استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
فهرست مندرجات
شماره بند
• مقدمه 1
• دامنه كاربرد 2
• تعاريف 3
4 – • تجزيه و تركيب پيمانها 6
7 – • درآمد پيمان 11
12 – • مخارج پيمان 17
18 – • شناخت درآمد و هزينه هاي پيمان 25
26 – • ساير ملاحظات مربوط به شناخت اقلام مرتبط با پيمان بلندمدت 33
• تغيير در براوردها 34
35 – • افشا در ترازنامه 38
– 36 – ملاحظات مربوط به انعكاس مبلغ قابل بازيافت پيمانها 38
• افشا در صورت سود و زيان 39
• افشاي رويه هاي حسابداري 40
• تاريخ اجرا 41
• مطابقت با استانداردهاي بين المللي حسابداري 42
• پيوست : تشريح كاربرد استاندارد
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
اين استاندارد بايد با توجه به ” مقدمه اي بر استانداردهاي حسابداري “مطالعه و
بكار گرفته شود.
مقدمه
1 . هدف اين استاندارد تجويز نحوه حسابداري درآمدها و هزينه هاي مرتبط با پيمانهاي
بلندمدت در صورتهاي مالي پيمانكار است . به دليل ماهيت فعاليت موضوع پيمانهاي
بلندمدت ، تاريخ ش روع پيمان و تاريخ تكميل آن معمولاً در دوره هاي مالي متفاوتي قرار
مي گيرد.
بنابراين ، مسئله اصلي در حسابداري پيمانهاي بلندمدت ، تخصيص درآمدها و
هزينه هاي پيمان به دوره هايي است كه در آن دوره ها عمليات موضوع پيمان اجرا مي شود.
اين اس تاندارد معيارهاي شناخت مندرج در مفاهيم نظر ي گزارشگر ي مال ي را جهت تعيين
زمان شناخت درآمد و هزينه هاي پيمان به عنوان اقلام صورت سود و زيان بكار مي گيرد .
اين استاندارد همچنين ، رهنمودهايي را براي اعمال اين معيارها ارائه مي كند.
دامنه كاربرد
2 . اين استاندارد بايد براي حسابداري پيمانهاي بلندمدت در صورتهاي مالي پيمانكار بكار گرفته شود.تعاريف3 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است :• پيمان بلندمد ت: پيماني اس ت ك ه برا ي طراح ي ، توليد يا ساخ ت ي ك داراي ي منفرد قاب لملاحظه يا ارائ ه خدما ت (يا تركيب ي از داراييها يا خدما ت ك ه تواماً ي ك پروژ ه را تشكي ل ده د)
منعقد م ي شود و مد ت زما ن لاز م برا ي تكمي ل پيما ن عمدتاً چنا ن اس ت ك ه فعالي ت پيما ن در
دوره هاي مال ي متفاو ت قرار م يگيرد . پيما ني ك ه طب ق اي ن استاندارد، بلندمد ت تلق ي
مي گردد، معمولاً در طو ل مدت ي بي ش از يكسا ل انجا م خواهد ش د . با اين حال ، مد ت بي ش از
يكسال ، مشخص ه اصل ي ي ك پيما ن بلندمد ت نيس ت . برخي پيمانها ي با مد ت كمتر ا ز يكسا ل ،
هرگاه ا ز نظر فعالي ت دور ه ، دارا ي چنان اهمي ت نسب ي باشد ك ه عد م انعكا س درآمد و هزين ه
عملياتي و سود مربو ط ب ه آ ن منجر به مخدوش شدن درآمد و هزينه عملياتي و نتايج دوره و
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
عدم ارائ ه تصوير ي مطلو ب توس ط صورتها ي مال ي گردد، بايد ب ه عنوا ن پيما ن بلندمد ت
محسوب شود، مشرو ط بر اينكه روي ه متخذ ه در واحد تجار ي از سال ي ب ه سا ل ديگر ب ه طور
يكنواخت اعمال گردد.
است كه كار مربوط به آن تا تاريخ ترازنامه انجام شده است .
• مبالغ دريافتن ي باب ت پيشرف ت كا ر : عبار ت اس ت از مبال غ قاب ل درياف ت ك ه باب ت صور ت
حسابهاي صادره در حسابها منظور شده است .
• زيانهاي قاب ل پي ش بيني : زيانهايي اس ت ك ه انتظار م ي رود در طو ل مد ت پيما ن ايجاد شود
(با احتساب مبال غ براورد ي هزين ه كارها ي اصلاح ي و تضمين ي و هرگون ه هزين ه هاي مشابه ي ك ه
تحت شراي ط پيما ن قاب ل بازياف ت نيس ت) . مبلغ زيا ن مذكور بدو ن توج ه ب ه موارد زير براورد
مي شود:
الف . شروع يا عدم شروع كار پيمان .
ب . حصه اي از كار كه تا تاريخ ترازنامه انجام شده است .
ج . ميزان سود ي ك ه انتظار م ي رود از پيمانها ي ديگر (به استثنا ي پيمانهاي ي ك ه طب ق بند 6
پيمان واحد تلقي مي شود) حاصل شود.
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
تجزيه و تركيب پيمانها
4 . الزامات اي ن استاندارد بايد برا ي هر پيما ن ب ه طور جداگان ه بكار گرفت ه شود، مگر در مواردمندرج در بندها ي 5 و 6 ك ه برا ي انعكا س محتوا، اي ن الزاما ت برا ي بخشها ي قاب ل شناساي ييك پيمان يا براي گروهي از پيمانها به عنوان يك مجموعه واحد، اعمال مي شود .5 . هر گاه پيما ن بلندمد ت از چند بخ ش جداگان ه تشكي ل شد ه باشد، درصور ت تحق ق شراي ط زير،عملكرد هر بخش بايد به مثابه پيماني جداگانه در نظر گرفته شود:الف . در مورد هر بخش پيشنهاد قيمت جداگانه اي ارائه شده باشد،ب . مذاكرات هر بخ ش ب ه طور جداگان ه صور ت گرفت ه و طرفي ن پيما ن ح ق قبو ل يا رد آ نبخش را داشته باشند، و
ج . درآمدها و هزينه هاي هر بخش به طور جداگانه قابل تشخيص باشد .
6 . در صورت تحقق شرايط زير، گروه پيمانها را اعم از اينكه داراي يك يا چند كارفرما باشد،
بايد به عنوان يك پيمان واحد تلقي كرد:
الف . گروه پيمانها به عنوان يك مجموعه مورد مذاكره قرار گرفته باشد،
ب . وابستگي پيمانها ب ه يكديگر ب ه گون ه اي باشد ك ه در عم ل بخش ي از ي ك پروژ ه سودآور را
تشكيل دهد، و
ج . پيمانها به طور همزمان يا متوالي اجرا شود .
درآمد پيمان
7 . درآمد پيمان بايد دربر گيرنده موارد زير باشد:
الف . مبلغ اوليه درآمد كه در پيمان مورد توافق قرار گرفته است ،
ب . تغيير در ميزان كار پيمان ، ادعا و ساير دريافتهاي تشويقي در ارتباط با عمليات پيمان :
1 . تا ميزاني كه احتمال رود اين موارد منجر به درآمد گردد، و
2 . اين موارد را بتوان به گونه اي قابل اتكا اندازه گيري كرد.
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
8 . درآمد پيمان به ارزش منصفانه مابه ازاي دريافتي يا دريافتني اندازه گيري مي شود. اندازه گيري
درآمد پيمان تحت تأثير ابهامات گوناگوني است كه به نتيجه رويدادهاي آتي بستگي دارد .براوردها اغلب با وقوع رويدادها و رفع ابهامات تجديد نظر مي شود . بدين ترتيب مبلغدرآمد پيمان ممكن است از دوره اي به دوره ديگر تغيير كند.
با افزايش تعداد واحدها، درآمد پيمان افزايش مي يابد.
9 . تغيير پيم ان ع بارت است از دس تور كارفرما مبني بر تغيير در دامنه كاري كه قرار است
طبق مفاد پيمان انجام شود . تغيير ممكن است موجب افزايش يا كاهش درآمد پيمان شود .
براي نمونه ، مي توان از تغيير در مشخصات يا طراحي يك دارايي و تغيير در مدت پيمان
نام برد. تغيير زماني در درآمد پيمان منظور مي شود كه :
الف . تصويب تغيير و مبلغ درآمد حاصله توسط كارفرما محتمل باشد، و
ب . مبلغ درآمد را بتوان به گونه اي قابل اتكا اندازه گيري كرد.
10 . ادعا عبارت از مبالغي است كه پيمانكار از كارفرما يا شخص ثالث به عنوان جبران هزينه هايي
مطالبه مي كند كه در مبلغ پيمان منظور نشده است . براي مثال ادعا ممكن است ناشي از اشتباه در
مشخصات يا طراحي ، تأخير ايجاد شده توسط كارفرما و تغييرات مورد اختلاف در ميزان كار
پيمان باشد . اندازه گيري مبالغ درآمد حاصل از ادعا متضمن درجه بالايي از ابهام است و اغلب
بستگي به نتيجه مذاكرات دارد. بنابراين ادعا تنها زماني در درآمد پيمان منظور مي شود كه :
الف . مذاكرات به مرحله پيشرفته اي رسيده باشد، به گونه اي كه قبول ادعا ازسوي كارفرما
محتمل باشد، و
ب . مبلغي را كه احتمالاً مورد قبول كارفرماست ، بتوان به گونه اي قابل اتكا اندازه گيري كرد.
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
11 . دريافتهاي تشويقي ، مبالغي است اضافي كه درصورت نيل به استانداردهاي عملكرد
تعيين شده يا افزون بر آن ، توسط پيمانكار دريافت مي شود. براي مثال ممكن است در
پيمان پيش بيني شود كه درصورت تكميل موضوع پيمان قبل از موعد مقرر، پرداختهاي
تشويقي به پيمانكار صورت گيرد . دريافتهاي تشويقي را زماني مي توان در درآمد پيمان
منظور كرد كه :
الف . پيمان تا حدي پيشرفت كرده باشد كه نيل به استانداردهاي عملكرد تعيين شده يا
افزون بر آن ، محتمل باشد، و
ب . مبلغ دريافت تشويقي را بتوان به گونه اي قاب ل اتكا اندازه گيري كرد.
مخارج پيمان
12 . مخارج پيمان بايد مشتمل بر موارد زير باشد:
الف . مخارجي كه مستقيماً با يك پيمان مشخص مرتبط است ،
ب . مخارجي كه بين پيمانها مشترك بوده و تسهيم آن به پيمانهاي جداگانه امكان پذير است ، و
ج . ساير مخارجي كه به موجب مفاد پيمان مشخصاً قابل مطالبه از كارفرما است .
13 . مخارج مستقيم يك پيمان دربر گيرنده مو اردي از قبيل كار مستقيم (شامل سرپرستي و
نظارت مستقيم )، مواد اوليه مصرفي ، استهلاك و اجاره ماشين آلات و تجهيزات ، مخارج
جابجايي مواد، ماشين آلات و تجهيزات ، مخارج مستقيم طراحي و كمك فني ، مخارج
براوردي كارهاي اصلاحي و تضميني و ادعا توس ط اشخاص ثالث است . اين مخارج را
مي توان به ميزان درآمدهاي اتفاقي خارج از شمول تعريف درآمد پيمان (از قبيل درآمد
حاصل از فروش مواد و ماشين آلات اضافي ) كاهش داد.
14 . مخارج مشترك قابل تسهيم بين پيمانهاي مختلف مشتمل بر حق بيمه ، مخا رج غير مستقيم
طراحي و كمك فني و سربار پيمان است . اين مخارج برحسب ماهيت آن طبقه بندي و
با اعمال يكنواخت روشهاي سيستماتيك و معقول به پيمانهاي مختلف تخصيص مي يابد .
تخصيص مزبور مبتني بر سطح معمول فعاليت واحد تجاري است . سربار پيمان دربر گيرنده
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
مواردي از قبيل مخارج تهيه و پردازش ليست حقوق كاركنان پيمان است . مخارج مشترك
همچنين مي تواند با توجه به استاندارد حسابداري شماره 13 با عنوان حسابدار ي مخار ج
تأمين مالي ، دربرگيرنده مخارج استقراض مرتبط با پيمانها نيز باشد.
15 . ساير مخارجي كه به موجب مفاد پيمان مشخصاً قابل مطالبه از كارفرما است ، دربر گيرنده
مواردي از قبيل مخارج اداري عمومي و مخارج توسعه مي باشد كه جبران آن به طور
مشخص در پيمان قيد شده است .
16 . مخارجي را كه نمي توان به فعاليت پيمانكاري يا به يك پيمان مشخص مربوط دانست
جزء مخارج پيمان منظور نمي شود. نمونه هايي از اين مخارج عبارت است از مخارج
اداري ، عمومي و فروش ، مخارج تحقيق و توسعه كه جبران آن در پيمان مشخص نشده و
استهلاك ماشين آلات و تجهيزاتي كه در فعاليت پيمانكاري استفاده نشده است .
17 . مخارج تحمل شده قبل از انعقاد پيمان ، درصورت انعقاد پيمان در دوره جاري يا حصول
اطمينان از انعقاد پيمان در دوره بعد، به حساب پيمان منظور مي شود. هرگاه اين مخارج
به عنوان هزينه دوره اي كه در آن وقوع يافته محسوب شود و پيمان در دوره بعد منعقد
گردد، چنين مخارجي را نبايد به حساب پيمان برگشت داد.
شناخت درآمد و هزينه هاي پيمان
18 . با توجه به ماهيت پيمانهاي بلندمدت ، چنانچه به سبب طولاني بودن مدت لازم براي تكميل
اين پيمانها ، تا زمان تكميل آنها، درآمد و هزينه اي به حساب گرفته نشود، ممكن است
صورت سود و زيان تصوير چندان مطلوبي از فعاليتهاي واحد تجاري در طول سال ارائه
نكند، بلكه تنها ماحصل (سود يا زيان ) پيمانهايي را كه در پايان سال تكميل شده است
منعكس ك ند. بنابراين ، مقتضي است كه در جريان پيشرفت پيمانها، با رعايت الزامات اين
استاندارد، درآمدي را كه مي توان نسبت به تحقق آن اطمينان حاصل كرد، به حساب
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
گرفت . تعيين ميزان درآمد و هزينه دوره توسط واحد تجاري بايد به گونه اي صورت گيرد
كه با نوع عمليات و صنعت مورد فعاليت تناسب داشته باشد.
19 . هرگاه بتوا ن ماحص ل ي ك پيما ن بلندمد ت را ب ه گون ه اي قاب ل اتكا براورد كرد، بايد سه م مناسب ي از
درآمد و مخار ج ك ل پيما ن (با توج ه ب ه ميزان تكمي ل پيما ن در تاري خ ترازنام ه و متناس ب ب ا نو ع
عمليات و صنعت مورد فعاليت ) به ترتيب به عنوان درآمد و هزينه شناسايي شود.
20 . شناخت درآمد و هزينه دوره براساس ميزان تكميل پيمان ، اغلب ” روش درصد تكميل
پيمان “ ناميده مي شود. طبق اين روش ، درآمد پيمان با مخارج تحمل شده جهت نيل به آن
ميزان از تكميل تطابق داده مي شود و در نتيجه درآمد، هزينه و سود يا زيان كار انجام شده
درصورت سود و زيان انعكاس مي يابد.
21 . هرگاه ماحصل يك پيمان بلندمدت را نتوان به گونه اي قابل اتكا براورد كرد:
الف . درآمد بايد تا ميزان مخارج تحمل شده اي كه احتمال بازيافت آن وجود دارد شناسايي شود، و
ب . مخارج پيمان بايد در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي شود.
22 . در مراحل اوليه پيمان ، غالباً وضعيت به صورتي است كه ماحصل پيمان را نمي توان
به گونه اي قابل اتكا براورد كرد . با اين حال ، ممكن است اين احتمال وجود داشته باشد كه
واحد تجاري ، مخارج تحمل شده پيمان را بازيافت كند .
بنابراين ، درآمد پيمان تنها تا ميزان
مخارج تحمل شده اي كه انتظار بازيافت آن مي رود، شناسايي مي گردد. از آنجا كه ماحصل
پيمان را نمي توان به گونه اي قابل اتكا براورد كرد، سودي شناسايي نمي شود. از سوي ديگر
اگرچه ماحصل پيمان را نمي توان به گونه اي قابل اتكا براورد كرد، احتمال دارد كه كل
مخارج پيمان از كل درآمد پيمان تجاوز كند . در چنين مواردي ، هرگونه مازاد كل مخارج
بر درآمد پيمان طبق بند 24 فوراً به عنوان هزينه دوره شناسايي مي شود.
23 . در صور ت رف ع ابهامات ي ك ه موج ب گرديد ه اس ت تا ماحص ل پيما ن ب ه گون ه اي اتك ا پذير
قابل براورد نباشد، درآمد و هزينه پيما ن بلندمد ت ، بايد ب ه جاي بند 21 طب ق بند 19 شناساي ي
شود.
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
24 . هرگاه انتظار رود ك ه پيما ن منجر ب ه زيا ن گردد (كل مخار ج پيما ن از ك ل درآمد پيما ن تجاوز
كند)، بايد زيان مربوط ، فوراً به عنوان هزينه دوره شناسايي شود.
25 . چنانچه فزوني كل مخارج پيمان بر درآمد آن محتمل باشد، زيان قا بل پيش بيني بايد فوراً
به عنوان هزينه دوره شناسايي شود . در تعيين كل مخارج پيمان نه تنها مجموع مخارج تا
تاريخ ترازنامه و مجموع مخارج تخميني بعدي تا مرحله تكميل مد نظر قرار مي گيرد، بلكه
مخارج آتي كارهاي اصلاحي ، كارهاي تضميني و هرگونه كارهاي مشابهي كه تحت
شرايط پيمان قابل بازيافت نيست ،
نيز در محاسبه منظور مي شود . در بررسي مخارج
تخميني بعدي تا مرحله تكميل و نيز مخارج آتي ، افزايشهاي احتمالي حقوق و دستمزد،
قيمت مواد و مصالح و ساير مخارج پيمان نيز در نظر گرفته مي شود. همچنين در مواردي
كه پيمانهاي غير سودآور، داراي چنان ابعادي باشد كه بتوان انتظار داشت بخش قابل
توجهي از ظرفيت واحد تجاري را براي مدت زيادي اشغال كند، مخارج اد اري مربوط را
كه قرار است واحد تجاري طي مدت تكميل پيمان متحمل گردد نيز در محاسبه رقم زيان
قابل پيش بيني منظور مي شود. به علاوه در تعيين درآمد پيمان موارد مندرج در بند 7 (ب )
نيز مد نظر قرار مي گيرد. در پيوست اين استاندارد نمونه هايي در مورد برخي انواع نتايج
احتمالي پيمانهاي بلندمدت ارائه شده است .
ساير ملاحظات مربوط به شناخت اقلام مرتبط با پيمان بلندمدت
26 . آن بخش از مخارج تحمل شده پيمان كه با فعاليت آتي آن مرتبط است ، به شرط آنكه
بازيافت آن محتمل باشد، به عنوان دارايي شناسايي و تحت سرفصل پيمان در جريان
پيشرفت طبقه بندي مي شود.
27 . ماحصل پيمان بلندمدت را تنها زماني مي توان به گونه اي قابل اتكا براورد كرد كه جريان
منافع اقتصادي آتي مربوط به پيمان به درون واحد تجاري محتمل باشد . با اين حال ، هرگاه
در مورد قابليت وصول مبلغ منظور شده در درآمد پيمان و شناسايي شده در صورت سود
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
و زيان ابهامي به وجود آيد، مبلغ غير قابل وصول يا مبلغي كه احتمال عدم بازيافت آن
مي رود به عنوان هزينه و نه تعديل درآمد پيمان شناسايي مي شود.
28 . در پيمانها ي مقطو ع ، ماحص ل پيما ن بلندمد ت را زمان ي م ي توان ب ه گونه اي قاب ل اتكا انداز ه گير ي
كرد كه تمامي شرايط زير برقرار باشد:
الف . درآمد پيمان را بتوان به گونه اي قابل اتكا اندازه گيري كرد،
ب . جريان ورودي منافع اقتصادي مرتبط با پيمان به واحد تجاري محتمل باشد،
ج . مخارج پيما ن تا زما ن تكمي ل پيما ن و همچني ن درصد تكمي ل پيما ن در تاري خ ترازنام ه را
بتوان به گونه اي قابل اتكا اندازه گيري كرد، و
د . مخارج مربو ط ب ه پيما ن را بتوا ن ب ه وضو ح تشخي ص داد و ب ه گونه اي قاب ل اتكا انداز ه گيري
كرد تا مقايسه مخارج واقعي تحمل شده پيمان با براوردهاي قبلي آنها ميسر گردد.
29 . در پيمانها ي امان ي ، ماحص ل پيما ن بلندمد ت را زمان ي م ي توان ب ه گونه اي قاب ل اتكا انداز ه گيري كرد
كه كليه شرايط زير برقرار باشد :
الف . جريان ورودي منافع اقتصادي مرتبط با پيمان به واحد تجاري محتمل باشد، و
ب . مخارج مربو ط ب ه پيما ن را اع م از اينك ه طب ق مفاد پيما ن مشخصاً قاب ل بازياف ت باشد يا
نباشد، بتوان به وضوح تشخيص داد و به گونه اي قاب ل اتكا اندازه گيري كرد.
30 . واحد تجاري عموماً پس از انعقاد پيماني كه دربرگيرنده موارد زير باشد، مي تواند براوردي
قابل اتكا از ماحصل پيمان به دست آورد:
الف . حقوق قابل اعمال طرفين قرارداد در مورد موضوع پيمان ،
ب . مابه ازايي كه قرار است مبادله شود، و
ج . نحوه و شرايط تسويه پيمان .
31 . ميزان تكميل پيمان به طرق مختلف قابل تعيين است . واحد تجاري ، روشي را كه كار
انجام شده را به گونه اي قابل اتكا اندازه گيري مي كند بكار مي گيرد. باتوجه به ماهيت پيمان ،
روشها ممكن است شام ل موارد زير باشد:
الف . نسبت مخارج تحمل شده پيمان براي كار انجام شده تا تاريخ ترازنامه به كل مخارج
براوردي پيمان ،
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
ب . ارزيابي كار انجام شده ، يا
ج . نسبت مقدار كار انجام شده به كل كار پيمان .
مبالغ دريافتي و دريافتني بابت پيشرفت كار و نيز پيش دريافت از كارفرمايان معمولاً
منعكس كننده كار انجام شده نيست .
32 . چنانچه ميزان تكميل با مراجعه به مخارج تحمل شده پيمان تا تاريخ ترازنامه تعيين گردد، تنها آن بخش
از مخارج پيمان كه منعكس كننده كار انجام شده است در مخارج تحمل شده پيمان تا تاريخ ترازنامه
منظور مي گردد. مثالهايي از مخارج پيمان كه در مخارج تحمل شده منظور نمي شود عبارت است از :
الف . مخارج پيمان كه مرتبط با فعاليت آتي پيمان است ،
از قبيل مواد و مصالح تحويلي
به كارگاه يا كنار گذاشته شده جهت پيما ن كه تاكنون در پيمان مربوط استفاده نشده
است (به جز مواد و مصالحي كه مشخصاً جهت پيمان مزبور ساخته شده باشد)، و
ب . مبالغ پرداختي به پيمانكاران دست دوم قبل از انجام كار مندرج در پيمان فرعي .
33 . آن بخش از مخارج پيمان كه بازيافت آن غير محتمل است فوراً به عنوان هزينه شناسايي
مي شود. نمونه هايي از اين مخارج مربوط به پيمانهايي مي شود كه :
ال ف. به طور كامل قابل اجرا نيست بدين معني كه اعتبار آن به گونه اي جدي مورد سؤال است ،
ب . تكميل آنها منوط به نتيجه دعاوي حقوقي در جريان يا مقررات قانوني درحال تصويب باشد،
ج . احتمال مصادره يا تخريب اموال آنها برود،
د . كارفرماي آنها قادر به ايفاي تعهدات خود طبق پيمان نباشد، و
ه . پيمانكار آنها قادر به تكميل پيمان يا ايفاي تعهدات خود طبق پيمان نباشد.
تغيير در براوردها
34 . اثر تغيير در براورد درآمد يا مخارج پيمان يا اثر تغيير در براورد ماحصل پيمان كه از براوردهاي
جاري درآمد و مخارج پيمان ناشي مي شود، طبق استاندارد حسابداري شماره 6 با عنوان گزارش
عملكرد مالي، تغيير در براورد حسابداري تلقي مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
افشا در ترازنامه
35 . پيمانهاي بلندمدت را بايد به شرح زير در ترازنامه افشا كرد :
الف . مازاد درآمد شناساي ي شد ه انباشت ه پيما ن بر مبال غ دريافت ي و دريافتن ي باب ت پيشرف ت
كار تا تاري خ ترازنام ه بايد ب ه عنوان مبل غ قاب ل بازياف ت پيمان طبق ه بندي گردد و ب ه طور
جداگانه تحت سرفصل حسابهاي دريافتني منعكس شود.
ب . پيش دريافت پيما ن (يعني بخش ي از مبال غ دريافت ي توس ط پيمانكار ك ه كار مربو ط ب ه آ ن تا
تاريخ ترازنامه انجام نشده است ) بايد در سرفصل پيش دريافتها در ترازنامه منظور شود.
ج . مخارج تحم ل شد ه انباشت ه پ س از كسر مبال غ هزين ه شناساي ي شد ه انباشت ه (خالص بها ي
تمام شد ه) و ب ه كسر زيانها ي قاب ل پي ش بين ي ، ب ه عنوا ن ماند ه پيمانها ي بلندمد ت
طبقه بندي و ب ه طور جداگان ه تح ت سرفص ل پيمانها ي درجريا ن پيشر فت در ترازنام ه
منعكس گردد.
د . مازاد ذخير ه زيانها ي قاب ل پي ش بيني بر مخار ج تحم ل شده انباشت ه (پ س از كسر مبال غ
هزينه شناساي ي شد ه انباشت ه) بايد ب ه عنوان ذخير ه زيانها ي قاب ل پي ش بيني طبق ه بند ي و
تحت سرفصل ذخاير در ترازنامه منعكس شود.
ه . مبلغ سپرد ه هاي كسر شد ه قاب ل استرداد از قبي ل سپرد ه حس ن انجا م كار و سپرد ه بيم ه
بايد تحت سرفصل حسابهاي دريافتني در ترازنامه منعكس شود.
ملاحظات مربوط به انعكاس مبلغ قابل بازيافت پيمانها
36 . طبقه بندي ” مبلغ قابل بازيافت پيمانها “ تحت سرفصل حسابهاي دريافتني ، مفهومي تقريباً
نا آشنا و مستلزم اعمال دقت است .
37 . تعيين لحظه اي كه مالكيت كار تكميل شده از پيمانكار به كارفرما انتقال مي يابد، موضوعي
پيچيده است كه به شكل قانوني و نحوه عمل در صنعت مربوط بستگي د ارد. ” مبلغ قابل
بازيافت پيمانها “ ممكن است از نظر شكل دقيق قانوني ، ” وضعيت قراردادي “ يك بدهكار را
نداشته باشد . با اين حال هرگاه انعكاس محتواي معامله مورد لزوم باشد، موضوع فوق نبايد
مانع انعكاس ” حسابهاي دريافتني “ در حسابها شود.
38 . ”مبلغ قابل بازيافت پيمانها“ بيانگر مازاد ارزش كار انجام شده تا تاريخ ترازنامه (كه به عنوان
درآمد شناسايي شده ) بر كل مبالغ دريافتي و دريافتني بابت پيشرفت كار است . بدين ترتيب
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
ميزان و قابليت بازيافت مانده فوق ، بر تعيين مناسب ارزش ك ار انجام شده مبتني است .
مانده مذكور از فرآيند شناخت درآمد پيمان ناشي مي شود. در واقع ، اين مانده بيانگر درآمد
تحقق يافته دريافتني است و مشخصات يك ” حساب دريافتني “ را دارا مي باشد.
افشا در صورت سود و زيان
39 . صورت سود و زيان بايد اقلام زير را به طور جداگانه منعكس كند:
الف . درآمد شناسايي شده دوره (درآمد پيمان ).
ب . هزينه شناساي ي شد ه دور ه (بهاي تما م شده پيما ن) شامل هزين ه شناساي ي شد ه پيما ن
طي دوره و زيان قابل پيش بيني شناسايي شده طي دوره .
افشاي رويه هاي حسابداري
40 . واحد تجار ي بايد با توج ه ب ه الزاما ت استاندارد حسابدار ي شمار ه 1 موارد زير را در يادداشتها ي
توضيحي افشا كند:
الف . روشهاي تعيين درآمد شناسايي شده دوره .
ب . روشهاي تعيين مرحله تكميل پيمان درجريان پيشرفت .
تاريخ اجرا
1380 و بع د از /1/ 41 . الزامات اي ن استاندارد در مورد كلي ه صورتها ي مال ي ك ه دور ه مال ي آنها ازتاري خ 1
آن شروع مي شود، لازم الاجراست .
مطابقت با استانداردهاي بين المللي حسابداري
42 . با اجراي الزامات اين استاندارد مفاد استاندارد بين المللي حسابداري شم اره 11 با عنوان
قراردادهاي پيمانكاري نيز رعايت مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
پيوست
تشريح كاربرد استاندارد
اين پيوست تنها جنبه تشريحي دارد و بخشي از استاندارد حسابداري را تشكيل نمي دهد .
هدف پيوست ، تشريح كاربرد استاندارد در رابطه با نحوه محاسبه ، افشا و انع كاس اقلام مرتبط با
پيمانهاي بلندمدت در صورتهاي مالي مي باشد. در اين پيوست همچنين ، نمونه هايي در مورد
برخي از انواع نتايج احتمالي پيمانهاي بلندمدت ارائه شده است .
تشريح يك مثال
جدول مندرج در صفحه بعد وضعيت پيمانهاي ساختماني مختل ف يك پيمانكار را در پايان
سال اول عمليات نشان مي دهد. در اين مثال ، تمامي مخارج تحمل شده پيمان به صورت نقدي
پرداخت شده و وجه صورت وضعيت هاي صادره و مبالغ پيش دريافت تماماً نقد دريافت شده
3 و 5 شامل بهاي تمام شده مواد و مصالحي است ، است . مخارج تحمل شده پيمانهاي شماره 2
كه براي اين پيمانها خريداري شده ليكن تا تاريخ ترازنامه در پيمان مربوط استفاده نگرديده
3 و 5، كارفرما مبالغي را به پيمانكار پرداخت كرده كه كار ، است . در رابطه با پيمانهاي شماره 2
مربوط به آن تا تاريخ ترازنامه انجام نشده است .
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
پيوست (ادامه )
الف . كاربرگ نحوه محاسبه و انعكاس پيمانهاي بلندمدت در صورتهاي مالي اساسي
انعكاس در صورتهاي مالي
5 جمع 4 3 2 شرح 1
ترازنامه صورت سود و زيان
1300 درآمد پيمان 1300 55 200 380 520 درآمد شناسايي شده دوره (ارزش كار انجام شده ) 145
( 1215 ) بهاي تمام شده پيمان ( 1285 ) (55) (250) (350) (450) ( هزينه شناسايي شده دوره ( 110
(70) (30) ( زيان قابل پيش بيني شناسايي شده ( 40
15 سود ناخالص 15 (30) (90) 30 70 سود (زيان ) ناخالص 35
1420 100 250 450 510 مخارج تحمل شده انباشته پيمان 110
(1215) (55) (250) (350) (450) ( هزينه هاي شناسايي شده انباشته پيمان ( 110
30 ) ) ( مانده ذخيره زيان قابل پيش بيني ( 40
مخارج مرتبط با فعاليت آتي پيمان كه به عنوان دارايي
175 100 15 شناسايي شده است. 60
پيمان در جريان
پيشرفت 175
1300 55 200 380 520 درآمد انباشته پيمان 145
مبالغ دريافتي ودريافتني بابت پيشرفت كار تاتاريخ
(1235) (55) (180) (380) (520) ( ترازنامه ( 100
مبالغ قابل بازيافت پيمانها 45 20 65 حسابهاي دريافتني 65
125 پيش دريافتها 125 20 25 پيش دريافتها 80
ذخيره زيانهاي قابل پيش بيني ( 40 ) ( 40 ) ذخاير 40
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
پيوست (ادامه )
ب . نحوه افشاي رويه هاي حسابداري مربوط به پيمانهاي بلندمدت
نمونه اي از رويه مربوط به شناسايي درآمد پيمان طي دوره و روش تعيين ميزان تكميل
پيمان درجريان پيشرفت به قرار زير است :
1 . ب . رويه شناسايي درآمد پيمان طي دوره
درآمد پيمان ، بيانگر ارزش كار انجام شده طي سال مي باشد كه با توجه به ميزان
تكميل پيمان طبق روش مندرج در بند زير محاسبه گرديده و درنتيجه دربرگيرنده
مبالغ صورت وضعيت نشده نيز مي باشد. جهت كليه زيانهاي قابل پيش بيني تا
تكميل هر پيمان ذخيره لازم محاسبه و در حسابها منظور مي شود.
2 . ب . روش تعيين ميزان تكميل پيمان
ميزان تكميل پيمان با استفاده از نسبت مخارج تحمل شده پيمان جهت كار انجام
شده تا تاريخ ترازنامه به براورد كل مخارج پيمان تعيين مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
پيوست (ادامه )
ج . نحوه افشاي اقلام مرتبط با پيمانهاي بلندمدت در يادداشتهاي توضيحي
1 . ج . يادداشت پيمان درجريان پيشرف ت
وضعيت پيمانهاي درجريان پيشرفت در تاريخ ترازنامه به شرح زير است :
13×2/12/ مانده در 29 13×1/12/ مانده در 29
پيمان
كل مخارج تحمل شده
انباشته تاتاريخ ترازنامه
هزينه هاي شناسايي شده
انباشته تا تاريخ ترازنامه مانده مخارج
مانده ذخيره زيان
قابل پيش بيني
پيمان
درجريان پيشرفت
ذخيره زيان
قابل پيش بيني
پيمان
درجريان پيشرفت
ذخيره زيان
قابل پيش بيني
110 ) ) 110 1
60 60 (450) 510 2
100 100 (350) 450 3
250 ) ( 40 ) ( 40 ) ) 250 4
15 (30) 45 (55) 100 5
40 ) ) 175 (70) 205 (1215) 1420
2 . ج . يادداشتهاي مرتبط با بدهي كارفرمايان بابت صورت حسابهاي صادره و سپرده هاي مكسوره ، مبلغ قابل بازيافت پيمانها و پيش دريافتها
طبق استاندارد حسابداري شماره 1 با عنوان ” نحوه ارائه صورتهاي مالي “، با توجه به ماهيت يا ميزان پيمانهاي درجريان پيشرفت ، صورت ريز اقلام
تشكيل دهنده سرفصلهاي فوق به همراه ساير اطلاعات لازم در يادداشتهاي توضيحي ارائه مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 9
حسابداري پيمانهاي بلندمدت
پيوست (ادامه )
3 . ج . يادداشت درآمد و بهاي تمام شده پيما ن
سرفصلهاي فوق متشكل از اقلام زير است :
13×1/12/ 13 سال مالي منتهي به 29 ×2/12/ سال مالي منتهي به 29
پيمان
درآمد انباشته
پيمان تا تاريخ
13×2/12/29
درآمد انباشته
پيمان تا تاريخ
13×1/12/29
درآمد
شناسايي شده
هزينه
شناسايي شده
زيان
قابل پيش بيني
بهاي تمام
شده پيمان
سود
(زيان) ناخالص
درآمد شناسايي
شده پيمان
بهاي تمام
شده پيمان
سود
(زيان) ناخالص
35 ( 110 ) ( 110 ) 145 145 1
70 ( 450 ) ( 450 ) 520 520 2
30 ( 350 ) ( 350 ) 380 380 3
90 ) ) (290) (40) (250) 200 200 4
30 ) ) (85) (30) (55) 55 55 5
15 (1285) (70) (1215) 1300 1300
4 . ج . به دليل ارائه ارقام مرتبط با اولين سال فعاليت پيمانكار، اقلام مقايسه اي در يادداشتهاي فوق فاقد مانده است .
