چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران

« چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران »

حسابداری در گذر زمان
حسابداري همپاي نخستين تمدن هاي بشري زاده شده و قدمتي نزديك به 60 قرن دارد . هر چند كه خاستگاه اوليه حسابداري، نگهداري حس اب هاي اموال
دولتي و نحوه هزينه هاي دولت ها بوده است اما اين دانش در طول تاريخ، شكل گرفته و به نسل فعلي به عنوان ميراث دار تمدن ه ايي كهن رسيده است .
نخستين مدارك كشف شده از حسابداري به 3600 سال قبل از ميلاد مسيح باز مي گردد. در تمدن هاي باستاني، كاهنان كه در سلسله طبقات اجتم اعي
قشر ممتازي بودند در فرآيند شكل گيري حسابداري نقشي با اهميت عهده دار شدند. نخستين مدرك كشف شده از حسابداري، لوحه هاي سفاليني از تمدن
است كه حاكي از پرداخت دستمزد به تعدادي از كارگران است و به 36 قرن قبل از ميلاد مسيح باز مي گردد. مدارك و شواهد (Babylon) سومر در بابل
بدست آمده از تمدن باستاني مصر حكايت دارد كه در اجراي طرح هاي عظيم ساختماني نوعي كنترل حسابداري برقرار بوده است . از دوران تسلط يونانيان و
روميان بر مصر نيز مجموعه هاي متعددي از حساب هايي نوشته شده بر پاپيروس باقي مانده است . شواهد و مدارك بدست آمده از تمدن يونان باستان نيز
حكايت از نوعي كنترل دقيق حسابداري دارد از جمله مي توان به حساب معبد پارتنون بر لوحه هاي مرمرين آكروپوليس كه بخشي از آن هنوز هم باقي است
حسابداري نيز دچار تحولي شگرف شد. ،(Lydia) 7 سال قبل از ميلاد مسيح در سرزمين باستاني ليدي   اشاره كرد. با ابداع سكه در حدود
در ايران باستان همپاي نخستين تمدن هاي بشري كه در فلات ايران شكل گرفت حسابداري هم زاده شد . مدارك حسابداري بدست آمده از ايران باستان
2500 سال قدمت دارد.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
در عصر هخامنشي و در دوران حكومت داريوش اول نظام مالي و پولي بديعي بر مبناي ايجاد يك رابطه ثابت بين سكه هاي طلا و نقره ابداع شد بدينگونه كه5 گرم قابل مبادله بوده و لذا با توجه به اين رابطه حساب هاي درآمدها و مخارج دولت به / 8 گرم معادل بيست سكه نقره به وزن 6 / هر سكه طلا به وزن 41ريز ثبت و ضبط و نگهداري مي شده است . مميزين املاك در تمدن ساساني و در جريان اصلاحات انو شيروان، بمنظور تشخيص ماليات اراضي، كليهزمين هاي مزروعي كشور را مميزي و مشخصات آن را از جمله مساحت، نوع زمين و نوع محصول را در دفتري ثبت مي كردند.حسابداري سياق كه احتمالاً در د وران سلجوقيان تكامل يافته، روشي است كه بر اساس آن حساب درآمدها و مخارج هر ولايت در دفتر مربوط به آن ولايتثبت و در عين حال يك دفتر اصلي در مركز نگهداري مي شده است كه خلاصه درآمدها و مخارج هر ولايت بطور جداگانه در صفحات مربوطه به خط سياق
نوشته م يشد. اين روش در دوران قاجار تكميل شد و كتب خمسه (دفاتر پنجگانه) براي گروه هاي عمده مخارج نيز نگهداري م يشده است.
نكته 1: حسابداري در دوران باستان تنها جنبه هاي محدودي از رويدادهاي مالي را در بر م يگرفت و با يك نظام جامع كه كليه عمليات مالي
دولت ها و تجار را نگهداري و گزارش كند فاصله زيادي داشت.
از دوران باستان تا سال هاي پاياني قرون وسطي بر اساس مدارك موجود ، حسابداري دستخوش تحولات شگرفي نشد . از اوايل قرن سيزدهم ميلادي، خارج
ها شكل گرفتند. با تشكيل دولت شهرها مناسبات اجتماعي و اقتصادي نويني « دولت شهر » از حيطه اقتدار پادشاهان و خوانين فئودال ايتالياي كنوني
شكل گرفت به گونه اي كه تجارت آزاد حتي با ممالك دور دست امكان پذير شد و با توجه به اينكه مهم ترين وسيله حمل و نقل كالاهاي تجاري، كش تي
2 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
بوده است شهرهايي كه به آب هاي آزاد دسترسي داشتند به مر كز تجارت جهان تبديل شدند و بدينگونه اقتصاد پولي رواج يافت . با گسترش حجم معاملات
و رواج ف روش هاي اعتباري نياز به يك سيستم حسابداري كاملتري كاملاً احساس مي شد. بدين ترتيب مفهوم بدهكار و بستانكار شكل گرفت و حساب هاي
صندوق، بدهكاران و بستانكاران بصورت دو طرفه نگهداري مي شد. بدينگونه كه صندوقدار در مقابل وجوهي كه دريافت مي كرد بدهكار و در مقابل وجوهي
كه مي پرداخت بستانكار مي شد. همين قاعده در مورد حساب هاي بدهكاران و بستانكاران نيز اعمال مي شد. در كنار حسابداري بر اساس پول، حسابداري
جنسي نيز براي موجوديهاي كالا متداول گرديد . بدين ترتيب كه براي هر كالا حسابي نگهداري مي شد كه با هر محموله خريد اين حساب بدهكار و ب ا
فروش كالا حساب صندوق يا مشتري مربوطه بستانكار م يشد و تفاوت به سود و زيان منتقل مي گشت. بدين ترتيب سيستم دفترداري دو طرفه در دولت
شهرهاي ايتالياي قرون وسطي شكل گرفت و شهرهاي فلورانس، ونيز و جنوا پ يشگامان حسابداري نوين بودند . بدين ترتيب دفترداري دو طرفه از سال ه اي
پاياني قرن چهاردهم ميلادي رواج يافت . قديمي ترين دفاتر حساب بجاي مانده از قرون وسطي مربوط به حد فاصل سال ه اي 1296 الي 1299 ميلادي
شهر جن وا تنظيم (steward) مي باشد. همچنين مدارك موجود حاكي از آن است كه يك حسابداري دو طرفه كاملي در سال 1340 ميلادي توسط پيشكار
گرديده است.
كشيش و رياضيدان ايتاليايي كه در دانشگاه هاي شهرهاي پروجا، ناپل، پيزا و فلورانس به تدريس (Luca Pacioli) در سال 1494 ميلادي لوكا پاچيولي
نگاشت و فصولي از اين كتاب را به توصيف دفترداري دو طرفه اختصاص داد . « حساب، هندسه و اصول نسبيت » رياضيات اشتغال داشت كتابي تحت عنوان
پاچيولي در واقع مبتكر دفترداري دو طرفه نبود بلكه تنها به مستندسازي شيوه هاي رايج حسابداري در آن زمان پرداخت اما همين اقد ام نقشي انكارناپذير
بر توسعه و تحول حسابداري در قرون آتي بر جاي گذاشت.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
پاچيولي كه او را پدر حسابداري مي نامند بر واحد پول به عنوان معيار مشترك فرآيند اندازه گيري و لزوم تاريخ گذاري معاملات و عطف متقاب ل دفاتر تاكيد
نمود ولي فرض تفكيك شخصيت از ديدگاه پاچيولي لزومي نداشت. سيستم دفترداري توصيف شده توسط پاچيولي شامل سه نوع دفتر حسابداري زير است:
كه خلاص ه معاملات تاجر به ترتيب تاريخ وقوع در آن ثبت م يشود. (waste book) 1 دفتر باطله
كه در آن مطالب دفاتر باطله تلخيص و بر حسب بدهكار و بستانكار ثبت م يگردد. (journal) 2 دفتر روزنامه
كه ثب تهاي دفتر روزنامه به آن نقل م يگردد. (Ledger) 3 دفتر كل
هلندي مطرح شد مهم ترين تغيير در دانش دفترداري بود كه گوته آن (simon stevin) در اواخر قرن شانزدهم ميلادي، تئوري كه توسط سيمون استوين
را يكي از زيباترين ابداعات بشري ناميد . بر اساس اين تئوري در هر معامل ه بايد در مقابل هر بدهكار، يك بستانكار وجود داشته باشد .استوين همچنين
ضرورت تفكيك اموال موسسه را از اموال شخصي صاحب سرمايه مطرح و لزوم نگهداري حسابي جداگانه براي سرمايه را نيز مطرح نمود. در طي اين سال ه ا
تغييرات ديگري كه در س يستم دفترداري دو طرفه ايجاد شد شامل منسوخ شدن دفتر باطله و ايجاد ستونهاي فرعي در دفاتر روزنامه و كل و جايگزيني
اسناد و مدارك مربوط به معاملات (اسناد مثبته ) به جاي دفتر باطله و محاسبه سود و زيان هر محموله بود. هر چند كه اين محاسبات مرتبط با سود و زيان،
كاربردي درون سازماني داشت.
در سده هاي هفدهم و هيجدهم ميلادي رشد شركت هاي تجاري موجب بهبود حسابداري گرديده، فرض هاي تداوم فعاليت، دوره مالي و حسابداري تعهدي وضعي ت
مشخص تري يافت . دارايي ها در شناخت اوليه به بهاي تمام شده ثبت مي شد و در تاريخ ترازنامه، تجديد ارزيابي شده و تفاوت قيمت اوليه وتجديد ارزيابي تحت
عنوان سود يا زيان غير عملياتي در حساب سود و زيان دوره منظور مي گرديد. تا سال 1800 ميلادي موازنه كردن حس اب ها و تهيه صورت سود و زيان و ترازنامه
معمول شد اما كاربرد آن صرفاً براي نگهداري در سوابق موسسه بوده است.
تا اوايل قرن نوزدهم دارايي استهلاك پذير به عنوان كالاي فروش رفته تلقي مي شد اما شواهد موجود نشان مي دهد كه از سال 1915 ميلادي استهلاك
دارايي هاي ثابت به روش هاي مختلف محاسبه مي شد و از سال 1930 ميلادي به بعد محاسبه استهلاك رواج بيشتري يافت.
انقلاب صنعتي ارو پا كه از نيمه دوم قرن هيجدهم آغاز و تا نيمه اول قرن نوزدهم تداوم داشت اثر قابل ملاحظه اي بر رشد و شكوفايي حسابداري در دو سده
بعدي داشت . انقلاب صنعتي تحولي اساسي در مناسبات سياسي، اجتماعي و اقتصادي مردم قاره سبز گذاشته و آثار مفيدي بر جاي گذاشت . بارزترين عرصه
تحول در انقلاب صنعتي قرار گرفتن ماشين در خدمت توليد بود كه شيوه توليد را از ماشيني به دستي تبديل نمود . پيدايش و رشد صنايع بزرگ و كوچك
و زوال صنايع دستي، روستايي و خانگي منجر به تشكيل شركت هاي تجاري شد. به تبع اين تحول، مديريت از مالكيت منفك گشته و تخصص و تقسيم كار
جايگاه مفيد و ارزنده اي در مفاهيم مديريت يافت . تشكيل شركت هاي تجاري نيازمند جم ع آوري سرمايه هاي كلان بود كه خود منجر به شكل گيري
روش هاي نوين تامين مالي مي شد. گسترش باز ارهاي پول و سرمايه خود حاصل اين تحول بود از سوي ديگر تعداد قابل ملاحظه شركا منجر به گوناگوني
نيازهاي اطلاعاتي استفاده كنندگان از اطلاعات حسابداري گرديد . علايق و خواسته هاي متفاوت شركا از يك سو و مديريت از سوي ديگر مسائلي جديد در
از آن جمله است. بدين ترتيب و بخصوص پس از تشكيل شركت هاي سهامي در (Agency Problem) حوزه امور مالي فراهم آورد كه مسئله نمايندگي
سال هاي ابتدايي قرن بيستم ، حسابداري نقش ي اجتماعي يافت . حاصل اين تغيير و تحولات، پيدايش روش هاي گوناگون جهت ثبت و ضبط مسائل پيچيده
رويدادهاي اقتصادي است.
وظايف جديد ي كه حرفه حسابداري در اين سال ها پيدا كرد نياز به تدوين اصول پذيرفته شده حسابداري شامل مفروضات بنياني، اصول و ميثاقهاي تعديل
در سال 1934 بود كه مهم ترين وظيفه آن (SEC) كننده را ضرورت بخشيد . اولين گام در اين خصوص در امريكا تشكيل كميسيون بورس و اوراق بهادار
(CAP) وضع قوانين و اعمال سياست هايي بود كه ضامن امنيت سرمايه گذاري در بازارهاي سرمايه باشد. در سال 1939 كميته تدوين روي ههاي حسابداري
را منتشر كرد كه در حكم استانداردهاي حسابداري بود اين كميته تا سال 1959 ميلادي تعداد 51 (ARB) تشكيل شد كه خبر نامه تحقيقات حسابداري
حسابداري مالي 3
خبرنامه منتشر كر د. بدنبال ناتواني كميته تدوين رو يه هاي حسا بداري در تدوين اصولي فراگير كه تامين كننده نظرات كليه اهالي حرفه باشد در سال 1959
با هدف تدوين اصول حسابداري و تعيين رويه هاي مناسب براي از بين بردن تفاوت ها و ناسازگاري ها در شيوه هاي اجرايي (APB) هيئت اصول حسابداري
حسابداري در تحقيقات خود كوشيد كه تئوري حسابداري را بصورت يكپارچه ارائه دهد اما وجود نارسايي ها بدليل روش هاي گوناگون و متناقض حسابداري
كه منجر به دستكاري سود هر سهم مي شد و همچنين ناتواني در ارائه يك چارچوب نظري ، منجر به تشكيل هيئت استانداردهاي حسابداري مالي
در سال 1973 گرديد. هيئت استانداردهاي حسابداري مالي امريكا كه با تاييد كميسيون بورس و اوراق بهادار به عنوان يك نهاد دولتي داراي (FASB)
اعتبار رسمي گرديده تاكنون بيش از 150 بيانيه صادر نموده و مرجع رسمي تدوين استانداردهاي حسابداري در ايالات متحده امريكا و كشورهايي است كه
از اين استانداردها بهره مند مي شوند. در انگلستان كميته تدوين استانداردهاي حسابداري در سال 1970 ميلادي توسط انجمن حسابداران خبره انگلستان و
1970 ميلادي پنج انجمن حرفه اي شامل انجمن حسابداران خبره اسكاتلند، انجمن حسابداران خبره ايرلند – ولز تشكيل گرديد . در طي سال هاي 76
شمالي، انجمن حسابداران صنعتي و مديريت، جامعه حسابداران رسمي و انجمن ماليه عمومي و حسابداري به اين كميته پيوستند و در سال 1976 شوراي
انجمن حرف هاي حسابداري تشكيل گرديد كه مسئوليت تدوين استانداردهاي حسابداري را بر عهده دارد.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
جهت هماهنگي استانداردهاي حسابداري مالي در سطح بين الملل و تدوين استانداردهاي جهاني براي حسابداري به گونه اي كه در آتي جايگزين
تشكيل گرديد. در حال حاضر (IASC) 1 كشور جهان كميته استانداردهاي بين المللي حسابداري  استانداردهاي ملي شود با موافقت انجمن هاي حرفه اي
133 جامعه حس ابداري از 103 كشور جهان در اين كميته عضويت دارند . در سال 2001 اين سازمان نامش را به هيئت استانداردهاي بين المللي حسابداري
تغيير داد. (IASB)
تدوين استانداردهاي ملي حسابداري مالي در ايران با تشكيل سازمان حسابرسي شكلي ج دي يافت . سازمان حسابرسي كه با ادغام چهار موسسه حسابرسي
دولتي شامل موسسه حسابرسي سازمان صنايع ملي و سازمان برنامه و بودجه، موسسه حسابرسي بنياد مستضعفان، موسسه حسابرسي شاهد و شركت
ماده 7 اساسنامه ، مرجع تخصصي و رس مي « ز» سهامي حسابرسي بر اساس قانون مصوبه سال 1362 مجلس شوراي اسلامي تشكيل شد بر اساس بند
تدوين اصول و ضوابط حسابداري و حسابرسي در سطح كشور م يباشد.
سازمان حسابرسي پس از تشكيل ، در سال 1367 هيئت تدوين استانداردهاي حسابداري را تشكيل داد . اين هيئت پس از انجام مطالعات لازم متن
پيشنهادي مباني نظري حسابداري و گزارشگري مالي در ايران را تدوين و منتش ر نمود . سپس در اواخر سال 1371 بمنظور رفع معضل نبود يكنواختي و
هماهنگي و وجود اختلا ف نظرهاي وسيع در زمينه رويه هاي حسابداري ، كميته تدوين رهنمودهاي حسابداري تشكيل گرديد . اين كميته با تهيه پيش نويس
10 بيانيه رهنمود حساب داري و انتشار آن جهت نظر خواهي عمومي (در سال 1373 )، فرآيند تدوين استانداردهاي ملي را سرعت بخشيد . پس از آن در سال
1375 پيش نويس 5 بيانيه ديگر توسط اين كميته جهت نظر خواهي عمومي منتشر شد . همزمان با اصلاح پيش نويس بيانيه هاي منتشره، پيش نويس 4
بيانيه رهنمود حسابداري جهت نظرخواهي محدودتر در اختيار ص احب نظران قرار گرفت . سرانجام در سال 1377 كميته تدوين رهنمودهاي حسابداري، متن
نهايي رهنمودهاي حسابداري را آماده و براي تصويب كميته فني ارائه كرد و در نهايت پس از تصويب مجمع عمومي سازمان حسابرسي از ابتداي سال
1378 بمدت 2 سال لازم الاجرا شد. تاكنون 32 استاندارد ملي حسابداري مالي توسط سازمان حسابرسي تدوين شده است. نمايشگر 1 1 فرآيند تدوين
استانداردهاي حسابداري در ايران را نشان م يدهد.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
نمايشگر 1 1 فرآيند تدوين استانداردهاي حسابداري مالي در ايران
فرآيند
تشخيص موضوع
انجام كارهاي تحقيقاتي
تصميم گيري در مورد لزوم تدوين استاندارد
تدوين پي شنويس مقدماتي
انتشار براي نظرخواهي
تدوين متن نهايي پيش نويس
بررسي و تصويب متن نهايي
مرجع
كميته تدوين استانداردهاي حسابداري
كارشناسان مديريت تدوين استانداردها و گروه هاي كارشناسي
كميته تدوين استانداردهاي حسابداري
مديريت تدوين استانداردها و گرو ههاي كارشناسي
كميته تدوين استانداردها
مديريت تدوين استانداردها
كميته تدوين استانداردهاي حسابداري
تدوين پي شنويس استاندارد
هيئت عامل و مجمع عمومي سازمان
4 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
ح سابداري به عنوان يك سيستم اطلاعاتي
از كاركردهاي حسابدا ري در طي قروني كه از شكل گيري و انسجام آن در دنياي مدرن (پس از انتشار كتاب پاچيولي ) مي گذرد تعابير مختلفي ارائه شده
6 ميلادي عبارتند از:  است كه برخي از مه مترين اين تعبيرها تا سال هاي پاياني دهه
1 حسابداري به عنوان يك فن
2 حسابداري به عنوان يك هنر
3 حسابداري به عنوان يك فعاليت خدماتي
4 حسابداري به عنوان يك علم
5 حسابداري به عنوان يك دانش توصيفي تحليلي
6 حسابداري به عنوان زبان تجارت
7 حسابداري به عنوان ابزار تصميم گيري هاي مديريت
دانشمند برجسته اطريشي مطرح (Ludwig von bertalanffy) اما از سال 1937 ميلادي كه نظريه عمومي سيستم ها توسط لودويگ فون برتالنفي
شد، واژه سيستم در صدر هم ه مفاهيم جاري قرار گرفته است . برتالنفي سيستم را به عنوان مجموعه اي از عناصر كه با هم روابط متقابل دارند تعريف كرد. هر
چند در طي ساليان بعد انديشمندان مختلفي در حوزه سيستم ها مطالعه كرده و تعاريف كام لتري ارائه دادند اما با بررسي تعاريف ارائه ش ده توسط
دانشمنداني همچون راسل ال. اَكُف، اِم . جِي الكساندر، چارلز وست چرچمن و فردريك همان ويژگي هايي را در تعريف سيستم مي بينيم كه در تعريف
برتالنفي موجود بود. با توجه به تعريف فوق الذكر م يتوان گفت كه سيستم از سه بخش ذيل تشكيل يافته است:
1 داد هها (دروندادها) 2 پردازش (فراگرد) 3 ستاده ها (بروندادها)
به عبارت ديگر مي توان گفت هر سيستم دروندادها را از محيطي كه در آن فعاليت مي كند دريافت كرده و آنرا پس از طي فراگرد بصورت بروندادها به محيط
بازپس مي دهد و در واقع كار اصلي يك سيستم ، تغيير شكل و تبديل دروندادها به بروندادها بوده و به عبارتي سيست مها از محيط تأثير م يپذيرند و بر آن اثر
مي گذارند.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
از دهه 1960 ميلادي تقريباً اكثر صاحبان فكر در حوزه ادبيات حسابداري به يك نگرش واحد در تلقي از كاركردهاي حسابداري دست يافتند و آن
نگريستن به حسابداري به عنوان يك سيستم اطلاعاتي بوده است . سيستم اطلاعاتي حسابداري را مي توان بصورت مجموعه اي از اجزا در نظر گرفت كه
داده هاي حسابداري را گردآوري و آنرا جهت استفاده در آينده ذخيره و ب راي كاربران نهايي پردازش م يكند. محصول نهايي سيستم اطلاعاتي حسابداري،
صورت هاي مالي اساسي است. بر طبق بند 8 استاندارد حسابداري شماره 1 ايران مجموعه كامل صورت هاي مالي شامل اجزاي زير است:
الف) صورت هاي مالي اساسي:
1 ترازنامه 2 صورت سود و زيان 3 صورت سود و زيان جامع 4 صورت جريان وجوه نقد
ب) يادداشت هاي توضيحي
نمايشگر 2 1 نحوه عملكرد يك سيستم اطلاعاتي حسابداري را نشان مي دهد. با توجه به اين نمايشگر اجزاي سيستم اطلاعاتي حسابداري شامل موارد زير است:
1 افراد يا به عبارت ديگر حسابداران 2 فرم ها مانند دفاتر و اسناد حسابداري
3 روش هاي حسابداري 4 ابزار مانند رايانه، ماشين حساب و …
نمايشگر 2 1 سيستم اطلاعاتي حسابداري
اسناد و مدارك
رويدادهاي مالي
دفتر روزنامه
عمومي دفاتر
روزنامه: اختصاصي،
چند ستوني و
ياتركيبي
دفتر كل
دفتر معين
صور ت ها و تراز آزمايشي
گزارشگري مالي
بارخورد
بروندادها فراگرد دروندادها
واحد تجاري
واحد تجاري
كاربران برون سازماني
كاربران درون سازماني
محيط واحد تجاري
عوامل اجتماعي
عوامل اقتصادي
محيط واحد تجاري
حسابداري مالي 5
همانگونه كه در نمايشگر 2 1 نشان داده شده است . كاربران يك سيستم اطلاعاتي حسابدار ي بطور كلي به دو طبقه كاربران بر ون س ازماني و كاربران درون
سازماني طبقه بندي مي گردند. آن بخش از سيستم اطلاعاتي حسابداري كه اطلاعات مورد نياز كاربران برون سازماني را فراهم مي آورد را حسابداري مالي و
آن بخش از سيستم اطلاعاتي حسابداري كه اطلاعات مورد نياز كاربران درون سازماني را فراهم مي كند را اصطلاحاً حسابداري مديريت مي ناميم . در اين
را ايفا مي كند چرا كه فراهم كننده اطلاعاتي است كه مورد نياز هر دو بخش (Data Base) چارچوب، حسابداري بهاي تمام شده نقش پايگاه داد هها
سيستم اطلاعاتي حسابداري يعني حسابداري مالي و حسابداري مديريت م يباشد.
1. جايگاه حسابداري بهاي تمام شده در سيستم اطلاعاتي حسابداري – نمايشگر 3
سيستم هاي اطلاعاتي حسابداري را م يتوان همچنين بر اساس ابزارهاي پردازش اطلاعات (منابع) به سه طبق ه كلي زير تقسيم بندي نمود:
Manual system 1 سيست م دستي
يك سيستم اطلاعاتي حسابداري است كه فقط از منابع انساني استفاده م يكند.
Computer system 2 سيستم رايانه اي
يك سيستم اطلاعاتي حسابداري است كه فقط از منابع رايان هاي استفاده م يكند.
Computer – based system 3 سيستم مبتني بر رايانه
يك سيستم اطلاعاتي حسابداري است كه از هر دو منبع رايان هاي و انساني استفاده مي كند.
سبك هاي حسابداري
نگرش به حسابداري به عنوان يك سيستم اطلاعاتي ، نگرشي عم ل گراست . هر سيستم اطلاعاتي حسابداري سه عملكرد اطلاعاتي، كنترلي و خدماتي دارد .
مهم ترين عملكرد سيستم حسابداري و يا به عبارتي عملكرد غالب آن ، عملكرد اطلاعاتي ا ست . همانگونه كه در نمايشگر 2 1 ملاحظه كرديد سيستم
اطلاعاتي حسابداري از محيط تاثير مي پذيرد و بر آن اثر مي گذارد و به عبارت ديگر مي توان گفت كه سيستم اطلاعا تي حسابداري ن سبت به محيطي كه در
آن فعاليت مي كند حساس است . حسابداري مالي به عنوان زير سيستمي كه فراهم كننده محصول اصلي سيستم اطلاعاتي حسابداري يعني صورت هاي مالي
اساسي است در محيط هاي مختلف جهت گيري هاي متفاوت و مقاصد گوناگوني به لحاظ گزارشگري دارد . در برخي از كشورها نظير امريكا، انگلستان و هلند
جهت گيري حسابداري مالي تامين نيازهاي اطلاعاتي سرمايه گذاران و اعتبار دهندگان است به گونه اي كه ايشان را در اتخاذ تصميمات اقتصادي ياري رساند .
از سوي ديگر در برخي ديگر از كشورها جهت گيري اساسي حسابداري مالي تامين نيازهاي اطلاعاتي دولت براي جم ع آوري ماليات مي باشد . در اكثر
كشورهاي امريكاي جنوبي چنين جهت گيري براي حساب داري مالي وجود دارد . در كشورهاي ديگر با توجه به عوامل محيطي جهت گيري هاي حسابداري
مالي مي تواند متفاوت باشد، بدين ترتيب در دنياي امروز با توجه به نوع نياز اطلاعاتي كه حسابداري مالي فراهم م ي آورد سبك هاي حسابداري متفاوتي قابل
شناسايي است. بطور كلي متغيرهاي محيطي موثر بر سب كهاي حسابداري بشرح زير است:

چارچوب نظري گزارشگري مالي
1. روابط بين واحد تجاري و تامين كنندگان منابع مالي
تمامي واحدهاي تجاري درگير با تامين منابع مالي مورد نياز مي باشند آنچه كه يك واحد تجاري تحت تملك دارد و در س مت راست ترازنامه منعكس
مي گردد از طريق اج زاي تشكيل د هنده سمت چپ ترازنامه بخصوص بدهي هاي بلند مدت و حقوق صاحبان سرمايه تامين مي گردد . در برخي از كشورها
نظير امريكا و انگلستان با توجه به تبعيت از اقتصاد آزاد، بازارهاي سرمايه گسترش يافته و سهامداران و اعتبار دهندگان تامين كننده اصلي منابع مالي
مي باشند. در برخ ي ديگر از كشورها نظير سوئيس و آلمان تعدادي بانك هاي بزرگ تامي ن كننده سرمايه واحدهاي تجاري مي باشند بطور كلي جه ت گيري
حسابداري مالي در اين كشورها در چارچوب نيازهاي اط لاعاتي بانك ها مي باشد بدين ترتيب انتظار مي رود كه حسابداري مالي در چنين كشورهايي
رويكردي محافظه ك ارانه تر در ارائه دارايي ها و بده ي ها در ترازنامه داشته باشد . در كشورها يي نظير فرانسه و سوئد دولت مركزي نقش مهمي در مديريت
منابع كشور ايفا مي كند و لذا از واحدهاي تجاري انتظار مي رود كه فر اهم كننده اطلاعاتي در چارچوب سي است هاي كلان اقتصادي باشند . ب دين ترتيب
جهت گيري اساسي حسابداري مالي بسوي تصميمات اقتصادي دولت تمايل پيدا مي كند. همچنين با توجه به روند جهاني شدن اقتصاد، كشورهاي متقاضي
عضويت در سازمان تجارت جهاني از استانداردهاي بين المللي حسابداري استفاده مي كنند. هر چند كه استانداردهاي بين المللي ح سابداري به علت وجود
بازارهاي گسترده سرمايه و شركت هاي بزرگ بي نالمللي در امريكا به شدت تحت تأثير استانداردهاي حسابداري مالي در امريكاست.
حسابداري
مالي
حسابداري
مديريت
AIS حسابداري بهاي تمام شده
6 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
2. روابط سياسي و اقتصادي با ساير كشورها
روابط اقتصادي و سياسي كشورها با يكديگر بر جهت گيري هاي حسابداري مالي و بكارگير ي استانداردهاي حسابداري مالي اثرگذار است. بدين ترتيب عجيب
نيست كه استانداردهاي حسابداري در هندوستان تحت تأثير استانداردهاي حسابداري انجمن حسابداران خبره انگلس تان و ولز باشد و يا روابط اقتصادي
نزديك بين كشورهاي امريكا، كانادا، مكزيك و ژاپن منجر به جهت گيري هاي مشابه و استفاده از استانداردهاي حسابداري مشابهي گردد.
3. جهت گيري هاي قانوني
بطور كلي از ديدگاه جهت گيري قانوني مي توان حسابداري را به دو طبقه كلي طبقه بندي كرد . در برخي از كشورها مانند ايران و فرانسه قوانين مدوني حاكم
بر فعاليت هاي تجاري است . در چنين كشورهايي حسابداري مالي جهت گيري قانوني دارد . به عنوان مثال قوانين تجارت و مالي ات هاي مستقيم در ايران بر
چگونگي محاسبه سود خالص و تقسيم سود بين سهامداران و نحوه تحرير و تنظيم دفاتر كاملاً اثرگذار است . از سوي ديگر در برخي ديگر از كشورها نظير
انگلستان و امريكا جهت گيري حسابداري مالي بيشتر از رعايت الزامات قانوني متوجه عر فهايي است كه توسط نهادهاي حرفه اي غير دولتي تدوين م يگردد.
4. تورم
تورم كه به معناي افزايش سطح عمومي قيمت هاست بر جهت گيري حسابداري مالي بخصوص در حوزه شناخت و انداز ه گيري عناصر صورت هاي مالي تاثير
گذار است . حسابداري مالي در اكثر كشورها مبتني بر اصل بهاي تمام شده تاريخي مي باشد. اين اصل بر فرض بنياني ثبات ارزش پول استوار است . در
كشورهايي كه تورم اندكي را در سال هاي اخير تجربه كرد هاند نظير آلمان و ژاپن استفاده از اصل بهاي تمام شده تاريخي در فرآيند شناخت داراي ي ها قابل
دفاع است در حالي كه در اكثر كشورهاي امريكاي جنوبي افزايش سطح عمومي قيمت ها م عضل اساسي اقتصادي است كه بر حسابداري مالي موثر است لذا
استانداردهاي حسابداري در اين كشورها مقرر م يدارد كه واحدهاي تجاري ارزش داراي يهاي خود را با توجه به تغييرات سطح قيم تها افزايش دهند.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
5. اندازه واحدهاي تجاري
بزرگي و كوچكي واحدهاي تجاري بر پي چيدگي سيستم اطلاعاتي حسابداري مال ي اثر گذار است . واحدهاي تجاري بز رگتر، مسائل و مشكلات حسابداري
پيچيده تري دارند . تهيه چنين اطلاعاتي و به تبع آن استف اده از اين اطلاعا ت نيازمند دارا بودن دانش حرفه اي به حد ضرورت مي باشد. توسعه حسابداري با
توسعه اقتصادي روابطي تنگاتنگ دارد.
6. فرهنگ
تمامي عوامل فوق الذكر در ارتباط با ويژگي هاي فرهنگي جامعه مي باشند نگرش فردگرايانه به مسائل اجتماعي و فرهنگي الز امات متفاوت از نگرش جمع
گرايانه بر حسابداري مالي تحميل مي كند. انتظار بر اين است كه فرهنگ هاي فردگرا نسبت به فرهنگ هاي جمع گرا به سطوح بالاتري از افشاي حسابداري
گرايش داشته باشند.
با توجه به متغيرهاي محيطي فو قالذكر پنج سبك حسابداري بشرح زير قابل شناسايي است:
Anglo – saxon style الف) سبك آنگلوساكسون
Continental style ب) سبك كنتينانتال
South American style پ) سبك امريكاي جنوبي
Mixed Economy style ت) سبك اقتصاد مختلط
International standards style ث) سبك استانداردهاي بين المللي
در نمايشگر 4 1 ويژگيهاي سبكهاي مختلف حسابداري ارائه شده است:
نمايشگر 4 1 سبك هاي حسابداري
سبك حسابداري محدوده جغرافيايي ويژگي هاي برجسته
انگلوساكسون امريكا، انگلستان و هلند حسابداري مالي در راستاي نيازهاي اطلاعاتي سرمايه گذاران و اعتبار دهندگان
كنتينانتال
اكثر كشورهاي اروپايي و كشورهاي فرانسوي
زبان افريقايي
تامين كننده عمده منابع مالي بانكها هستند.
حرفه حسابداري نسبتاً ضعيف است.
حسابداري مالي جهت گيري قانوني دارد.
امريكاي جنوبي
اكثر كشورهاي امريكاي جنوبي بجز برزيل استفاده مستمر از تعديلات حسابداري بابت تورم
حسابداري مالي بر مبناي مقاصد ماليا تي اغلب براي گزارشگري مالي خارجي نيز مورد
استفاده قرار مي گيرد.
اقتصاد مختلط كشورهاي داراي اقتصاد مختلط و سوسياليستي پاسخگويي به نيازهاي برنام هريزي و كنترل اقتصاد متمركز
استانداردهاي بي نالمللي
103 ) كشور افزايش الزامات افشا ) IASB كشورهاي عضو
تاكيد بر استفاده همه كاربران
تعديل توام با محافظه كاري برخي از خاصه هاي انداز هگيري
حسابداري مالي 7
تئوري حسابداري: زير بناي استانداردهاي حسابداري
در يك طبقه بندي كلي مي توان تمامي متغيرهاي محيطي ش ش گانه اثرگذار بر سي ستم اطلاعاتي حسابداري مالي را به دو عامل اقتصادي و سياسي
طبقه بندي كرد . عامل ديگري كه در كنار اين دو عامل بر تدوين استانداردهاي حسابداري اثرگذار است تئوري حسابداري است . لازم به توضيح است كه اين
عوامل سه گانه بطور انتزاعي قابل بررسي نيستند بلكه بر يكديگر اثرات متقابل دارند.
نكته 2: عوامل اثرگذار بر فرآيند تدوين استانداردهاي حسابداري عبارتند از: عوامل سياسي، عوامل اقتصادي و تئوري حسابداري
و (Principles) اصول ،(Definitions) تعاريف ،(Basic Assumptions) تئوري حسابداري را م يتوان بصورت مجموع ه اي از فرضيات زير بنايي
و نحوه استنتاج آن ها تعريف كرد كه زير بناي تدوين استانداردهاي حسابداري توسط مراجع مربوط و همچنين شالوده گزارش (Concepts) مفاهيم
اطلاعات حسابداري است . بر اين اساس هدف اصلي از تئوري حسابداري فراهم كردن مجموع ه اي از اصول و روابطي است كه عمليات مشاهده شده
حسابداري را بيان و عمليات مشاهده نشده را پيش بيني كند. تئوري حسابداري بهوسيله تحقيقات حسابداري مورد آزمون، سنجش و تاييد واقع مي شود.
نكته 3: هدف تئوري حسابداري بيان و پي شبيني است.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
طبقه بندي مي گردد . تئوري هاي (Positive) ( و تئوري هاي توصيفي (مثبت (Normative) تئوري حسابداري بر حسب ماهيت به تئوري هاي دستوري
دستوري آنچه را كه بايد باشد بيان مي كنند در حالي كه تئوري هاي توصيفي آنچه را كه هست بيان مي كنن د. به لحاظ نحوه استدلال نيز تئوري هاي
طبقه بندي مي گردند. روش هاي قياس و استقرا عمده ترين روش هاي تحقيق (Inductive) و استقرايي (Deductive) حسابداري به تئوري هاي قياسي
و (Ethical Approach) رويكرد اخلاقي ،(Pragmatic Approach) علمي محسوب م يگردند هر چند كه روش هاي ديگري نظير رويكرد عملي
نيز در تدوين تئوري حسابداري مطرح مي باشند. رويكرد قياسي اساساً روش تحقيقي است كه بر فعاليت (Behavioral Approach) رويكرد رفتاري
ذهني محقق استوار است . اعتبار تئوري حسابداري كه از طريق فرآيند قياس تدوين مي شود به توان محقق در شناسايي صحيح و منطقي اجزا و روابط
فرآيند حسابداري بستگي تام دارد . چنانچه در نظر باشد تئوري حسابداري ب ا بكارگيري رويكرد قياسي تدوين شود، محقق بايد ساختاري را ايجاد كند كه
حركت از كل » شامل هدف ها، محيط، فرضيات بنيادي، تعاريف و روش هاي حسابداري بوده و همگي مبتني بر الگوي منطقي باشند . اين روش غالباً با عبارت
مورد اشاره قرار م يگيرد. « به جز
مورد « حركت از جزء به كل » بكارگيري رويكرد است قرا در تحقيق بر مشاهده و استنتاج و تعميم بر اساس مشاهدات تاكيد دارد . بنابراين اين روش با عبارت
اشاره قرار مي گيرد. زيرا محقق بر اساس مشاهداتي محدود (نمونه)، نتايج حاصل را به كل جامعه تعميم مي دهد. رويكرد استقرايي، رويكردي عمل گراس ت و
از آنجايي كه روش هاي جاري حسابداري ممكن است مبتني بر شرايط محيط، هدف ها و ويژگي هاي اساسي حسابداري نباشد لذا بكارگيري رويكرد
استقرايي در تحقيقات حسابداري به تنهايي توصيه نم يگردد.
نمايشگر 5 1 ساختار تئوري حسابداري و گزارشگري مالي را ارائه م يدهد:
نمايشگر 5 1 ساختار تئوري حسابداري و گزارشگري مالي خارجي
محيط حسابداري و گزارشگري مالي (مفروضات محيطي)
اهداف گزارشگري مالي
خصوصيات كيفي اطلاعات مالي عناصر صورت هاي مالي
اصول شناسايي و انداز هگيري
– اصل بنيادين شناسايي (شناخت)
– اصل هايي كه اساس اصول پذيرفته شده حسابداري هستند
8 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
محيط حسابداري مالي
حسابداري همچون هر نظام اطلاعاتي ديگري محصول محيط خود م ي باشد. محيط حسابداري مالي شامل مجموع ه اي از متغيرهاي سياسي، اقتصادي،
اجتماعي و فرهنگي به همراه قيود و محدوديت هايي است كه بر حسابداري مالي اثرگذار است و دايره اين تاثيرات مرتباً در حال تغيير است و حسابداري
مالي به عنوان يك نظام پويا همواره در حال بروز رساني خود براي پاسخگويي به اين نيازهاي در حال تكامل است.
بند 1 مباني نظري ) «. حسابداري دانشي توصيفي تحليلي است كه معاملات و رويدادهاي داراي اثر مالي بر واحدهاي اقتصادي را توصيف و تحليل مي كند »
حسابداري و گزارشگري مالي ) اين تعريف عليرغم اختصار حاوي همان اطلاعاتي است كه درونمايه اصلي تعاريف حسابداري در طي قرون اخير و پس از انتشار
كتاب پاچيولي مي باشد يعني تج زيه و تحليل و تفسير رويدادهاي ا قتصادي داراي آثار مالي براي افرادي كه در واحد تجاري نفع (ذينفع)، حق (ذيحق ) و علاقه
(ذيعلاقه) دارند. از سوي ديگر در اين تعريف مختصر از دانش حسابداري به دو هدف اصلي از تئوري حسابداري يعني بيان و پيش بيني اشاره شده است.
محصول اصلي فرآيند حسابداري مالي، ارائه اطلاعات سودمند به كاربران برون سازماني است. اين اطلاعات از طريق صورت هاي مالي اساسي به عنوان
مهم ترين برونداد سيستم اطلاعاتي حسابداري مالي در اختيار اين گروه از كاربران حسابداري قرار م ي گيرد. براي دس تيابي به مجموع ه اي از صورت هاي
مالي كه تامين كننده نيازهاي اطلاعاتي طيف گسترده اي از كاربران برون سازماني حسابداري باشد دست يابي به يك چارچوب نظري ضروري است .
چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي يك استاندارد حسابداري نيست و لذا براي مسائل خاص مربوط به اندازه گيري و افشا، استانداردي وضع نمي كند اما
نقطه اتكايي براي حل و فصل طيف گسترد هاي از مسائلي است كه در مورد آن ها استاندارد خاصي وضع نگرديده است.
نكته 4: در مواردي كه بين چارچوب نظري گزارشگري مالي و استانداردهاي حسابداري بنابر ملاحظات عملي سازگاري كامل وجو د نداشته باشد،
الزامات استانداردهاي حسابداري بر الزامات مباني نظري گزارشگري مالي برتري خواهد داشت.
مهم ترين اهداف حسابداري را م يتوان بشرح زير خلاصه كرد:
1 تامين نيازهاي اطلاعاتي مالي ادار ه كنندگان واحد اقتصادي
2 ارائه خدمات مالي و اطلاعاتي به مديريت اجرايي جهت اداره موثر و كارآمد واحدهاي اقتصادي
3 فراهم كردن اطلاعات مالي مورد نياز سرمايه گذاران، اعطا كنندگان وام و اعتبار، مراجع قانوني، كاركنان و ساير اشخاص ذيحق، ذينفع و ذيعلاقه به
واحدهاي اقتصادي از طريق ارائه گزار شهاي مالي.4 فراهم كردن اطلاعات لازم جهت محاسبه انواع ماليات ها، عوارض، بيمه هاي اجتماعي و ساير حقوق دولتي.5 مستند سازي معاملات و آثار مالي رويدادهاي موثر بر واحدهاي اقتصادي و اقامه دليل در قبال ساير اشخاص.تامين اهداف فوق الذكر از طريق دو گرو ه اصلي گزارشات مالي يعني گزارشات درون سازمان ي و گزارشات بر ون سازماني امكان پذير مي گردد. گزارشات ماليبرون سازماني كه شامل صورت هاي مالي اساسي و ساير گزارشات مالي به مراجع ذير بط نظير بورس اوراق بهادار، وزارت امور اقتصادي و دارايي، اعطاكنندگان وام و تسهيلات مالي و ساير مراجع مربوط كه در حيطه حسابدار ي مالي قرار مي گيرد بيانگر وضعيت مالي، انعطاف پذيري مالي و عملكرد ماليواحدهاي تجاري م يباشند.وضعيت مالي يك واحد تجاري در برگيرنده منابع اقتصادي تحت كنترل آن، ساختار مالي، ميزان نقدينگي و توان بازپرداخت بدهي ها و ظرفيت سازگاري آنبا تغييرات محيط عملياتي است. اطلاعات مرتبط با وضعيت مالي در ترازنامه ارائه م يشود.عملكرد مالي واحد تجاري در برگيرنده بازده حاصل از منابع تحت كنترل واحد تجاري است . اطلاعات درباره عملكرد مالي در صورت سود و زيان و صورتسود و زيان جامع ارائه مي شود. اطلاعات منعكس در صورت جريان وجوه ن قد از جنبه اي ديگر عملكرد مالي واحد تجاري را از طريق انعكاس مبالغ و منابعاصلي جريا نهاي ورودي و خروجي وجه نقد به نمايش م يگذارد.
انعطاف پذيري مالي عبارت از توانايي واحد تجاري مبني بر اقدام موثرجهت تغيير ميزان و زمان جريان هاي نقدي آتي مي باشد به گونه اي ك ه واحد تجاري
بتواند در قبال رويدادها و فرصت هاي غير منتظره واكنش نشان دهد . مجموعه صورت هاي مالي، اطلاعاتي را كه جهت ارزيابي انعطاف پذيري واحد تجاري
مفيد است منعكس م يكند.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
نكته 5: صورت هاي مالي اساسي بيانگر وضعيت مالي، عملكرد مالي و انعطاف پذيري واحدهاي تجاري م يباشند.
كاربران (استفاده كنندگان ) صورت هاي مالي گروه هاي مختلفي را تشكيل مي دهند كه هدف هاي متفاوت، متعارض و گاه متضادي دارند . تعدد، تنوع و
هدف هاي گروه هاي استفاده كننده، به شكل حقوقي، نوع و دامن ه فعاليت هاي هر واحد انتفا عي بستگي دارد . گروه هاي عمده استفاده كننده از اطلاعات
حسابداري بشرح زير م يباشد:
الف سرمايه گذاران: سرمايه گذاران به لحاظ نوع مالكيت و هد فهاي سرمايه گذاري به دو گروه عمده بخش عمومي و بخش خصوصي طبق ه بندي
مي گردند. هر چند كه دو گروه فوق الذكر داراي اهداف كاملاً متمايزي از سرمايه گذاريهايشان مي باشند اما اموري كه قضاوت و تصمي مگيري نسبت به آن ها
بر اساس اطلاعات مالي صورت مي گيرد در كليه واحدهاي انتفاعي كما بيش يكسان است . مواردي نظير ارزيابي توان سودآوري آتي واحد انتفاعي، ارزيابي
كارآيي و نحو ه ايفاي مسئوليت هاي مباشرت مديريت و …..
حسابداري مالي 9
ب سرمايه گذاران بالقوه : موسساتي نظير شركت هاي سرمايه گذاري، صندوق هاي بازنشستگي و پ سانداز، شركت هاي بيمه و ساير اشخاص حقوقي يا
حقيقي كه به سرمايه گذاري در اوراق بهادار مي پردازند براي تصميم گيري نسبت به معاملات اوراق بهادار نيازمند به كسب اطلاعات مالي از واحدهاي انتفاعي
صادر كننده اوراق بهادار م يباشند. علائق اصلي اين گروه از گزار شهاي مالي، اطلاعاتي است كه بيانگر وضعيت جاري، سودآوري و بازده سرمايه باشد.
پ اعطا كنندگان وام، اعتبار و ساير تسهيلات مالي: بانكها و ساير موسسات اعتباردهي همچنين خريداران اوراق مشاركت واحد تجاري بسته به
چارچوب زماني اعتبار به لحاظ كوتاه مدت يا بلند مدت بودن نيازهاي اطلاعاتي متفاوتي دارند.
ت فروشندگان كالا و خدمات: فروشندگان كالا و خدمات به لحاظ اطمينان از وصول بموقع اطلاعات و تداوم فعاليت واحد تجاري به اطلاعات مالي نياز دارند.
ث مشتريان : مشتريان واحد تجاري بخصوص هنگامي كه واحد انتفاعي عرضه كننده عمده كالا به مشتري فوق الذكر باشد نيازمند اطلاعاتي در خصوص
تداوم فعاليت، سودآوري، ظرفيت توليدي و ……… مي باشند.
ج مديريت : مديريت واحد انتفاعي هر چند كه مسئوليت نهايي تهيه و ارائه صورت هاي مالي را عهده دار مي باشد ولي خود براي دريافت تصويري كلي از
وضعيت مالي و نتايج عمليات واحد تحت مديريت خود يكي از كاربران اطلاعات مالي م يباشد.
چ كاركنان : از آنجايي كه كاركنان واحد تجاري نيازهاي معيشت يشان از طريق واحد تجاري تامين مي شود نيازمند اطلاعاتي در خصوص تداوم فعالي ت ،
نحوه محاسبه پاداش و ……… مي باشند.
ح دولت : دولت با توجه به نقش حاكميتي خود براي برنام هريزي اقتصادي در سطح كلان و همچنين اخذ ماليات و اتخاذ تصميمات اقتصادي يكي از
كاربران صورت هاي مالي اساسي است.
خ جامعه : حسابداري بخصوص پس از انقلاب صنعتي در اروپا و تشكيل شركت هاي سهامي، نقشي اجتماعي يافته است . واحدهاي اقتصادي بزرگ در
اقتصاد ملي، اشتغال، توسعه و رفاه اجتماعي كاملاً تاثيرگذارند و لذا فرض بر اين است كه جامعه مي تواند از اطلاعاتي كه براي بقيه كاربران تهيه مي شود
استفاده كند.
د ساير استفاده كنندگان : علاوه بر گروه هاي فوق الذكر، اطلاعات منعكس در گزارشات مالي مورد استفاده تحلي لگران مالي، هيئت پذيرش بورس اوراق
بهادار، كارگزاران اوراق بهادار و مراكز تحقيقاتي م يباشد.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
نمايشگر 6 1 استفاده كنندگان از اطلاعات حسابداري
استفاده كنندگان درو ن سازماني
مديريت
كاركنان
سرمايه گذاران
سرمايه گذاران بخش عمومي
سرمايه گذاران بخش خصوصي
استفاده كنندگان از اطلاعات حسابداري
سرمايه گذاران بالقوه
شركت هاي سرمايه گذاري
صندوق هاي بازنشستگي و پ سانداز
شركت هاي بيمه
ساير اشخاص حقوقي و حقيقي
اعطا كنندگان وام، اعتبار و ساير تسهيلات مالي
فروشندگان كالا و خدمات
مشتريان
دولت
جامعه
استفاده كنندگان برون سازماني
ساير استفاده كنندگان
تحليل گران مالي
هيئت پذيرش بورس اوراق بهادار
كارگزاران اوراق بهادار
مراكز تحقيقاتي
10 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
مف روضات بنياني حسابداري
فرضياتي عام و بديهي تلقي مي شوند كه زير بناي اصول پذيرفته شده حسابداري بوده و فرآيندهاي شناخت، (Pastulates) مفروضات بنياني حسابداري
اندازه گيري، طبقه بندي و تلخيص رويدادهاي مالي بر اساس اين فرضيات م يباشند.
چهار فرض بنياني حسابداري عبارتند از:
Accounting Entity Assumption 1 فرض شخصيت حسابداري
Going concern Assumption 2 فرض تداوم فعاليت
Financial Period Assumption 3 فرض دوره مالي
Money Measurement Assumption 4 فرض سنجش پولي
فرض شخصيت حسابداري
فرض شخصيت حسابداري به اين موضوع اشاره دارد كه شخصيت حسابداري واحد انتفاعي مستقل از شخصيت حقيقي مالك يا مالكان آن م ي باشد . اين
فرض مرزهايي را تعيين مي كند كه چه اطلاعاتي بايد در صورت هاي مالي واحد تجاري موجود بوده و منعكس گردد . بايد توجه داشت كه شخصيت
حسابداري مي تواند دارايي هايي را تحت تملك درآورد و در قبال اين دارايي ها تعهداتي داشته باشد . فرض تفكيك شخصيت يك مفهوم حسابداري است و نه
يك ساختار قانوني و لذا در محاكم حقوقي كاربرد ندارد.
نكته 6: معادله اصلي حسابداري بازتابي از مفهوم شخصيت حسابداري است.
نكته 7: فرض شخصيت حسابداري يك مفهوم حسابداري است و نه يك ساختار قانوني.
نكته 8: شخصيت حسابداري كه گزارشات مالي براي آن تهيه م يشود لزوماً نبايد يك شخصيت حقوقي باشد.
مثال 1: كداميك از گزارشات مالي زير منطبق بر فرض بنياني شخصيت حسابداري است؟ 
1) صورت هاي مالي اساسي يك شركت سهامي عام 2) گزارش سود و زيان عمليات متوقف شده يك شركت دولتي
3) صورت هاي مالي تلفيقي يك گروه شرك تها 4) كليه موارد فوق
به نكته 8 رجوع شود. «4» پاسخ: گزينه 
مثال 2: تهيه صورت هاي مالي تلفيقي براي گروه شركت ها بازتابي از كدام فرض بنياني حسابداري است؟ 
1) فرض سنجش پولي 2) فرض تداوم فعاليت 3) فرض شخصيت حسابداري 4) فرض دوره مالي
«3» پاسخ: گزينه 
فرض تداوم فعاليت
در حسابداري فرض بر اين است كه يك واحد تج اري به فعاليت اقتصادي خود براي آينده اي نامعلوم ادامه خواهد داد مگر اينكه شواهد مستند ي بر عدم
تداوم فعاليت (توقف فعاليت ) وجود داشته باشد . حداقل زماني كه بر طبق اين فرض مورد انتظار است كه واحد تجاري به فعاليت خود ادامه دهد تا زماني
است كه بتواند تعهدات ايجاد شده اش را ايفا نمايد.
اهم عواملي كه م يتوانند منجر به نقض اين فرض و توقف فعاليت شوند عبارتند از:
الف) توقف قهري يا اختياري واحد تجاري هر چند كه منجر به ورشكستگي نشود.
ب) چنانچه واحد تجاري براي موضوع يا مدت معيني تشكيل شده باشد و آن موضوع يا مدت منتفي شده باشد.
پ) توقف فعاليت هاي واحد تجاري بنا به تصميم اركان صاحب صلاحيت.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
ت) زيان هاي انباشته پياپي كه منجر شود تا تصميم گيري در مورد بقا يا انحلال واحد تجاري به اركان ذيصلاح در داخل واحد تجاري يا مراجع قانوني احاله شود.
نكته 9: واحده اي انتفاعي بخش عمومي كه بموجب قوانين تاسيس شد ه اند و يا تحت تملك دولت و يا ساير نهادهاي بخش عمومي م ي باشند تا
زماني كه قانوناً تعطيل، واگذار و يا منحل نشد هاند داراي تداوم فعاليت فرض م يشوند.
طبقه بندي عناصر صورت هاي مالي به جاري و غير جاري، طبقه بندي حقو ق مالكين، طبقه بندي هزينه ها به عملياتي و غير عملياتي، مستهلك نمودن
دارايي ها در طول عمر مفيد و … همچنين بكارگيري مبناي تعهدي در حسابداري و گزارشگري ادواري بر مبناي فرض تداوم فعاليت است . هرگاه شواهدي بر
عدم تداوم فعاليت در دست باشد ضرورت دارد روش هاي حسابداري و نحوه گزارشگري مالي تغيير يافته و از خاص ههاي اندازه گيري متفاوتي استفاده شود.
نكته 10 : طبقه بندي عناصر صورت هاي مالي بهمنظور انعكاس در صورت هاي مالي اساسي مبتني بر فرض تداوم فعاليت است.
حسابداري مالي 11
نكته 11 : صورت هاي مالي بايد بر مبناي تداوم فعاليت تهيه شود . مگر اينكه مديريت قصد انحلال يا توقف عمليات واحد تجاري را داشته باشد .
2 بيانيه 1 استاندارد حسابداري ايران)  (بند
نكته 12 : اندازه گيري عناصر صورت هاي مالي مبتني بر ارزش خالص بازيافتني صرفاً زمان كنار گذاشتن فرض تداوم فعاليت و در شرايط انحلال و
توقف فعاليت معنا م ييابد.
مديريت واحدهاي تجاري براي ارزيابي تداوم فعاليت ، تمامي اطلاعات موجود درباره آينده قابل پيش بيني را بررسي مي كند. بررسي مواردي از قبيل عوامل
موثر بر سودآوري جاري و مورد انتظار، جداول زماني بازپرداخت بده يها و منابع بالقوه تامين مالي ضروري است.
مثال 3: ثبت منافع اقتصادي بهعنوان دارايي و ثبت تعهدات اقتصادي بهعنوان بدهي، مبتني بر كدام اصل يا فرض حسابداري است؟ 

چارچوب نظري گزارشگري مالي
1) اهميت 2) بهاي تمام شده 3) تداوم فعاليت 4) تفكيك شخصيت
به نكته 10 رجوع شود. «3» پاسخ: گزينه 
فرض دوره مالي
اگر عمر واحد اقتصادي را نامحدود بدانيم پس صرفاً در زمان اتمام فعاليت ها مي توانيم ارزيابي دقيقي از نتايج عملكرد واحد تجاري داشته باشيم كه اين خود
در تضاد با علائق كاربران اطلاعا ت حسابداري مالي است كه مي خواهند بر اساس اين اطلاعات به تصميم گيري اقتصادي بپردازند لذا عمر نامحدود واحد
تجاري را به دوره هاي زماني مشخص تقسيم بندي كرده و آن را دوره مالي مي ناميم. تهيه گزارشات ادواري حسابداري مبتني بر فرض دوره مالي است . دوره
مالي معمولاً يك ساله است و به آن سال مالي نيز مي گويند. اما ضرورتي ندارد كه منطبق بر سال تقو يمي باشد. از سوي ديگر رشد بازار سرمايه و نياز به
اطلاعات بموقع ممكن است برخي از واحدهاي تجاري را ملزم به تهيه صورت هاي مالي ميان دوره اي كند.
نكته 13 : تهيه صورتها و گزارشات مالي ادواري مبتني بر فرض دوره مالي است.
مثال 4: ضرورت فرض تعهدي ناشي از كدام فرض يا اصل حسابداري است؟ 
1) بهاي تمام شده 2) تفكيك شخصيت 3) دوره مالي 4) واحد اندازه گيري
تهيه صورت هاي مالي اساسي مبتني بر مبناي ت عهدي در حسابداري است و چون براساس فرض دوره مالي ، واحدهاي تجاري «3» پاسخ: گزينه 
مي توانند مبادرت به تهيه صور تهاي مالي اساسي كنند لذا فرض تعهدي ناشي از پذيرش فرض دوره مالي است.
فرض سنجش پولي
از آنجا كه پول مقياس مشترك سنجش معاملات است ، در حسابداري براي انداز هگيري و گزارشگ ري رويدادهاي مالي از اين مقياس مشترك استفاده
مي شود. هر چند در حسابداري براي انداز ه گيري كميت ها و ارائه اطلاعات مربوط از مقيا سهاي اندازه گيري ديگري نيز استفاده م يشود. نقطه ضعف اصلي
پول به عنوان معيار سنجش رويدادهاي م الي كاهش ارزش آن در صورت وجود ت ورم در طول زمان است اما در حسابداري ب هجز شرايط حاد تورمي فرض بر
اين است كه پول تغيير ارزش با اهميتي پيدا نمي كند. در ايران بدليل وجود تورم استفاده از فرض سنجش پولي بر مربوط بودن اطلاعات حسابداري صدمه
جدي وارد كرده است و لذا براي جبران اين نقيصه تجديد ارزيابي دا رايي هاي غير پولي بطور ادواري مجاز شمرده شده است. به اين فرض بنياني ، فرض واحد
اندازه گيري نيز م يگويند.
نكته 14 : تورم بر اعتبار فرض سنجش پولي لطمه وارد كرده است.
مثال 5: كداميك از اصول يا فرضي ههاي حسابداري بيشتر از همه تحت تاثير پديده تورم قرار م يگيرد؟ 
1) اصل بهاي تمام شده 2) فرض واحد انداز هگيري 3) اصل تحقق درآمد 4) فرض تداوم فعاليت
به نكته 14 رجوع شود. «2» پاسخ: گزينه 
12 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
م حدوديت ها و قيود حسابداري
دست يابي به اهداف گزارشگري مالي خارجي عليرغم پذيرش مفروضات بنياني حسابد اري به دلايل شرايط محيطي و قابليت هاي كنوني حسابداري با
محدوديت هاي ذيل روبروست:
الف) محدوديت اندازه گيري: حسابداري براي اندازه گيري رويدادهاي مالي از مقياس سنجش مشتركي ب هعنوان پول استفاده م ي كند . استفاده از پول از
يكسو منجر به اين مي شود كه در حسابداري ت نها به جنبه هايي محدود از فرآيند ارزشيابي توجه شود چرا كه به بسياري از خاصه هاي قابل انداز ه گيري
پديده هاي مختلف توجهي نمي شود. از سوي ديگر پول با توجه به پديده تورم دچار كاهش ارزش شده، قدرت خريد خود را از دست داده و نسبت به زمان
حساس است . به اين نكته نيز بايد توجه داشت كه ارائه ادواري اطلاعات مالي، برآوردهاي حسابداري را اجتناب ناپذير مي سازد و چنين برآوردهايي همراه با
ابهام م يباشد و اين ابهام و عدم قطعيت خود يكي از محدودي تهاي اندازه گيري در حسابداري است.
ب) محدوديت ناشي از كاربرا ن : كاربران اطلاعات حسابد اري گروه هاي متفاوت از افراد ذيحق، ذينفع و ذي علاقه مي باشند كه داراي علائق و نيازهاي
اطلاعاتي گوناگون و گاهاً متضادي هستند لذا حسابداري براي پاسخگويي به اين نيازهاي اطلاعاتي متضاد با محدوديت هايي به لحاظ حجم، نوع، تجزيه و
تحليل و چگونگي تهيه و ارائه گزارش هاي مالي و هزينه آن روبرو است.
پ) محدوديت قانوني : حسابداري همچون ساير شاخه هاي دانش بشري بر اصولي مبتني است كه در چارچوب آن به فعاليت مي پردازد . از سوي ديگر
حسابداري بهعنوان يك سيستم اطلاعاتي تحت تأثير محيط سياسي و اقتصادي است كه در آن فعاليت مي كند. اين محيط اثرگذار بر حسابداري ، خود
توسط قوانين و مقررات محدود شده است كه گاه اين قوانين با اصول حسابداري در تعارض و تضاد قرار دارد از اين رو حسابداري به ناچار در اين خصوص
بايد انعطاف پذير باشد. احكام قانوني محدودكننده حسابداري را م يتوان به احكام عام (احكام دستوري)، احكام خاص يا احكام مربوط به اجراي قانوني
معين و احكام ارشادي كه بهمنظور ارشاد روابط اجتماعي و اقتصادي وضع م يشود طبق ه بندي كرد. در احكام عام در صورت مغايرت، رعايت احكام عام
مقدم بر اصول حسابداري است. در احكام خاص در هر مورد مشخص بايد قانون اجرا شده و گزارشات لازم براي نهادهاي قانوني ذيربط تهيه شده اما در فرآيند
حسابداري، اصول پذيرفته شده حسابداري بايد رعايت گردد و سرانجام در مورد احكام ارشادي ضمن بكارگيري اصول حسابداري ، اطلاعات كافي نيز بايد در
گزارش هاي مالي افشا گردد.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
مثال 6: رعايت مفاد ماده 129 قانون تجارت در خصوص گزارش معاملات با اشخاص وابسته كدام محدوديت قانوني حسابداري است؟ 
1) احكام عام 2) احكام خاص 3) احكام ارشادي 4) هيچكدام
بر طبق بند 22 استاندارد حسابداري 12 ايران، معاملات با اشخاص وابسته اساساً بايد در دور هاي كه صورت هاي مالي واحد تجاري «3» پاسخ: گزينه 
تحت تأثير آن قرار گرفته افشا شود.
قيود حسابداري
قيود حسابداري بر دستيابي به كيفيت مطلوب اطلاعات مالي و ايجاد تعادل منطقي بين اين كيفيت ها و بكارگيري اصول پذ يرفته شده حسابداري اثر
مي گذارد و شامل قيود زير است:
الف اهميت: اهميت ارتباط نزديكي با قضاوت و تصمي مگيري كاربران اطلاعات حسابداري مالي دارد. از اين منظر، اطلاعاتي با اهميت تلقي م يگردد كه
بر تصميمات اقتصادي كاربران اطلاعات حسابداري اثرگذار باشد . اهميت اساساً يك كيفيت آستانه اي است و به عبارتي اهميت يك نقطه انق طاع است .
اهميت يك قلم مرتبط با ماهيت آن قلم و مبلغ آن مي باشد و از آنجا كه اهميت مفهومي نسبي است قضاوت حرفه اي حسابداران در بكارگيري اهميت
نقشي حائز اهميت يافته و اطلاعات مالي م يتواند از جنبه هاي مختلف با اهميت و يا كم اهميت تلقي گردد.
يك قلم از اطلاعات به توانايي آن بر تاثيرگذاري بر تصميمات كاربران از اطلاعات اشاره دارد. برمبناي اين كلام، كداميك از جملات « اهميت » : مثال 7 
(CPA زير از ديد شما بيشتر تناسب دارد؟ (آزمون
1 ريالي در هر حالتي با اهميت خواهد بود.      1) اهميت يك قلم وابسته به اندازه محض آن است. براي مثال يك جمع
2) اهميت يك قلم وابسته به ماهيت ذاتي آن است بهعنوان مثال دارايي ثابت در هر حالتي، حتي اگر مبلغ آن ناچيز باشد شامل يك قلم با اهميت است.
3) اهميت يك قلم وابسته به اندازه و ماهيت آن كه در ارتباط با وقايع و شرايط خاص يك مو ضوع مورد قضاوت قرار مي گيرد. در يك مورد خاص حتي
5 ريالي ممكن است با اهميت تلقي نشود به همين ترتيب داراي يهاي ثابت ممكن است در هر حالتي يك قلم با اهميت نباشد.      يك جمع
4) اگر الزامات قانوني براي افشاي جداگانه يك قلم در ترازنامه و سود و زيان قابل بكارگيري باشد آن با اهميت تلقي و در غير اين صورت بي اهميت
تلقي م يگردد.
«3» پاسخ: گزينه 
حسابداري مالي 13
ب فزوني منافع بر مخارج : از آنجا كه حسابداري يك سيستم اطلاعاتي است وظيفه آن تهيه اطلاعات م يباشد و تهيه اطلاعات لزوماً داراي هزينه است
اما منافع حاصل از تهيه اطلاعات بايد بر مخارج آن فزوني داشته باشد . تحليل منفعت و هزينه اطلاعات در كاربردهاي داخلي اطلاعات حسابداري به نحو
روشنتري قابل تعيين است و اساساً در استفاده هاي برون سازماني نمي توان اين تحليل را به دقت بكار برد ولي ب ه هر حال تدوين كنندگان استاندار دهاي
حسابداري به فزوني منافع بر مخارج توجه ويژ هاي دارند.
نكته 15 : در مواردي كه بنابر الزامات قانوني و استاندار دهاي حسابداري، واحدهاي تجاري مكل ف به تهيه و گزارش اطلاعات مي باشند آزمون منافع
و مخارج مصداق ندارد.
پ) احتياط: حسابداري بهعلت بكارگيري مبناي تعهدي و لزوم گزارشگري ادواري همواره درگير با برآوردها مي باشد. برآوردها و تخصيص هاي حسابداري
همواره همراه با ابهام و عدم قطعيت است لذا اندازه گيري هاي حسابداري بايد همراه با رعايت احتياط صورت پذيرد . احتياط به مفهوم برخورد دور انديشا نه با
مخاطرات و عدم قطعيت هاي موجود در فعاليت هاي اقتصادي است و لذا زماني كه برآوردهاي گوناگوني براي انتس اب يك ارزش وجود دارد ، برآوردي انتخاب
مي شود ك ه خوش بيني كمتري به همراه دارد . با توجه به اين ديدگاه شناخت درآمد را تا هنگامي ك ه شواهد كافي و قابل اعتماد مبني بر تحقق آن وجود
داشته به تعويق انداخته ولي هزين هها و زيا نها را در صورت وجود شواهد كافي مبني بر احتمال وقوع آن ها بي درنگ شناسايي م يكنيم.
نكته 16 : بدليل رعايت مفهوم احتياط نمي توان ذخيره هاي پنهان ايجاد كرد و عمداً ارزش د ارايي ها و ميزان درآمدها را كاهش و يا ميزان بدهي ها و
هزينه ها را افزايش داد چرا كه اين امر به قابليت اعتماد اطلاعات مالي لطمه خواهد زد.
كاربرد مفهوم احتياط ب هعنوان يكي از قيود تعديل كننده حسابداري ، مي تواند در برخي از موارد با اصول پذيرفته شده حسابداري د ر تناقض باشد . در
نمايشگر 7 1 برخي از تناقضات نشان داده شده است:
نمايشگر 7 1 تناقض رعايت مفهوم احتياط با برخي از اصول پذيرفته شده حسابداري
رويكرد احتياط اصول پذيرفته شده حسابداري نقض شده
بهاي تمام شده تاريخي ♦ اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش ♦
ثبات رويه ♦ تغيير از بهاي تمام شده به اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش ♦
تحقق درآمد ♦ شناسايي درآمد به ميزان وصول اقساط ♦
افشاي كامل ♦ كمتر از واقع ارائه دادن ارز ش دارايي ها ♦
تطابق ♦ هزينه تحقيق و توسعه ♦
مثال 8: مفهوم احتياط اظهار م يدارد كه در مواقع ابهام روش هاي حسابداري بايد انتخاب شود كه ……… 
1) كمترين احتمال را بر بيشتر نشان دادن داراي يها و سود خالص داشته باشد.
2) دارايي ها و بدهي ها را بيشتر از واقع نشان دهد.
3) بدهي ها را از كمتر از واقع و خالص داراي يها را بيشتر از واقع نشان دهد.
4) سود خالص را كمتر از واقع و خالص دارايي ها را بيشتر از واقع نشان دهد.
ساير گزينه ها برداشت هايي نادرست از مفهوم احتياط م يباشد. «1» پاسخ: گزينه 
مثال 9: قاعده اقل بهاي تمام شده يا قيمت بازار مصداق كدام مفهوم است؟ 
1) ثبات رويه 2) رجحان محتوي بر شكل 3) قيمت تمام شده 4) محافظه كاري
«4» پاسخ: گزينه 
ت خصوصيات صنعت : اكثر فعاليت هاي اقتصادي داراي ويژگ يهاي مشتركي مي باشند كه بكارگيري اصول پذيرفته شده حسابداري را در اغلب موارد
توجيه مي كند ولي برخي از صنايع به لحاظ ماهيت فعاليت اقتصادي متفاوت بوده و ض روري است در بكارگيري اصول پذيرفته شده حسابداري جانب انعطاف
را رعايت كرد چرا كه در غير اين صورت به مربوط بودن و قابليت اعتماد اطلاعات مالي لطمه جدي وارد مي شود. در برخي از فعاليت ه اي اقتصادي نظير
بانك ها، شركت هاي سرمايه گذاري و صنايع استخراجي و … ضروري است برخي از اصول و روي ههاي حسابداري را تعديل كرد . ب هعنوان مثال در صورت
طبقه بندي مي گردد حال آنكه اگر واحد گزارشگر « بازده سرمايه گذاري ها و سود پرداختي بابت تأمين مالي » جريان وجوه نقد ، سود سهام در فعاليت هاي
طبقه بندي كند. « فعاليت هاي عملياتي » يك شركت سرماي هگذاري باشد بايد آ نرا در
14 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
خ صوصيات كيفي اطلاعات حسابداري مالي
اطلاعات حسابداري مالي براي اينكه پاسخگوي نيازهاي اطلاعاتي كاربران باشد بايد داراي ويژگي هايي باشد كه اصطلاحاً به آن خصوصيات كيفي اطلاعات
حسابداري مالي مي گوييم. خصوصيات كيفي اطلاعات مالي خصوصياتي مي باشند كه موجب مي گردند تا اطلاعات منعكس در صورت هاي مالي براي كاربران
در راستاي ارزيابي وضعيت مالي، عملكرد مالي و انعطاف پذيري مالي واحد تجاري سودمند واقع شود . خصوصيات كيفي اطلاعات مالي به دو گروه
قابل مقايسه » و خصوصيات كيفي مرتبط با ارائه اطلاعات شامل « قابل اتكا بودن » و « مربوط بودن » خصوصيات كيفي مرتبط با محتواي اطلاعات شامل
طبقه بندي مي گردد. رابطه بين خصوصيات كيفي اطلاعات مالي در نمايشگر 8 1 نشان داده شده است. « قابل فهم بودن » و « بودن
اهميت: همانطور كه پيش از اين شرح داده شد ، اهميت يك كيفيت آستان ه اي است و بجاي آنكه يك خصوصيت كيفي اصلي لازم براي اطلاعات مالي باشد ،
يك نقطه انقطاع است . اطلاعاتي با اهميت تلقي مي شود كه بر تصميمات اقتصادي كاربران صورت هاي مالي اثرگذار باشد ولذا اطلاعاتي كه با اهميت نيست
نيازي به بررسي از جهت قابل اتكا بودن و مربوط بودن ندارد.
مربوط بودن : كاربران اطلاع ات مالي با توجه به علائق گوناگو نشان نيازهاي اطلاعاتي متفاوت، متعارض و حتي متضادي دارند . حسابداري ب هعنوان يك
سيستم اطلاعاتي ، انبوهي از اطلاعات گ وناگون را پردازش و فراهم مي كند اما تمامي اطلاعات براي كليه نيازهاي اطلاعاتي مربوط نمي باشند . اطلاعاتي
مربوط تلقي مي شود كه بر تصميمات اقتصادي كاربران در ارزيابي رويدادهاي گذشته، حال يا آينده و يا تصحيح و تاييد ارزيابي هاي گذشته آن ها موثر واقع
شود. بطور ك لي مربوط بودن اطلاعات مالي به سه عامل ارزش پيش بيني، ارزش تاييد كنندگي و انتخاب خاص ه ب ستگي دارد. ارزش پيش بيني به
سودمندي اطلاعات براي پيش بيني نتايج رويدادهاي آتي اشاره دارد . ارزش تاييد كنندگي ، ارائه بازخور درباره رويدادهاي گذشته براي تاييد يا تصحيح
انتظارات است . اين دو عامل در واقع به دو هدف تئوري حسابداري يعني بيان و پيش بيني اشاره دارد . بهعنوان مثال رقم سود خالص در صورت سود و زيان
هم نشانگر ميزان رشد سودآوري واحد تجاري در مقايسه با سود خالص دوره قبل مي باشد (ارزش تاييد كنندگي ) و هم معياري براي پيش بيني سود براي
دوره آتي است . (ارزش پيش بيني) در نتيجه دو عامل ارزش پيش بيني و ارزش تاييد كن ندگي به هم مربوط مي باشند . از سوي ديگر براي ارائه اقلام در
صورت هاي مالي بايد خاصه اندازه گيري انتخاب شود . در حسابداري خاصه اي را براي اندازه گيري مي توان انتخاب كرد كه قابل سنجش به پول باشد .
خاصه هاي اندازه گيري متفاوتي نظير بهاي تمام شده تاريخ ي، بهاي جاي گزيني يا خالص ارزش فروش در حسابداري بكار گرفته م ي شود. انتخاب خاصه اي كه
قرار است در صورت هاي مالي گزارش شود بايد مبتني بر مربوط بودن آن به تصميمات اقتصادي كاربران صورت هاي مالي باشد.
نكته 17 : اطلاعات مرتبط با خاص ههاي غير قابل سنجش بر حسب واحد پولي در يادداش تهاي توضيحي صورت هاي مالي افشا م يگردد.
نمايشگر 8 1 رابطه بين خصوصيات كيفي اطلاعات مالي
چه چيزي اطلاعات مالي را مفيد مي سازد؟
اطلاعاتي كه حائز اهميت نيست نمي تواند مفيد باشد اهميت كيفيت آستانه اي
قابل اتكا بودن نوعي موازنه لازم است مربوط بودن
چه اطلاعاتي قابل اتكا است؟
اطلاعاتي كه عاري از اشتباه و تمايلات جانبدارانه باشد.
چه اطلاعاتي مربوط است؟
اطلاعاتي كه بر تصميم گيري ها تأثير گذارد
كامل بودن احتياط بيطرفي بيان صادقانه انتخاب خاصه ارزش تاييدكنندگي و پيش بيني كنندگي
رجحان محتوا بر شكل
چه خصوصياتي ارائه اطلاعات مالي را مفيد مي سازد؟
قابل فهم بودن قابل مقايسه بودن خصوصيات كيفي اصلي مرتبط با ارائه اطلاعات
ادغام و طبق هبندي ميزان توان استفادهكنندگان افشاي مناسب رويه هاي حسابداري و ارقام مقايسه اي ثبات رويه
چه عواملي اعمال خصوصيات كيفي را دچار محدوديت مي كند؟
ملاحظات منفعت و هزينه به موقع بودن موازنه بين خصوصيات كيفي
حسابداري مالي 15
مثال 10 : امكان انجام تغييرات حسابداري توسط واحدهاي انتفاعي بر كدام ويژگي كيفي اطلاعات تأكيد دارد؟ 
1) مربوط بودن 2) قابل فهم بودن 3) قابليت مقايسه 4) قابليت اثبات
هر چند تغييرات حسابداري قابليت مقايسه صورت هاي مالي را از بين مي برد ولي از طريق مربوط شدن اطلاعات منجر به «1» پاسخ: گزينه 
سودمندي اطلاعات مالي م يگردد.
اطلاعات مالي كدام ويژگي است؟ « مربوط بودن » مثال 11 : لازمه دست يابي به ويژگي كيفي 
1) اهميت 2) داشتن ارزش پي شبيني 3) قابل فهم بودن 4) قابليت تاييد
هر چند كه اگر گزينه 4 را به معناي ارزش تاييد كنندگي بدانيم گزينه 4 هم مي تواند صحيح باشد. «2» پاسخ: گزينه 
قابليت اتكا (اعتماد)
شرط ديگر براي سودمندي ا طلاعات حسابداري مالي ، قابليت اتكا (اعتماد) است. اطلاعاتي قابل اتكاست كه عاري از اشتباه و تمايلات جانبدارانه با اهميت
باشد و بطور صادقانه معرف آن چيزي باشد كه مدعي بيان آن است يا به گونه اي معقول انتظار مي رود بيان كند . بطور كلي پنج ضابطه كيفي بيان صادقانه،
رجحان محتوا بر شكل، ب ي طرفي، احتياط و كامل بودن منجر به اين م يشود كه اطلاعات مالي قابل اتكا باشد.
بيان صادقانه ، بيانگر اقلام منعكس در صور ت هاي مالي و اطلاعات و رويدادهاي زير بناي آن مي باشد به عنوان مثال جمع دارايي ها در ترازنامه واحد تجاري
بايد بيانگ ر مجموع مخارجي باشد كه از آن انتظار منافع آتي مي رود. بايد توجه داشت كه اطلاعات حسابداري همواره با اين خطر ذاتي مواجهند كه به طور
واقعي بيانگر رويدادهاي زير بناي اطلاعات نباشند.
اگر قرار است اطلاعات بيانگر صادقانه معاملات و ساير رويدادهايي كه مدعي بيان آنه است باشد ، لازم است كه اين اطلاعات براساس محتوا و واقعيت
اقتصادي و نه صرفاً شكل قانوني آن ها به حساب گرفته شود. محتواي اقتصادي برخي از معاملات با شكل قانوني آن ها معمولاً سازگار نيست . هرچند اثرات
قانوني يك معامله خود بخشي از محتوا و اثر تجاري آن است، اين اثرات بايد در چارچوب كليت معامله از جمله هرگونه معاملات مرتبط مورد تفسير قرار گيرد.
نكته 18 : موارد زير نمون ههايي از بكارگيري مفهوم رجحان محتوا بر شكل در حسابداري مالي است:
1. افشاي معاملات با اشخاص وابسته
2. شناسايي اموال و كالا به عنوان دارايي در شرايط خريد وكالتي
3. معاملات فروش كالا با شرط خريد مجدد
4. تلقي اجاره به عنوان دارايي توسط اجاره كننده در اجاره سرماي هاي
5. استفاده از رو ش ارزش ويژه در سرماي هگذاري در شركت هاي وابسته
6. تلفيق صورت هاي مالي شركت هاي اصلي و فرعي
مثال 12 : تهيه صورت هاي مالي تلفيقي ناشي از كاربرد كدام مفهوم است؟ 
1) اهميت 2) تداوم فعاليت 3) دوره مالي 4) رجحان محتوا بر شكل
به نكته 18 رجوع شود. «4» پاسخ: گزينه 
اطلاعات مندرج در صورت هاي مالي بايد بي طرفانه يعني عاري از تمايلات جانبدارانه باشد. بي طرفي به اين معناست كه اطلاعات نبايد به گون هاي تهيه شود
كه در جهت رسيدن به يك هدف اقتصادي مشخص مانند افزايش سود خالص و يا جانبداري از گروه خاصي از كاربران اطلاعات مالي باشد.
احتياط همانگونه كه پيش از اين توصيف شد عبارت است از كاربرد درجه اي از مراقبت كه در اعم ال قضاوت براي انجام برآورد در شرايط ابه ام مورد نياز
است به گون هاي كه درآمدها يا داراي يها بيش از واقع و هزينه ها يا بده يها كمتر از واقع ارائه نشوند.
نكته 19 : موارد زير نمون ههايي از بكارگيري مفهوم احتياط در حسابداري مالي است:
1. به هزينه منظور نمودن مخارج تحقيق و توسعه در دوره وقوع
2. بكارگيري قاعده اقل بهاي تمام شده و خالص ارزش فروش در گزارشگري موجوديها
3. شناسايي درآمد بميزان وصول اقساط در حسابداري فروش اقساطي
اطلاعات مندرج در صورت هاي مالي بايد با توجه به كيفيت اهميت و ملاحظ ات مربوط به فزوني منافع بر مخارج تهيه و ارائه آن كامل باشد . هرچند كه
كامل بودن يك مفهوم نسبي است اما نبايد با حذف بخشي از اطلاعات موجب گمراه كنندگي اطلاعات شده و به قابليت اتكا و مربوط بودن اطلاعات صدمه
جدي وارد كرد.
16 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
قابليت مقايسه
كاربران صورت هاي مالي ب ايد بتوانند اطلاعات مالي منعكس در گزارش هاي مالي واحد تجاري را ب همنظور ارزيابي روند تغييرات در وضعيت مالي، عملكرد
مالي و انعطاف پذيري در طي زمان مقايسه نمايند . از سوي ديگر كاربران صورت هاي مالي بايد بتوانند واحدهاي تجاري مختلف را به لحاظ وضعيت مالي،
عملكرد مالي و انعطاف پذيري مالي با يكديگر مقايسه و مورد سنجش قرار دهند . اين مقايسه ها زماني امكان پذير مي باشد كه اثرات معاملات و رويدادهاي
مشابه در داخل واحد تجاري در طول زمان براي آن واحد تجاري با ثبات رويه اندازه گيري و ارائه شود و بين واحدهاي تجاري مختلف نيز هماهنگي رويه در
باب اندازه گيري و ارائه موضوعات مشابه رعايت گردد . يكي از پيش شرط هاي قابل مقايسه بودن، افشاي رويه هاي حسابداري بكار رفته در تهيه صورت هاي
مالي و همچنين افشاي هرگونه تغييرات در آن روي هها و اثرات چنين تغييراتي م يباشد.
واحد « قابل اتكاتر » و « مربوط تر » نكته 20 : بكارگيري مفهوم ثب ات رويه به معناي يكنواختي مطلق نمي باشد. در صورت وجود رويه هاي جايگزين
تجاري بايد در روي ههاي حسابداري مورد عمل تغيير دهد.
نكته 21 : بر طبق مفاهيم نظري گزارشگري مالي در ايران ارائه اطلاعات مقايس هاي براي حداقل يك دوره مالي قبل ضرورت دارد.
قابل فهم بودن
اطلاعات مالي براي اينكه سودمند واقع شود بايد براي كاربراني كه داراي دانش نسبي از اطلاعات حسابداري هستند قابل فهم باشد . دو خصيصه مهم مرتبط
با قابل فهم بودن عبارتند از ادغام و طبق هبندي اطلاعات و توان استفاده كنندگان.
اطلاعات مالي اساساً با اين فرض تهيه م يشوند كه كاربران از آگاهي معقولي در مورد فعاليت هاي تجاري و اقتصادي و نحوه حسابداري برخوردارند.
نكته 22 : اطلاعات پيچيده اي كه جهت رفع نيازهاي تصميم گيري اقتصادي مربوط تلقي مي شود نبايد به بهانه مشكل بودن درك آن توسط برخي
از كاربران صورت هاي مالي حذف شود بلكه بايد ب ه گونه اي حتي الامكان ساده و قابل فهم ارائه شود.
از سوي ديگر براي اينكه اطلاعات مالي قابل فهم گردد بايد به گونه اي مناسب طبقه بندي گ رديده و اقلام مشابه با يكديگر ادغام شده و همراه با هم گزارش
گردد. طبقه بندي اطلاعات به ويژه از اين جهت حائز اهميت است كه اطلاعات متنوعي كه توسط سيستم اطلاعاتي حسابداري فراهم مي گردد در صورت
عدم ادغام و طبق هبندي قابل فهم نخواهد بود.
م حدوديت هاي حاكم بر خصوصيات كيفي اطلاعات مالي
با توجه به محيط متغير فعاليت هاي اقتصادي، محدوديت زماني براي گز ارشات ادواري حسابداري، ضرورت گريز ناپذير انجام برآوردهاي حسابداري و اعمال
قضاوت حرفه اي، تاثير وقايع آتي و مخارج تهيه اطلاعات به ندرت مي توان اطلاعاتي تهيه كرد كه كاملاً مربوط، قابل اتكا، قابل مقايسه و قابل فهم باشد .
برخي از محدودي تهاي حاكم بر خصوصيات كيفي اطلاعات مالي بشرح زير است:
موازنه بين خصوصيات كيفي
اغلب اطلاعاتي كه مربوط است كمتر قابل اتكاست همچنين بين بي طرفي و احتياط عموماً تضاد وجود دارد .به عنوان مثال بكارگيري بهاي تمام شده تاريخي
در مقابل ارزش هاي جاري به معناي فدا كردن مربوط بودن براي بدست آوردن قابليت اتكاي بيشتر است و يا در نقطه مقابل ، ارائه سودهاي تحقق نيافته در
صورت سود و زيان جامع هر چند كه مبتني بر شواهد قابل اتكا بر اساس رويكرد معاملاتي نيست ولي اطلاعاتي مربوط تر در اختيار كاربران صورت هاي مالي
قرار مي دهد. مثال ديگر تغييرات حسابداري است كه خصوصيت كيفي مربوط بودن را افزايش داده ولي به ثبات رويه كه لازمه قابل مقايسه بودن اطلاعات
حسابداري است صدمه وارد مي كند. با توجه به موارد فوق بايد نوعي موازنه بين خصوصيات كيفي بمنظور پ اسخگويي به اهداف صورت هاي مالي برقرار كرد .
بايد توجه داشت كه اهميت نسبي خصوصيات كيفي در موارد مختلف مبتني بر اعمال قضاوت حرف هاي توسط حسابداران است.
نكته 23 : احتياط را نبايد به عنوان يك انحراف سيستماتيك در اندازه گيري تعبير كرد، بلكه احتياط را بايد نوعي طرز تفكر تلقي كرد كه ارزيابي
دقيق ابهامات و توجه ه وشيارانه به خطرات احتمالي را مي طلبد. حالت مطلوب اين است كه ميزان ترديد ناشي از برخورد محافظه كارانه، كاملاً با تمايل به
خوش بيني بيش از حد جبران شود.
به موقع بودن
اطلاعات مالي نسب ت به زمان حساس است يعني با تاخير نابجا سودمندي اطلاعات مالي كاهش م ي يابد . براي اينكه اطلاعات مربوط باشد بايد در
نزديك ترين زمان به رويداد مالي گزارش گردد اما شايد به دليل مشخص نشدن همه جنبه هاي رويداد مالي چنين گزارشگري قابليت اتكاي اندكي داشته
برقرار كرد . بموقع بودن به اين معناست كه اطلاعات مالي « ارائه اطلاعات قابل اتكا » و « گزارشگري بموقع » باشد لذا بايد نوعي موازنه بين مزيت هاي نسبي
و « بموق ع بودن » بايد پيش از آنكه تاثيرش را بر تصميم گيري كاربران از اطلاعات حسابداري از دست بدهد در دسترس باشد . شايان ذكر است كه رابطه
يك رابطه دو طرفه نيست يعني بموقع بودن منجر به ارائه اطلاعات مربوط نم يشود اما لازمه اطلاعات مربوط بموقع بودن گزارشگري آن « مربوط بودن »
است. در تعادل بين مربوط بودن و بموقع بودن بايد توجه داشت كه چگونه به بهترين وجه به نيازهاي اطلاعاتي و تصميم گيري اقتصادي كاربران پاسخ داده
شود. گزارشات مالي در فواصل كوتاه مدت (ميان دوره اي) نمونه اي از ارائه اطلاعات بموقع است كه مربوط بودن بر قابليت اتكا ارجحيت داده شده است.
حسابداري مالي 17
منفعت و هزينه
اطلاعات هزينه بر است پس بايد توجه داشت كه منافع حاصل از تهيه اطلاعات از مخا رج تهيه آن بيشتر باشد . توازن بين منفعت و هزينه بيش از آنكه يك
خصوصيت كيفي باشد يك محدوديت قابل ملاحظ ه است . اين موازنه بخصوص آنجا دشوار مي شود كه هزينه تهيه اطلاعات بر عهده استفاده كنندگان از
اطلاعات نمي باشد و همچنين منافع اطلاعات ممكن است نصيب كاربراني غ ير از آنهايي كه اطلاعات براي آن ها تهيه شده است، شود . معهذا ارزيابي منفعت
و هزينه اساساً يك فرآيند قضاوتي است.
نكته 24 : منفعت حاصل از اطلاعات بايد بيش از هزينه تهيه آن باشد.
مثال 13 : كداميك از گزين ههاي زير اعمال خصوصيات كيفي اطلاعات مالي را دچار محدوديت نم يكند؟ 
1) به موقع بودن 2) افشاي مناسب روي ههاي حسابداري و ارقام مقايس هاي
3) ملاحظات منفعت و هزينه 4) موازنه بين خصوصيات كيفي
افشاي مناسب رويه هاي حسابداري ب ه جاي آنكه اعمال خصوصيات كيفي اطلاعات مالي را دچار محدوديت كند در كنار ثبات رويه «2» پاسخ: گزينه 
به عنوان خصوصيات كيفي اصلي مرتبط با ارائه اطلاعات شناخته م يشود. (به نمايشگر 8 1 توجه كنيد)
عن اصر صورت هاي مالي
صورت هاي مالي بيان كننده آثار مالي رويدادهاي اقتصادي بر طبقه بندي هايي از اقلام است كه آن را عناص ر صورت هاي مالي مي ناميم. هر قلمي كه در يكي
از تعاريف عناصر صورت هاي مالي نگنجد نبايد در صورت هاي مالي منعكس گردد. از سوي ديگر بايد معيارهاي شناخت يك قلم را در صورت هاي مالي از
است اما اين بدين معنا « منافع اقتصادي آتي » ، معيارهاي طبقه بندي آن تفكيك كرد . به عنوان مثال در تعريف دارايي ها كه ذي لاً خواه د آمد مفهوم كليدي
نيست كه مبلغ دفتري دارايي ها لزوماً بايد انعكاس دهنده اندازه گيري منافع اقتصادي مستتر در داراي ي باشد. از آنجايي كه صورت هاي مالي ارائه كننده
جنبه هاي گوناگون اثر رويدادهاي اقتصادي واحد تجاري بر مبنايي يكنواخت است شناسايي يك عنصر مانند داراي ي در صورت هاي مالي اساسي بطور
خودكار مستلزم شناخت عناصر ديگري همچون درآمد يا بدهي يا كاهش دارايي ديگري خواهد شد.
نكته 25 : وجود همه عناصر صورت هاي مالي بر جريان منافع اقتصادي به درون واحد تجاري يا به خارج از آن بستگي دارد.
عناصر صورت هاي مالي و تعاريف آن ها بر طبق فصل سوم مفاهيم نظري گزارشگري مالي در ايران بشرح زير است:
دارايي عبارت است از حقوق نسبت به منافع اقتصادي آتي يا ساير راه هاي دست يابي مشروع به آن منافع كه در نتيجه معاملات يا ساير رويدادهاي گذشته
به كنترل واحد تجاري در آمده است. با توجه به تعريف فوق شرايط تلقي يك قلم در صورت هاي مالي تحت عنوان داراي ي عبارت است از:
1. منافع اقتصادي آتي
2. معاملات يا رويدادهاي گذشته (تاريخي)
3. كنترل واحد تجاري (تسلط مالكانه)
منافع اقتصادي آتي از يكسو به جريان منافع اقتصاد ي به درون واحد تجاري اشاره دارد و از اين ديدگاه مقصود از منافع اقتصادي آتي يك دارايي توان بالقوه
آن جهت كمك به جريان وجوه نقد به درون واحد تجاري مي باشد. از سوي ديگر چارچوب زماني منافع براي طبقه بندي يك قلم به عنوان دارايي حائز
اهميت است زيرا مخارجي كه صرفاً داراي منافع جاري باشد دارايي طبق هبندي نمي گردد بلكه آن را هزينه طبق هبندي مي كنيم.
نكته 26 : چارچوب زماني منافع نقش اساسي در طبقه بندي يك قلم تحت عنوان دارايي دارد . دارايي صرفاً زماني شناسايي و در صورت هاي مالي
طبقه بندي مي گردد كه متضمن منافع اقتصادي آتي باشد.
نقش دارايي هاي مختلف در جريان ورود منافع اقتصادي به درون واحد تجاري گوناگون است . وجه نقد منجر به حاكميت بر منابع بطور كلي مي شود. برخي
از دارايي ها نظير حساب هاي دريافتني و موجودي مواد و كالا بطور مستقيم با دريافت وجه نقد در آتي مرتبط است در حالي كه برخي ديگر از داراي يها نظير
دارايي هاي ثابت مشهود دست يابي به منافع اقتصادي را كه صرفاً بطور غير مستقيم با ايجاد جريانهاي نقدي مرتبط است فراهم مي آورد. پيش پرداخت ها نيز
منافع اقتصادي آتي فراهم مي آورند زيرا منعكس كنند ه حق الزام ديگري به تحويل كالا يا انجام خدمات است يا در تسويه يك بدهي بكار گرفته مي شود .
بايد توجه داشت كه هر چند ميان انجام مخارج و طبقه بندي يك قلم تحت عنوان دارايي رابطه نزديكي وجود دارد اما عدم وجود مخارج مانع اين امر نيست
كه يك قلم با تعريف داراي ي تطبيق نكند و لذا اقلامي كه به واحد تجاري اهدا م يشود ممكن است با تعريف دارايي مطابقت داشته باشد.
معاملات يا رويدادهاي گذشته اشاره به ماهيت تاريخي اطلاعات حسابداري مالي دارد . از اين منظر تنها دست يابي واحد تجاري به منافع اقتصادي آتي قبل
از تاريخ ترازنامه در مفهوم دارايي منظور شده است . بايد توجه داشت كه طبقه بندي يك قلم تحت عنوان دارايي صرفاً محدود به رويكرد معاملاتي نيست و
لذا در برخي موارد رويدادهاي غير معاملاتي نيز منجر به طبقه بندي يك قلم تحت عنوان دارايي مي گردد به عنوان مثال دارايي اهدايي به واحد تجاري هر
چند كه منطبق بر رويكرد معاملاتي نيست اما تحت عنوان دارايي طبق هبندي مي گردد.
كنترل (تسلط مالكانه )، به دست يابي انحصاري واحد تجاري به منافع اقتصادي آتي اشاره دارد . كنترل مي تواند از طريق توانايي كسب منافع اقتصادي آتي و
يا توانايي مح دود كردن دست يابي ديگران به آن منافع بدست آيد . بايد توجه داشت كه كنترل لزوماً با مالكيت قانوني همراه نيست ب هعنوان مثال در اجاره
18 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
سرمايه اي هر چند كه مالكيت قانوني در طول مدت اجاره به اجاره كننده انتقال نمي يابد اما تحت عنوان دارايي در ترازنامه اجاره كننده منعكس مي گردد و
يا در اجاره عملياتي هر چند كنترل دارايي به ظاهر در اختيار اجاره كننده است اما اجاره دهنده با توجه به اينكه دريافت اجاره بها را نوعي دست يابي به
منافع اقتصادي آتي تلقي مي كند. لذا اموال استيجاري را كماكان در صورت هاي مالي تحت عنوان دارايي طب قه بندي مي كند. در پايان لازم به توضيح است
كه اگر دست يابي به منافع اقتصادي براي همگان بطور مساوي ميسر باشد نظير تاسيسات عمومي زير بنايي هيچ يك از افراد به خاطر دست يابي به منا فع
اقتصادي صاحب دارايي نم يباشند.
نكته 27 : چنانچه دار ايي واحد تجاري تحت وثيقه باشد مشروط بر اينكه واحد تجاري قادر به دست يابي به منافع اقتصادي آن قلم به طريق ديگر
مثلاً از طريق كاربرد آن در فعاليت تجاري باشد، قلم مربوط در تعريف دارايي مي گنجد. در پايان لازم به يادآوري است كه تعريف دارايي مستلزم قطعي
بودن من افع اقتصادي آتي نيست بلكه همواره ميزاني از ابهام و مخاطره وجود دارد . اموال واحد تجاري م مكن است بر اثر آتش سوزي از بين رود و يا ممكن
است اقلامي از حساب هاي دريافتني قابل وصول نباشد. در يك شرايط تورمي ارزش وجه نقد نيز در طول زمان تقليل م ييابد.
نكته 28 : اگر ابهام حاكم بر دس تيابي به منافع اقتصادي آتي با اهميت باشد. طبقه بندي آن قلم تحت عنوان دارايي نادرست است.
مثال 14 : با توجه به مفاهيم نظري گزارش گ ري مالي در ايران كداميك از اقلام ذيل را م ي توان تحت عنوان دارايي در صورت هاي مال ي اسا سي 
طبقه بندي نمود؟
1) سرمايه گذاري در شركت فرعي 2) تجهيزات تحت اجاره سرماي هاي
3) وجه نقد تحت وثيقه بانك براي دريافت تسهيلات مالي 4) كليه موارد فوق
تمامي موارد فوق منطبق بر تعريف دارايي است . سرمايه گذاري در شركت فرعي از يكسو منجر به ورود جريانات نقدي از طريق سود «4» پاسخ: گزينه 
سهام مي گردد، از سوي ديگر سرمايه گذار از اين طريق بر منافع سرمايه پذير كنترل دارد . تجهيزات تحت اجاره سرماي هاي هر چند كه مالكيت قانون ي اش در
اختيار اجاره دهنده است اما از آنجايي كه كنترل آن در اختيار اجاره كننده است در صورت هاي مالي اجاره كننده تحت عنوان دارايي طبق ه بندي مي گردد .
وجه نقد تحت وثيقه بانك نيز چون منجر به ورود منابع نقدي به واحد تجاري از طريق دريافت تسهيلات مالي م يشود بهعنوان دارايي طبق هبندي م يگردد.
( مثال 15 : بر اساس مفاهيم نظري گزارشگري مالي ايران؛ كداميك از موارد زير در تعريف دارايي در نظر قرار نم يگيرد؟ (آزمون حسابداران رسمي 87 
1) مالكيت قانوني 2) داشتن منافع اقتصادي آتي
3) تحت كنترل بودن توسط واحد تجاري 4) ناشي شدن از معاملات و ساير رويدادهاي گذشته
شروط تلقي يك قلم در صورت هاي مالي تحت عنوان دارايي بر طبق مفاهيم نظري گزارشگري مالي در ايران عبارتند از : منافع «1» پاسخ: گزينه 
اقتصادي آتي، معاملات و يا رويدادهاي گذشته و تحت كنترل بودن توسط واحد تجاري.
بدهي عبارت از تعهد انتقال منافع اقتصادي توسط واحد تجاري ناشي از معاملات يا ساير رويدادهاي گذشته است. با توجه به اين تعريف م ي توان تعريف
بدهي را قرينه تعريف دارايي دانست يعني همانگونه كه در تعريف دارايي توان دست يابي به منافع اقتصادي آتي ملاك اصلي است در تعريف بدهي تعهد
انتقال منافع اقتصادي توسط واحد تجاري مطرح مي باشد. هر چند كه در اغلب موارد ب دهي ناشي از تعهدات قانوني است اما در برخي از موارد بر اساس
تعهدات عرفي نيز طبقه بندي يك قلم تحت عنوان بدهي امكان پذير است به عنوان مثال در برخي شرايط واحد تجاري ممكن است هيچ چاره اي جز استرداد
بهاي كالاهايي كه انتظار مشتريان را برآورده نمي كند نداشته باشد هر چند الزام قانوني براي اين كار وجود ندارد. لازم به ذكر است كه ويژگي اساسي يك
بدهي وجود تعهد در قبال يك يا چند شخص حقيقي يا حقوقي مستقل از شخصيت حقوقي واحد تجاري مي باشد و بنابراين مبالغي كه ب همنظور حفاظت
واحد تجاري در مقابل زيا ن هايي كه هنوز اتفاق نيفتا ده است كنار گذاشته مي شود، بدهي تلقي نمي گردد. برخي از تعهدات انتظار نمي رود منجر به انتقال
منافع اقتصادي شود نظير تخمين بدهي واحد تجاري ديگري كه كماكان قادر به پرداخت تعهداتش است . چنين مواردي هر چند كه بدهي تلقي م يگردد اما
به علت عدم انتظار به انتقال منا فع اقتصادي در صورت هاي مالي اساسي تحت عنوان بدهي مورد شناسايي قرار نم يگيرد . عليرغم اينكه عمدتاً بدهي بر
اساس رويكرد معاملاتي بوجود مي آيد اما ممكن است مجموعه اي از رويدادها رخ دهد تا واحد تجاري ملزم به انتقال منافع اقتصادي شود . در چنين حالتي
ايجاد بدهي بس تگي به وجود تعهد دارد به عنوان مثال جريمه هاي ناشي از عدم انجام تعهدات در يك قرار داد را تا زماني كه واحد تجاري به مفاد قرارداد
عمل مي كند بدهي شناسايي نم يكنيم.
نكته 29 : بدهي هايي كه در مورد مبالغ آن ها ابهام قابل ملاحظ هاي وجود دارد و تعهدات عمد هاي كه انتظار نم يرود منجر به انتقال منافع اقتصادي
گويند كه در متن صورت هاي مالي مورد شناسايي واقع نم يشود. « بدهي احتمالي » شود را اصطلاحاً
مثال 16 : بر طبق مفاهيم نظري گزارشگري مالي در ايران كداميك از اقلام ذيل تحت عنوان بدهي تلقي نم يگردد؟ 
1) ذخيره بازخريد خدمت كاركنان 2) ذخيره كاهش ارزش سرماي هگذاري
3) ذخيره ماليات بر درآمد 4) كليه موارد فوق
ذخيره كاهش ارزش سرماي هگذاري منجر به انتقال منافع اقتصادي توسط واحد تجاري نم يشود. «2» پاسخ: گزينه 
حسابداري مالي 19
حقوق صاحبان سرماي ه عبارت از باقيمانده اي است كه از كسر جمع بده ي هاي واحد تجاري از جمع داراي يهاي آن حاصل م يشود. تعريف حقوق صاحبان
سرمايه مبتني بر تعريف خالص دارايي هاست و به عبارتي حقوق صاحبان سرمايه باقيمانده ادعاهاي مالكان نسبت به داراي ي هاي واحد تجاري است .
دارايي هاي و احد تجاري در واقع منابع مالي واحد تجاري بوده كه از طريق ايجاد تعه د (بدهي ها) و يا از طريق مالكين (حقوق صاحبان سرمايه) تامين مالي
مي گردند پس مي توان گفت تعريف حقوق صاحبان سرمايه مبتني بر تعريف خالص دارايي هاست و به عبارتي حقوق صاحبان سرمايه باقيماند ه ادع اهاي
مالكان نسبت به دارايي هاي واحد تجاري است . بدين ترتيب شناسايي اقلام تحت عنوان دارايي بر حقوق صاحبان سرمايه مستقيماً اثرگذار است و از اين
منظر تغيير در خالص دارايي ها همان تغيير در حقوق صاحبان سرمايه است . تعريف حقوق صاحبان سرمايه بر طبق مفاهيم نظري گزارش گري مالي ايران
مبتني بر تئوري مالكانه است . اساساً تئوري هاي مرتبط با حقوق مالكان عبارتند از تئوري مالكانه، تئوري شخصيت اقتصادي، تئوري حقوق باقيمانده و تئوري
بنگاه اقتصادي.
در تئوري مالكان ه فرض بر اين است كه دارايي ها از طريق مالك تصاحب و بدهي ها تعهدات وي تلقي مي گردند و به اين ترتيب نهايتاً سود خالص به معناي
افزايش در ميزان حقوق مالكيت است . با توجه به اين ديدگاه توزيع سود نقدي سهام بيانگر برداشت مالك و سود سهمي صرفاً تجديد طبقه بندي حقوق
مالكيت است و لذا معادله اصلي حسابداري را مي توان به شكل زير نوشت:
بدهي ها داراي يها = حقوق مالكين
نكته 30 : بكارگيري روش ارزش ويژه در حسابداري سرماي هگذاري ها و همچنين مفهوم سود جامع ناشي از بكارگيري تئوري حقوق مالكانه است.
در تئوري شخصيت اقتصاد ي ، مجموع حقوق مالي شامل حقوق مالكان و حقوق اعتبار ده ندگان است و شخصيت اقتصادي واحد تجاري بطور مجزا از
شخصيت مالكان آن مورد توجه قرار مي گيرد. بر طبق اين تئوري بدهي ها تعهدات مشخص واحد تجاري و دارايي ها بيانگر حقوق واحد تجاري جهت دريافت
منافع معين است . بر طبق اين تئوري سود خالص متعلق به واحد تجاري و سود سهام متعلق به سهامداران است و لذا سود تامين مالي از طريق اعتبار
دهندگان و ماليات، هزينه تلقي نمي گردد. معادله اصلي حسابداري را بر طبق تئوري شخصيت اقتصادي م يتوان به شكل زير نوشت:
مجموع دارايي ها = مجموع حقوق
نكته 31 : بكارگيري روش بها ي تمام شده در حسابداري سرماي هگذاري ها و تهيه صورت هاي مالي تلفيقي توسط شركت اصلي از كاربردهاي تئوري
شخصيت اقتصادي است.
تئوري حقوق باقيماند ه مبتني بر ريسك پذيري سهامداران عادي است . سهامداران عادي داراي حقوق باقيمانده در سود خالص و داراي يهاي واحد تجاري
هم در روال عادي عمليات و هم در هنگام تسويه مي باشند و لذا تفكيك حقوق سهامداران عادي و سهامداران ممتاز و ساير دارندگان حقوق معين ضروري
است. بر طبق اين تئوري معادله اصلي حسابداري را م يتوان به شكل زير نوشت:
حقوق معين سايرين داراي يها = حقوق باقيمانده
بر طبق تئوري بنگاه اقتصاد ي واحد تجاري يك بنگاه اقتصادي است كه در جهت منافع گروه هاي متعددي فعاليت مي كند و لذا مسئوليت گزارشگري
صرفاً در قبال سهامداران و اعتبار دهندگان را دارا نمي باشد بلكه كليه افرادي كه در جامعه نسبت به اطلاعات حسابداري ذينفع، ذيحق و ذي علاقه
مي باشند كاربران اطلاعات مالي هستند . اين تئوري به جايگاه اجتماعي حسابداري توجه ويژه اي دارد و لذا سود انباشته را نم يتوان صرفاً منافع انحصاري
سهامداران تلقي كرد.
نكته 32 : بكارگيري ارزش افزوده براي تعيين سود مبتني بر تئوري بنگاه اقتصادي است.
درآمد عبارت است از افزايش در حقوق صاحبان سرمايه بجز مواردي كه به آورده صاحبان سرمايه مربوط م يشود.
هزينه عبارت است از كاهش در حقوق صاحبان سرمايه بجز مواردي كه به ستانده صاحبان سرمايه مربوط م يشود.
آورده صاحبان سرمايه عبارت است از افزايش در حقوق صاحبان سرمايه ناشي از سرماي هگذاري در واحد تجاري جهت كسب يا افزايش حقوق مالكانه.
ستانده صاحبان سرماي ه عبارت است از كاهش در حقوق صاحبان سرمايه ناشي از انتقال داراي يها به صاحبان سرمايه يا ايجاد بدهي در قبال آن ها بمنظور
كاهش حقوق مالكانه و يا توزيع سود.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
نكته 33 : نتايج معاملات تجاري با صاحبان سرمايه ، درآمد يا هزينه محسوب م ي شود زيرا اين افراد در اين معاملات به عنوان صاحب سرمايه وارد
نشده اند بلكه در نق شهاي ديگري از قبيل مشتري يا فروشنده ظاهر شد هاند با اين حال يك معامله واحد ممكن است در برگيرنده هر دو نقش فوق باشد.
مفاهيم بنيادين شناخت و اندازه گيري در صورت هاي مالي
صورت هاي مالي اساسي برآيند عناصري است كه مورد شناسايي واقع شده و سپس اندازه گيري مبلغ پولي اين عناصر مي باشد و لذا اين بخش به ترتيب به
شناخت در صورت هاي مالي، مبناهاي حسابداري و انداز هگيري در حسابداري مي پردازد.
20 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
فرآيند شناخت ، متضمن مشخص كردن عنوان و مبلغ پولي يك عنصر و احتساب آن مبلغ در جمع اقلام صورت هاي مالي است . بايد توجه داشت كه صرفاً
اقلامي كه با تعاريف عناصر صورت هاي مالي انطباق دارد در صورت هاي مالي شناسايي مي گردد ولي تمامي اقلامي كه با اين تعاريف تطبيق مي نمايد لزوماً
در صورت هاي مالي مورد شناخت قرار نمي گيرد. مقصود از فرآيند شناخت اين است كه يك قلم در متن صورت هاي مالي اساسي مورد شناسايي واقع شود و
لذا افشا در يادداش تهاي توضيحي صورت هاي مالي نمي تواند جايگزين مناسبي براي شناخت عناصر صورت هاي مالي باشد.
معيارهاي شناخت اوليه يا تجديد انداز هگيري بعدي عبارتند از:
1 انطباق آن قلم با تعاريف عناصر صورت هاي مالي
2 وجود شواهد كافي مبني بر وقوع تغيير در يك عنصر صورت هاي مالي
3 قابليت اتكاي كافي براي انداز هگيري يك عنصر يا تغيير در يك عنصر
نكته 34 : هر چه در مورد يك قلم، شواهد بيشتري وجود داشته باشد و هر چه كيفيت اين شواهد بهتر باشد در مورد وجود، ماهيت و انداز ه گيري
آن قلم ابهام كمتري وجود خواهد داشت و آن قلم از اتكاپذيري بيشتري برخوردار خواهد بود.
نكته 35 : اتكاپذيري اندازه گيري تحت تاثير سه عامل است:
الف) توانايي انداز هگيري منافع مستتر در قلم موردنظر بر حسب مبالغ پولي
ب) تغييرپذيري ميزان اين منافع
پ) وجود يك مبلغ حداقل
اساساً شناخت داراي يها و بدهي ها در سه مرحله انجام م يشود:
الف) شناخت اوليه يعني ثبت يك قلم براي اولين بار بمنظور انعكاس در صورت هاي مالي.
ب) تجديد انداز هگيري بعدي يعني تغيير مبلغ پولي قلمي كه قبلاً ثبت شده و شناسايي شده است.
پ) قطع شناخت به معني حذف يك قلم قبلاً شناسايي شده از صورت هاي مالي.
نكته 36 : معيار اصلي براي هر يك از مراحل شناخت ، وجود شواهد كافي مبني بر اين است كه يك جريان آتي ورودي يا خروجي منافع وجود
داشته باشد در نتيجه در صورت وجود شواهد فوق شناخت اوليه و تجديد انداز ه گيري بعدي صورت م يگيرد و در صورتي كه شواهد كافي مبني بر دس تيابي
به منافع اقتصادي آتي يا تعهد انتقال منافع اقتصادي وجود نداشته باشد، قطع شناخت صورت مي گيرد.
در هر مرحله از فرآيند شناخت در صورتي كه يك تغيير در جمع دارايي ها با تغييري مساوي و متقابل در جمع بدهي ها يا آورده و ستانده صاحبان سرمايه
خنثي نشده باشد درآمد يا هزي نه اي حاصل مي شود كه در يكي از دو صورت عملكرد مالي يعني صورت سود و زيان و صورت سود و زيان جامع مورد
شناخت قرار م يگيرد و لذا شناسايي درآمد و هزينه مبتني بر وجود شواهد كافي مبني بر افزايش يا كاهش در خالص دارايي است.
نكته 37 : اعمال احتياط موجب مي گردد كه براي شناخت هزينه در مقايسه با شناخت درآمد به شواهد وقوع و ميزان اتكاپذيري انداز ه گيري
كمتري نياز باشد.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
لازم به يادآوري است كه در خصوص شناسايي دارايي ها، هزينه ها و زيان ها، چارچوب زماني منافع نيز حائز اهميت است . اگر مخار ج حائز منافع آتي باشد آن
را دارايي تلقي مي كنيم و چنانچه مخارج صرفاً منافع جاري داشته باشد تحت عنوان هزينه طبقه بندي مي گردد و نهايتاً چنانچه فاقد منافع باشد بلادرنگ
زيان شناسايي م يگردد.
نكته 38 : هرگاه نتوان بين مخارج انجام شده و ايجاد درآ مدهاي مشخص در آينده ارتباط موجهي برقرار نمود مخارج مزبور بايد در دوره وقوع
به عنوان هزينه شناسايي شود.
نكته 39 : هرگاه مبلغ يك قلم دچار ابهام باشد، بهترين برآورد ممكن بايد ملاك اندازه گيري قرار گيرد . در صورت وجود يك مبلغ حداقل كه نسبت
به آن اطمينان معقولي حاصل است، قلم موردنظر نبايد به كمتر از اين مبلغ حداقل بيان شود.
مب ناهاي حسابداري
در فرآيند شناخت ، آگاهي از مبناهاي حسابداري حائز كمال اهميت است . در حوزه حسابداري مالي بكارگيري دو مبناي تعهدي و نقدي امكان پذير است .
درآمدها در هنگام تحقق و هزين هها به محض وقوع يا تحمل مورد شناخت واقع م يگردند. حال آنكه در مبناي نقدي ،(Accrual basis) در مبناي تعهدي
درآمدها هنگام دريافت وجه نقد و هزين هها هنگام پرداخت نقدي مورد شناسايي واقع م يگردند. بكارگيري حساب هايي نظير حس اب هاي ،(Cash basis)
دريافتني، حساب هاي پرداخت ني، پيش پرداخت هزينه ها و پيش دريافت درآمدها صرفاً زماني كه مبناي تعهدي بكار گرفته م ي شود امكان پذير است .
نمايشگر 9 1 نحوه شناسايي رويدادهاي مالي را در دو مبناي تعهدي و نقدي حسابداري نشان م يدهد.
نكته 40 : از آنجايي كه حسابداري بر مبناي نقدي ، اطلاعاتي غير واقعي در اختيار كاربران اطلاعات مالي قرار مي دهد و با تعاريف عناصر مالي قابل
انطباق نيست لذا بر اساس اصول پذيرفته شده حسابداري قابل استفاده نم يباشد.
حسابداري مالي 21
چنانچه در نظر داشته باشيم براي اطلاع از جريان و رود و خروج وجه نقد اطلاعات حسابداري را از مبناي تعهدي به مبناي نقدي تبديل كنيم مي توانيم از
رابطه هاي ذيل استفاده كنيم:
وجه نقد دريافتي بابت فروش =
 
 
 
–
 
 
 
( + فروش خالص بر مبناي تعهدي( 1
وجه نقدي پرداختي بابت خريد كالا =
 
 
 
–
 
 
 
( + بهاي تمام شده كالاي فروش رفته بر مبناي تعهدي( 2
وجه نقد پرداختي بابت هزينههاي عملياتي=
 
 
 
 
–
 
 
 
( + هزينههاي عملياتي( 3
نمايشگر 9 1 فرآيند شناخت در مبناهاي تعهدي و نقدي حسابداري
رديف شرح رويدادهاي مالي مبناي تعهدي مبناي نقدي
1 تحويل كالا يا ارائه خدمات و دريافت وجه نقد درآمد شناسايي م يشود درآمد شناسايي مي شود
2 تحويل كالا يا ارائه خدمات و عدم دريافت وجه نقد درآمد شناسايي م يشود درآمد شناسايي نم يشود.
3 دريافت وجه نقد براي تحويل كالا يا ارائه خدمات در آتي درآمد شناسايي نم يشود درآمد شناسايي مي شود
4 دريافت وجه نقد بابت وصول طلب ناشي از كالايي كه قبلاً تحويل شده يا خدمات ارائه
شده در گذشته
درآمد شناسايي نم يشود درآمد شناسايي مي شود
5 تحويل كالا يا ارائه خدماتي كه مبلغ آن قبلاً وصول شده باشد درآمد شناسايي م يشود درآمد شناسايي نم يشود
6 تحصيل كالا يا خدمات و پرداخت وجه نقد هزينه شناسايي م يشود هزينه شناسايي مي شود
7 تحصيل كالا يا خدمات و عدم پرداخت وجه نقد هزينه شناسايي م يشود هزينه شناسايي نم يشود
8 پرداخت وجه نقد بابت تحصيل كالا يا خدمات در آتي هزينه شناسايي نم يشود هزينه شناسايي م يشود
9 پرداخت وجه نقد بابت كالا يا خدماتي كه قبلاً تحصيل شده است هزينه شناسايي نم يشود هزينه شناسايي م يشود
10 تحصيل كالا يا خدماتي كه وجه آن قبلاً پرداخت شده است هزينه شناسايي م يشود هزينه شناسايي نم يشود
مثال 17 : در چه صورتي سود خالص تعهدي سال 1383 در مقايسه با سود خالص به روش نقدي همان سال، بيشتر خواهد بود؟ 
( (آزمون حسابداران رسمي 84
1) سود سهام نقدي در سال 1383 اعلام شود و در سال بعد پرداخت شود.
2) مانده حساب هاي پرداختني در پايان سال نسبت به اول سال كاهش يافته باشد.
15 ريال افزايش يابد.    3) حذف مطالبات لاوصول از حساب هاي سال 1383 ، مبلغ
4) تجهيزات موجود نقداً به فروش رسيده باشد و در نتيجه آن در سال 1383 سودي عايد شركت شده باشد.
كاهش در حساب هاي پرداختني به اين معناست كه بخشي از خريد هاي سال قبل در سال جاري پرداخت مي شود كه منجر به اين «2» پاسخ: گزينه 
مي شود كه سود خالص نقدي از سود خالص تعهدي كمتر شود.
مثال 18 : مواد اوليه ابتداي دوره 5 هزار ريال و پايان دوره 7 ه زار ريال اس ت . خريد نقد مواد اوليه طي دوره 38 هزار ريال و خري د هاي نسيه 16 هزار 
1 هزار ريال و پايان دوره 9 هزار ريال م ي باشد. هزينه مواد اوليه مصرف شده طي دوره بر  ريال بوده اس ت . مانده حساب بستانكاران تجاري اول دوره
مبناي نقدي چند هزار ريال است؟
55 (4 53 (3 39 (2 38 (1
«4» پاسخ: گزينه 
وجه نقد پرداخت شده بابت خريد مواد اوليه =
 
    
+ خريد نسيه + خريد نقدي
38 16 1 9  55
مانده حساب هاي دريافتني در پايان دوره
پيش دريافت درآمد در ابتداي دوره
مانده حساب هاي دريافتني اول دوره
پيش دريافت درآمد در پايان دوره
موجودي كالاي اول دوره و مانده
حساب هاي پرداختني در پايان دوره
موجودي كالاي پايان دوره و مانده
حساب هاي پرداختني در ابتداي دوره
بستانكاران تجاري اول دوره
بستانكاران تجاري پايان دوره
پيش پرداخت هزينه در پايان دوره
هزينههاي معوق در ابتداي دوره
هزينههاي غير نقدي نظير استهلاك و…
پيش پرداخت هزينه در ابتداي دوره
هزينههاي معوق در پايان دوره
22 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
13 شركت الف x مثال 19 : شركت الف يك شركت مشاوره است كه مدارك حسابدار ي اش را بر مبناي نقدي نگهداري م ي كند . در طي سال 8 
13 مانده x8/ 12/ 4 ريال بوده و در 29 ,   13 مانده حساب هاي دريافتني x7/ 12/ 2 ريال از مشتريانش دريافت كرده اس ت . در 29  ,  
13 درآمد خدمات مشاوره براي x 5 ريال بوده اس ت . براي سال مالي 8    6 ريال و ,   حساب هاي دريافتني و پيش دريافت درآمد بترتيب
(CPA شركت الف بر مبناي تعهدي چه ميزان است؟ (آزمون
225 ريال ,   ( 215 ريال 4 ,   ( 18 ريال 3 ,   ( 175 ريال 2 ,   (1
«3» پاسخ: گزينه 
درآمد بر مبناي تعهدي =
 
    
پيش دريافت درآمد وجه نقد دريافتي از مشتريان
2 ,    5,    6,    4,    215,  
اندازه گيري در صورت هاي مالي
همانطور كه پيش از اين شرح داده شد شناخت متضمن مشخص كردن عنوان و مبلغ پولي يك عنصر و احتساب آن مبلغ در جمع اقلام صورت هاي مالي
است. شناخت اوليه عموماً از يك معامله مانن د خريد دارايي نشأت مي گيرد. بنابراين دارايي ها و بدهي ها معمولاً براساس رويكرد معاملاتي (بهاي معامله ) ثبت
مي شوند. در مقطع انجام معامله، بهاي تمام شده تاريخي معادل بهاي جايگزيني دارايي است.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
نكته 41 : دارايي ها اساساً بر مبناي ارزش متعارف (منصفانه) در دفاتر ثبت مي شوند. در هنگام تحصيل دار ايي ها بهاي پرداختي يا م ا ب ه ازاي
پرداختي كه نشانگر بهاي تمام شده تحصيل دارايي است معادل با ارزش متعارف يا بهاي جاري جايگزيني است.
تجديد اندازه گيري بعدي دارايي ها و بدهي ها متضمن تغيير مبلغ ثبت شد ه آنهاست و لذا قابل انتساب به رويداد هايي غير از معاملات مي باشد . فرآيند
محاسبه و شناسايي استهلاك براي دارايي هاي ثابت مشهود عملياتي نمونه اي از بكارگيري رويكرد غيرمعاملاتي براي تغيير مبلغ ثبت شده دارايي هاست . در
يك نظام بهاي تمام شده تاريخي نيز تجديد اندا زه گيري بعدي مي تواند متضمن كاهش مبلغ دفتري دارايي به مبلغ قابل بازيافت آن و تعديل مبلغ پولي
بدهي به مبلغي باشد كه انتظار مي رود نهايتاً براي تسويه آن پرداخت شود.
نكته 42 : مبلغ دفتري يك دارايي هيچگاه نبايد از بهاي تمام شده آن تج اوز نمايد و اگر مبلغ بازيافتني دارايي از بهاي تمام شده آن كمتر باشد .
مبلغ دفتري نبايد از مبلغ بازيافتني دارايي بيشتر شود.
مبلغ بازيافتني يك دارايي برابر با خالص ارزش فروش يا ارزش اقتصادي آن ، هر كدام بيشتر است ، مي باشد. ارزش اقتصادي يك دارايي ، عبارت از خال ص
ارزش فعلي جريان هاي نقدي آتي ناشي از كاربرد مستمر دارايي از جمله جريان هاي نقدي ناشي از فروش نهايي آن است . ضابطه معمول اين است كه هر
گاه خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي دارايي از مبلغ دفتري آن كمتر باشد. مبلغ دفتري دارايي بايد به مبلغ بزرگتر كاهش داده شود.
صدمه جدي وارد مي كند و لذا مبالغ برخي از دارايي ها « مربوط بودن » در دوران افزايش قيمت ها بكارگيري نظام بهاي تمام شده تاريخي به ويژگي كيفي
مورد تجديد ارزيابي واقع مي گردد. بدين ترتيب در يك ترازنامه واحد از مباني اندازه گيري متفاوتي استفاده م ي شود. از سوي ديگر ارزش هاي جاري در برخي
موارد فاقد خصوصيت اتكاپذيري مي باشد ضمن اينكه هزينه دست يابي به ارزش هاي جاري ممكن است از منافع حاصل از كاربرد آن فزوني يابد . لذا در يك
نظام گزارشگري مالي بكارگيري خاص ههاي اندازه گيري متفاوت ضرورت م ييابد.
ارزش » و « بهاي تمام شده تاريخي » با توجه به مطالب فوق الذكر مي توان در يك طبقه بندي كلي نظا م هاي اندازه گيري در حسابداري را به دو گروه اصلي
طبقه بندي كرد . روش هاي مختلف اندازه گيري دارايي و بدهي بر اندازه گيري خاصه هاي مختلف دارايي ها و بدهي ها تأكيد دارند و لذا روش هاي بد يل « جاري
اندازه گيري نظير بهاي جاري جايگزيني (ارزش هاي ورودي)، ارز ش بازار (ارزش هاي خروجي)، خالص ارزش فروش، ارزش خروجي مورد انتظار، ارزش فعلي
جريانهاي نقدي مورد انتظار، ارزش بازيافتني و ارزش تسويه زير مجموعه ارزش جاري م يباشند.
در يك نظام اندازه گيري مبتني بر بهاي تمام شده تاريخي ، دارايي ها و بدهي ها به ارزش زمان معامله اندازه گيري مي شوند كه اين ارزش معمولاً بهاي
تحصيل است . بدين ترتيب دو ويژگي بارز بهاي تمام شده تاريخي يكي مبتني بودن بر رويكرد معاملاتي است و ديگر اينكه ارزش هاي تاريخي بيانگر
ارزش هاي جاري در زمان تحصيل است . در اين نظام حقوق صاحبان سرمايه براساس واحد پول تاريخي اندازه گيري شده و سود و زيان ، ناشي از ت فاوت مبلغ
پولي ابتدا و انتهاي دوره حقوق صاحبان سرمايه مي باشد و در اين مقايسه هيچگونه تعديلي از بابت تورم صورت نم ي گيرد. هر چند كه در عمل استفاده ا ز
اقل بهاي تمام شده يا خالص ارزش » نظام بهاي تمام شده تاريخي محض امكان پذير نيست و رعايت مفهوم احتياط منجر به بكارگيري قواعدي چون
مي گردد و لذا حتي در يك نظام بهاي تمام شده تاريخي نيز از ارزش هاي جاري استفاده مي شود. « فروش
مزاياي اصلي بهاي تمام شده تاريخي، عيني بودن و اتكا پذيري آن است كه ناشي از بكارگيري رويكرد معاملاتي است . همچنين آشنايي تهيه كنندگان و
كاربران صورت هاي مالي با اين مبنا منجر به سهولت كاربرد آن شده و خود موجب كاهش هزينه و افزايش مقبوليت بكارگيري بهاي تمام شده تاريخي است .
هر چند كه بهاي تمام شده تاريخي به لحاظ مربوط بودن اطلاعات با وضعيت جاري فعالي ت تجاري حائز نقطه ضعف م يباشد.
مانده حسا بهاي دريافتني در پايان دوره
مانده حساب هاي دريافتني در ابتداي دوره
حسابداري مالي 23
در يك نظام حسابداري مبتني بر ارزش جاري، دارايي ها و بدهي ها بطور منظم تجديد اندازه گيري مي شوند تا تغييرات در ارزش آن ها همزمان با وقوع و نه
صرفاً به هنگام تحقق ثبت ش ود. ارزش هاي جاري در برگيرنده سه نگرش متفاوت است كه عبارتند از : ارزش ورودي (بهاي جايگزيني )، ارزش خروجي
(خالص ارزش فروش ) و ارزش اقتصادي (ارزش فعلي جريانهاي نقدي مورد انتظار ) و لذا بايد براي انتخاب يكي از مقياس هاي مختلف اندازه گيري ارزش
جاري قاعده مشخص و مع قولي در اختيار داشت . قاعده معمول استفاده از معيار ارزش براي واحد تجاري است . بر طبق اين معيار ارزش جاري برابر با اقل
آن هر كدام كه بيشتر است « خالص ارزش فروش يا ارزش اقتصادي » آن تعيين مي گردد و مبلغ بازيافتني دارايي برابر با « بهاي جايگزيني دارايي و مبلغ بازيافتني »
مي باشد.
نكته 43 : مبلغ بازيافتني يك دارايي بالاترين ارزشي است كه مالك فعلي دارايي، م يتواند بدان دست يابد.
نمايشگر 10 1 نحوه تعيين ارزش براي واحد تجاري
9 و بهاي تمام شده 95 ميليون ريال باشد، مطابق  8، ارزش اقتصادي  1 ، خالص ارزش فروش   مثال 20 : چنانچه بهاي جايگزيني ماشين آلاتي 
ارزش جاري ماشين آلات مذكور چند ميليون ريال است؟ « ارزش براي واحد تجاري » مفاهيم نظري گزارشگري مالي ايران، بر اساس معيار
( (آزمون حسابداران رسمي 87
1  (4 95 (3 9 (2 8  (1
مبلغ بازيافتني يك دارايي بالاترين ارزشي است كه مالك فعلي دارايي مي تواند بدان دست يابد . در نتيج ه خالص ارزش فروش را «2» پاسخ: گزينه 
9ميليون ريال را به عنوان م بلغ بازيافتني  9 ميليون ريال است مقايسه مي كنيم و عدد بزرگتر يعني  8 ميليون ريال است را با ارزش اقتصادي كه  كه
9 ميليون ريال است ارزش دارايي براي  1ميليون ريال است مقايسه كرده و مبلغ كمتر كه   برمي گزينيم و سپس اين م بلغ را با بهاي جايگزيني كه
واحد تجاري است.
در يك نظام مبتني بر ارزش هاي جاري ، درآمدها را مي توان به دو گروه درآمدهاي عملياتي و درآمدهاي نگهداري طبق هبندي كرد . درآمدهاي عملياتي به
درآمدهاي ناشي از فعاليت هاي اصلي واحد تجاري اطلاق مي گردد حال آنكه درآمدهاي نگهداري ، تغييرات در ارزش خالص داراي ي هاي واحد تجاري را كه از
تغيير در قيمتهاي بازار ناشي شده است در بر م يگيرد.
مهمترين مز يت ارزش جاري، مربوط بودن آن به تصميمات استفاده كنندگاني است كه خواهان ارزيابي وضعيت جاري يا عملكرد اخير واحد تجاري م يباشند.
از سوي ديگر عيب اصلي ارزش جاري، ذهني بودن بيشتر و قابليت اتكاي كمتر آن در مقايسه با بهاي تمام شده تاريخي است . از ديگر معايب بكارگيري
ارزش هاي جاري مي توان به ناآشنايي تهيه كنندگان و كاربران صورت هاي مالي بااين ارز ش ها اشاره كرد كه ممكن است حداقل در حال حاضر منجر به
افزايش هزينه تهيه و بكارگيري اطلاعات حسابداري شود.
كه « به طور واقعي » اگر تورم عمومي عامل با اهميتي باشد مي توان نظام ارزش جاري را به آساني ت عديل نمود به گونه اي كه اندازه گيري مجموع درآمدها ر ا
فاقد اثر تورمي باشد فراهم آورد . براي اين منظور سرمايه اول دوره م تناسب با افزايش در شاخص عمومي قي مت ها طي دوره افزايش داده مي شود پس از
شناسايي مي گردد. « درآمد واقعي » كسر سرمايه تعديل شده اول دوره از سرمايه آخر دوره
در مورد بدهي ها چندان ضرورتي ندارد چرا كه ارزش هاي مختلف بدهي، همگي به يك ارزش « ارزش براي واحد تجاري » نكته 44 : كاربرد قاعده
واحد ختم م يشوند.
نكته 45 : براساس مفاهيم نظري گز ارشگري مالي در ايران نظام مبتني بر بهاي تمام شده تاريخي ملاك عمل قرار خواهد گرفت و از ارزش هاي
جاري نيز تا ميزاني كه باخصوصيات اتكاپذيري و ملاحظات منفعت و هزينه سازگار است در تعديل اين نظام استفاده خواهد شد.
مفاهيم نگهداشت سرمايه
هر يك از نظام هاي اندازه گيري مبتني بر يكي از مفاهيم نگهداشت سرمايه است . از آ نجا كه هر گاه مصرف فرد بر درآمدش فزوني يابد رفاه اقتصادي
(سرمايه) وي كاهش مي يابد لذ ا در هر واحد تجاري ، فزوني توزيع سود بر سود اكتسابي موجب كاهش سرمايه واحد تجاري مي گردد. از اين رو تعيين سود با
حفظ سرمايه واحد تجاري مرتبط است. به عبارت ديگر، نگهداشت سرمايه عامل مهمي در تعيين سود است.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
ارزش براي واحد تجاري
بهاي جايگزيني
اقل
مبلغ بازيافتني
اكثر
خالص ارزش فروش ارزش اقتصادي
24 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
بموجب مفهوم نگهداشت سرمايه مال ي ، سود تنها در شرايطي تحصيل مي شود كه مبلغ پولي خالص دارايي ها در پايان دوره پس از حذف اثرات هر گونه
توزيع بين صاحبان سرمايه يا دريافتي از ايشان نسبت به مبلغ پولي خالص دارايي ها در ابتداي دوره فزوني يابد . به عبارت ديگر سود صرفاً زماني شناسايي
خواهد شد كه مبلغ پولي حاصل از درآمد فروش شركت بيش از مبلغ پولي سرماي هگذاري شده در داراي ي فروخته شده باشد. به عنوان مثال فرض كنيد كه
22 ريال به فروش مي رساند. مبلغ پولي ,   1 ريال خريداري كرده و پس از مدتي آنرا به بهاي  ,   يك واحد تجاري كالايي را به بهاي تمام شده
سود (بازده سرمايه) حاصل از اين رويداد مالي بشرح زير محاسبه م يگردد:
بازده سرمايه (سود)= سرمايه گذاري بازيافت شده جريان نقدي ورودي حاصل از فروش كالا
22,   1 ,   12,  
نكته 46 : نظام اندازه گيري م بتني بر بهاي تمام شده تاريخي مقر ر مي دارد كه قبل از گزارش سود، مبلغ پولي حقوق صاحبان سرمايه در ابتداي
است. « مفهوم نگهداشت سرمايه مالي » دوره مورد نگهداشت قرار گيرد كه اين امر مبتني بر
براساس مفهوم نگهداشت سرمايه فيزيكي (عملياتي)، هر گاه سرمايه برحسب ظرفيت توليدي فيزيكي تعريف گردد، سود بيانگر افزايش در سرمايه
مزبور طي دوره است . براساس اين مفهوم سود صرفاً زماني شناسايي خواهد شد كه ظرفي ت توليدي فيزيكي (ظرفيت عملياتي ) واحد تجاري در پايان دوره
پس از حذف اثرات هر گونه توزيع بين صاحبان سرمايه يا دريافتي از ايشان نسبت به ظرفيت توليدي فيزيكي ابتداي دوره فزوني يابد و به عبارتي سود تنها
زماني ايجاد خواهد شد كه عايدي شركت از محل درآمد فروش افزون تر از بهاي جاري جايگزيني آن قلم فروخته شده باشد به عنوان مثال و با توجه به
15 ريال باشد . مبلغ سود (بازده سرمايه )حاصل از اين رويداد ,   مفروضات مثال قبل فرض كنيد بهاي جاري جايگزيني كالاي فروخته شده بالغ بر
مالي براساس مفهوم نگهداشت سرمايه فيزيكي بشرح زير محاسبه م يگردد:
بازده سرمايه (سود) = بهاي جاري جايگزيني كالاي فروخته شده جريان نقدي حاصل از فروش كالا
22,   15,    7,  
نكته 47 : در نظام اندازه گيري مبتني بر ارزش جاري، درآمدهاي عملياتي از درآمدها ي حاصل از فعاليت هاي اصلي واحد تجاري پس از كسر بخشي
از آن، جهت نگهداشت دارايي هاي لازم براي حفظ فعاليت هاي اصلي در همان سطح م يباشد. هرگونه در آمد حاصل از افزايش در ارزش داراي ي عملياتي
مزبور از قبيل افزايش بهاي موجوديها يا افزايش در ارزش داراي ي هاي ثابت مشهود، درآمد نگهداري تلقي مي گردد. اين نحوه شناسايي درآمد مبتني بر مفهوم
نگهداشت سرمايه فيزيكي است.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
در يك شرايط تورمي استف اده از مفاهيم فوق الذكر اطلاعات مربوطي را در اختيار كاربران صورت هاي مالي قرار نمي دهد و لذا استفاده از مفهوم
نگهداشت قدرت خريد ثابت سرمايه مفيدتر خواهد بود . بر طبق اين مفهوم ، سود صرفاً زماني وجود خواهد داشت كه عايدي شركت از محل
درآمدهايش بيش از قدرت خريد ثابت سرمايه گذاريش باشد. با توجه به مفروضات مثال قبل فرض كنيد شاخص سطح عمومي قيم تها در فاصله زمان خريد
1 برابر شده باشد سود حاصل از فروش كالاي فوق بشرح زير محاسبه م يگردد: / تا فروش كالا 7
سرمايه گذاري بازيافت شده) جريان نقدي ورودي حاصل از فروش كالا  ) = ( بازده سرمايه (سود
,  ( , 17 )  ,
22 1 5
1
             
 
(GAAP) اصول پذيرفته شده حسابداري
اصول پذيرفته شده حسابداري از لح اظ ماهيت، قراردادهاي اوليه هستند كه از طريق اجماع و توافق در هر زمان بدست مي آيند . اين اصول مجموعه اي از
قرار دادها، قواعد و رهنمودهاي حسابداري است كه زير بنا و شالوده حسابداري مالي است . هر چند كه در مفاهيم نظري گزارشگري مالي در ايران اشاره
صريحي به اصول پ ذيرفته شده حسابداري نشده است ولي آشنايي با برخي از اصول متداول حسابداري كه در بخ ش هاي قبل اشاره صريحي به آن نشده
براي درك مفاهيم حسابداري مالي ضروري است.
اصل بهاي تمام شده تاريخي
بر طبق اصل بهاي تمام شده تاريخي ، دارايي ها در زمان تحصيل بر مبناي ارزش معاملاتي اوليه اندازه گيري و ثبت مي شوند بر طبق اين اصل ، دارايي ها
همواره به ارزش متعارف آنچه در روز مبادله واگذار مي شود و بدهي ها معادل وجه نقد جاري مبادله ، شناسايي و اندازه گيري مي شوند و هر گونه تفاوت بين
ارزش معاملاتي نقدي و ارزش بدهي در سررسيد به عنوان هزي نه تامين مالي اندازه گيري و ثبت مي شود. دارايي هاي ثابت مشهود پس از شناخت اوليه بايد
به مبلغ دفتري يعني بهاي تمام شده پس از كسر استهلاك انباشته و هر گونه ذخيره كاهش در ارزش در ترازنامه گزارش گردد.
شاخص قيمت زمان فروش
شاخص قيمت زمان خريد
حسابداري مالي 25
اصل تحقق درآمد
اصل تحقق درآمد معياري براي زمان شناسايي در آمد بدست مي دهد. برطبق اين اصل درآمدها در هنگام تحقق شناسايي مي گردند. به عبارت ديگر درآمد
زماني در صورت سود و زيان شناسايي و گزارش مي گردد كه شروط زير برقرار باشد:
1 فرآيند كسب سود كامل يا تقريباً كامل شده باشد.
2 مبلغ درآمد و همچنين قابليت وصول آن به نحو معقول و مطمئن قابل اندازه گيري باشد.
در مورد فروش اعتباري كوتاه مدت معمولاً بعد از تعهد خريدار مبني بر پرداخت وجه در آتي و در صورت تحقق كليه شرايط زير مي توان درآمد را شناسايي كرد:
1 انتقال مزايا و مخاطرات مالكيت كالاي مورد معامله به خريدار
2 قابل اندازه گيري بودن مبلغ درآمد به گونه اي اتكاپذير
3 وجود شواهد كافي مبني بر ورود جريان منافع اقتصادي به درون واحد تجاري
4 قابل اندازه گيري بودن هزينه هاي لازم در ارتباط باكالاي فروخته شده به نحو معقول و قابل اطمينان
در برخي از موارد درآمد ، قبل از فروش محصولا ت و زمان پايان عمليات توليدي شناسايي مي گردد. معمولاً توليداتي كه داراي بازار رسمي و تحت كنترل
بوده و قيمت فروش آن مطمئن و خطر فروش نرفتن آن به حداقل ممكن رسيده باشد اگر شواهد كافي و قابل اتكا براي اندازه گيري ارزش بازار آن ها وجود
داشته باشد درآمد را م ي توان هنگام تكميل توليد شناسايي كرد . (مانند محصولات كشاورزي ) و چنانچه دولت خريد محصولات كشاورزي را تضمين نمايد
درآمد را م يتوان معادل قيمت تضميني دولت شناسايي كرد.
در مواردي ديگر درآمد عملياتي ناشي از استفاده ديگران از دارايي هاي واحد تجاري است كه با توجه به مباني زير شناسايي مي گردد:
1 سود تضمين شده براساس مدت زمان و با توجه به مانده اصل طلب و نرخ مربوطه
2 درآمد حق امتياز طبق محتواي قرارداد
3 سود سهام حاصل از سرمايه گذاري براساس روش هاي ارزش ويژه و بهاي تمام شده
در مواردي هم كه فرآيند كسب سود فراتر از چند دوره مالي بوده مي توان درآمد را به تناسب پيشرفت كار انداز هگيري و شناسايي نمود.
اصل تطابق
برطبق اصل تطابق ، هزينه هاي هر دوره بايد با درآمدهاي همان دوره تطبيق داده شده و به عبارتي درآمدهاي ايجاد شده و هزينه هاي واقع شده براي
تحصيل آن درآمدها بايد در يك صو رت سود و زيان واحد گزارش گردند . به بيان ديگر درآمدها براساس اصل تحقق شناسايي مي گردند و سپس هزينه هاي
انجام شده براي ايجاد آن درآمدها براساس اصل تطابق تعيين مي گردند. اصل تطابق براي شناخت هزينه ها رويكردهاي ذيل را مبنا قرار داده است:
1 رابطه علّي و معلولي
2 تخصيص منطقي و سيستماتيك
3 شناسايي بي درنگ
رابطه علّي و معلولي به ارتباط علّت و معلولي برخي از هزينه ها با درآمدهاي شناسايي شده واحد تجاري اشاره دارد . لذا به موازات تحقق درآمد، دارايي هاي
مصرف شده به عنوان هزينه شناسايي مي گردند. با توجه به اين رويكرد ، كميسيون پرداختي به نمايندگان فروش، بهاي تمام شده كالاي فروش رفته و
هزينه هاي بسته بندي به علت ارتباط علّي و معلولي با درآمد حاصل از فروش به عنوان هزينه شناسايي گرديده و با درآمدهاي همان دوره تطبيق داده
مي شود.
چنانچه مخارجي براي تحصيل دارايي ها تحميل شون د كه انتظار مي روند طي چندين دوره مالي واحد تجاري را منتفع سازند و انقضاي بخشي از بهاي تمام
شده دارايي ها در ايجاد درآمد در چند دوره نقش اساسي ايفا كند ، هزينه ها براساس رويكرد تخصيص منطقي و سيستماتيك شناسايي و با درآمدهاي دوره
تطبيق داده مي شود. به عنوان م ثال مستهلك نمودن بهاي تمام شده دارايي ها در طول عمر مفيد اقتصادي براساس اين رويكرد و بدين علت م ي باشد كه
دارايي مورد انتظار در طي عمر مفيد اقتصادي و در چندين دوره مالي به واحد تجاري انتفاع مي رساند.
چنانچه بين هزينه انجام شده و درآمدهاي تحصيل شده در طي دور ه مالي ، رابطه علّي و معلولي وجود نداشته باشد و هزينه مذكور صرفاً در يك دوره مالي
موجد درآمد باشد ، براساس معيار شناسايي بي درنگ تحت عنوان هزينه شناسايي شده و با درآمدهاي دوره مالي تطبيق داده م ي شود . هزينه حقوق و
تبليغات نمون هاي از شناسايي هزينه تحت رويكرد شناسايي بي درنگ مي باشد.
نكته 48 : چنانچه يك فقره هزينه فاقد هرگونه منافع جاري و آتي باشد بي درنگ به عنوان زيان شناسايي مي گردد.
شده و سپس در دور ه هاي مالي (Capitalize) مثال 21 : چرا برخي از اقلام بهاي تمام شده در جريان فعاليت شركت به محض تحقق، سرماي ه اي 
( بعدي مستهلك مي شوند؟ (آزمون حسابداران رسمي 83
1) براي كاهش ميزان ماليات 2) براي كمك به مديريت در جهت تحليل جريان وجوه نقد
در حسابداري « محافظه كاري » 3) براي تطبيق بهاي تمام شده توليدات با درآمدهاي حاصله 4) براي رعايت
26 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
برخي از اقلام بهاي تمام شده دارايي ها و يا مخارجي كه براي آن ها منافع آتي انتظار م يرود به محض تحقق، سرمايه اي شده و به «3» پاسخ: گزينه 
حساب دارايي منظور مي گردد و سپس براساس رويكرد تخصيص منطقي و سيستماتيك با درآمدهاي دوره هاي آتي تطبيق داده مي شود . اين نحوه عم ل
بخاطر رعايت اصل تطابق است.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
( مثال 22 : كدام روش در تعيين ميزان هزينه مطالبات مشكوك الوصول ساليانه با اصل تطابق سازگارتر است؟ (آزمون حسابداران رسمي 83 
1) روش درصد فروش 2) روش درصد مانده پايان دوره حساب هاي دريافتني
3) روش ميانگين مانده حساب هاي دريافتني 4) روش حذف مستقيم
در روش درصد فروش، ساليانه درصدي از فروش را به عنوان هزينه مطالبات مشكوك الوصول در نظر مي گيريم و لذا بدين ترتيب «1» پاسخ: گزينه 
هزينه مطالبات مشكو كالوصول در هر دوره با درآمد فروش همان دوره تطبيق داده مي شود كه اين موضوع كاملاً با اصل تطابق سازگار است.
( مثال 23 : هر گاه هزين هها را نتوان به گون هاي اتكاپذير انداز هگيري كرد ما به ازاي دريافتي بايد به عنوان ……… شود. (آزمون حسابداران رسمي 88 
1) ذخيره ثبت 2) بدهي شناسايي
3) بدهي احتمالي شناسايي 4) رقم كاهنده حساب هاي دريافتني در نظر گرفته شود.
معيار اصلي براي شناخت هر عنصر در صورت هاي مالي اساسي وجود شواهد كافي و معتبر است چرا كه شواهد رافع ابهام است. اگر «2» پاسخ: گزينه 
شواهد كافي براي اندازه گيري مخارج به عنوان هزينه وجود نداشته باشد ما به ازاي دريافتي را تحت عنوان بدهي شناسايي مي كنيم.
مثال 24 : طبق اصل تطابق …….. . 
1) براي تعيين سود يا زيان خالص بايد هزينه هاي انجام شده در يك دوره مالي از درآمدهاي تحقق يافته در همان دوره كسر شود.
2) بايد درآمدها و هزينه هاي يك دوره مالي پس از اصلاحات در صورت هاي مالي منعكس شوند.
3) طبق اين اصل بايد درآمدها و هزين هها مستقيماً با يكديگر تطبيق داده شوند.
4) طبق اين اصل بين برخي از اقلام هزينه با درآمد يك رابطه مستقيم علت و معلولي وجود دارد.
بر طبق اصل تطابق ، هزينه هاي هر دوره بايد با درآمدهاي همان دوره تطبيق داده شده و به عبارتي درآمدهاي ايجاد شده و «1» پاسخ: گزينه 
هزينه هاي واقع شده براي تحصيل آن درآمدها بايد در يك صورت سود و زيان واحد گزارش گردند.
اصل افشاي كامل
فرآيند ارائه هر گونه اطلاعات درباره رويدا دها و وقايع مالي در متن صورت هاي مالي و يا ضمائم از طريق يادداشت هاي توضيحي همراه با گزارشات مالي
چنانچه بتواند بطور معقول بر تصميم گيري آگاهانه استفاده كنندگان تأثير گذار باشد را افشاي كامل مي گويند.
بطور كلي شيو ه هاي افشاي حقايق بشرح زير است:
1 در متن صورت هاي مالي به شكل انعكاس در داخل پرانتز 2 به صورت يادداشت هاي توضيحي صورت هاي مالي
3 به صورت جداول مكمل 4 به صورت ارائه اطلاعات مقايسه اي
5 به صورت ارائه اطلاعات مكمل 6 افشاي رويه هاي حسابداري
7 افشاي رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه
نكته 49 : هر گاه احتمال رود افشاي يك قلم خاص جهت ارزيابي وظيفه مباشرت مديريت يا به عنوان عاملي در ارزيابي عملكرد مالي و جريان هاي
نقدي آتي حائز اهميت باشد آن قلم بايد بطور جداگانه گزارش شود.
مثال 25 : كدام عبارت صحيح نيست؟ 
1) روش اقل بهاي تمام شده يا بازار، اصل بهاي تمام شده را نقض مي كند.
2) روش اقل بهاي تمام شده يا بازار، اصل ثبات رويه را نقض مي كند.
است. (Uniformity) همان يكنواختي (Consistency) 3) ثبات رويه
4) افشاي حقايق، ثبات رويه را نقض مي كند.
افشاي حقايق، ثبات رويه را نقض نمي كند بلكه افشاي مناسب رويه هاي حسابداري در كنار ثبات رويه منجر به قابليت مقايسه «4» پاسخ: گزينه 
اطلاعات مالي مي گردند.
حسابداري مالي 27
نحوه ارائه اطلاعات در صورت هاي مالي
اطلاعات حسابداري در قالب مجموعه اي تحت عنوان صورت هاي مالي اساسي كه شامل ترازنامه، صورت سود و زيان، صورت سود و زيان جامع، صورت
جريان وجوه نقد و يادداشت هاي توضيحي و در برخي موارد ا طلاعات متمم صورت هاي مالي است ارائه مي شود. عموماً اطلاعاتي كه انتظار م ي رود براي
ارزيابي وضعيت مالي، عملكرد مالي و انعطاف پذيري مالي واحد تجاري حائز بيشترين اهميت باشد در اولويت گزارشگري قرار مي گيرد.
طبقه بندي اقلام در صورت هاي مالي بايد ب هنحوي انجام ش ود كه اقلام با ماهيت يا داراي نقش مشابه با هم نمايش يابند و از اقلام غيرمشابه تميز داده شوند .
بايد توجه داشت كه ارائه اقلام با خصوصيات مشابه نظير تداوم، ثبات، مخاطره و اتكاپذيري جدا از اقلام با خصوصيات غيرمشابه، مفيدتر خواهد بود.
صورت هاي مالي اساسي بيانگر انبوهي از اطلاعات متنوعي است كه از رويدادهاي مالي در طي سال استخراج شده است . محدوديت در ارائه اقلام فرآيند
ادغام اطلاعات را ضروري مي سازد. حد مناسب ادغام، بستگي به اين امر دارد كه افشاي جزئيات بيشتر اطلاعات تا چه حد مي تواند براي استفاده كنندگان
مفيد واقع شود.
( مثال 26 : در صورت فقدان استاندارد حسابداري خاص براي موضوعي، مديريت با توجه به كدام مورد تصميم م يگيرد؟ (آزمون حسابداران رسمي 88 
1) رعايت استانداردهاي بين المللي
2) رويه پيشنهادي از طرف حسابرس مستقل
3) بكارگيري رويه مورداستفاده در شركت هاي (واحدهاي) مشابه
4) قضاوت شخصي با توجه به استانداردهاي حسابداري براي موضوعات مشابه و همچنين توجه به مفاهيم نظري گزارشگري مالي
در خصوص موضوعاتي كه استاندارد حسابداري براي آن وضع نشده است بايد بر مبناي رويه هاي متداول حسابداري كه با «4» پاسخ: گزينه 
معيارهاي كلي ارائه شده در مفاهيم نظري گزارشگري مالي در ايران انطباق داشته باشد، عمل نمود.
28 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران

چارچوب نظري گزارشگري مالي
تس ت هاي طبقه بندي شده فصل اول
( 1 فرآيند گزارش يك قلم در صورت هاي مالي يك واحد اقتصادي چه نام دارد؟ (سراسري 80 
1) تخصيص 2) تحقق 3) شناخت 4) تطابق
( 2 از ديدگاه نظري، انجام تغييرات حسابداري و انعكاس آن در صورت هاي مالي، كدام مفهوم حسابداري را نقض م يكند؟ (سراسري 80 
1) اهميت 2) ثبات رويه 3) محافظه كاري 4) مربوط بودن
( 3 فرض تعهدي ناشي از اينست كه: (آزاد 80 
1) درآمدها و هزينه ها به محض تحقق بايد شناسايي شوند.
2) درآمدها و هزينه ها به محض دريافت و پرداخت بايد شناسايي شوند.
3) درآمدها به محض تحقق و هزينه ها به محض پرداخت بايد شناسايي شوند.
4) هزينه ها به محض تحقق و درآمدها به محض پرداخت بايد شناسايي شوند.
( 4 يادداشت هاي همراه صورت هاي مالي بر پايه كداميك از اصول حسابداري زير است؟ (آزاد 80 
1) اصل محافظه كاري 2) اصل تداوم فعاليت 3) اصل بهاي تمام شده 4) اصل افشاي كامل
( 5 مفيد بودن با توجه به كدام دو ويژگي اصلي اطلاعات حسابداري مورد ارزيابي و قضاوت قرار م يگيرد؟ (سراسري 81 
1) قابليت مقايسه و بي طرفي 2) قابليت اثبات و به موقع بودن
3) مربوط بودن و قابليت اتكاء 4) قابل فهم بودن و قابليت مقايسه
به ترتيب بر اساس كدام يك از مباني سه گانه زير شناسايي م يشود؟ « هزينه استهلاك ماشين آلات » و « بهاي تمام شده كالاي فروش رفته » 6 
( (سراسري 81
1) الف و ب 2) الف و ج 3) ب و ج 4) ج و الف
( 7 كدام دسته از موارد زير از خصوصيات اطلاعات قابل اتكا است؟ (سراسري 82 
1) كامل بودن صداقت در ارائه بيطرفي احتياط 2) احتياط كامل بودن صداقت ثبات رويه
3) صداقت در ارائه بي طرفي قابل فهم بودن كامل بودن 4) كامل بودن رجحان محتوا بر شكل بيطرفي ارزش پي شبيني
( 8 عملكرد مالي يك واحد تجاري در كدام يك از صورت هاي مالي منعكس مي گردد؟ (سراسري 82 
1) صورت جريان وجوه نقد 2) صورت سود و زيان و سود زيان انباشته
3) صورت سود و زيان، صورت سود و زيان جامع و ترازنامه 4) صورت سود و زيان، صورت سود و زيان جامع و صورت جريان وجوه نقد
( 9 خصوصيات كيفي اصلي مرتبط با محتواي اطلاعات مالي كدام است؟ (سراسري 83 
1) به موقع بودن و قابل فهم بودن 2) مربوط بودن و قابل اعتماد بودن
3) قابل مقايسه بودن و قابل فهم بودن 4) ارزش پيش بيني و ارزش تاكيد كنندگي
10 وجوه حاصل از معاملات فروش كالا با خريد مجدد (باي بك) معمولاً به عنوان تعهدات پرداختني و نه فروش ثبت م يشود، اين امر به چه دليل است؟ 
( (سراسري 83
1) تطابق 2) اهميت 3) رجحان محتوا بر شكل 4) عدم انتقال مالكيت
( با كدام ويژگي كيفي اطلاعات مرتبط است؟ (سراسري 83 « داشتن ارزيابي » و « داشتن ارزش پي شبيني » 11 ويژگي هاي كيفي 
1) معتبر بودن 2) مربوط بودن 3) قابل اعتماد بودن 4) قابل مقايسه بودن
( 12 در اصل تطابق درآمد با هزينه، هزين ههايي را كه بدون فايده باشد تحت چه عنواني ثبت م ينمايند؟ (آزاد 83 
1) زيان 2) هزينه 3) دارايي 4) بدهي هاي انتقالي به دوره آتي
( 13 ويژگي هاي اصلي در ارتباط با ارائه اطلاعات عبارتند از: (آزاد 83 
1) قابل مقايسه بودن، قابل فهم بودن 2) قابل مقايسه بودن، مفيد بودن
3) قابل مقايسه بودن، قابل اتكا بودن 4) مربوط بودن، قابل فهم بودن
حسابداري مالي 29
( 14 چه عواملي اعمال ويژگ يهاي كيفي را دچار محدوديت م يكند؟ (آزاد 83 
1) قابل اتكاء بودن، به موقع بودن، ثبات رويه 2) به موقع بودن، تعادل بين ويژگ يهاي كيفي، ملاحظات منفعت و هزينه
3) قابل اتكاء بودن، مربوط بودن، مفيد بودن 4) به موقع بودن، قابل فهم بودن، اهميت
تهيه صورت هاي مال ي باشد در اين (f) كاربرگ (e) تعديلات و اصلاحات (d) دفتر روزنامه (c) انتقال به دفتر كل (b) تراز اختتاميه (a) 15 اگر 
( صورت كداميك از گزين هها به ترتيب گا مها صحيح به نظر م يرسد: (آزاد 84
c b e d f a (4 a b c d e f (3 a c e b d f (2 c b d e f a (1
باشد در معادله حسابداري كداميك از روابط زير Expenses (E) و Liability (L) و Assets (A) و Revenue (R) و Equity (E) 16 اگر 
( صحيح مي باشد: (آزاد 84
A + E = L + R – E (4 A + L = R + E – E (3 A +R = E + L + E (2 A + E = R + E + L (1
( 17 با توجه به عواملي كه در فرآيند تدوين استانداردهاي حسابداري م يتواند تأثيرگذار باشد، كداميك از گزين ههاي زير مناسب تر است: (آزاد 84 
1) عوامل سياسي، اقتصادي، حسابداري 2) عوامل سياسي، اجتماعي، حسابداري
3) عوامل سياسي، اقتصادي، تئوري هاي حسابداري 4) عوامل سياسي، حسابداران، حسابرسان
( در روش قياسي دستوري جزء كداميك از موارد زير است: (آزاد 84 Objectivity 18 عينيت 
1) محدوديت ها 2) فرضيات 3) اصول 4) روش ها
( 19 طبق مباني نظري استانداردهاي ايران، رجحان محتوا بر شكل، زير ويژگي كداميك از ويژگ يهاي كيفي اطلاعات است؟ (سراسري 85 
1) مربوط بودن 2) بيان صادقانه 3) كامل بودن 4) سودمندي در پيش بيني
( 20 منظور نمودن ذخيره گارانتي بر اساس درصدي از فروش نتيجه رعايت كداميك از موارد زير است؟ (آزاد 85 
1) تحقق درآمد 2) اصل تطابق 3) افشا 4) بهاي تمام شده
( 21 قاعده اقل بهاي تمام شده يا قيمت بازار مبتني بر كداميك از مفاهيم اساسي حسابداري است؟ (آزاد 85 
1) محافظه كاري 2) تطابق 3) بهاي تمام شده 4) محافظه كاري تطابق
( 22 بر اساس مفاهيم نظري گزارشگري مالي ايران، كدام يك از خصوصيات كيفي زير پيش شرط افشاي رويه هاي حسابداري است؟ (سراسري 86 
1) كامل بودن 2) قابل اتكا بودن 3) قابل مقايسه بودن 4) قابل فهم بودن
( مربوط به كدام فرض زير است: (آزاد 86 .« قرار نيست واحد اقتصادي در آينده نزديك به فروش رود يا منحل شود » 23 عبارت 
1) تداوم فعاليت 2) واحد اندازه گيري 3) دوره مالي 4) شخصيت حسابداري
( 24 مفهوم حفظ سرمايه فيزيكي ازمصاديق بارز كاربرد كدام يك از مفروضات حسابداري است: (آزاد 86 
1) تعهدي 2) تداوم فعاليت 3) دوره مالي 4) واحد اندازه گيري
( 25 مفيد بودن با توجه به كدام دو ويژگي اصلي اطلاعات حسابداري مورد ارزيابي و قضاوت قرار مي گيرد؟ (سراسري 87 
1) مربوط بودن و قابليت اتكا 2) قابليت مقايسه و بي طرفي 3) قابليت اثبات و بموقع بودن 4) قابل فهم بودن و قابليت مقايسه
26 بر اساس مفاهيم نظري گزارشگري مالي، در خصوص مفاهيم نگهداشت سرمايه و اثر آن بر انداز هگيري سود، كدام مورد صحيح بيان شده است؟ 

چارچوب نظري گزارشگري مالي
( (سراسري 87
1) در مفهوم نگهداشت سرمايه مالي در صورتي كه واحد انداز ه گيري، ريال اسمي باشد سود ناشي از افزايش قيمت دارايي هاي نگهداري شده در پايان
هر سال شناسايي مي شود.
2) در مفهوم نگهداشت سرمايه مالي، سود تنها در شرايطي تحصيل مي شود كه مبلغ مالي دارايي عملياتي در پايان دوره بيش از اول دوره باشد.
3) در مفهوم نگهداشت سرمايه فيزيكي، سود تنها در صورتي تحصيل مي شود كه ظرفيت عملياتي واحد تجاري در پايان دوره بيش از اول دوره باشد.
4) در مفهوم نگهداشت سرمايه فيزيكي، كليه تغييرات در اندازه گيري ظرفيت توليدي (فيزيكي) واحد تجاري به عنوان سود شناسايي م يشود.
( 27 طبق مفاهيم نظري گزارشگري مالي استانداردهاي حسابداري ايران قطع شناخت يك دارايي در چه موردي صورت م يگيرد؟ (آزاد 87 
1) آن دارايي ديگر در كنترل واحد تجاري نباشد.
2) آن دارايي ديگر منافع اقتصادي آتي نداشته باشد.
3) آن دارايي تماماً فروخته شده باشد.
4) آن دارايي نه منافع اقتصادي آتي داشته باشد و نه در كنترل واحد تجاري باشد.
30 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
( 28 كداميك از موارد زير موجب نقض اعمال احتياط م يباشد؟ (آزاد 87 
1) در نظر گرفتن ذخيره مناسب براي مطالبات نسيه.
2) ايجاد اندوخته پنهان (مخفي)
3) ايجاد ذخيره مناسب براي تعهدات (قانوني، عرفي) در نتيجه رويدادي كه در گذشته ايجاد شده است.
4) شناسايي ورود منافع اقتصادي تقريباً قطعي به عنوان دارايي
29 مطابق مفاهيم نظري گزارشگري مالي درآمد حاصل از افزايش در ارزش دارايي هاي عملياتي تحت چه سر فصلي طبق هبندي مي شود؟ 
( (سراسري 88
1) درآمد نگهداري 2) درآمد عملياتي 3) درآمد تحقق يافته 4) درآمد تحقق نيافته
( 30 كدام يك از موارد زير مرتبط با ويژگي قابل فهم بودن است؟ (سراسري 88 
1) بيان صادقانه 2) قابل مقايسه بودن 3) افشاي روي ههاي حسابداري 4) ادغام و طبقه بندي اطلاعات
2,95 دلار است ارزش جاري دارايي  2,8 دلار و ارزش اقتصادي آ ن   3,5 دلار، خالص ارزش فروش آ ن   31 بهاي جاري جايگزيني يك داراي ي 
( براي واحد انتفاعي چقدر است؟ (آزاد 88
9,25 دلار  ( 2,8 دلار 4   ( 2,95 دلار 3  ( 3,5 دلار 2   (1
( %2 دلالت بر كدام ويژگي كيفي اطلاعات دارد؟ (ازاد 88  32 بكارگيري روش ارزش ويژه براي سرماي هگذاري هاي بالاي 
1) رجحان محتوا بر شكل 2) قابل مقايسه بودن 3) مربوط بودن 4) ثبات رويه
( 33 طبقه بندي دارايي ها به جاري و بلند مدت مبتني بر كدام از مفروضات حسابداري م يباشد؟ (آزاد 88 
1) دوره مالي 2) سيستم تعهدي 3) تداوم فعاليت 4) تفكيك ماهيت
34 اطلاعات زير براي يك دارايي در دست است: 
123 ر يال ارزش فقدان دارايي (ارزش براي  11 ريال، بهاي تمام شد ه   12 ريال، بهاي جايگزين ي   13 ريال، ارزش اقتصاد ي   خالص ارزش فرو ش
( واحد تجاري) چند ريال است؟ (آزاد 88
1,1 ريال   ( 1,3 ريال 4   ( 1,23 ريال 3  ( 1,2 ريال 2   (1
35 با توجه به مفاهيم نظري گزارشگري مالي استانداردهاي حسابداري ايران، كدام يك از گزينه هاي زير در مورد مربوط بودن اطلاعات مصداق دارد؟ 
( (آزاد 88
1) انتخاب خاصه 2) ادغام و طبقه بندي 3) بيان صادقانه 4) به موقع بودن
( 36 مبناي كداميك از موارد زير مبتني بر فرض تعهدي نيست؟ (آزاد 88 
1) روش ارزش ويژه ناقص 2) روش تجديد ارزيابي در ثبت سرمايه گذاري
3) روش بازيافت بهاي تمام شده 4) روش اقساطي (تدريجي) وصول مطالبات
( 37 در ارزيابي داراي يهاي ثابت مشهود خاص يك واحد مقياس ارزش جاري كدام است؟ (سراسري 89 
1) اكثر ارزش ورودي و مبلغ بازيافتني و اقل ارزش خروجي و ارزش اقتصادي است.
2) اقل بهاي تمام شده و مبلغ بازيافتني دارايي است.
3) اقل ارزش اقتصادي و بهاي جايگزيني و اكثر ارزش فعلي و مبلغ بازيافتني است.
4) اقل بهاي جايگزيني و مبلغ بازيافتني دارايي و اكثر ارزش خالص فروش و ارزش فعلي جريا نهاي نقدي مورد انتظار دارايي است.
(« گروه ج » 38 چه عاملي محدودكننده خصوصيات كيفي اطلاعات حسابداري نيست؟ (آزاد 89 
1) قابل مقايسه بودن 2) به موقع بودن 3) موازنه بين خصوصيات كيفي 4) ملاحظات منفعت و هزينه
(« گروه د » 39 خصوصيات كيفي اصلي مرتبط با محتواي اطلاعات كدامند؟ (آزاد 89 
1) مربوط بودن و انتخاب خاصه
3) مربوط بودن و قابل اتكا بودن
2) قابل فهم بودن و قابل مقايسه بودن
4) قابل فهم بودن و ادغام و طبقه بندي

چارچوب نظري گزارشگري مالي
حسابداري مالي 31
( 40 ثبات رويه در نحوه ارائه و طبق هبندي اقلام در صور تهاي مالي در كدام يك از موارد زير نمي تواند تغيير يابد؟ (سراسري 90 
1) تغييري عمده در ماهيت عمليات واحد تجاري رخ داده باشد.
2) تغييري در نحوه ارائه به موجب يك استاندارد حسابداري الزامي مي شود.
3) تغييري در نحوه ارائه و طبقه بندي اقلام در صورت هاي مالي موجب ارائه اطلاعات مربوط تري گردد.
4) تجديد نظر در نحوه ارائه صور تهاي مالي حاكي از اين باشد كه تغيير مزبور به ارائه مناسب تر معاملات منجر شود.
( 41 صورت هاي مالي با رعايت كدام يك از مفروضات يا اصول زير قابليت مقايس هي بيشتري پيدا م يكند؟ (سراسري 90 
1) ثابت رويه افشاء 2) تداوم فعاليت افشاء 3) ثبات رويه بهاي تمام شده 4) بهاي تمام شده تداوم فعاليت
(« گروه الف » 42 كدام يك از مفاهيم زير مقدم بر ديگري نيست؟ (آزاد 90 
1) مربوط بودن بر قابليت مقايسه 2) اهميت بر قابليت مقايسه
3) ارزش تائيدكنندگي بر ارزش پيش بيني 4) احتياط بر محافظ هكاري
(« گروه الف » 43 احتساب مخارج تأسيس به حساب هزين ههاي دوره براساس كدام يك از مفاهيم زير است؟ (آزاد 90 
1) رويكرد سود و زياني 2) رويكرد ترازنامه اي 3) حفظ سرمايه مالي 4) احتياط
(« گروه ب » 44 كدام يك از خصوصيات زير جزئي از بيان صادقانه تلقي م يشوند؟ (آزاد 90 
1) رجحان محتوا بر شكل 2) قابل فهم بودن 3) احتياط 4) كامل بودن
(« گروه ه » 45 فرض تداوم فعاليت مبناي ………..است. (آزاد 90 
1) فرض دوره مالي 2) حسابداري تعهدي 3) فرض تفكيك شخصيت 4) فرض واحد اندازه گيري بر مبناي پول
32 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
پا سخنامه تست هاي طبقه بندي شده فصل اول
فرآيند شناخ ت متضمن مشخص كردن عنوان و مبلغ پولي يك عنصر و احتساب آن مبلغ در جمع اقلام صورت هاي مالي است . بايد توجه «3» 1 گزينه
داشت كه مقصود از فرآيند شناخت اين است كه يك قلم در متن صورت هاي مالي اساسي مورد شناسايي واقع گردد.
«2» 2 گزينه
بر مبناي فرض تعهدي درآمدها در هنگام تحقق و هزين هها به محض وقوع يا تحمل كه تعبيري از تحقق است مورد شناخت واقع م يگردند. «1» 3 گزينه
فرآيند ارائه هر گونه اطلاعات درباره رويدادها و وقايع مالي در متن صورت هاي مالي يا ضمائم از طريق يادداشتهاي توضيحي همراه «4» 4 گزينه
صورت هاي مالي چنانچه بتواند بطور معقول بر تصميم گيري آگاهانه استفاده كنندگان تأثيرگذار باشد را افشاي كامل مي گويند.
قابل اتكا بودن و مربوط بودن دو خصوصيت كيفي اصلي مرتبط با محتواي اطلاعات است كه باعث مي شود تا اطلاعات مالي مفيد واقع شوند. «3» 5 گزينه
به نمايشگر 8 1 رجوع كنيد.
بهاي تمام شده كالاي فروش رفته ارتباط علت و معلولي با درآمد حاصل از فروش دارد . همچنين ماشين آلات براساس رويكرد منطقي و «1» 6 گزينه
سيستماتيك مستهلك مي شود چرا كه انتظار مي رود ماشين آلات در طي عمر مفيد اقتصادي و در چندين دوره به واحد تجاري انتفاع برساند.
به نمايشگر 8 1 رجوع كنيد. «1» 7 گزينه
اطلاعات درباره عملكرد مالي در صورت سود و زيان جامع ارائه مي شود. اطلاعات منعكس در صورت جريان وجوه نقد از جنبه اي ديگر «4» 8 گزينه
عملكرد مالي واحد تجاري را از طريق انعكاس مبالغ و منابع اصلي جريانهاي ورودي و خروجي وجه نقد به نمايش مي گذارد.
به نمايشگر 8 1 رجوع كنيد. «2» 9 گزينه
اطلاعات مالي براي اينكه بيانگر صادقانه معاملات و ساير رويدادهايي كه مدعي بيان آنهاست باشد بايد براساس محتوا و واقع يت اقتصادي و «3» 10 گزينه
نه صرفاً شكل قانوني آن ها بكارگرفته شوند.
به نمايشگر 8 1 رجوع كنيد. «2» 11 گزينه
چنانچه يك فقره هزينه فاقد هرگونه منافع جاري و آتي باشد بي درنگ به عنوان زيان شناسايي مي گردد. بطور كلي مي توان از مدل زير براي «1» 12 گزينه
شناخت اقلام استفاده كرد:
چارچوب زماني منافع شناسايي اقلام
داراي منافع اقتصادي آتي دارايي
داراي منافع اقتصادي جاري هزينه
فاقد هر گونه منافع اقتصادي زيان
دو ويژگي قابل مقايسه بودن و قابل فهم بودن منجر به سودمندي اطلاعات مي گردد. لازم به يادآوري است كه قابل اتكا بودن و مربوط بودن «1» 13 گزينه
دو خصوصيت كيفي مرتبط با محتواي اطلاعات مي باشد. به نمايشگر 8 1 رجوع كنيد.
به نمايشگر 8 1 رجوع كنيد. «2» 14 گزينه
«4» 15 گزينه
شكل توسعه يافته معادله اصلي حسابداري بشرح زير است: «1» 16 گزينه
هزينه درآمد + سرمايه + بدهي ها = دارايي ها
 A  Ex  L  E  R و يا A  L  E  R  Ex
حسابداري مالي 33
عوامل اثرگذار بر فرآيند تدوين استانداردهاي حسابداري عبارتند از: عوامل سياسي، عوامل اقتصادي و تئوري حسابداري. «3» 17 گزينه
مي توان آن را به دو طبقه اصول متمركز بر نهاده ها و اصول متمركز بر ستاده ها (GAAP) در طبقه بندي اصول پذيرفته شده حسابداري «1» 18 گزينه
تقسيم بندي نمود . اصول متمركز بر نهاده ها نيز به نوبه خود به دو گروه اصول حاكم بر قواعد كلي عمليات و اصول محدود كننده طبق هبندي مي گردد. اصول
حاكم بر قواعد كلي عمليات شامل دو اصل تحقق و تطابق است و اصول محدود كننده شامل احتياط، افشا، اهميت و عينيت مي باشد.
به نمايشگر 8 1 رجوع كنيد. «2» 19 گزينه
بر طبق اصل تطابق هزينه هاي هر دوره بايد با درآمدهاي همان دوره در يك صورت سود و زيان واحد مطابقت داده شود. «2» 20 گزينه
به نمايشگر 7 1 رجوع كنيد. «1» 21 گزينه
بر طبق مفاهيم نظري گزارشگري مالي ايران، افشاي رويه هاي حسابداري و ارقام مقايسه اي و ثبات رويه پيش شرط لازم براي قابليت «3» 22 گزينه
مقايسه است. به نمايشگر 8 1 رجوع كنيد.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
براساس فرض بنياني تداوم فعاليت، در حسابداري فرض بر اين است كه يك واحد تجاري به فعاليت اقتصادي خود براي آينده اي نامعلوم «1» 23 گزينه
ادامه خواهد داد مگر اينكه شواهد مستندي بر عدم تداوم فعاليت وجود داشته باشد.
در مفهوم حفظ سرمايه فيزيكي، سود تنها زماني ايجاد خواهد شد كه عايدي شركت از محل درآمد فروش افزون تر از بهاي جاري «2» 24 گزينه
جايگزيني آن قلم فروخته شده باشد. اين مفهوم در چارچوب فرض تداوم فعاليت مصداق مي يابد.
به نمايشگر 8 1 رجوع كرده و همچنين به پاسخ تست 5 توجه كنيد. «1» 25 گزينه
بر طبق مفهوم نگهداشت سرمايه فيزيكي، سود صرفاً زماني شناسايي خواه د شد كه ظرفيت توليدي فيزيكي (ظرفيت عملياتي ) واحد «3» 26 گزينه
تجاري در پايان دوره پس از حذف اثرات هر گونه توزيع بين صاحبان سرمايه يا دريافتي از ايشان نسبت به ظرفيت توليدي فيزيكي ابتداي دوره فزوني يابد.
معيار اصلي براي هر يك از مراحل شناخت وجود شواهد ك افي مبني بر اين است كه يك جريان آتي ورودي يا خروجي منافع وجود داشته «2» 27 گزينه
باشد در نتيجه در صورت وجود شواهد فوق شناخت اوليه و تجديد اندازه گيري بعدي صورت مي گيرد و در صورتي كه شواهد كافي مبني بر دس ت يابي به
منافع اقتصادي آتي يا تعهد انتقال منافع اقتصادي وجود نداشته باشد قطع شناخت صورت مي گيرد.
شناسايي ورود منافع اقتصادي تقريباً قطعي به عنوان دارايي نقض صريح اعمال احتياط است. «4» 28 گزينه
در نظام اندازه گيري مبتني بر ارزش جاري، درآمد حاصل از افزايش در ارزش دارايي عملياتي از قبيل افزايش بهاي موج وديها يا افزايش در «1» 29 گزينه
ارزش داراي يهاي ثابت مشهود، درآمد نگهداري تلقي مي گردد. اين نحوه شناسايي درآمد، مبتني بر مفهوم نگهداشت سرمايه فيزيكي است.
به نمايشگر 8 1 رجوع كنيد. «4» 30 گزينه
بر طبق مفاهيم نظري گزارشگري مالي در ايران ارزش جاري دا رايي براي واحد انتفاعي عبارت است از اقل بهاي جايگزيني و مبلغ بازيافتني «2» 31 گزينه
است. همچنين مبلغ بازيافتني عبارت از اكثر ارزش اقتصادي و خالص ارزش فروش است. به نمايشگر زير توجه كنيد.
2,95 
ارزش اقتصادي
خالص ارزش فروش
2,8  
اكثر
2,95 
مبلغ بازيافتني
بهاي جايگزيني
1,1 
2,95 ارزش براي واحد تجاري  اقل
34 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
موارد زير نمونه هايي از بكارگيري مفهوم رجحان محتوا بر شكل در حسابداري مالي است: «1» 32 گزينه
1. افشاي معاملات با اشخاص وابسته
2. شناسايي اموال و كالا به عنوان دارايي در شرايط خريد وكالتي
3. معاملات فروش كالا با شرط خريد مجدد
4. تلقي اجاره به عنوان دارايي توسط اجاره كننده در اجاره سرماي هاي
5. استفاده از روش ارزش ويژه در سرمايه گذاري در شركت هاي وابسته
6. تلفيق صورت هاي مالي شركت هاي اصلي و فرعي
طبقه بندي عناصر صورت هاي مالي بهمنظور انعكاس در صورت هاي مالي اساسي مبتني بر فرض تداوم فعاليت است. «3» 33 گزينه
به نمايشگر زير توجه كنيد: «4» 34 گزينه
بايد توجه داشت كه بهاي تمام شده، اطلاعات نامربوط است.
به نمايشگر 8 1 رجوع كنيد . اطلاعاتي را مي توان مربوط تلقي كرد كه بر تصميم گيري ها تأثير بگذارد . دو زير ويژگي مربوط بودن عبارتند «1» 35 گزينه
از: انتخاب خاصه و ارزش تأييدكنندگي و پيش بيني كنندگي.
بر طبق فرض تعهدي ، درآمد در هنگام تحقق و هزينه به محض تحمل يا وقوع شناسايي مي گردند. در روش اقساطي شناسايي درآمد را تا «4» 36 گزينه
زمان وصول طلب به تعويق مي اندازيم و به عبارتي از مبناي تعهدي عدول كرده و به مبناي نقدي رجوع مي كنيم.
در ارز يابي دارايي هاي ثابت مشهود خاص يك واحد تجاري مقياس ارزش جاري بر طبق مفاهيم نظري گزارشگري مالي در ايران برابر است «4» 37 گزينه
با اقل مبلغ بازيافتني و بهاي جايگزيني جاري ، مبلغ بازيافتني برابر است با اكثر خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي . در اين مدل ارزش اقتصادي برابر با
ارزش فعلي جريانهاي نقدي مورد انتظار دارايي است.
ملاحظات منفعت و هزينه، به موقع بودن و موازنه بين خصوصيات كيفي عواملي است كه اعمال خصوصيات كيفي را دچار محدوديت «1» 38 گزينه
مي كند اما قابل مقايسه بودن از خصوصيات كيفي اصلي مرتبط با ارائه اطلاعات است كه منجر به سودمندي (مفيد بودن) اطلاعات مالي مي گردد.
بر طبق مفاهيم نظري گزارشگري مالي در ايران، خصوصيات كيفي اصلي مرتبط با محتواي اطلاعات عبارتند از: مربوط بودن و قابل اتكا بودن «3» 39 گزينه
«4» 40 گزينه
«1» 41 گزينه
احتياط و محافظه كاري مترادف و به مفهوم برخورد دور انديشانه با مخاطرات و عدم قطعيت هاي موجود در فعاليت هاي اقتصادي است. «4» 42 گزينه
«4» 43 گزينه
رجحان محتوا بر مشكل زير ويژگي بيان صادقانه است. «1» 44 گزينه
به كارگيري مبناي تعهدي در حسابداري مبتني بر فرض تداوم فعاليت است. «2» 45 گزينه
1,2 
ارزش اقتصادي
خالص ارزش فروش
1,3  
اكثر
1,3  
مبلغ بازيافتني
بهاي جايگزيني
1,1 
ارزش براي واحد تجاري
1,1  اقل
حسابداري مالي 35
آزمون فصل اول
1 مهم ترين عملكرد سيستم حسابداري و يا به عبارتي عملكرد غالب آن عملكرد ……… است. 
1) كنترلي 2) خدماتي 3) نظارتي 4) اطلاعاتي
2 نگرش به حسابداري به عنوان يك سيستم اطلاعاتي چه نوع نگرشي است؟ 
1) اخلاقي 2) رفتاري 3) اثباتي 4) عمل گرا
3 كدام يك از عوامل زير بر سب كهاي حسابداري اثرگذار نيست ؟ 
1) روابط سياسي و اقتصادي با ساير كشورها 2) وجود نهادهاي حرف هاي
3) تورم 4) فرهنگ

چارچوب نظري گزارشگري مالي
4 كدام يك از عوامل زير بر فرايند تدوين استانداردهاي حسابداري اثرگذار است؟ 
1) عوامل سياسي، اجتماعي و الزامات قانوني 2) عوامل اقتصادي، سياسي و الزامات نهادهاي حرفه اي
3) عوامل اجتماعي، اقتصادي و فرهنگي 4) عوامل اقتصادي، سياسي و تئوري حسابداري
5 كدام گزينه در خصوص طبق هبندي تئوري حسابداري بر حسب ماهيت صحيح است؟ 
1) تئوري هاي دستوري و قياسي 2) تئوري هاي قياسي و استقرايي 3) تئوري هاي دستوري و توصيفي 4) تئوري هاي توصيفي و استقرايي
6 در مباني نظري گزار شگري مالي در ايران چه تعبيري از حسابداري مورد توجه قرار گرفته است؟ 
1) حسابداري به عنوان يك سيستم اطلاعاتي 2) حسابداري به عنوان زبان تجارت
3) حسابداري به عنوان يك دانش توصيفي تحليلي 4) حسابداري به عنوان ابزار تصميم گيري مديريت
7 گزارشات مالي تهيه شده در حوزه حسابداري مالي بيانگر چه جنب ههايي از واحد تجاري است ؟ 
1) وضعيت مالي 2) انعطاف پذيري مالي 3) عملكرد مالي 4) كليه موارد فوق
8 بر طبق مفاهيم نظري گزار ش گري مالي در ايران در مواردي كه بين چارچوب نظري گزار ش گري مالي و استانداردهاي حسابداري بنابر ملاحظات 
عملي سازگاري كامل وجود نداشته باشد ……
1) حسابداران به قضاوت حرفه اي خود رجوع مي كنند.
2) الزامات استانداردهاي حسابداري بر الزامات مباني نظري گزارش گري مالي برتري خواهد داشت.
3) حسابداران به بيانيه هاي جامعه حسابداران رسمي رجوع مي كنند.
4) الزامات مباني نظري گزارش گري مالي بر الزامات استانداردهاي حسابداري برتري خواهد داشت.
9 كدام يك از صورت هاي مالي زير بيانگر اطلاعات درخصوص عملكرد مالي واحد تجاري نيست؟ 
1) صورت سود و زيان 2) صورت جريان وجوه نقد 3) ترازنامه 4) صورت سود و زيان جامع
10 كدام يك از صورت هاي مالي زير به ترتيب بيانگر اطلاعات در خصوص وضعيت مالي و انعطا فپذيري مالي واحد تجاري است ؟ 
1) ترازنامه مجموعه صورت هاي مالي اساسي 2) ترازنامه صورت سود و زيان جامع
3) مجموعه صورت هاي مالي اساسي مجموعه صورت هاي مالي اساسي 4) صورت جريان وجوه نقد صورت سود و زيان
11 كدام يك از جملات زير صحيح نيست ؟ 
1) معادله اصلي حسابداري بازتابي از مفهوم شخصيت حسابداري است.
2) صورت هاي مالي بايد بر مبناي تداوم فعاليت تهيه شود مگر اينكه مديريت قصد انحلال يا توقف عمليات واحد تجاري را داشته باشد.
3) شخصيت حسابداري كه گزارشات مالي براي آن تهيه مي شود لزوماً بايد يك شخصيت حقوقي باشد.
.
36 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
13 نحوه عمل حسابداري در خصوص احكام عام چگونه است؟ 
1) در هر مورد مشخص بايد قانون اجرا شده و گزارشات لازم براي نهادهاي قانوني ذيربط تهيه شده اما در فرايند حسابداري ، اصول پذيرفته شده
حسابداري بايد رعايت گردد.
2) در هر مورد ضمن بكارگيري اصول حسابداري، اطلاعات كافي نيز بايد در گزارش هاي مالي افشا گردد.
3) رعايت احكام عام مقدم بر اصول حسابداري است.
4) هيچ كدام از گزينه هاي فوق صحيح نيست.
14 شناسايي درآمد به صورت تدريجي و به ميزان وصول اقساط به ترتيب مبتني بر كدام مفهوم حساب د اري است و كدام يك از اصول پذيرفته شده 
حسابداري را نقض م يكند؟
1) احتياط تحقق درآمد 2) احتياط تطابق
3) فزوني منافع بر مخارج تحقق درآمد 4) فزوني منافع بر مخارج تطابق
15 چه چيزي اطلاعات مالي را مفيد م يسازد؟ 
1) به موقع بودن قابل فهم بودن 2) قابل اتكا بودن ثبات رويه
3) مربوط بودن قابل مقايسه بودن 4) قابل اتكا بودن مربوط بودن
16 كدام دسته از ويژگ يهاي زير لازمه اطلاعات قابل اتكاست؟ 
1) احتياط، بي طرفي، بيان صادقانه، ثبات رويه
2) كامل بودن، بي طرفي، رجحان محتوا بر شكل ، به موقع بودن
3) كامل بودن، احتياط، بي طرفي، بيان صادقانه
4) بي طرفي، بيان صادقانه، رجحان محتوا بر شكل، ملاحظات منفعت و هزينه
17 كدام يك از خصوصيات زير پيش شرط اطلاعات مربوط است؟ 
1) ادغام و طبقه بندي، به موقع بودن و انتخاب خاصه 2) انتخاب خاصه، ارزش تاييد كنندگي و پيش بيني كنندگي
3) كامل بودن، به موقع بودن و انتخاب خاصه 4) ثبات رويه، انتخاب خاصه و كامل بودن
18 چه خصوصياتي ارائه اطلاعات مالي را مفيد م يسازد؟ 
1) قابل فهم بودن و قابل مقايسه بودن 2) قابل فهم بودن و مربوط بودن
3) قابل مقايسه بودن و قابل اتكا بودن 4) قابل مقايسه بودن و مربوط بودن
19 كدام يك از خصوصيات زير لازمه اطلاعات قابل فهم است ؟ 
1) ادغام و طبقه بندي و ميزان توان استفاده كنندگان 2) افشاي مناسب روي ههاي حسابداري و ارقام مقايسه اي
3) ادغام و طبقه بندي و به موقع بودن 4) احتياط و بي طرفي

چارچوب نظري گزارشگري مالي

20 كدام يك از ويژگ يهاي زير پيش شرط لازم براي قابليت مقايسه اطلاعات مالي است؟ 
1) به موقع بودن 2) ثبات رويه 3) اهميت 4) احتياط
21 كدام يك از عوامل زير اعمال خصوصيات كيفي اطلاعات حسابداري مالي را دچار محدوديت نم يكند؟ 
1) ملاحظات منفعت و هزينه 2) به موقع بودن 3) اهميت 4) موازنه بين خصوصيات كيفي
22 تلقي اجاره به عنوان دارايي توسط اجار هكننده در اجاره سرماي هاي مبتني بر كدام مفهوم حسابداري است ؟ 
1) اهميت 2) تداوم فعاليت 3) دوره مالي 4) رجحان محتوا بر شكل
23 به هزينه منظور نمودن مخارج تحقيق و توسعه در دوره وقوع مبتني بر كدام مفهوم حسابداري است؟ 
1) اهميت 2) رجحان محتوا بر شكل 3) تداوم فعاليت 4) احتياط
24 كدام يك از جملات زير صحيح نيست؟ 
1) مقصود از منافع اقتصادي آتي يك دارايي توان بالقوه آن جهت كمك به جريان وجوه نقد به درون واحد تجاري مي باشد.
2) عدم وجود مخارج مانع اين امر نيست كه يك قلم با تعريف دارايي تطبيق نكند.
3) مبالغي كه به منظور حفاظت واحد تجاري در مقابل زيا نهايي كه هنوز اتفاق نيفتاده است كنار گذاشته مي شود، بدهي تلقي مي گردد.
4) اگر ابهام حاكم بر دست يابي به منافع اقتصادي آتي با اهميت باشد، طبقه بندي آن قلم تحت عنوان دارايي نادرست است.
حسابداري مالي 37
25 كدام يك از عوامل زير در تعريف يك دارايي طبق مفاهيم نظري گزار شگري مالي ايران نم يگنجد؟ 
1) منافع اقتصادي آتي 2) تملك 3) كنترل 4) معاملات يا رويدادهاي گذشته
26 مفهوم سود جامع ناشي از به كارگيري كدام يك از تئور يهاي حقوق مالكيت است ؟ 
1) تئوري حقوق مالكانه 2) تئوري حقوق باقي مانده 3) تئوري بنگاه اقتصادي 4) تئوري شخصيت اقتصادي
27 كدام يك از گزين ههاي زير از معيارهاي شناخت يا تجديد انداز هگيري بعدي عناصر صورت هاي مالي نيست؟ 
1) انطباق آن قلم با تعاريف عناصر صورت هاي مالي 2) وجود شواهد كافي مبني بر وقوع تغيير در يك عنصر صورت هاي مالي
3) توانايي اندازه گيري منافع مستتر در قلم موردنظر بر حسب مبلغ پولي 4) قابليت اتكاي كافي براي اندازه گيري يك عنصر يا تغيير در يك عنصر
28 مشخص كردن عنوان و مبلغ پولي يك عنصر و احتساب آن مبلغ در جمع اقلام صورت هاي مالي چه ناميده مي شود؟ 
1) اندازه گيري 2) تجديد اندازه گيري 3) فرايند شناخت 4) قطع شناخت
29 تحويل كالا يا ارائه خدماتي كه مبلغ آن ها قبلاً وصول شده در مبناهاي تعهدي و نقدي به ترتيب: 
1) درآمد شناسايي مي شود درآمد شناسايي نمي شود 2) درآمد شناسايي نمي شود درآمد شناسايي مي شود
3) درآمد شناسايي مي شود درآمد شناسايي مي شود 4) درآمد شناسايي نمي شود درآمد شناسايي نمي شود
5 ريال و  ,   12 ريال و خريدهاي نقد و نسيه كالا به ترتيب ,   8 ريال و ,   30 موجودي كالا در ابتدا و پايان دوره به ترتيب 
2 ريال م ي باشد. وجه نقد پرداخت شده بابت  ,   25 ريال و ,   4 ريال و مانده حساب هاي پرداختني ابتدا و پايان دوره به ترتيب  ,  
خريد كالا چند ريال است؟
85 ريال ,   ( 45 ريال 4 ,   ( 95 ريال 3 ,   ( 55 ريال 2 ,   (1
31 اطلاعات زير از صورت هاي مالي شركت بازرگاني مهرناز استخراج شده است: 
6  ,   ( 1 ريال هزينه استهلاك  ,   هزينه هاي عملياتي (شامل
5,   پيش پرداخت هزين هها در پايان دوره
3,   پيش پرداخت هزينه ها در ابتداي دوره
8,   هزينه هاي پرداختني در پايان دوره
1  ,   هزينه هاي پرداختني در ابتداي دوره
وجه نقد پرداختي بابت هزين ههاي عملياتي چند ريال است؟
55 ريال ,   ( 74 ريال 4 ,   ( 34 ريال 3 ,   ( 54 ريال 2 ,   (1
12 ميليون ريال باشد   14 و بهاي تمام شده   15 ، خالص ارزش فروش   18 ، ارزش اقتصادي   32 چنانچه بهاي جايگزيني دارايي ثابت 
ارزش جاري دارايي ثابت مذكور چند ميليون ريال است ؟ « ارزش براي واحد تجاري » مطابق با مفاهيم نظري گزار شگري مالي ايران، بر اساس معيار
15   (4 14  (3 12  (2 18   (1
33 كدام يك از جملات زير صحيح نيست؟ 
1) نظام اندازه گيري مبتني بر بهاي تمام شده تاريخي مقدر مي دارد كه قبل از گزارش سود، مبلغ پولي حقوق صاحبان سرمايه در ابتداي دوره، مورد
نگهداشت قرار گيرد كه اين امر مبتني بر مفهوم نگهداشت سرمايه مالي است.
2) در مفهوم نگهداشت سرمايه مالي سود صرفاً زماني شناسايي خواهد شد كه مبلغ پولي حاصل از درآمد فروش شركت بيش از مبلغ پولي
سرمايه گذاري شده در دارايي فروخته شده باشد.
3) در مفهوم ن گهداشت سرمايه فيزيكي سود صرفاً زماني وجود خواهد داشت كه عايدي شركت از محل درآمدهايش بيش از قدرت خريد ثابت
سرمايه گذاريش باشد.

چارچوب نظري گزارشگري مالي
4) در نظام اندازه گيري مبتني بر ارزش جاري هرگونه درآمد حاصل از افزايش در ارزش دارايي عملياتي، درآمد نگهداري تلقي مي گردد.
با توجه به اطلاعات زير به سؤالات 34 الي 36 پاسخ دهيد:
4 ريال  ,   مبلغ پرداختي بابت خريد كالا
8 ريال  ,   مبلغ دريافتي بابت فروش كالا
5 ريال  ,   بهاي جايگزيني كالاي فروخته شده
18 شاخص قيمت زمان فروش
12 شاخص قيمت زمان خريد
38 فصل اول: چارچوب نظري گزارشگري مالي خارجي در ايران
34 مبلغ پولي سود (بازده سرمايه) بر طبق مفهوم نگهداشت سرمايه مالي چند ريال است ؟ 
4 ,   (4 3  ,   (3 2 ,   (2 6  ,   (1
35 مبلغ پولي سود (بازده سرمايه) بر طبق مفهوم نگهداشت سرمايه فيزيكي (عملياتي) چند ريال است؟ 
4 ,   (4 3  ,   (3 2 ,   (2 6  ,   (1
36 مبلغ پولي سود (بازده سرمايه) بر طبق مفهوم نگهداشت قدرت خريد ثابت سرمايه چند ريال است ؟ 
4 ,   (4 3  ,   (3 2 ,   (2 6  ,   (1
به ترتيب بر مبناي كدام يك از مباني سه گانه زير شناسايي م يشود؟ « هزينه بسته بندي » و « هزينه تبليغات » 37 
الف) ارتباط علت و معلولي ب) تخصيص منطقي و سيستماتيك پ) شناخت بلادرنگ
1) الف و ب 2) الف و پ 3) ب و پ 4) پ و الف
38 اگر يك فقره مخارج صرفاً داراي منافع جاري باشد تحت چه عنواني شناسايي م يگردد؟ 
1) هزينه 2) بدهي 3) زيان 4) دارايي
39 منظور نمودن ذخيره مطالبات مشكوك الوصول بر اساس درصدي از فروش، نتيجه رعايت كدام يك از اصول پذيرفته شده حسابداري است ؟ 
1) تحقق درآمد 2) افشاي كامل 3) بهاي تمام شده تاريخي 4) تطابق
40 درآمد حق امتياز بر طبق اصل تحقق درآمد چگونه شناسايي م يگردد؟ 
1) بر اساس مدت زمان و با توجه به اصل طلب و نرخ مربوطه 2) بر اساس روش ارزش ويژه
3) بر اساس روش بهاي تمام شده 4) بر اساس محتواي قرارداد