سیاستها و روشها  نشان نارسایی سیستم کنترل داخلی است.

نظم و ترتیب

رعایت نظم و ترتیب در ثبت­ها، اسناد و مدارک، محیط کار، بایگانی و فعالیتهای مربوط، برای هر کار واحد اقتصادی حایز اهمیت است. بی نظمی و آشفتگی در امور، سردرگمی، اتلاف وقت و عدم کارایی را به وجود می­آورد.

کنترل­های مدیریت نیروی انسانی

وجود سه کنترل زیر، علاوه بر شرح وظایف تدوین شده توسط واحد اقتصادی، از انجام شدن مناسب وظایف و مسئولیتهای کارکنان، اطمینان می­دهد.

گزینش و استخدام افراد مناسب

واحدهای اقتصادی اغلب برای کارکنان خود در رده­های مختلف شغلی، صلاحیتهایی را در نظر می­گیرند و آنها را در قالب رهنمود یا آیین­نامه تدوین می­کنند. سپس، افراد واجد شرایط را مطابق این آیین­نامه­ها، گزینش و استخدام می­نمایند. صلاحیتهای کارکنان شامل مقاطع و رشته­های تحصیلی، تجربه کاری، گواهینامه­های تخصصی، رعایت آیین رفتار حرفه­ای، علاقمندی به اصول و ضوابط سازمانی، از جمله پرهیز از تضاد منافع، می­باشد.

گرچه وجود یک ساختار سازمانی، خطوط اختیارات و مسئولیتها و شرح وظایف خوب و مناسب در واحد اقتصادی از اهمیت بسیاری برخوردار است اما، هرگز نمی­توان آن را جایگزین کارکنان خوب و شایسته دانست. کارکنانی که صلاحیتهای لازم را برای انجام وظایف و مسئولیتهای محول نداشته باشند، حتی برای یک سازمان خوب و ایده­آل نیز می­توانند خطرآفرین باشند.

توجیه، آموزش و پیشرفت

گرچه واحدهای اقتصادی ممکن است افراد واجد شرایط را گزینش و استخدام کنند اما، این افراد به توجیه اولیه و آموزشهای مستمر نیاز دارند تا بتوانند قابلیتها و تواناییهای خود را بروز دهند و پیشرفت کنند. توجیه شغلی باید بیدرنگ پس از استخدام افراد جدید انجام شود.

آموزش ممکن است شامل تشکیل کلاسهای درون سازمانی، برنامه­های مطالعات شخصی، حضور در سمینارها و کنفرانسها، آموزشهای ضمن خدمت و شرکت در دوره­های آموزشی خارج از واحد اقتصادی باشد. بیشتر واحدهای اقتصادی به اهمیت دوره­های آموزشی برای پیشرفت کارکنان پی برده­اند و آن را عامل مهمی در دستیابی به هدفهای سازمانی می­دانند.

از این رو، واحدهای اقتصادی معمولاً یا توجیه و آموزش را خود به عهده می­گیرند یا هزینه­های مربوط به استفاده از دوره­های آموزشی که باید در خارج از سازمان برگزار شود را می­پردازند.

نظارت و سرپرستی

تقریباً همه کارکنان به نظارت و سرپرستی نیاز دارند. سرپرستی شامل آموزش مراحل خاص انجام کار، مشاهده روند انجام کار و آزمون نتایج کار کارکنان است.

بدیهی است که نظارت و سرپرستی به گونه­های مختلف انجام می­شود و به میزان توانمندیهای کارکنان و حجم و پیچیدگی کار، بستگی دارد.

بررسی دوره­ای

بررسی­های دوره­ای در ارزیابی فرایند استخدام و عملکرد کارکنان، عملیات و برنامه­ها به واحد اقتصادی کمک می­کند. بررسی­های دوره­ای چهار نوع و به شرح زیر می­باشند:

بررسی عملکرد هر یک از کارکنان

واحدهای اقتصادی، عملکرد تک تک کارکنان خود را دست کم سالی یک بار مورد بررسی قرار می­دهند. این گونه بررسی­ها معمولاً توسط سرپرست یا مسئول مستقیم کارمند انجام می­شود و شامل بررسی کار کارمند در سال گذشته، زمینه­های خاص نیازمند بهبود و برنامه­های یا هدفهایی است که به بهبود کار و پیشرفت کارمند کمک می­کند.

بررسی عملیات و برنامه­ها

بررسی­های دوره­ای توسط مدیریت هر بخش از عملیات و برنامه­ها و به منظور تعیین کارایی و اثربخشی آنها صورت می­گیرد.

تعداد دفعات این بررسی­ها به نوع عملیات مورد بررسی بستگی دارد. عملیاتی که به نسبت به طور یکنواخت و بدون تغییر انجام می­شوند معمولاً به تعداد دفعات کمتری انجام می­شود، در حالی که عملیات و برنامه­هایی که به صورت موقت یا اتفاقی صورت می­گیرند و با تغییرات سریع و زیاد روبرو می­باشند، به بررسی­های متعدد و یا فاصله زمانی کمتری نیاز دارند.

حسابرسان داخلی نیز ساختار کنترل داخلی را بررسی (و ارزیابی) می­کنند.

بررسی­های کارشناسان برون سازمانی

موسسات حسابرسی مستقل، کنترلهای داخلی حسابداری و صورتهای مالی واحد اقتصادی را بررسی می­کنند. مراجع ذیصلاح قانونی و گروه­های بررسی کننده صنعتی نیز بررسی­های دوره­ای را در بسیاری از سازمان­ها و واحدهای اقتصادی انجام می­دهند.

این گونه بررسیهای برون سازمانی معمولاً به بررسی جنبه­های خاص و معینی می­پردازد. برای مثال، حسابرسان مستقل، صورتهای مالی را رسیدگی می­کنند.

مامورین آتش­نشانی، به مسایل ایمنی در برابر آتش­سوزی می­پردازند، دولت ممکن است بازرسانی را مامور رسیدگی به پروژه­ها و برنامه­های خاص کند که طبق قرارداد، اجرای آن به یک سازمان واگذار شده است.

بررسی همپیشگان: حسابرسان داخلی سهم روزافزونی در انجام بررسیهای همپیشگان پیدا می­کنند. این بررسیها می­تواند بطور درون سازمانی یا برون سازمانی انجام شود بررسی همپیشگان بیشتر بر سیاستها و روشهای کنترل کیفی عملیات واحد حسابرسی داخلی در واحد اقتصادی متمرکز است.

تسهیلات و تجهیزات: واحدهای اقتصادی در فعالیتهای خود از امکانات و تجهیزات گوناگونی استفاده می­کنند. در اختیار داشتن امکانات و تجهیزات کافی سبب می­شود واحد اقتصادی بتواند فعالیتهای خود را با کارایی و اثربخشی بیشتری انجام دهد و از داراییهای خود به خوبی محافظت کند. امکانات و تجهیزات ناقص و نامناسب هم عملیات و هم داراییها را به مخاطره می­اندازد. امکانات شامل ساختمانها، دیوارها، پارکینگ، مخازن و غیره می­باشد. تجهیزات نیز شامل ماشین­آلات، ابزارها، کامپیوتر و نرم افزارهای کامپیوتری است. توجه و مراقبت از امکانات و تجهیزات شامل طراحی، تعمیر، نگهداری و سرویس آنهاست.

نقاط کنترل: یکی از نکات مهم در شناخت کنترلهای داخلی توجه به نقاط کنترل می­باشد. نقطه کنترل نقطه­ای در روند عملیات است که در آن نقطه اشتباه و یا سوء جریانها می­تواند رخ دهد و کنترل دقیقی در آن نقطه را الزامی سازد. برای مثال دایره خرید ممکن است به یک سرپرست و ناظر خرید نیاز داشته باشد تا همه سفارشات خرید را پیش از فرستادن آن برای تامین کنندگان از لحاظ درست و کامل بودن بررسی کند. این بررسی را یک نقطه کنترل گویند. هر یک از عملیات ممکن است دارای چند نقطه کنترل اصلی باشد. انواع کنترلهای پیشگیرانه یابنده، اصلاحی و دستوری ممکن است در نقاط مختلف ساختار کنترل داخلی بکار گرفته شود تا از دستیابی به هدفهای کنترل داخلی واحد اقتصادی حاصل گردد.

نکات هشدار دهنده درباره کنترل داخلی: کمیته سازمانهای برگزار کننده کمیسیون ترد وی (کوسو) تاکید دارد که به دلیل زیرپا گذاری کنترلها توسط مدیریت، تغییرات غیر منتظره در سیاستها یا دولت برنامه­های اعمال رقیبها یا  تغییر در شرایط اقتصادی، هدفهای سیستم کنترل داخلی همیشه دستیافتنی نیست. مخاطرات زیادی وجود دارد که اثربخشی کنترل داخلی را  تهدید می­کند که چهار مورد آن به شرح زیر درخور بحث جداگانه است:

1- زیرپا گذاری مدیریت

2- تضاد منافع

3- دسترسی به داراییها

4- شکل در برابر محتوا

زیرپا گذاری مدیریت: زیرپاگذاری مدیریت جدی­ترین تهدیدی است که سیستم کنترل داخلی با آن روبرو است. اگر یک ساختار خوب و مناسب کنترل داخلی توسط مدیریت نادیده گرفته شود. از نظر میزان خطر با نبود کنترل داخلی فرق نخواهد داشت. همان گونه پیشتر آمد در شرایطی ممکن است زیرپاگذاری مدیریت قابل توجیه باشد. محیط کنترلی به شرطی حفظ می­شود که موارد زیرپاگذاری مدیریت به گونه­ای موثر تحت نظارت قرار گیرد و فقط به همان میزان محدود شود که عملاً ضرورت دارد. برای مثال کارکنان را می­توان ملزم کرد تا در صورتی که از آنان خواسته شود یک روش کنترل داخلی را زیر پا گذارند فرم مخصوصی را تکمیل کنند. در این فرم نام فردی که دستور زیرپا گذاری روشهای کنترل داخلی را صادر کرده است تاریخ درخواست و نوع و ماهیت زیرپاگذاری و رویداد مربوط ثبت می­شود. از زیرپاگذاری روشهای کنترل داخلی همواره باید پرهیز شود و کارکنان باید از نقش مهم و اساسی فرمهای تکمیل شده آگاه شوند.

به منظور کاهش موارد زیرپاگذاری مدیریت باید یک سیستم مستند کردن به شرح بالا ایجاد شود و در جلسه­های آموزشی کارکنان باید به آنان تاکید کرد که کوتاهی در مستند کردن ممکن است حتی به از دست دادن شغل آنان بیانجامد. آگاهی­های لازم درباره حساسیتهای برخی رویدادها، سیاستها و روشها شامل آیین رفتار حرفه­ای واحد اقتصادی باید به کارکنان داده شود.

دسترسی به دارایی­ها: بهترین روش حفاظت داراییها کنترل دسترسی به آنهاست. این دامنه کنترل دسترسی از ارائه کارت شناسایی برای ورود به ساختمان تا استفاده از اسم رمز برای حفاظت فایل اطلاعات در برابر هرگونه استفاده غیرمجاز یا ایجاد تغییر غیرمجاز در آن گسترده است.

برخی دسترسی­ها به گونه­ای غیرمستقیم و به دلیل اعمال کنترلهای ضعیف درباره فرمهای سفید و تکمیل نشده، صورت می­گیرد. مثالی بسیار زیرکانه، نبود کنترل کافی در مورد فرمهای سفید سفارشات خرید است. از این فرمهای سفیدمی­توان به گونه­ای متقلبانه برای صدور مجوز تحویل کالا به اشخاص یا محلی خارج از واحد اقتصادی استفاده کرد. اطلاعات، در واقع یک دارایی حساس است که دسترسی به آن باید به گونه­ای مناسب کنترل شود. تهیه فهرست که افراد مجاز به دسترسی به اطلاعات را نشان می­دهد برای ایجاد محیط کنترلی ضروری است. نام افرادی که مجاز به ایجاد تغییر در پایگاه­های اطلاعاتی می­باشند، اطلاعات ورودی را تهیه می­کنند یا جریان و مسیر اطلاعات را تغییر می­دهند باید مشخص شود و تعداد این افراد باید حداقل ممکن باشد و به عنوان افرادی محسوب شوند که به دارایی­های حساس واحد اقتصادی دسترسی دارند. بیشتر کنترل­ها ممکن است به خوبی، طراحی شده اما، محتوایی نداشته باشند. برای مثال، چکهای با مبلغ بیش از 1.000.000 ریال ممکن است لازم باشد که با دو امضای مجاز صادر شود. اگر هر دو عضو امضا کننده، اسناد و مدارک پشتوانه معاملات و رویدادها را بررسی نکنند، چنین فرایند تصویبی بدون محتوا خواهد بود. برخی معاملات و رویدادها، ممکن است به صورت رقابتی و به شکل مناقصه انجام شود. در چنین شرایطی اگر پیشنهاد شرکت در مناقصه همواره از سه تامین کننده مشخص و بدون توجه به وجود سایر تامین کنندگان خواسته شود، هدف از برگزاری مناقصه از بین خواهد رفت.

تضاد منافع: واحدهای اقتصادی همواره به لحاظ تضاد منافع کارکنان خود در معرض خطر قرار دارند. در مواردی که علاقمندی و حس وفاداری کارمندی تضعیف یا تقسیم می­شود، این خطر به وجود می­آید که این کارمند، راه کاری را پیش گیرد که به منافع سازمان لطمه وارد شود. وابستگی فامیلی (یا فامیل پرستی) کارکنان نیز می­تواند تضاد منافع شدیدی را به وجود آورد. به همین دلیل، برخی واحدهای بزرگ اقتصادی مقرراتی را وضع کرده­ند که براساس آن، بیش از یک نفر از یک فامیل نمی­تواند در آن واحدها استخدام شود. تضاد منافع می­تواند به شکلهای گوناگونی ایجاد شود. بیشتر واحدهای اقتصادی، موارد بالقوه تضاد منافع کارکنان را با خود آنان بررسی می­کنند و از آنان می­خواهند موارد بالقوه تضاد منافع خود را بطور کتبی به واحد اقتصادی اعلام نمایند. آیین رفتار حرفه­ای؛ راهنماییهای لازم را درباره چگونگی پرهیز از تضاد منافع ارائه کرده است. واحدهای اقتصادی اغلب از کارکنان خود می­خواهند که هر چ ند گاه یک بار، موارد بالقوه تضاد منافع و پای بندی خود را به آیین رفتار حرفه­ای و رعایت آن بطور کتبی به واحد اقتصادی اعلام ک نند.

استقرار محیط کنترلی: هر واحد اقتصادی، محیط کنترلی خود را متناسب با نیازها و هدفهای سازمانی برقرار می­کند. محیط کنترلی، طرز تفکر مدیریت و شیوه رهبری آنان، شیوه­های عملیاتی، طرح سازمانی، وظایف و مسئولیتهای هیات مدیره و کمیته­های آن، روشهای تفویض اختیارات و مسئولیتها، روشهای کنترل مدیریت، واحد حسابرسی داخلی، سیاستها و روشهای مدیریت نیروی انسانی و عوامل برون سازمانی موثر بر واحد اقتصادی را در بر می­گیرد. حسابرسان داخلی می­توانند مدیریت ارشد واحد اقتصادی را در استقرار یک محیط کنترلی اثربخش، یاری دهند. کارکنان باید با چگونگی وظایف و مسئولیتهای کنترلی خود آشنا شوند و به اهمیت و نقش این وظایف و همچنین، پیامدهای ناشی از سهل انگاری در انجام  آنها، پی ببرند. به جای پافشاری در کارهای پلیسی و مچ­گیری یا مزاحم شناساندن کنترلهای داخلی و فعالیتهای حسابرسان، نقش سازنده کنترلها و همچنین، نظارت و ارزیابی کنترلها باید مورد تاکید قرار گیرد. صرفه جوییهای احتمالی در هزینه­ها، شناسایی و بکارگیری تواناییهای کارکنان در ایفای هر چه بهتر وظایف و مسئولیتها و ارزیابیهای بیطرفانه عملیات از طریق یک سیستم مناسب و کنترل شده اطلاعات از مزایا و نتایج مثبت کنترلهای داخلی است.

طراحی کنترلهای عمومی و خاص: کنترلهای عمومی، به محیط کنترلی مربوط می­شود و از موضوع کنترلهای خاص که معمولاً دربر گیرنده روشها و عملیات تفضیلیا ست، متمایز می­باشد. تفکیک وظایف یک نمونه بارز وجه تمایز کنترلهای عمومی از کنترلهای خاص است. اهمیت نقش کنترلهای عمومی در فراهم کردن محیطی مساعد برای اعمال موثر کنترلهای خاص در محیط­های کامپیوتری بیشتر روشن می­شود. تعیین این که کدام نسخه از برنامه­ها مورد استفاده قرار گرفته است، امکان ناپذیر شود. صرف نظر از این که چه کنترلهایی برای پردازش کامپیوتری برقرار شده است، چنانچه کنترلهای عمومی اصلی یا کلیدی برقرار نباشد نمی­توان کنترلهای موثری را به وجود آورد. کنترلها باید براساس برآورد خطر طراحی و تدوین شوند. هر جا که خطر از دست رفتن احتمالی داراییها یا ارائه نادرست اطلاعات حسابداری یا مدیریت وجود داشته باشد باید کنترلهای لازم را برای کاهش این خطر برقرار کرد. هرچه این خطر بیش کنترلهای بیشتری را می­طلبد. خطر جمع مبالغ ریالی داراییهایی که در معرض خسارت یا نابودی قرار می­گیرند و همچنین احتمال وقوع این نوع خسارت را در بر می­گیرد.

بررسی و ارزیابی 910 مورد گزارش شده توسط حسابرسان داخلی نشان می­دهد که عمده عوامل خطر گزارش شده بیش از 63 درصد موارد ناشی از عوامل زیر بوده است:

• عملکردها به گونه­ای منظم و مستقل کنترل نشده است.

• شیوه­های کنترل سازمانی نامناسب بوده است.

• شیوه­های گزارشگری و یا ضمانت اجرای تفویض اختیار و مسئولیت نامناسب بوده است.

• دسترسی و کنترل داراییها، مدارک، برنامه­های کامپیوتری یا اطلاعات به گونه­ای غیرمجاز صورت گرفته است.

انتخاب کنترل­های معاملاتی: به منظور اطمینان یافتن از این که همه معاملات و رویدادها به گونه­ای مناسب مستند می­شوند رویدادهای غیرواقعی وارد سیستم نمی­شوند و همه رویدادها و معاملات واقعی و معتبر به درستی ثبت می­گردند باید کنترلهایی طراحی شود. انتخاب و اعمال انواع کنترلها عمدتاً به حجم و ماهیت معاملات بستگی دارد. هر کنترل عمومی دارای زیر مجموعه­ای از کنترلهای خاص است که مجموع آن کنترلهای خاص سیستم کنترل داخلی را تشکیل می­دهد. اعمال یک کنترل عمومی در مورد پرداختهای نقدی مستلزم وجود مجوز خاص کامل بودن و کنترلهای مربوط به درستی و قدت است تا به مانده­های ثبت شده درست و دقیق بیانجامد. طراح سیستم کنترل داخلی باید در انتخاب کنترلهای خاص همه جنبه­های خطر را اعم از بالقوه مورد نظر و واقعی بطور همزمان مورد توجه قرار دهد.

روش­های تکراری: ایجاد ارتباط بین هر روش کنترل با هدفهای کنترل داخلی لزوماً سودمند نیست. برای هر کنترل بیش از یک روش در نظر گرفته می­شود که این امر نشانه روشهای تکراری در ساختار کنترل داخلی است. از آنجا که روشهای کنترل داخلی ممکن است به دلیل خستگی، اشتباهات انسانی و دیگر شرایط مشابه اجرا نشود یا به خوبی اجرا نشود وجود کنترلهای تکراری را سودمند می­دانند. کنترلها باید توجه به رابطه فزونی منافع بر مخارج طراحی شوند. پیامدهای ناشی از نبود کنترلها باید با هزینه­های طراحی و اعمال انواع کنترلها سنجیده شود. کنترلهایی باید طراحی و اعمال شود که از نظر هزینه قابل توجیه باشد. در تجزیه و تحلیل هزینه­ها باید هزینه­های مستقیم و غیرمستقیم را با هم مورد توجه قرار داد. یک ساختار کنترل داخلی کامل و بدون نقص وجود ندارد. همه کنترلها دارای برخی محدودیتهای ذاتی می­باشند. این محدودیتها شامل خطای انسان در اثر سوء تفسیر از مسئولیتهای کنترل و بی دقتی در انجام وظایف و مسئولیتها آثار ناشی از خستگی یا اضطراب و همچنین جایگزین کردن نظرات یا اطلاعات و آگاهیهای خود به جای دستورات و مقررات و نادیده گرفتن برخی کنترلهای مقرر می­باشد. یک سیستم کنترل داخلی هر قدر هم که خوب و مناسب طراحی شده باشد ممکن است پس از مدتی شکل مناسب خود را از دست بدهد و اثربخشی لازم را نداشته باشد به ویژه تغییراتی که در عملیات واحد اقتصادی پیش می­آید و قرار است آن عملیات هم توسط کنترلهای موجود و مقرر نظارت و کنترل شود.

توصیف سیستم­های کنترل داخلی: یکی از راه­های شناخت ساختارهای کنترل توصیف آنهاست. برای تشریح ساختار کنترل از سه روش زیر می­توان استفاده کرد:

• شرح نوشته

• نمودگر

• پرسشنامه کنترلهای داخلی

نمودگرها: برای ترسیم نمودگر هم مجموعه­ای از روشها لازم است دو مدل نمودگر و اجزا و علایم مورد استفاده در هر یک را بشناسیم. نمودگر به یکی از دو شکل زیر تهیه می­شود:

• نمودگر افقی یا نمودگر سیستم

• نمودگر عمودی

نمودگر افقی یا نمودگر سیستم دوایر یا وظایف مختلف را به صورت افقی و در سطر بالا نشان می­دهد. نمودگر عمودی به ویژه برای نشان دادن رئوس عمده روشها به صورت گام به گام رسم می­شود و لزوماً عناصر تشکیل د ه نده سیستم را به روشنی نمودگر افقی نشان نمی­دهد.

ترکیب نمودگر و شرح نوشته: بیشتر حسابرسان داخلی برای تشریح سیستم کنتر داخلی از ترکیب نمودگر با شرح نوشته استفاده می­کنند. هر توصیف کنترلهای داخلی ترتیب و ترکیب ویژه­ای از عناصر شرح نوشته و نمودگر را سبب می­شود. گرچه علایم متداول در ترسیم نمودگر افقی و نمودگر عمودی را در بالا آوردیم اما تهیه کنندگان نمودگر ممکن است از علایم نمودگر افقی در ترسیم نمودگر عمودی استفاده کنند یا برعکس. تهیه کنندگان شرح نوشته کنترلهای داخلی سلیقه­های گوناگون دارند. در مورد نمودگر سیستمهای کنترل داخلی نیز همین صادق است. برخی ممکن است شرح نوشته را با نمودگر ترکیب کنند تا توصیف متفاوتی بدست دهند. هیچ راه یگانه­ای برای توصیف یک ساختار کنترلی وجود ندارد و سلیقه­ها نیز مطرح می­باشند. نکته اصلیدر هر نوع توصیفی روشنی مطلب است. تهیه  کننده موظف است عملیات و کنترلهای مربوط را چنان به درستی بیان کند که نه تنها خودش آن را بفهمد بلکه کسی که می­خواهد این مدارک را رسیدگی کند نیز به آسانی آن را درک کند.

پرسشنامه کنترلهای داخلی: حسابرسان داخلی در ابتدای هر حسابرسی با کارکنان واحد مورد رسیدگی گفتگوهای زیادی را انجام می­دهند و درباره ساختار کنترل داخلی پرسشهایی را مطرح می­کنند. حسابرسان داخلی برای این پرسش و پاسخ از پرسشنامه­های هدفمندی استفاده می­کنند که از پیش تنظیم شده است. این پرسشنمه­ها می­تواند کاملاً تفصیلی باشد و پرسشهای فراوانی را درباره محیط کنترلی شیوه­های کنترل مورد استفاده قیاس با کنترلهای مقرر و میزان دستیابی به هدفهای کنترل داخلی مطرح کند. پرسشها معمولاً به گونه­ای مطرح می­شود که واحد مورد رسیدگی تنها بتواند پاسخهای خود را به صورت آری خیر یا جوابهای کوتاه ارائه کند و بدین ترتیب تکمیل آن دشوار و زمانبر نباشد. هنگامی که پرسشنامه کنترلهای داخلی تکمیل شد حسابرسان داخلی تصویر به نسبت روشنی از سیستم کنترل داخلی قسمت مورد رسیدگی و میزان اثربخشی آن بدست می­آورند. پرسشنامه کنترلهای داخلی عیبهایی به شرح زیر دارد:

الف- تکمیل و نتیجه گیری از آن زمانبر است.

ب- واحد مورد رسیدگی می­تواند پاسخ مورد نظر حسابرس را دریابد و پاسخهای غیرواقعی یا بدون توجه کافی ارائه دهد.

پ- تهیه پرسشنامه کنترلهای داخلی کاری دشوار و زمانبر است.

با وجود این عیبها پرسشنامه کنترلهای داخلی اطلاعات با ارزشی را در اختیار حسابرسان داخلی قرار می­دهد.