طبقه‌بندی تعهدات در اجاره سرمایه‌ای (بدهی)
طبق بیانیه شماره 13، هیأت تدوین استانداردهای مالی، تعهدات در اجاره سرمایه‌ای به عنوان بدهی تلقی شده، در ترازنامه گزارش می‌شود. تمایز بین جاری و غیرجاری بودن بدهی در بیانیه مزبور تشریح نشده است، اما در تئوری حسابداری و عمل، دو روش برای اندازه‌گیری مبالغ بدهی جاری مورد استفاده قرار گرفته است.
روش ارزش فعلی مبالغ پرداخت‌های اجاره در سال بعد[1] (این روش از نظر تئوری حسابداری مورد توجه می‌باشد).
روش تغییر در ارزش فعلی[2] (این روش منحصراً در عمل کاربرد دارد)
نحوه اندازه‌گیری تعهدات در اجاره سرمایه‌ای به عنوان بدهی جاری و غیرجاری و غیرجاری در مثال زیر تشریح می‌گردد:
مثال 3- شرایط عقد قرارداد اجاره بین شرکت الف (اجاره دهنده) و شرکت (ب) (اجاره کننده) در اول سال 1×13 به شرح زیر می‌باشد:
مدت قرارداد اجاره تجهیزات 4 سال، قرارداد ثابت و غیرقابل فسخ، پرداخت اجاره سالانه بالغ بر 45/32923 ریال، قابل پرداخت در پایان هر سال.
بهای تمام شده و ارزش متعارف تجهیزات برای شرکت الف در آغاز قرارداد بالغ بر 100000 ریال، برآورد عمر مفید تجهیزات 4 سال، برآورد ارزش مازاد (باقیمانده) در پایان مدت قرارداد صفر می‌باشد.
شرکت ب ارزش مازاد (باقیمانده) دارایی مورد اجاره تضمین ننموده است.
هزینه‌های اجرایی توسط شرکت به تعهد و پرداخت می‌شود.
تجهیزات در پایان مدت قرارداد به مالک برگشت داده می‌شود (یعنی قرارداد شامل اختیار خرید نمی‌باشد).
نرخ استقراض اضافی برای شرکت ب 5/12٪ در سال، نرخ ضمنی بهره منتسب به اجاره دهنده (شرکت الف) 12٪ در سال، شرکت ب (اجاره کننده) از این نرخ آگاهی دارد. روش استهلاک دارایی مورد اجاره خط مستقیم.
ارزش فعلی سالواره حداقل مبالغ اقساط پرداخت‌های اجاره برای چهار دوره با نرخ 12٪ بالغ بر 100000 ریال (037349/3×45/32923) می‌باشد.
طبقه‌بندی قرارداد اجاره توسط اجاره کننده:
ملاک طبقه‌بندی | شرایط احراز | تجزیه و تحلیل | ||
1. آیا انتقال مالکیت در پایان مدت قرارداد پیش‌بینی شده است؟ | خیر | مالکیت به مالک برگشت داده می‌شود. | ||
2. آیا حق اختیار خرید اموال استیجاری توسط اجاره کننده در پایان مدت قرارداد پیش‌بینی شده است؟ | ||||
3. آیا مدت قرارداد حداقل 75 درصد عمر مفید اقتصادی می‌باشد؟ | بلی | 100 درصد برآورد عمر مفید | ||
4. آیا ارزش فعلی پرداخت اجاره حداقل معادل 90 درصد ارزش متعارف اموال استیجاری می‌باشد؟ | بلی | 100٪ ارزش متعارف اموال استیجاری |
چون قرارداد فوق 2 شرط از شرایط اجاره سرمایه‌ای را احراز نموده، بنابر این، قرارداد به عنوان اجاره سرمایه‌ای تلقی می‌شود:
ثبت حسابداری در دفاتر اجاره کننده به شرح زیر خواهد بود:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 100000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 100000
ثبت اولیه قرارداد اجاره سرمایه‌ای در اول فروردین 1×13
جدول شماره (4-1) پرداخت اجاره و هزینه بهره توسط اجاره کننده:
تاریخ | (1)وجوه پرداختی اجاره | (2)هزینه مالی با نرخ 12٪ | (3)مبلغ کاهش بدهی | (4)مانده تعهدات در اجاره سرمایه‌ای (بدهی) | ||||
1/1/1× | – | – | – | – | ||||
19/12/1× | 45/32923 | 00/12000 | 45/20923 | 55/79076 | ||||
29/12/2× | 45/32923 | 19/9489 | 26/23434 | 29/55642 | ||||
29/12/3× | 45/32923 | 07/6677 | 38/26246 | 91/29395 | ||||
29/12/4× | 45/32923 | 54/3527 | *91/29395 | – | ||||
þ 12٪ × مانده ستون 4 در تاریخ 1/1 = هزینه مالی (2)þ ستون 2 – ستون 1 = مبلغ کاهش بدهی (3)þستون 3 – ستون 4 در اول هر سال = مانده بدهی (4)þسرراست شده است = * | ||||||||
ثبت اول قسط مبلغ اجاره و شناسایی هزینه بهره (سود تضمین شده) در قرارداد اجاره سرمایه‌ای در 29/12/1× به شرح زیر است:
هزینه مالی 00/12000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 45/20923
وجوه نقد 45/32923
ثبت شناسایی استهلاک سالانه تجهیزات استیجاری در 29/12/1× به شرح زیر است:
هزینه استهلاک 25000
استهلاک انباشته تجهیزات استیجاری 250000
مبلغ پرداختی اقساط اجاره و شناسایی هزینه بهره در سال 2×، 3× و 4× طبق اقلام جدول شماره (4-1) در دفاتر اجاره کننده ثبت خواهد شد.
n بدهی جاری و غیرجاری در روش ارزش فعلی مبلغ پرداختی‌ها در سال بعد
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای به عنوان بدهی جاری در هر سال طبق روش ارزش فعلی مبلغ پرداختی‌ها در سال آتی بالغ بر 93/29395 ریال (892857/0× 45/32923) و مانده تعهدات در اجاره سرمایه‌ای، به عنوان بدهی غیرجاری در ترازنامه افشاء می‌گردد.
n بدهی جاری و غیرجاری در روش تغییر در ارزش فعلی
این روش غالباً برای اندازه‌گیری مبلغ بدهی جاری در عمل کاربرد دارد. بدهی جاری از لحاظ روش تغییر در ارزش فعلی عبارت از مبلغی است که از جمع مانده بدهی استیجاری در سال بعد کاهش خواهد یافت. بدهی جاری برای شرکت (ب) در 29/12/1× بالغ بر 26/23434 ریال (29/55642-55/79076) و در 29/12/2× بالغ بر 38/26246 ریال (91/29395-29/55642) خواهد بود.
* نکته قابل توجه: اگر پرداخت مبلغ اقساط جاری بجای پایان هر سال (در مثال قبل) از زمان انعقاد قرارداد و در اول هر سال پرداخت شود، نحوه محاسبه دارایی و بدهی استیجاری و ثبت حسابداری آن به شرح زیر خواهد بود:
ارزش فعلی سالواره حداقل مبلغ اقساط پرداخت اجاره بها برای 4 دوره با نرخ 12٪ بالغ بر 112000 ریال می‌باشد (112000 = 4018331× 45/32923)
1/1/1×:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 112000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 112000
ثبت قرارداد اجاره سرمایه‌ای (مثال فرضی است و مطابق با مفاهیم نظری گزارشگری اجاره نیست).
1/1/1×:
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 45/23923
وجوه نقد 45/32923
ثبت پرداخت اقساط اجاره
هزینه استهلاک 28000
استهلاک انباشته 28000
ثبت استهلاک سالانه تجهیزات استیجاری در 29/12 (28000 = 4÷112000)
هزینه مالی 19/9489
بهره پرداختنی – بدهی استیجاری 19/9489
ثبت شناسایی هزینه بهره (سود تضمین شده) در اجاره سرمایه‌ای در پایان سال 1×
بهره پرداختنی – بدهی استیجاری 19/9489
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 26/23434
وجوه نقد 45/32923
ثبت پرداخت دومین قسط مبلغ اجاره سالانه در اول سال 2×
* نکاتی چند در باره قرارداد اجاره از دیدگاه بیانیه شماره 21 استاندارد ایران:
l انعکاس بدهی‌های مربوط به اجاره‌های سرمایه‌ای به شکل مبلغ کاهنده داراییهای مربوط در ترازنامه مجاز نیست. اگر در متن ترازنامه، بدهی‌ها به جاری و غیرجاری تفکیک شود، با بدهی‌های مربوط به اجاره نیز به همین شکل برخورد خواهد شد.
l مخارج مستقیم اولیه مرتبط به هر یک از اجاره‌های سرمایه‌ای از قبیل هزینه‌های ثبتی و تأمین تضمین‌های مربوط به عنوان بخشی از مبلغ دارایی شناسایی شده انعکاس می‌یابد.
l مبالغ اجاره باید بین هزینه‌های مالی و کاهش مانده بدهی تسهیم شود. هزینه مالی باید به گونه‌ای به دوره‌های مالی در طول دوره اجاره تسهیم شود که یک نرخ سود تضمین شده ادواری ثابت نسبت به مانده بدهی برای هر دوه ایجاد کند. در عمل برای سهولت محاسبه می‌توان از نرخ تقریبی برای این منظور استفاده کرد.
l در هر دوره مالی اجاره سرمایه‌ای، سبب ایجاد هزینه استهلاک دارایی و هزینه‌های مالی می‌شود. رویه استهلاک دارایی مورد اجاره باید با رویه مورد استفاده برای داراییهای استهلاک‌پذیر تحت تملک واحد تجاری یکسان باشد. هزینه استهلاک باید طبق استاندارد حسابداری شماره 11 با عنوان «حسابداری داراییهای ثابت مشهود» محاسبه و شناسایی شود. اگر نسبت به تملک دارایی در پایان دوره اجاره توسط اجاره کننده، اطمینان معقولی وجود ندارد، دارایی اجاره شده باید در طول دوره اجاره یا عمر مفید آن هر کدام کوتاه‌تر است مستهلک شود.
n نحوه برخورد ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده توسط اجاره کننده
در مواردی، ممکن است اجاره کننده، بخشی از تمام ارزش مازاد (باقیمانده) دارایی مورد اجاره را برای مالک تضمین نماید، در این حالت، اگر مبلغ ارزش مازاد (باقیمانده) دارایی مورد اجاره کمتر از ارزش تضمین شده در پایان مدت قرارداد اجاره باشد، تفاوت باید توسط اجاره کننده پرداخت شود. ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده در محاسبه ارزش فعلی حداقل پرداخت اجاره بها باید منظور شود. موضوع با یک مثال تشریح می‌گردد:
مثال 4- فرض کنید قرارداد اجاره تجهیزات بین شرکت الف (اجاره دهنده) و شرکت ب (اجاره کننده) در تاریخ 1/1/1×13 با شرایط زیر منعقد گردید:
مدت اجاره تجهیزات 4 سال
مبلغ پرداخت اجاره بها بالغ بر 40000 ریال قابل پرداخت در پایان هر سال
بهای تمام شده تجهیزات (ارزش متعارف) برای اجاره دهنده بالغ بر 99/147284 ریال
برآورد ارزش مازاد (باقیمانده) تجهیزات در پایان مدت قرارداد بالغ بر 30000 ریال می‌باشد که توسط شرکت اجاره کننده این مبلغ تضمین شده است. (مالکیت در پایان مدت قرارداد اجاره به اجاره کننده منتقل نمی‌شود، یا حق اختیار خرید دارایی استیجاری برای اجاره کننده وجود ندارد).
نرخ استقراض اضافی برای اجاره کننده 11٪، و نرخ ضمنی سود تضمین شده منتسب به اجاره دهنده 10٪ در سال. این قرارداد یکی از شروط لازم برای اجاره سرمایه‌ای را داراست. (مالکیت در پایان مدت قرارداد به اجاره کننده منتقل نمی‌شود، و قرارداد شامل حق اختیار خرید دارایی مورد اجاره برای اجاره کننده وجود ندارد) زیرا، ارزش فعلی حداقل پرداخت اجاره بها بر 99/147284 ریال می‌باشد که نحوه محاسبه آن به شرح زیر است:
ارزش فعلی اقساط پرداخت اجاره سالانه
با نرخ 10٪ (169865/3×40000) 60/126794
ارزش فعلی آتی ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده به مبلغ
30000 ریال با نرخ 10 (683013/0×30000)
ارزش فعلی حداقل مبلغ پرداخت اجاره‌بها
ثبت حسابداری تجهیزات استیجاری بر مبنای ارزش فعلی حداقل پرداخت اجاره بها (شامل ارزش مازاد تضمین شده) در دفاتر اجاره کننده به شرح زیر است:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284
حساب دارایی استیجاری بر مبنای مدت قرارداد مستهلک شده و حساب تعهدات در اجاره سرمایه‌ای با استفاده از روش بهره مؤثر در طی دوران قرارداد کاهش می‌یابد. مانده حساب تعهدات در اجاره سرمایه‌ای بعد از پایان مدت قرارداد باید معادل 30000 ریال بستانکار باشد. در مواردی، اگر ارزش متعارف تجهیزات مورد اجاره بعد از پایان مدت قرارداد کمتر از 30000 ریال باشد، هنگامی که تجهیزات مورد اجاره به اجاره دهنده برگشت داده می‌شود، تفاوت باید توسط اجاره کننده پرداخت گردد. مانده حساب‌ها در اول سال پنجم با توجه به مثال قبل به شرح زیر است:
مانده حساب تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284 (بدهکار)
مانده حساب تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 00/30000 (بستانکار)
مانده حساب استهلاک انباشته تجهیزات استیجاری 99/117281 (بستانکار)
اگر ارزش متعارف تجهیزات در زمان برگشت به اجاره دهنده بالغ بر 20000 ریال ارزیابی شود، شرکت اجاره کننده باید مبلغ 10000 ریال به شرکت اجاره دهنده پرداخت نماید ثبت حسابداری واگذاری تجهیزات مورد اجاره به مالک به شرح زیر است:
استهلاک انباشته – تجهیزات استیجاری 99/117284
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 00/300000
زیان حاصل از واگذاری تجهیزات استیجاری 00/10000
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284
وجوه نقد 00/10000
* نکته: اگر ارزش متعارف تجهیزات استیجاری و بهای تمام شده آن برای اجاره دهنده و اجاره کننده مشخص باشد، و اجاره دهنده مایل باشد معادل ارزش متعارف از اجاره کننده، مبلغی اجاره بها دریافت نماید، نحوه محاسبه مبلغ اقساط اجاره در مثال زیر تشریح می‌گردد:
مثال5 – فرض کنید در 1/1/1× شرکت الف تجهیزات مورد اجاره را با عمر مفید 6 سال به شرکت ب اجاره داده است. سایر اطلاعات مربوط به قرارداد اجاره به شرح زیر است:
بهای تمام شده برای اجاره دهنده و ارزش متعارف تجهیزات بالغ بر 20000 ریال، مدت قرارداد اجاره 4 سال، نرخ استقراض برای اجاره کننده 12٪، برآورد ارزش مازاد (باقیمانده) توسط اجاره کننده به مبلغ 3000 ریال تضمین شده است. (پایان مدت قرارداد). مبلغ اقساط اجاره سالانه در اول هر سال پرداخت می‌شود.
نحوه محاسبه مبلغ اقساط اجاره به شرح زیر است:
بهای تمام شده و ارزش متعارف تجهیزات 20000
کسر می‌شود: ارزش فعلی آتی ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده به
مبلغ 3000 ریال با نرخ 12٪ به مدت 4 سال (6355/0×3000) (1906)
مبلغ قابل پرداخت اجاره طی 4 سال آتی
مبلغ اقساط اجاره سالانه با نرخ 12٪ به مدت 4 سال (5319=4018/3÷18094)
ارزش فعلی آتی ارزش مازاد تضمین شده – ارزش متعارف دارایی = مبلغ اقساط اجاره
Pvifa
* اگر بجای ارزش مازاد تضمین شده در قرارداد اجاره، حق اختیار خرید پیش‌بینی شده باشد، ارزش فعلی حق اختیار خرید جایگزین می‌شود.
ثبت حسابداری در دفاتر اجاره کننده به شرح زیر است:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 20000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 20000
ثبت بابت قرارداد اجاره سرمایه‌ای در اول سال 1×
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 5319
وجوه نقد 5319
ثبت پرداخت اجاره سالانه در اول سال 1×
هزینه مالی 1762
بهره پرداختنی 1762
ثبت شناسایی هزینه بهره در پایان سال اول
نکته: حداقل مبالغ اجاره بها شامل مبالغ قابل پرداخت در طول دوره اجاره به اضافه مبلغ مورد نیاز برای استفاده از اختیار خرید می‌باشد، چنان‌چه قرارداد اجاره بدون اختیار خرید باشد هر نوع ارزش باقیمانده (مازاد) تضمین شده (مبلغی که اجاره کننده حق دارد در پایان مدت قرارداد اجاره دارایی استیجاری را با مبلغی معین تحصیل نماید) یا مبلغ قابل پرداخت برای فسخ تجدید قرارداد جزء مبالغ اجاره بها به شمار می‌آید.
ارزش مازاد تضمین نشده و مخارج اجرایی (مالیات، نگهداری دارایی و خدمات که به عهده اجاره دهنده است) مشمول مبلغ پرداخت‌های اجاره قلمداد نمی‌شود.
[1] . Present Value of next year’s Payment.
[2] . Change in the Present Value.
طبقه‌بندی تعهدات در اجاره سرمایه‌ای (بدهی)
طبق بیانیه شماره 13، هیأت تدوین استانداردهای مالی، تعهدات در اجاره سرمایه‌ای به عنوان بدهی تلقی شده، در ترازنامه گزارش می‌شود. تمایز بین جاری و غیرجاری بودن بدهی در بیانیه مزبور تشریح نشده است، اما در تئوری حسابداری و عمل، دو روش برای اندازه‌گیری مبالغ بدهی جاری مورد استفاده قرار گرفته است.
روش ارزش فعلی مبالغ پرداخت‌های اجاره در سال بعد[1] (این روش از نظر تئوری حسابداری مورد توجه می‌باشد).
روش تغییر در ارزش فعلی[2] (این روش منحصراً در عمل کاربرد دارد)
نحوه اندازه‌گیری تعهدات در اجاره سرمایه‌ای به عنوان بدهی جاری و غیرجاری و غیرجاری در مثال زیر تشریح می‌گردد:
مثال 3- شرایط عقد قرارداد اجاره بین شرکت الف (اجاره دهنده) و شرکت (ب) (اجاره کننده) در اول سال 1×13 به شرح زیر می‌باشد:
مدت قرارداد اجاره تجهیزات 4 سال، قرارداد ثابت و غیرقابل فسخ، پرداخت اجاره سالانه بالغ بر 45/32923 ریال، قابل پرداخت در پایان هر سال.
بهای تمام شده و ارزش متعارف تجهیزات برای شرکت الف در آغاز قرارداد بالغ بر 100000 ریال، برآورد عمر مفید تجهیزات 4 سال، برآورد ارزش مازاد (باقیمانده) در پایان مدت قرارداد صفر می‌باشد.
شرکت ب ارزش مازاد (باقیمانده) دارایی مورد اجاره تضمین ننموده است.
هزینه‌های اجرایی توسط شرکت به تعهد و پرداخت می‌شود.
تجهیزات در پایان مدت قرارداد به مالک برگشت داده می‌شود (یعنی قرارداد شامل اختیار خرید نمی‌باشد).
نرخ استقراض اضافی برای شرکت ب 5/12٪ در سال، نرخ ضمنی بهره منتسب به اجاره دهنده (شرکت الف) 12٪ در سال، شرکت ب (اجاره کننده) از این نرخ آگاهی دارد. روش استهلاک دارایی مورد اجاره خط مستقیم.
ارزش فعلی سالواره حداقل مبالغ اقساط پرداخت‌های اجاره برای چهار دوره با نرخ 12٪ بالغ بر 100000 ریال (037349/3×45/32923) می‌باشد.
طبقه‌بندی قرارداد اجاره توسط اجاره کننده:
ملاک طبقه‌بندی | شرایط احراز | تجزیه و تحلیل | ||
1. آیا انتقال مالکیت در پایان مدت قرارداد پیش‌بینی شده است؟ | خیر | مالکیت به مالک برگشت داده می‌شود. | ||
2. آیا حق اختیار خرید اموال استیجاری توسط اجاره کننده در پایان مدت قرارداد پیش‌بینی شده است؟ | ||||
3. آیا مدت قرارداد حداقل 75 درصد عمر مفید اقتصادی می‌باشد؟ | بلی | 100 درصد برآورد عمر مفید | ||
4. آیا ارزش فعلی پرداخت اجاره حداقل معادل 90 درصد ارزش متعارف اموال استیجاری می‌باشد؟ | بلی | 100٪ ارزش متعارف اموال استیجاری |
چون قرارداد فوق 2 شرط از شرایط اجاره سرمایه‌ای را احراز نموده، بنابر این، قرارداد به عنوان اجاره سرمایه‌ای تلقی می‌شود:
ثبت حسابداری در دفاتر اجاره کننده به شرح زیر خواهد بود:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 100000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 100000
ثبت اولیه قرارداد اجاره سرمایه‌ای در اول فروردین 1×13
جدول شماره (4-1) پرداخت اجاره و هزینه بهره توسط اجاره کننده:
تاریخ | (1)وجوه پرداختی اجاره | (2)هزینه مالی با نرخ 12٪ | (3)مبلغ کاهش بدهی | (4)مانده تعهدات در اجاره سرمایه‌ای (بدهی) | ||||
1/1/1× | – | – | – | – | ||||
19/12/1× | 45/32923 | 00/12000 | 45/20923 | 55/79076 | ||||
29/12/2× | 45/32923 | 19/9489 | 26/23434 | 29/55642 | ||||
29/12/3× | 45/32923 | 07/6677 | 38/26246 | 91/29395 | ||||
29/12/4× | 45/32923 | 54/3527 | *91/29395 | – | ||||
þ 12٪ × مانده ستون 4 در تاریخ 1/1 = هزینه مالی (2)þ ستون 2 – ستون 1 = مبلغ کاهش بدهی (3)þستون 3 – ستون 4 در اول هر سال = مانده بدهی (4)þسرراست شده است = * | ||||||||
ثبت اول قسط مبلغ اجاره و شناسایی هزینه بهره (سود تضمین شده) در قرارداد اجاره سرمایه‌ای در 29/12/1× به شرح زیر است:
هزینه مالی 00/12000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 45/20923
وجوه نقد 45/32923
ثبت شناسایی استهلاک سالانه تجهیزات استیجاری در 29/12/1× به شرح زیر است:
هزینه استهلاک 25000
استهلاک انباشته تجهیزات استیجاری 250000
مبلغ پرداختی اقساط اجاره و شناسایی هزینه بهره در سال 2×، 3× و 4× طبق اقلام جدول شماره (4-1) در دفاتر اجاره کننده ثبت خواهد شد.
n بدهی جاری و غیرجاری در روش ارزش فعلی مبلغ پرداختی‌ها در سال بعد
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای به عنوان بدهی جاری در هر سال طبق روش ارزش فعلی مبلغ پرداختی‌ها در سال آتی بالغ بر 93/29395 ریال (892857/0× 45/32923) و مانده تعهدات در اجاره سرمایه‌ای، به عنوان بدهی غیرجاری در ترازنامه افشاء می‌گردد.
n بدهی جاری و غیرجاری در روش تغییر در ارزش فعلی
این روش غالباً برای اندازه‌گیری مبلغ بدهی جاری در عمل کاربرد دارد. بدهی جاری از لحاظ روش تغییر در ارزش فعلی عبارت از مبلغی است که از جمع مانده بدهی استیجاری در سال بعد کاهش خواهد یافت. بدهی جاری برای شرکت (ب) در 29/12/1× بالغ بر 26/23434 ریال (29/55642-55/79076) و در 29/12/2× بالغ بر 38/26246 ریال (91/29395-29/55642) خواهد بود.
* نکته قابل توجه: اگر پرداخت مبلغ اقساط جاری بجای پایان هر سال (در مثال قبل) از زمان انعقاد قرارداد و در اول هر سال پرداخت شود، نحوه محاسبه دارایی و بدهی استیجاری و ثبت حسابداری آن به شرح زیر خواهد بود:
ارزش فعلی سالواره حداقل مبلغ اقساط پرداخت اجاره بها برای 4 دوره با نرخ 12٪ بالغ بر 112000 ریال می‌باشد (112000 = 4018331× 45/32923)
1/1/1×:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 112000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 112000
ثبت قرارداد اجاره سرمایه‌ای (مثال فرضی است و مطابق با مفاهیم نظری گزارشگری اجاره نیست).
1/1/1×:
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 45/23923
وجوه نقد 45/32923
ثبت پرداخت اقساط اجاره
هزینه استهلاک 28000
استهلاک انباشته 28000
ثبت استهلاک سالانه تجهیزات استیجاری در 29/12 (28000 = 4÷112000)
هزینه مالی 19/9489
بهره پرداختنی – بدهی استیجاری 19/9489
ثبت شناسایی هزینه بهره (سود تضمین شده) در اجاره سرمایه‌ای در پایان سال 1×
بهره پرداختنی – بدهی استیجاری 19/9489
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 26/23434
وجوه نقد 45/32923
ثبت پرداخت دومین قسط مبلغ اجاره سالانه در اول سال 2×
* نکاتی چند در باره قرارداد اجاره از دیدگاه بیانیه شماره 21 استاندارد ایران:
l انعکاس بدهی‌های مربوط به اجاره‌های سرمایه‌ای به شکل مبلغ کاهنده داراییهای مربوط در ترازنامه مجاز نیست. اگر در متن ترازنامه، بدهی‌ها به جاری و غیرجاری تفکیک شود، با بدهی‌های مربوط به اجاره نیز به همین شکل برخورد خواهد شد.
l مخارج مستقیم اولیه مرتبط به هر یک از اجاره‌های سرمایه‌ای از قبیل هزینه‌های ثبتی و تأمین تضمین‌های مربوط به عنوان بخشی از مبلغ دارایی شناسایی شده انعکاس می‌یابد.
l مبالغ اجاره باید بین هزینه‌های مالی و کاهش مانده بدهی تسهیم شود. هزینه مالی باید به گونه‌ای به دوره‌های مالی در طول دوره اجاره تسهیم شود که یک نرخ سود تضمین شده ادواری ثابت نسبت به مانده بدهی برای هر دوه ایجاد کند. در عمل برای سهولت محاسبه می‌توان از نرخ تقریبی برای این منظور استفاده کرد.
l در هر دوره مالی اجاره سرمایه‌ای، سبب ایجاد هزینه استهلاک دارایی و هزینه‌های مالی می‌شود. رویه استهلاک دارایی مورد اجاره باید با رویه مورد استفاده برای داراییهای استهلاک‌پذیر تحت تملک واحد تجاری یکسان باشد. هزینه استهلاک باید طبق استاندارد حسابداری شماره 11 با عنوان «حسابداری داراییهای ثابت مشهود» محاسبه و شناسایی شود. اگر نسبت به تملک دارایی در پایان دوره اجاره توسط اجاره کننده، اطمینان معقولی وجود ندارد، دارایی اجاره شده باید در طول دوره اجاره یا عمر مفید آن هر کدام کوتاه‌تر است مستهلک شود.
n نحوه برخورد ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده توسط اجاره کننده
در مواردی، ممکن است اجاره کننده، بخشی از تمام ارزش مازاد (باقیمانده) دارایی مورد اجاره را برای مالک تضمین نماید، در این حالت، اگر مبلغ ارزش مازاد (باقیمانده) دارایی مورد اجاره کمتر از ارزش تضمین شده در پایان مدت قرارداد اجاره باشد، تفاوت باید توسط اجاره کننده پرداخت شود. ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده در محاسبه ارزش فعلی حداقل پرداخت اجاره بها باید منظور شود. موضوع با یک مثال تشریح می‌گردد:
مثال 4- فرض کنید قرارداد اجاره تجهیزات بین شرکت الف (اجاره دهنده) و شرکت ب (اجاره کننده) در تاریخ 1/1/1×13 با شرایط زیر منعقد گردید:
مدت اجاره تجهیزات 4 سال
مبلغ پرداخت اجاره بها بالغ بر 40000 ریال قابل پرداخت در پایان هر سال
بهای تمام شده تجهیزات (ارزش متعارف) برای اجاره دهنده بالغ بر 99/147284 ریال
برآورد ارزش مازاد (باقیمانده) تجهیزات در پایان مدت قرارداد بالغ بر 30000 ریال می‌باشد که توسط شرکت اجاره کننده این مبلغ تضمین شده است. (مالکیت در پایان مدت قرارداد اجاره به اجاره کننده منتقل نمی‌شود، یا حق اختیار خرید دارایی استیجاری برای اجاره کننده وجود ندارد).
نرخ استقراض اضافی برای اجاره کننده 11٪، و نرخ ضمنی سود تضمین شده منتسب به اجاره دهنده 10٪ در سال. این قرارداد یکی از شروط لازم برای اجاره سرمایه‌ای را داراست. (مالکیت در پایان مدت قرارداد به اجاره کننده منتقل نمی‌شود، و قرارداد شامل حق اختیار خرید دارایی مورد اجاره برای اجاره کننده وجود ندارد) زیرا، ارزش فعلی حداقل پرداخت اجاره بها بر 99/147284 ریال می‌باشد که نحوه محاسبه آن به شرح زیر است:
ارزش فعلی اقساط پرداخت اجاره سالانه
با نرخ 10٪ (169865/3×40000) 60/126794
ارزش فعلی آتی ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده به مبلغ
30000 ریال با نرخ 10 (683013/0×30000)
ارزش فعلی حداقل مبلغ پرداخت اجاره‌بها
ثبت حسابداری تجهیزات استیجاری بر مبنای ارزش فعلی حداقل پرداخت اجاره بها (شامل ارزش مازاد تضمین شده) در دفاتر اجاره کننده به شرح زیر است:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284
حساب دارایی استیجاری بر مبنای مدت قرارداد مستهلک شده و حساب تعهدات در اجاره سرمایه‌ای با استفاده از روش بهره مؤثر در طی دوران قرارداد کاهش می‌یابد. مانده حساب تعهدات در اجاره سرمایه‌ای بعد از پایان مدت قرارداد باید معادل 30000 ریال بستانکار باشد. در مواردی، اگر ارزش متعارف تجهیزات مورد اجاره بعد از پایان مدت قرارداد کمتر از 30000 ریال باشد، هنگامی که تجهیزات مورد اجاره به اجاره دهنده برگشت داده می‌شود، تفاوت باید توسط اجاره کننده پرداخت گردد. مانده حساب‌ها در اول سال پنجم با توجه به مثال قبل به شرح زیر است:
مانده حساب تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284 (بدهکار)
مانده حساب تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 00/30000 (بستانکار)
مانده حساب استهلاک انباشته تجهیزات استیجاری 99/117281 (بستانکار)
اگر ارزش متعارف تجهیزات در زمان برگشت به اجاره دهنده بالغ بر 20000 ریال ارزیابی شود، شرکت اجاره کننده باید مبلغ 10000 ریال به شرکت اجاره دهنده پرداخت نماید ثبت حسابداری واگذاری تجهیزات مورد اجاره به مالک به شرح زیر است:
استهلاک انباشته – تجهیزات استیجاری 99/117284
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 00/300000
زیان حاصل از واگذاری تجهیزات استیجاری 00/10000
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284
وجوه نقد 00/10000
* نکته: اگر ارزش متعارف تجهیزات استیجاری و بهای تمام شده آن برای اجاره دهنده و اجاره کننده مشخص باشد، و اجاره دهنده مایل باشد معادل ارزش متعارف از اجاره کننده، مبلغی اجاره بها دریافت نماید، نحوه محاسبه مبلغ اقساط اجاره در مثال زیر تشریح می‌گردد:
مثال5 – فرض کنید در 1/1/1× شرکت الف تجهیزات مورد اجاره را با عمر مفید 6 سال به شرکت ب اجاره داده است. سایر اطلاعات مربوط به قرارداد اجاره به شرح زیر است:
بهای تمام شده برای اجاره دهنده و ارزش متعارف تجهیزات بالغ بر 20000 ریال، مدت قرارداد اجاره 4 سال، نرخ استقراض برای اجاره کننده 12٪، برآورد ارزش مازاد (باقیمانده) توسط اجاره کننده به مبلغ 3000 ریال تضمین شده است. (پایان مدت قرارداد). مبلغ اقساط اجاره سالانه در اول هر سال پرداخت می‌شود.
نحوه محاسبه مبلغ اقساط اجاره به شرح زیر است:
بهای تمام شده و ارزش متعارف تجهیزات 20000
کسر می‌شود: ارزش فعلی آتی ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده به
مبلغ 3000 ریال با نرخ 12٪ به مدت 4 سال (6355/0×3000) (1906)
مبلغ قابل پرداخت اجاره طی 4 سال آتی
مبلغ اقساط اجاره سالانه با نرخ 12٪ به مدت 4 سال (5319=4018/3÷18094)
ارزش فعلی آتی ارزش مازاد تضمین شده – ارزش متعارف دارایی = مبلغ اقساط اجاره
Pvifa
* اگر بجای ارزش مازاد تضمین شده در قرارداد اجاره، حق اختیار خرید پیش‌بینی شده باشد، ارزش فعلی حق اختیار خرید جایگزین می‌شود.
ثبت حسابداری در دفاتر اجاره کننده به شرح زیر است:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 20000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 20000
ثبت بابت قرارداد اجاره سرمایه‌ای در اول سال 1×
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 5319
وجوه نقد 5319
ثبت پرداخت اجاره سالانه در اول سال 1×
هزینه مالی 1762
بهره پرداختنی 1762
ثبت شناسایی هزینه بهره در پایان سال اول
نکته: حداقل مبالغ اجاره بها شامل مبالغ قابل پرداخت در طول دوره اجاره به اضافه مبلغ مورد نیاز برای استفاده از اختیار خرید می‌باشد، چنان‌چه قرارداد اجاره بدون اختیار خرید باشد هر نوع ارزش باقیمانده (مازاد) تضمین شده (مبلغی که اجاره کننده حق دارد در پایان مدت قرارداد اجاره دارایی استیجاری را با مبلغی معین تحصیل نماید) یا مبلغ قابل پرداخت برای فسخ تجدید قرارداد جزء مبالغ اجاره بها به شمار می‌آید.
ارزش مازاد تضمین نشده و مخارج اجرایی (مالیات، نگهداری دارایی و خدمات که به عهده اجاره دهنده است) مشمول مبلغ پرداخت‌های اجاره قلمداد نمی‌شود.
[1] . Present Value of next year’s Payment.
[2] . Change in the Present Value.
طبقه‌بندی تعهدات در اجاره سرمایه‌ای (بدهی)
طبق بیانیه شماره 13، هیأت تدوین استانداردهای مالی، تعهدات در اجاره سرمایه‌ای به عنوان بدهی تلقی شده، در ترازنامه گزارش می‌شود. تمایز بین جاری و غیرجاری بودن بدهی در بیانیه مزبور تشریح نشده است، اما در تئوری حسابداری و عمل، دو روش برای اندازه‌گیری مبالغ بدهی جاری مورد استفاده قرار گرفته است.
روش ارزش فعلی مبالغ پرداخت‌های اجاره در سال بعد[1] (این روش از نظر تئوری حسابداری مورد توجه می‌باشد).
روش تغییر در ارزش فعلی[2] (این روش منحصراً در عمل کاربرد دارد)
نحوه اندازه‌گیری تعهدات در اجاره سرمایه‌ای به عنوان بدهی جاری و غیرجاری و غیرجاری در مثال زیر تشریح می‌گردد:
مثال 3- شرایط عقد قرارداد اجاره بین شرکت الف (اجاره دهنده) و شرکت (ب) (اجاره کننده) در اول سال 1×13 به شرح زیر می‌باشد:
مدت قرارداد اجاره تجهیزات 4 سال، قرارداد ثابت و غیرقابل فسخ، پرداخت اجاره سالانه بالغ بر 45/32923 ریال، قابل پرداخت در پایان هر سال.
بهای تمام شده و ارزش متعارف تجهیزات برای شرکت الف در آغاز قرارداد بالغ بر 100000 ریال، برآورد عمر مفید تجهیزات 4 سال، برآورد ارزش مازاد (باقیمانده) در پایان مدت قرارداد صفر می‌باشد.
شرکت ب ارزش مازاد (باقیمانده) دارایی مورد اجاره تضمین ننموده است.
هزینه‌های اجرایی توسط شرکت به تعهد و پرداخت می‌شود.
تجهیزات در پایان مدت قرارداد به مالک برگشت داده می‌شود (یعنی قرارداد شامل اختیار خرید نمی‌باشد).
نرخ استقراض اضافی برای شرکت ب 5/12٪ در سال، نرخ ضمنی بهره منتسب به اجاره دهنده (شرکت الف) 12٪ در سال، شرکت ب (اجاره کننده) از این نرخ آگاهی دارد. روش استهلاک دارایی مورد اجاره خط مستقیم.
ارزش فعلی سالواره حداقل مبالغ اقساط پرداخت‌های اجاره برای چهار دوره با نرخ 12٪ بالغ بر 100000 ریال (037349/3×45/32923) می‌باشد.
طبقه‌بندی قرارداد اجاره توسط اجاره کننده:
ملاک طبقه‌بندی | شرایط احراز | تجزیه و تحلیل | ||
1. آیا انتقال مالکیت در پایان مدت قرارداد پیش‌بینی شده است؟ | خیر | مالکیت به مالک برگشت داده می‌شود. | ||
2. آیا حق اختیار خرید اموال استیجاری توسط اجاره کننده در پایان مدت قرارداد پیش‌بینی شده است؟ | ||||
3. آیا مدت قرارداد حداقل 75 درصد عمر مفید اقتصادی می‌باشد؟ | بلی | 100 درصد برآورد عمر مفید | ||
4. آیا ارزش فعلی پرداخت اجاره حداقل معادل 90 درصد ارزش متعارف اموال استیجاری می‌باشد؟ | بلی | 100٪ ارزش متعارف اموال استیجاری |
چون قرارداد فوق 2 شرط از شرایط اجاره سرمایه‌ای را احراز نموده، بنابر این، قرارداد به عنوان اجاره سرمایه‌ای تلقی می‌شود:
ثبت حسابداری در دفاتر اجاره کننده به شرح زیر خواهد بود:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 100000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 100000
ثبت اولیه قرارداد اجاره سرمایه‌ای در اول فروردین 1×13
جدول شماره (4-1) پرداخت اجاره و هزینه بهره توسط اجاره کننده:
تاریخ | (1)وجوه پرداختی اجاره | (2)هزینه مالی با نرخ 12٪ | (3)مبلغ کاهش بدهی | (4)مانده تعهدات در اجاره سرمایه‌ای (بدهی) | ||||
1/1/1× | – | – | – | – | ||||
19/12/1× | 45/32923 | 00/12000 | 45/20923 | 55/79076 | ||||
29/12/2× | 45/32923 | 19/9489 | 26/23434 | 29/55642 | ||||
29/12/3× | 45/32923 | 07/6677 | 38/26246 | 91/29395 | ||||
29/12/4× | 45/32923 | 54/3527 | *91/29395 | – | ||||
þ 12٪ × مانده ستون 4 در تاریخ 1/1 = هزینه مالی (2)þ ستون 2 – ستون 1 = مبلغ کاهش بدهی (3)þستون 3 – ستون 4 در اول هر سال = مانده بدهی (4)þسرراست شده است = * | ||||||||
ثبت اول قسط مبلغ اجاره و شناسایی هزینه بهره (سود تضمین شده) در قرارداد اجاره سرمایه‌ای در 29/12/1× به شرح زیر است:
هزینه مالی 00/12000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 45/20923
وجوه نقد 45/32923
ثبت شناسایی استهلاک سالانه تجهیزات استیجاری در 29/12/1× به شرح زیر است:
هزینه استهلاک 25000
استهلاک انباشته تجهیزات استیجاری 250000
مبلغ پرداختی اقساط اجاره و شناسایی هزینه بهره در سال 2×، 3× و 4× طبق اقلام جدول شماره (4-1) در دفاتر اجاره کننده ثبت خواهد شد.
n بدهی جاری و غیرجاری در روش ارزش فعلی مبلغ پرداختی‌ها در سال بعد
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای به عنوان بدهی جاری در هر سال طبق روش ارزش فعلی مبلغ پرداختی‌ها در سال آتی بالغ بر 93/29395 ریال (892857/0× 45/32923) و مانده تعهدات در اجاره سرمایه‌ای، به عنوان بدهی غیرجاری در ترازنامه افشاء می‌گردد.
n بدهی جاری و غیرجاری در روش تغییر در ارزش فعلی
این روش غالباً برای اندازه‌گیری مبلغ بدهی جاری در عمل کاربرد دارد. بدهی جاری از لحاظ روش تغییر در ارزش فعلی عبارت از مبلغی است که از جمع مانده بدهی استیجاری در سال بعد کاهش خواهد یافت. بدهی جاری برای شرکت (ب) در 29/12/1× بالغ بر 26/23434 ریال (29/55642-55/79076) و در 29/12/2× بالغ بر 38/26246 ریال (91/29395-29/55642) خواهد بود.
* نکته قابل توجه: اگر پرداخت مبلغ اقساط جاری بجای پایان هر سال (در مثال قبل) از زمان انعقاد قرارداد و در اول هر سال پرداخت شود، نحوه محاسبه دارایی و بدهی استیجاری و ثبت حسابداری آن به شرح زیر خواهد بود:
ارزش فعلی سالواره حداقل مبلغ اقساط پرداخت اجاره بها برای 4 دوره با نرخ 12٪ بالغ بر 112000 ریال می‌باشد (112000 = 4018331× 45/32923)
1/1/1×:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 112000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 112000
ثبت قرارداد اجاره سرمایه‌ای (مثال فرضی است و مطابق با مفاهیم نظری گزارشگری اجاره نیست).
1/1/1×:
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 45/23923
وجوه نقد 45/32923
ثبت پرداخت اقساط اجاره
هزینه استهلاک 28000
استهلاک انباشته 28000
ثبت استهلاک سالانه تجهیزات استیجاری در 29/12 (28000 = 4÷112000)
هزینه مالی 19/9489
بهره پرداختنی – بدهی استیجاری 19/9489
ثبت شناسایی هزینه بهره (سود تضمین شده) در اجاره سرمایه‌ای در پایان سال 1×
بهره پرداختنی – بدهی استیجاری 19/9489
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 26/23434
وجوه نقد 45/32923
ثبت پرداخت دومین قسط مبلغ اجاره سالانه در اول سال 2×
* نکاتی چند در باره قرارداد اجاره از دیدگاه بیانیه شماره 21 استاندارد ایران:
l انعکاس بدهی‌های مربوط به اجاره‌های سرمایه‌ای به شکل مبلغ کاهنده داراییهای مربوط در ترازنامه مجاز نیست. اگر در متن ترازنامه، بدهی‌ها به جاری و غیرجاری تفکیک شود، با بدهی‌های مربوط به اجاره نیز به همین شکل برخورد خواهد شد.
l مخارج مستقیم اولیه مرتبط به هر یک از اجاره‌های سرمایه‌ای از قبیل هزینه‌های ثبتی و تأمین تضمین‌های مربوط به عنوان بخشی از مبلغ دارایی شناسایی شده انعکاس می‌یابد.
l مبالغ اجاره باید بین هزینه‌های مالی و کاهش مانده بدهی تسهیم شود. هزینه مالی باید به گونه‌ای به دوره‌های مالی در طول دوره اجاره تسهیم شود که یک نرخ سود تضمین شده ادواری ثابت نسبت به مانده بدهی برای هر دوه ایجاد کند. در عمل برای سهولت محاسبه می‌توان از نرخ تقریبی برای این منظور استفاده کرد.
l در هر دوره مالی اجاره سرمایه‌ای، سبب ایجاد هزینه استهلاک دارایی و هزینه‌های مالی می‌شود. رویه استهلاک دارایی مورد اجاره باید با رویه مورد استفاده برای داراییهای استهلاک‌پذیر تحت تملک واحد تجاری یکسان باشد. هزینه استهلاک باید طبق استاندارد حسابداری شماره 11 با عنوان «حسابداری داراییهای ثابت مشهود» محاسبه و شناسایی شود. اگر نسبت به تملک دارایی در پایان دوره اجاره توسط اجاره کننده، اطمینان معقولی وجود ندارد، دارایی اجاره شده باید در طول دوره اجاره یا عمر مفید آن هر کدام کوتاه‌تر است مستهلک شود.
n نحوه برخورد ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده توسط اجاره کننده
در مواردی، ممکن است اجاره کننده، بخشی از تمام ارزش مازاد (باقیمانده) دارایی مورد اجاره را برای مالک تضمین نماید، در این حالت، اگر مبلغ ارزش مازاد (باقیمانده) دارایی مورد اجاره کمتر از ارزش تضمین شده در پایان مدت قرارداد اجاره باشد، تفاوت باید توسط اجاره کننده پرداخت شود. ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده در محاسبه ارزش فعلی حداقل پرداخت اجاره بها باید منظور شود. موضوع با یک مثال تشریح می‌گردد:
مثال 4- فرض کنید قرارداد اجاره تجهیزات بین شرکت الف (اجاره دهنده) و شرکت ب (اجاره کننده) در تاریخ 1/1/1×13 با شرایط زیر منعقد گردید:
مدت اجاره تجهیزات 4 سال
مبلغ پرداخت اجاره بها بالغ بر 40000 ریال قابل پرداخت در پایان هر سال
بهای تمام شده تجهیزات (ارزش متعارف) برای اجاره دهنده بالغ بر 99/147284 ریال
برآورد ارزش مازاد (باقیمانده) تجهیزات در پایان مدت قرارداد بالغ بر 30000 ریال می‌باشد که توسط شرکت اجاره کننده این مبلغ تضمین شده است. (مالکیت در پایان مدت قرارداد اجاره به اجاره کننده منتقل نمی‌شود، یا حق اختیار خرید دارایی استیجاری برای اجاره کننده وجود ندارد).
نرخ استقراض اضافی برای اجاره کننده 11٪، و نرخ ضمنی سود تضمین شده منتسب به اجاره دهنده 10٪ در سال. این قرارداد یکی از شروط لازم برای اجاره سرمایه‌ای را داراست. (مالکیت در پایان مدت قرارداد به اجاره کننده منتقل نمی‌شود، و قرارداد شامل حق اختیار خرید دارایی مورد اجاره برای اجاره کننده وجود ندارد) زیرا، ارزش فعلی حداقل پرداخت اجاره بها بر 99/147284 ریال می‌باشد که نحوه محاسبه آن به شرح زیر است:
ارزش فعلی اقساط پرداخت اجاره سالانه
با نرخ 10٪ (169865/3×40000) 60/126794
ارزش فعلی آتی ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده به مبلغ
30000 ریال با نرخ 10 (683013/0×30000)
ارزش فعلی حداقل مبلغ پرداخت اجاره‌بها
ثبت حسابداری تجهیزات استیجاری بر مبنای ارزش فعلی حداقل پرداخت اجاره بها (شامل ارزش مازاد تضمین شده) در دفاتر اجاره کننده به شرح زیر است:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284
حساب دارایی استیجاری بر مبنای مدت قرارداد مستهلک شده و حساب تعهدات در اجاره سرمایه‌ای با استفاده از روش بهره مؤثر در طی دوران قرارداد کاهش می‌یابد. مانده حساب تعهدات در اجاره سرمایه‌ای بعد از پایان مدت قرارداد باید معادل 30000 ریال بستانکار باشد. در مواردی، اگر ارزش متعارف تجهیزات مورد اجاره بعد از پایان مدت قرارداد کمتر از 30000 ریال باشد، هنگامی که تجهیزات مورد اجاره به اجاره دهنده برگشت داده می‌شود، تفاوت باید توسط اجاره کننده پرداخت گردد. مانده حساب‌ها در اول سال پنجم با توجه به مثال قبل به شرح زیر است:
مانده حساب تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284 (بدهکار)
مانده حساب تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 00/30000 (بستانکار)
مانده حساب استهلاک انباشته تجهیزات استیجاری 99/117281 (بستانکار)
اگر ارزش متعارف تجهیزات در زمان برگشت به اجاره دهنده بالغ بر 20000 ریال ارزیابی شود، شرکت اجاره کننده باید مبلغ 10000 ریال به شرکت اجاره دهنده پرداخت نماید ثبت حسابداری واگذاری تجهیزات مورد اجاره به مالک به شرح زیر است:
استهلاک انباشته – تجهیزات استیجاری 99/117284
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 00/300000
زیان حاصل از واگذاری تجهیزات استیجاری 00/10000
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 99/147284
وجوه نقد 00/10000
* نکته: اگر ارزش متعارف تجهیزات استیجاری و بهای تمام شده آن برای اجاره دهنده و اجاره کننده مشخص باشد، و اجاره دهنده مایل باشد معادل ارزش متعارف از اجاره کننده، مبلغی اجاره بها دریافت نماید، نحوه محاسبه مبلغ اقساط اجاره در مثال زیر تشریح می‌گردد:
مثال5 – فرض کنید در 1/1/1× شرکت الف تجهیزات مورد اجاره را با عمر مفید 6 سال به شرکت ب اجاره داده است. سایر اطلاعات مربوط به قرارداد اجاره به شرح زیر است:
بهای تمام شده برای اجاره دهنده و ارزش متعارف تجهیزات بالغ بر 20000 ریال، مدت قرارداد اجاره 4 سال، نرخ استقراض برای اجاره کننده 12٪، برآورد ارزش مازاد (باقیمانده) توسط اجاره کننده به مبلغ 3000 ریال تضمین شده است. (پایان مدت قرارداد). مبلغ اقساط اجاره سالانه در اول هر سال پرداخت می‌شود.
نحوه محاسبه مبلغ اقساط اجاره به شرح زیر است:
بهای تمام شده و ارزش متعارف تجهیزات 20000
کسر می‌شود: ارزش فعلی آتی ارزش مازاد (باقیمانده) تضمین شده به
مبلغ 3000 ریال با نرخ 12٪ به مدت 4 سال (6355/0×3000) (1906)
مبلغ قابل پرداخت اجاره طی 4 سال آتی
مبلغ اقساط اجاره سالانه با نرخ 12٪ به مدت 4 سال (5319=4018/3÷18094)
ارزش فعلی آتی ارزش مازاد تضمین شده – ارزش متعارف دارایی = مبلغ اقساط اجاره
Pvifa
* اگر بجای ارزش مازاد تضمین شده در قرارداد اجاره، حق اختیار خرید پیش‌بینی شده باشد، ارزش فعلی حق اختیار خرید جایگزین می‌شود.
ثبت حسابداری در دفاتر اجاره کننده به شرح زیر است:
تجهیزات در اجاره سرمایه‌ای 20000
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 20000
ثبت بابت قرارداد اجاره سرمایه‌ای در اول سال 1×
تعهدات در اجاره سرمایه‌ای 5319
وجوه نقد 5319
ثبت پرداخت اجاره سالانه در اول سال 1×
هزینه مالی 1762
