بررسی مقدماتی و بررسی ساختار کنترل داخلی

پس از انتخاب قسمت مورد رسیدگی و برنامه ریزی حسابرسی در مراحل 1 و 2 مراحل بعدی عبارت است از اجرای بررسی مقدماتی و بررسی کنترلهای داخلی.

در این فصل جنبه­های زیر از دیدگاه بررسی مقدماتی مطرح می­شود:

نشست اولیه با مقامات قسمت مورد رسیدگی

بازدید از قسمت مورد رسیدگی

مطالعه مدارک و مستندات

تهیه شرح نوشته قسمت مورد رسیدگی

بررسیهای تحلیلی

این روشها تشکیل دهنده بررسی مقدماتی و پیش درآمدی است برای حسابرسان و قسمت مورد رسیدگی درباره رسیدگیهای تفصیلی که در پی خواهد آمد اما حسابرسان باید دقت کنند که بر بررسی مقدماتی به عنوان جایگزینی برای برنامه ریزی ناکافی در گذشته اتکا نکنند. مرحله دوم فرایند حسابرسی برنامه ریزی حسابرسی در واقع باید بررسی مقدماتی را آسانتر کند و زمان مورد نیاز پیش از شروع واقعی کار حسابرسی را به کمترین حد ممکن برساند. بررسی مقدماتی از بسیاری جهات دنباله برنامه ریزی حسابرسی است. تنها تمایزی که بررسی مقدماتی با برنامه­ریزی حسابرسی (مرحله 2 فرایند حسابرسی) دارد این است که در محل قسمت مورد رسیدگی انجام می­شود. این روشها که در محل قسمت مورد رسیدگی اجرا می­شود از دیدگاه  نحوه کلی اجرای حسابرسی که جداگانه بحث خواهیم کرد، بسیار اهمیت دارد.

بررسی مقدماتی

بررسی مقدماتی، حسابرسان را در موقعیتی قرار می­دهد که بتوانند اطلاعات اولیه­ای را در محل کسب کنند که از دیدگاه آشنایی با عملیات جاری قسمت مورد رسیدگی و کنترلهایی که می­خواهند حسابرسی کنند بسیار ارزشمند است. حسابرسان می­توانند بهترین راه برخورد با حسابرسی را بررسی کنند، اطلاعات جدیدی را مورد توجه قرار دهند که در مرحله برنامه­ریزی حسابرسی در اختیار نداشتند و نظرها و پیشنهادهای قسمت مورد رسیدگی را ارزیابی کنند.

کوتاهی در اجرای کارامد این بررسی می­تواند به نارسایی در انجام کار حسابرسی و نادیده­گیری کارهای مهمی از حسابرسی بینجامد که باید انجام شود.

نشست اولیه

حسابرسان باید با قسمت مورد رسیدگی تماس بگیرند و برای نشست اولیه با آن، پیش از شروع کار حسابرسی قرار بگذارند. در این نشست، معمولاً اعضای گروه حسابرسی و مدیریت قسمت مورد رسیدگی شرکت دارند. سرپرست گروه حسابرسی معمولاً این جلسه را اداره می­کند. اگر قرار باشد مدیر یا مدیران ارشد قسمت مورد رسیدگی در این نشست حضور داشته باشند، یک مدیر حسابرسی یا حتی رییس واحد حسابرسی داخلی نیز ممکن است در جلسه حاضر شود اما، این سرپرست گروه حسابرسی است که جلسه را اداره می­کند.

هدف­های نشست اولیه عبارت است از:

• جلب روحیه همکاری.

• مبادله اطلاعاتی که انجام شدن حسابرسی را آسانتر می­کند.

• کسب اطلاعات لازم برای حسابرسی.

• ایجاد احساس اعتبار و اطمینان.

در اینجا، به چگونگی تحقق هدفهای نشست اولیه می­پردازیم.

برنامه­ریزی برای نشست اولیه ـ تهیه دستور جلسه

دستور جلسه، مطالبی را در بر می­گیرد که در این نشست باید درباره آن گفتگو کرد. این مطالب شامل توضیحی درباره حسابرسی، یعنی دامنه رسیدگیها و هدفها و ماهیت کلی حسابرسی با کسانی که حسابرسی را انجام خواهند داد؛ و مدت زمان تقریبی انجام شدن کار است.

اطمینان دادن به واحد مورد رسیدگی درباره ایجاد هماهنگی عملیات حسابرسی با عملیات قسمت به گونه­ای که کمترین مزاحمت در اجرای فعالیت­های آن رخ دهد، بسیار مهم است.

حسابرسان داخلی معمولاً روشهای خاص حسابرسی را با قسمت مورد رسیدگی مطرح نمی­کنند. حسابرسان ممکن است درباره این که چه مدارکی برای بررسی لازم است و با کدام کارکنان گفتگو خواهند کرد، کدام عملیات را مشاهده خواهند کرد و شاید از فنون حسابرسی، بحث کنند. اما، چنانچه حسابرسان روشهای خاص حسابرسی خود را به قسمت مورد رسیدگی بگویند، قسمت مزبور خواهد توانست بر نتایج حسابرسی اثر گذارد.

گرچه ترتیب نشست اولیه در هر مورد فرق می­کند اما، یک دستور جلسه متداول را می­توان به شکل زیر در نظر گرفت:

• معرفی حاضرین در جلسه.

• رئوس ماموریت حسابرسی (دامنه رسیدگی، هدفها و…)

• بحث درباره هر گونه نگرانی قسمت مورد رسیدگی

• ایجاد هماهنگی بین کار حسابرسی و عملیات قسمت مورد رسیدگی

• بحث درباره انواع اطلاعات مورد نیاز طی حسابرسی و میزان همکاری قسمت مورد رسیدگی.

• شکل گزارش حسابرس و زمان صدور آن.

صرفنظر از آن که کدام جنبه ویژه کار یا نگرانی حسابرسان در این نشست مطرح شود گروه حسابرسی و قسمت مورد رسیدگی هر دو باید در پایان این نشست بدانند که از آنان چه خواسته شده است.

ایجاد جو مناسب در نشست اولیه. جو حاکم بر این نشست باید روحیه احترام حرفه­ای باشد نه خیلی خودمانی و نه خیلی رسمی و خشک. اگر خیلی خودمانی باشد حسابرسان ممکن است وجهه خود را از دست بدهند و اگر خیلی خشک و رسمی باشد احتمال ایجاد دل زدگی و از دست رفتن همکاری قسمت مورد رسیدگی را پدید آورد. حسابرسان با برخورد حرفه­ای همراه با احترام می­توانند وضع خود را در یک جو احترام و همکاری مستحکم کنند. برای ایجاد چنین جوی نکات زیر باید مورد توجه قرار گیرد:

1- تعیین زمان و مکان مشخص برای نشست.

2- برگزاری در محیطی آرام و به دور از مراجعه کنندگان.

3- توزیع دستور جلسه در ابتدای نشست یا حتی پیش از نشست

4- اداره جلسه با اعتماد به نفس اما همراه با رفتاری مودبانه

5- حفظ آرامبخش کلام

6- برخورد باز و همکاری

7- به پایان بردن نشست در محدوده زمانی معقول به گونه­ای که جلسه بطو موثر پایان پذیرد و گفتگوها به موضوعهای بیرون از دستور جلسه کشیده نشود.

ایجاد احساس اعتبار و اطمینان. حسابرسان اعتبار خود را با داشتن ارتباط با حرفه حسابرسی داخلی رده سازمانی که به آن گزارش می­کنند و میزان حرفه­ای بودن خود بدست می­آورند. حسابرسان در نشست اولیه نمی­توانند کار چندانی در راستای کسب اعتبار بیشتر از حرفه یا سازمان انجام دهند اما کارهای زیادی را می­توانند انجام دهند که اعتبار خود را افزایش دهند یا از آن بکاهند. منابع شخصی و فردی کسب اعتبار شامل پوشش و ظاهر آراسته رفتار، گفتار و کردار آرام، آماده بودن احترام به نظرات قسمت مورد رسیدگی و نشان دادن صلاحیت و کاردانی خود بدون استفاده زیاد از کلمه­ها و عبارتهای فنی است.

در مواردی که قسمت مورد رسیدگی خواهان حسابرسی نمی­باشد موضوع حسابرسی بهتر است از طریق مقامی ابلاغ شود که قسمت مورد رسیدگی زیر نظر آن فعالیت می­کند. در سایر موارد  حسابرسان می­توانند نسخه­ای از دستور عمل سازمانی یا معرفی نامه­ای از مدیریت ارشد سازمان را ارائه کنند که در آن اختیارات و مسئولیتهای حسابرسان به روشنی آمده باشد. این گونه مدارک نیاز حسابرسان را به ایجاد اعتبار توسط خودشان از بین نمی­برد. اگر حسابرسان نتوانند اعتبار خود را تثبیت کنند، قسمت مورد رسیدگی هم همکاری خود را به کمترین حد ممکن می­رساند. در این صورت کارایی و اثربخشی حسابرسی خدشه دار می­شود.

مستند کردن نشست اولیه. اهمیت نشست اولیه مستند کردن آن را بطور کافی توجیه می­کند. دستور جلسه یادداشتهای ضمن جلسه، نسخه­ای از هر گونه مدرکی که به قسمت مورد رسیدگی داده می­شود و هر گونه اطلاعات پشتوانه دیگر باید در کاربرگها مستند و در پرونده­های حسابرسی نگهداری گردد. دستور جلسه­ای که در پرونده­ها نگهداری می­شود بهتر است که زمان و مکان جلسه و نام شرکت کنندگان را داشته باشد.

بازدید از قسمت مورد رسیدگی: بازدید از قسمت مورد رسیدگی اطلاعات دست اولی از تسهیلات، تجهیزات، کارکنان و عملیات قسمت مورد رسیدگی را برای حسابرسان فراهم می­کند.

مدیریت قسمت مورد رسیدگی معمولاً گروه حسابرسی را در این بازدید همراهی و عملیات آن را بطور مختصر برای آنان توصیف می­کند. این گونه بازدیدها بسته به بزرگی و کوچکی قسمت مورد رسیدگی از چند دقیقه تا چند ساعت طول می­کشد. هدف از این بازدید کسب اطلاعاتی کلی از عملیات قسمت مورد رسیدگی است.

گرچه برخی کارکنان قسمت مورد رسیدگی نیز در این بازدید به حسابرسان معرفی می­شوند اما در این زمان طرح کردن پرسشهای حسابرسی چندان مناسبت ندارد اما به هر حال حسابرسان باید عملیات قسمت مورد رسیدگی را چنان مورد توجه قرار دهند که متوجه فعالیتهای غیرعادی نشانه­های ناکارایی، تجهیزات بدون استفاده، کارگران بیکار، ضعف تعمیر و نگهداری ماشین­آلات و تسهیلات و نظایر آن بشوند. حسابرسان باید نحوه برخورد کارگران را با کارشان و چگونگی رابطه آنان را با یکدیگر و با مدیریت نیز مشاهده کنند. این گونه مشاهدات اغلب بر تدوین و تهیه برنامه حسابرسی اثر می­گذارد.

مطالعه مدارک و مستندات: گرچه حسابرسان ممکن است مدارک موجود در پرونده دایمی خود را مطالعه کرده باشند اما با وجود این مدارک موجود را ضمن بازدید مطالعه می­کنند. این مطالعه حین بازدید اطلاعات به روزتری را برای حسابرسان فراهم می­کند که هر گونه تغییر در ساختار سازمانی، مسئولیتها و عملیات را نشان می­دهد. مدارکی که بیش از همه مورد توجه حسابرسان است، شرح سیاستها و روشها، نمودار سازمانی، نمودگرهای عملیات، شرح وظایف، گزارشهای عملکرد و مقررات دولتی را شامل می­شود.

این مطالعه، به طور تفصیلی انجام نمی­شود. هدفهای اولیه این مطالعه، تشخیص م حل مدارک به منظور آشنایی با نحوه سازماندهی آنها و مرور آنها به منظور یافتن نشانه­های طرز نگهداری آنهاست.

پرونده­های دایمی برخی واحدهای حسابرسی (داخلی) چنان به روز می­باشد که اطلاعات بهتی را نسبت به مدارک موجود در زمان بازدید، برای حسابرسان فراهم می­کند. بدیهی است که در این گونه موارد، مطالعه مدارک می­تواند بسیار مختصر انجام شود یا کلاً از برنامه بازدید حذف گردد.

تهیه شرح نوشته قسمت مورد رسیدگی

حسابرسان با اطلاعاتی که از نشست اولیه، بازدید قسمت مورد رسیدگی و مطالعه مدارک و مستندات بدست می­آورند می­توانند قسمت مورد رسیدگی را بطور کتبی تشریح کنند یا شرح نوشته قبلی و موجود در پرونده دایمی را به روز نمایند. این توصیف شامل نوشتن توضیحات، نمودگرها، نمودارهای سازمانی و همچنین، اطلاعات مربوط به عملکرد مالی و عملیاتی قسمت مورد رسیدگی است.

رئوس مطالبی که در این شرح نوشته می­تواند بکار رود به شرح زیر است:

• هدفهای عملیات قسمت مورد رسیدگی.

• محدودیتهای محیطی.

• قسمتهای عملیاتی تشکیل دهنده سازمان.

• منابع (تعداد و گروه­بندی کارکنان، جریانهای وجوه نقد، زمین، ساختمانها و تجهیزات، سیستمهای اطلاعاتی، و…)

• مدیریت

در عمل، شرح نوشته­ها ممکن است بسیار درازتر از این نمونه باشد. برخی واحدهای حسابرسی داخلی شرح نوشته را تهیه نمی­کنند و به جای آن، بر مدارکی اتکا می­کنند که این گونه اطلاعات را در بردارد. مزایای تهیه شرح نوشته به قرار زیر است:

1- حسابرسان منبع مناسبی را برای چنین اطلاعاتی در اختیار دارند.

2- حسابرسان می­توانند اطمینان یابند که اطلاعات لازم را به ترتیبی بدست می­آورند و مرتب می­کنند که به بهترین وجه پاسخگوی نیازشان است.

بررسی تحلیلی (مقایسه، نسبتها و تجزیه و تحلیل روندها): همان گونه که در فصل 3 آمد بررسی تحلیلی عبارت است از محاسبه نسبتها و تعیین روندها با استفاده از اطلاعات مالی و تولیدی. تعیین این نسبتها و روندها امکان مقایسه عملیات قسمت مورد رسیدگی را با عملکرد گذشته آن متوسطهای صنعت عملکرد دیگر شرکتها و سایر قسمتهای مورد رسیدگی در درون سازمان به وجود می­آورد. در اینجا اطلاعات و جزییات کاربردی آن را مطرح می­کنیم.

بررسی­های تحلیلی، چند منظوره اجرا می­شود. درک بهتری از عملیات قسمت مورد رسیدگی را بطور کمی (یا مقداری) تامین می­کند.

نوسان­ها و روندهای گوناگون را آشکار و زمینه­های خاص بالقوه مخاطره­آمیز را برای حسابرسان، مشخص می­کند و حسابرسان را در تخصیص زمان به زمینه­هایی یاری می­دهد که بیشترین خطر را دارد یا نسبت به آن بیشترین نگرانی وجود دارد.

بررسی­های تحلیلی به روش­های گوناگون انجام می­شود.

مثالی در زیر می­آید:

• جمع­های سال جاری را با جمع­های سال پیش مقایسه کنید.

• جمع­های سال جاری را تجزیه و به جمع­های اجزای تشکیل دهنده آن، تبدیل و این جمع­های اجزا را با اقلام مشابه سال پیش مقایسه کنید.

• نتایج عملیات را با مبالغ بودجه شده مقایسه کنید.

• روابط بین حسابها را رسیدگی کنید.

• نسبتهای مالی و تولیدی، درصدها و روندها را با متوسط صنعت مقایسه کنید.

• رابطه اطلاعات مالی را با اطلاعات تولیدی تعیین کنید.

• نسبتها، درصدها و روندها (ی قسمت مورد رسیدگی) را با اطلاعات مشابه سایر قسمتهای سازمانی مقایسه کنید.

• عملکرد سازمان را با اطلاعات اقتصادی مقایسه کنید.

• اطلاعات مالی و تولیدی را برای یافتن اقلام غیر عادی، مطالعه کنید.

تمایز بارز بین بررسی تحلیلی حسابرسان داخلی و بررسی تحلیلی انجام شده توسط حسابرسان برای خدمات بررسی، سطح استاندارد شده آن است. حسابرسان مستقل هنگام اجرای بررسیهای تحلیلی، مجموعه­ای به نسبت استاندارد شده از نسبتهای مالی، روندها و تجزیه و تحلیلهای مقایسه­ای را انجام می­دهند اما حسابرسان داخلی باید این معیارهای بررسی را از جنبه­های گوناگون حسابرسی در نظر بگیرند.

حسابرسان داخلی با توجه به ماهیت متفاوت حسابرسی داخلی باید ضوابط بررسی را متناسب با هر مورد کار حسابرسی تعیین کنند. بررسی تحلیلی از دیدگاه حسابرسان داخلی به همان اندازه ارزشمند است که برای حسابرسان مستقل، اما ضوابط ویژه حسابرسی داخلی به اندازه ضوابط مورد نظر در حسابرسی مستقل، قابل پیش­بینی نیست.

مثال: فرض کنید حسابرسان داخلی یک شرکت بزرگ تجهیزات مدارس به هزینه­های دایره آگهی و تبلیغات شرکت رسیدگی می­کنند. شکل 3-7 بررسی تحلیلی در این حسبارسی را نشان می­دهد. در این شکل اطلاعات ارزشمندی درباره ماهیت و نتایج عملیات قسمت و تجزیه و تحلیلی مفید از روندهای گوناگون عملکرد و عملیات یک دوره پنج ساله از 3 × 13 تا 7 × 13 ارائه شده است.

موارد زیر می­تواند مورد توجه حسابرسان قرار گیرد:

• افزایش هزینه­های آگهی و تبلیغات، شامل افزایش نسبت آن به جمع هزینه­های شرکت.

• افزایش یا کاهش مرتب درآمدها در طول دوره.

• بالا و پایین شدن شدید درآمد بر حسب هر واحد پول هزینه­های آگهی و تبلیغات.

• وجوه تغییرات در ترکیب مخارج آگهی و تبلیغات.

• تفاوت زیاد بین الگوی درآمدهای حاصل از منبع شرکت­ها و سازمان­ها و درآمد حاصل از منبع افراد.

• افزایش قابل ملاحظه در پاسخهای دریافتی از مکاتبه مستقیم با افراد، در حالی که تعداد پاسخهای دریافتی از واحدهای تجاری، ثابت مانده است.

موارد بالا می­تواند سبب شود که حسابرسان دلیل (یا دلیلهای) افزایش هزینه­های آگهی و تبلیغات، کاهش شدید بهره­وری بر حسب هر ریال هزینه آگهی و تبلیغات طی سالهای 6 × 13 و 7 × 13 و تفاوت­های بین برنامه­های تبلیغاتی مربوط به فروش به واحدهای تجاری و فروش به افراد را مورد رسیدگی قرار دهند. حسابرسان (پس از رسیدگی) ممکن است متوجه شوند که برخی از این تفاوتها از ایجاد تغییرات در سیستم حسابداری و اطلاعاتی یا اشتباهات سیستم مزبور ناشی شده است. تفاوتها ممکن است نشانه تفاوت بین نتایج واقعی و استراتژی مدیریت باشد. حسابرسان پیش از نتیجه­گیری باید توضیحات ممکن را پی جویی و تجزیه و تحلیل کنند و آثار آن را بر طراحی و کارایی سیستم کنترل داخلی بسنجند.

خلاصه

بررسی مقدماتی بطور معمول شامل نشست اولیه، بازدید محل، مطالعه و بررسی مدارک موجود در محل و توصیف عملیات می­باشد که اغلب شامل بررسی تحلیلی، است. این بررسی، درک خوبی را برای حسابرسان فراهم می­کند تا بررسی کنترلهای داخلی را عملاً بر آن پایه استوار سازند.

بررسی کنترلهای داخلی

بررسی کنترل­های داخلی، توصیف و تجزیه و تحلیل، ارزیابی و براورد خطر را شامل می­شود. نتایج براورد خطر مشخص می­کند که حسابرسان باید آزمونهای خود را گسترش دهند یا به اجرای مرحله 6 بپردازند مرحله­ای که یافته­های حسابرسی را می­یابند نتیجه­گیری می­کنند و پیشنهادهای لازم را به قسمت مورد رسیدگی ارائه می­دهند.

توصیف و تجزیه و تحلیل کنترلهای داخلی می­تواند شامل تکمیل پرسشنامه کنترلهای داخلی، تهیه نمودگر (سیستم)، شرح نوشته، آزمون شناخت سیستم و انجام دادن آزمونهای (بسیار) محدود سیستم باشد. بسیاری از حسابرسان، ارزیابی دستورالعمل­ها و دیگر مدارکی را نیز به این می­افزایند که کنترلهای داخلی را مشخص می­کند.

پرسشنامه کنترلهای داخلی

استفاده از پرسشنامه کنترلهای داخلی، یک راه خوب برای توصیف و تجزیه و تحلیل کنترلها، شامل کنترلهای سیستم اطلاعاتی، است.

پرسشنامه­ها حاوی پرسشهایی درباره سیستم کنترل داخلی است. این پرسشها را می­توان به گونه­ای طراحی کرد که کنترلهای سازمانی، عملیاتی، سیستم اطلاعاتی، کارگزینی و کارکنان، بررسی و تسهیلات و تجهیزات را پی­جویی کند. این پرسشها را می­توان چنان طراحی کرد که کنترلها را به کنترلهای پیشگیرانه، یابنده، اصلاحی، دستوری و جبرانی نیز تقسیم کند.

این پرسشها را می­توان با دامنه تنگ یا باز چنان طراحی کرد که قابلیت اعتماد و درستی اطلاعات؛ رعایت سیاستها، برنامه­ها، روشها، قوانین و مقررات، حفاظت داراییها، منابع اقتصادی و مصرف اثربخش آن، و دستیابی به هدفهای مقرر برای عملیات و برنامه­ها را در بر گیرد.

اغلب، پرسشنامه­ها کاملاً طولانی و نیازمند یک یا دو، گاه چندین ساعت گفتگو برای تکمیل آن است. پرسشنامه­ها عموماً چنان طراحی می­شود که به پاسخ «آری یا خیر» بینجامد.

پرسشها چنان طراحی می­شود که پاسخ «آری» نشانه وجود کنترل مناسب و «خیر» نشانه یک ضعف بالقوه باشد. جلوی هر پرسش فضای مناسبی برای ملاحظات یا توصیف مختصر، حسب نظر حسابرس، نیز پیش­بینی می­شود.

حسابرسان به دلیل کلی بودن ماهیت کنترلها، اغلب پرسشنامه­های استاندارد شده­ای را انتخاب می­کنند که در کتاب­ها چاپ یا توسط همکارانشان تهیه شده است و سپس، آن را برای حسابرسی مورد نظر، متناسب­سازی می­کنند.

مزیت پرسشنامه­های کنترلهای داخلی در این است که حسابرسان کمتر ممکن است طرح کردن پرسش مهمی را فراموش کنند که اگر به صورتی غیر از استفاده از پرسشنامه می­خواستند بپرسند همچنین پاسخهای خیر به سادگی نظر حسابرسان را به زمینه­هایی از عملیات قسمت مورد رسیدگی جلب می­کند که بالقوه دارای کنترل ضعیف می­باشد.

عیبهای پرسشنامه کنترلهای داخلی به شرح زیر است:

1- به دلیل طولانی بودن آنها خسته کننده است. در نتیجه پاسخ دهندگان گاه پاسخها را بدون دقت ارائه می­کنند تا پرسشنامه را تکمیل کرده باشند. این می­تواند به فرضیات اشتباه یا ناقص بینجامد.

2- از آنجا که معمولاً مشخص است پاسخهای آری مورد نظر می­باشد پاسخ دهندگان ممکن است از دادن پاسخ خیر پرهیز کنند.

3- حسابرسان با گفتگو کردن با کارکنان قسمت مورد رسیدگی شواهد غیرمستقیم را بدست می­آورند که معمولاً باید به گونه­ای تایید شود.

با وجود این این نارساییها حسابرسان اغلب پرسشنامه را ابزار ارزشمندی برای توصیف و تجزیه و تحلیل سیستم کنترل داخلی قسمت مورد رسیدگی می­دانند.

نمونه یک پرسشنامه کنترلهای داخلی در شکل 4-7 می­آید. این پرسشنامه بخصوص برای بررسی سیستم کنترل مدیریت قسمت مورد رسیدگی طراحی شده است. به میزان جزییات پرسشنامه توجه کنید.

مثال: فرض کنید حسابرسان داخلی وزارت راه و ترابری می­خواهند برای حسابرسی اداره راهداری بزرگراه­ها از پرسشنامه کنترلهای داخلی استفاده کنند. همچنین فرض کنید این حسابرسان پرسشنامه کنترلهای مدیریت موضوع شکل 4-7 را بکار گیرند. شکل 5-7 یک صفحه از این پرسشنامه عمومی را نشان می­دهد که برای این حسابرسی متناسب سازی شده است. توجه کنید که بیشتر پرسشهای این صفحه همان پرسشهای مندرج در پرسشنامه عمومی است بزرگترین تفاوت آن قرار گرفتن قسمتهای خاص سازمانی و عناصر برنامه در پرسشهای عمومی می­باشد. با مطالعه شکل 5-7 متوجه می­شوید که تعدادی پرسش نیز به پرسشنامه افزوده شده است. این گونه پرسشها با فلش قرار گرفته در سمت راست شماره پرسش علامتگذاری شده است.

حسابرسان برای متناسب­سازی پرسشنامه­های عمومی ممکن است به قسمتها کارکنان و عناصر عملیاتی خاص نیز عطف دهند. حسابرسان ممکن است پرسشهایی را نیز اضافه کنند که بطور خاص به قسمت مورد رسیدگی مربوط می­شود. خوشبختانه در بیشتر موارد ماهیت کلی کنترلهای داخلی چنان است که کمتر به پرسشهای بسیار خاص نیاز است.

نمودگرها و شرح نوشته­ها: نمودگر، سیستمهای عملیاتی و کنترل داخلی را با شکل ارائه می­کند. فرض کنید حسابرسان یک شرکت بزرگ تولید پوشاک می­خواهند مدیریت انبار یکی از مراکز منطقه­ای نگهداری و توزیع پوشاک شرکت را بررسی کنند. این نمودگر کنترلهای اضافی مرتبط با وظیفه توزیع را نیز بطور مختصر شرح می­دهد. با وجودی که کنترلهای موضوع این توصیف از دیدگاه وظیفه توزیع محصولات با اهمیت است جزو چرخه عادی توزیع محسوب نمی­شود و از این رو آوردن آنها در متن نمودگر دشوار می­باشد اما از آنجا که بررسی سیستم کنترل داخلی تمام کنترلهای مربوط به قسمت مورد رسیدگی را باید در برگیرد معمولاً ترسیم نمودگر چرخه عادی عملیات و توصیف سایر کنترلهای مرتبط به شکل تشریحی ضرورت دارد.

آزمون شناخت سیستم: رویه­ها. آزمون شناخت رویه­ها حسابرسان را گام به گام در فرایندها پیش می­برد. حسابرسان این فرایند را طبق آنچه که در دستورعمل رویه­های دایره سرمایه­گذاری آمده بود مورد آزمون شناخت قرار دادند. حسابرسان با این آزمون متوجه شدند که طبق فرمهای مقرر در دستور عمل یاد شده هیچ خرید برای پنج پرتفوی بانک صورت نگرفته است. در نتیجه حسابرسان نتوانستند خریدی را طبق دستور عمل برای پرتفوهای بانک ثبت کنند. حسابرسان پی بردند که مسئولین ورود اطلاعات به کامپیوتر یک حساب معلق به وجود آورده­اند و تمام خریدهای جدید را در آن وارد می­کنند و هر زمان که یادداشتی مبنی بر ثبت هر خرید در پرتفوی بخصوص از مدیری به دستشان می­رسد آن خرید را به حساب پرتفوی مورد نظر منظور می­کنند. دریافت این یادداشتها ممکن است پس از چندین روز باشد. در این فاصله این اوراق خریداری شده ممکن است بازار خوبی نداشته و هیچ یک از مدیران نیز آن اوراق را در پرتفوی ثبت نکرده باشد. بدینسان اوراق با بازار بد در حساب معلق می­ماند و کسی هم مسئول معامله آن نشده است. در نتیجه با وجودی که هر یک از پرتفوها بطور رضایت بخش عمل می­کند پرتفوی کل بانک بازده مناسبی ندارد زیرا تعداد زیادی از این اوراق با بازار بد در حساب معلق انباشت شده است. حسابرسان قبلی نیز درباره ضروت وجودی حساب معلق پرس و جو کرده بودند اما این آزمون شناخت سبب آشکار شدن نقش اصلی یا محوری این حساب شد. رسیدگیهای بیشتر اثر مخرب رویه جاری ثبت را بر عملکرد سرمایه گذاری بانک در اوراق بهادار به روشنی آشکار کرد. حسابرسان برای انجام دادن آزمون شناخت باید بدانند چه کاری را باید انجام داد. حسابرسان آزمون شناخت را از طریق لیست کردن گامهایی که باید برداشته شود و در نظر گرفتن ستونی برای ثبت گامهای برداشته شده مستند می­کنند. مزیت اصلی آزمون شناخت رویه­ها کسب شناخت کامل و دست اول از چگونگی اجرای یک رویه بخصوص است. موارد فراوانی وجود دارد که هیچ مقداری از مستندات، مطالعه یا گفتگو با کارکنا قسمت مورد رسیدگی نمی­توان به اندازه یک آزمون ساده شناخت تجربه و شناخت بدست دهد.

مستندات. این نوع آزمون شناخت سبب می­شود حسابرسان بتوانند عملیات یا معاملات بخصوص را از ابتدا تا انتها از طریق مستندات آن دنبال کنند. آزمون شناخت مستندات یکی از شکلهای سندرسی معاملات به منظور اطمینان یافتن از وجود و اعمال کنترلهای خاص در سیستم است هر چند که معمولاً به یک یا دو معامله محدود می­شود.

آزمون محدود سیستم: آزمون سیستم یعنی انتخاب  نمونه و رسیدگی به عناصر گوناگون سیستم: مستندات، مواد، محصول و… حسابرسان آن بخشهایی از سیستم را آزمون می­کنند که پاسخگویی پرسشهای حساس و با اهمیت حسابرس باشد. آزمون محدود به م  عنای آن است که تنها چند قلم انتخاب می­شود. مراد از آزمون محدود بدست آوردن شناختی کلی و اولیه از این است که سیستمها تا چه اندازه خوب عمل می­کنند و کنترلها ظاهراً تا چه اندازه به خوبی اعمال می­شود. حسابرسان معمولاً براساس برداشتی که از قسمت مورد رسیدگی دارند و بدون پرداختن به نمونه گیری آن چنانی چند قلم را برای آزمون انتخاب می­کنند. خلاصه نتایج جاصل از این آزمون شناخت نوشته و در کاربرگرهای حسابرسی ضبط می­شود. این نوشته همانند سایر کاربرگها باید شامل نام حسابرس انجام دهنده کار و تاریخ تهیه، پاراف سرپرستی که آن را بررسی می­کند تاریخ بررسی سرپرست و هدف از انجام کار، توضیحات لازم و نتایج حاصل از اجرای کار و هر گونه نتیجه گیری یا پیشنهاد برای اقدامهای بعدی باشد.

آزمون گسترده سیستم اطلاعاتی: از آنجا که حسابرسان برای حسابرسی عمیات به مقدار قابل ملاحظه­ای بر سیستم اطلاعات اتکا می­کنند مطالعه و بررسی کنترلهای سیستم اطلاعاتی رد این مقطع می­تواند اعتماد بیشتری را درباره ارزیابی شواهد گرداوری شده و برنامه ریزی روشهای حسابرسی دیگری فراهم آورد که در مرحله 5 باید اجرا کنند. اگر حسابرسان کوچکترین تردید را درباره وجود مشکل در سیستم اطلاعاتی داشته باشند آزمونهای گسترده­تر آن سیستم در این مقطع از حسابرسی مناسبت پیدا می­کند. برخی حسابرسان با وجودی که درباره وجود مشکل در سیستم تردید نداشته باشند باز هم ترجیح می­دهند پیش از حسابرسی بیشتر جامعیت سیستم را اثبات کنند.

ارزیابی اولیه از سیستم کنترل داخلی: حسابرسان پس از تکمیل بررسی مقدماتی پرسشنامه­های کنترل داخلی، نمودگرها، شرح نوشته­ها، آزمونهای شناخت، آزمونهای محدود و آزمون سیستم، اطلاعاتی کافی برای ارزیابی مقدماتی از سیستم کنترل داخلی را در اختیار دارند. در بسیاری از موارد برای انجام دادن این گونه ارزیابیها از ماتریسهای کنترل داخلی استفاده می­شود.

ماتریسهای کنترل داخلی. حسابرسان داخلی از شکلهای گوناگونی برای تهیه ماتریس سیستم کنترل داخلی استفاده می­کنند، اما هدفهای اصلی آنها عموماً یکسان است. چنین ماتریسی نتایج عمده بدست آمده تا آن مرحله از کار حسابرسی را بطور منظم سازمان می­دهد و ارزیابی حسابرسان را از آن نتایج در ارتباط با هدفهای خاص سیستم کنترل داخلی ثبت می­کند. نتایج مثبت و منفی هر دو می­تواند در این ماتریس بیاید. گروه حسابرسان احت