موضوع‌های اضافی در گزارشگری بین‌المللی

رئوس مطالب فصل
• صورت‌های مالی تلفیقی و روش ارزش ویژه برای شرکت اصلی داخلی و شرکت‌های فرعی خارجی عملیات
• تلفیق و روش ارزش ویژه – روش موقتی
• تلفیق و روش ارزش ویژه – روش نرخ جاری
• صورت تلفیقی گردش وجوه نقد
• محافظت سرمایه‌گذاری خالص در شرکت‌های خارجی
• حذف سودهای تحقق نیافته
• افشای اطلاعات مربوط به قسمت‌های تابعه در ارتباط با عملیات شرکت‌های فرعی خارجی تلفیق شده و فروش‌های صادراتی
• افشای اطلاعات مربوط به شرکت‌های فرعی خارجی تلفیق نشده
• دیدگاه جهانی مربوط به صورت‌های مالی تلفیقی
در این فصل، تهیه صورت‌های مالی تلفیقی برای شرکت‌های داخلی و شرکت‌های فرعی خارجی آنان تشریح می‌شود. موضوع‌های مربوط دیگری که در این فصل مورد بحث قرار می‌گیرند عبارتند از بکارگیری روش ارزش ویژه توسط شرکت‌های سرمایه‌گذار داخلی که در شرکت‌های فرعی خارجی سرمایه‌گذاری می‌کنند و موانع سرمایه‌گذاری خالص (حقوق مالکیت) در شرکت‌های خارجی، در این فصل همچنین دو موضوع کلی مرتبط با صورت‌های مالی تلفیقی تشریح می‌شود: (1) دامنه تهیه صورت‌های مالی تلفیقی از یک منظر جهانی و (2) حسابداری مالی بین‌المللی. تشریح حسابداری مالی بین المللی شامل بحث کلی در مورد تدوین استانداردهای بین‌المللی حسابداری، یکنواختی استانداردهای حسابداری مالی، عوامل مؤثر بر سیستم‌های مالی حسابداری، گزارشگری مالی توسط شرکت‌های خارجی و رویکردهای فرا ملیتی در گزارشگری بین‌المللی است. درک این تنوع حایز اهمیت است زیرا، صورت‌های مالی شرکت‌های داخلی و شرکت‌های فرعی خارجی باید استانداردهای مشرکی را در مورد موضوع‌های با اهمیت بکار گیرند زیرا در غیر این صورت، صورت‌های مالی تلفیقی تحریف خواهد شد. از دیدگاهی کلی‌تر، درک فرآیند تدوین استانداردهای بین‌المللی حسابداری مالی و گزارشگری مالی و نیروهایی که این فرایند را شکل می‌دهند و بر تنوع گزارشگری مالی بین‌المللی اثر می‌گذارند نیز از اهمیت زیادی برخوردار است.
صورت‌های مالی تلفیقی و روش ارزش ویژه برای شرکت اصلی داخلی و شرکت‌های فرعی خارجی – کلیات
در فصل سیزدهم، موضوع تبدیل صورت‌های مالی شرکت‌های خارجی به پول داخلی شرکت اصلی مورد بحث قرار گرفت. در این فصل روش شد که تبدیل صورت‌های مالی، اولین مرحله از تهیه صورت‌های مالی تلفیقی برای شرکت اصلی داخلی و شرکت‌های فرعی خارجی آن و همچنین بکارگیری روش از ارزش ویژه برای حسابداری سرمایه‌گذاری در شرکت‌های فرعی خارجی است. در تشریح مباحث این فصل از مثال‌های فصل سیزدهم کماکان استفاده می‌شود و بنابراین، بکارگیری روش خرید و مالکیت صد درصد شرکت اصلی در این فصل نیز مفروض است. سپس، تهیه صورت‌های مالی تلفیقی و بکارگیری روش ارزش ویژه برای شرکت اصلی داخلی و شرکت‌های فرعی خارجی آن مورد بحث قرار می‌گیرد.
تلفیق و روش ارزش ویژه – روش موقتی
همان طور که در فصل سیزدهم گفته شد، روش موقتی (اندازه‌گیری مجدد) از بین دو تکنیک مذکور در استانداردهای حسابداری برای تبدیل صورت‌های مالی ساده‌تر است. بنابراین، ابتدا تهیه صورت‌های مالی تلفیقی و بکارگیری روش ارزش ویژه با توجه به روش موقتی تشریح می‌شود.
مورد اول: تلفیق و روش ارزش ویژه بدون وجود
بدهی بلند مدت بین شرکت‌های وابسته
در این مورد، از اطلاعات مورد اول مطروحه در فصل سیزهم به انضمام اطلاعات اضافی استفاده می‌شود. برای رعایت سهولت، اطلاعات اولیه و اطلاعات جدید با یکدیگر ادغام و محاسبات مربوط و کاربرگ‌ها تکرار می‌گردد.
فرض کنید شرکت آلفا (شرکت ایرانی) صد درصد سهام عادی منتشر شده شرکت بتا (شرکتی در آمریکای جنوبی) را در تاریخ اول فروردین 7×13 به قیمت 150 میلیون ریال خریداری کرده است. حسابداری این سرمایه‌گذاری نیز به روش ارزش ویژه انجام می‌گیرد. در این تاریخ، نرخ جاری تبدیل مستقیم مساوی 125/0 بوده است. نرخ جاری تبدیل در تاریخ 29 اسفند 7×13مساوی 100/0 و میانگین موزون نرخ تبدیل برای سال 7×13 مساوی 110/0 بوده است. ضمناً فرض کنید (1) تمامی دارایی‌ها و بدهی‌های پولی شرکت بتا بر حسب پزو نگهداری می‌شود، (2) تنها تغییر در اموال و تجهیزات (خالص) شرکت بتا مربوط به ثبت استهلاک به مبلغ 250 میلیون پزو است. (3) عمر مفید باقیمانده اموال و تجهیزات در تاریخ تحصیل چهار سال می‌باشد، (4) روش‌های استهلاک اموال و تجهیزات روش خط مستقیم و روش آحاد تولید است (بدون ارزش اسقاط) و (5) سرقفلی طی مدت 10 سال به روش خط مستقیم مستهلک می‌شود. در تاریخ تحصیل، ترازنامه شرکت آلفا (بر حسب ریال) و ترازنامه شرکت بتا ( برحسب پزو) به شرح زیر بوده است:
جدول
لازم به یادآوری است که شرکت آلفا تنها یک شرکت سرمایه‌گذار است و به جز درآمد و هزینه مربوط به مالکیت شرکت بتا درآمد و هزینه مربوط به مالکیت شرکت بتا درآمد و هزینه دیگری ندارد. این مفروضات تنها به دلیل رعایت سادگی در تشریح روش‌های مربوط انتخاب شده است.
به طوری که در فصل سیزدهم نیز گفته شد، بکارگیری روش موقتی در تاریخ تحصیل، مانده‌های زیر را برای شرکت بتا (بر حسب ریال) ایجاد می‌کند:
جدول
ترازهای آزمایشی شرکت‌های آلفا و بتا در تاریخ 29 اسفند 7×13 به شرح زیر بوده است:
جدول
کاربرگ بکارگیری روش موقتی برای شرکت بتا درسال 7×13 در جدول (1-14) زیر ارائه شده است. لازم به توجه است که سود خالص (شامل سود اندازه‌گیری مجدد) مساوی 75/68 میلیون ریال است.
جدول
مبلغ مازاد در روش موقتی
در تهیه صورت‌های مالی تلفیقی و بکارگیری و بکارگیری روش ارزش ویژه در روش موقتی، حسابداری مبلغ مازاد همانند مطالبی است که در فصول قبل (مجلد اول) آمده است. یعنی مبلغ مازاد محاسبه، تخصیص داده و مستهلک می‌شود. تنها تفاوت این است که مبالغ مازاد مربوط به شرکت فرعی برحسب ریال تجدید اندازه‌گیری و سپس محاسبه و تخصیص داده می‌شود. برای روشن شدن موضوع فرض کنید که ارزش متعارف اموال و تجهیزات (خالص) شرکت بتا در تاریخ تحصیل مساوی 1.600 میلیون پزو بوده است. یادآوری می‌شود که ارزش دفتری این اموال در تاریخ تحصیل بالغ بر 1.000 میلیون پزو بود. ضمناً فرض کنید در تاریخ تحصیل تفاوت دیگری بین ارزش‌های متعارف و دفتری وجود نداشته است. با این ترتیب، مبلغ مازاد در تاریخ تحصیل به شرح زیر محاسبه می‌شود:
جدول
لازم به یادآوری و تأکید است که در مثال بالا، مبلغ مازاد بر حسب ریال محاسبه شده است.
براساس مطالب فصول قبل، مبلغ 75میلیون ریال از مبلغ مازاد به اموال و تجهیزات (خالص) تخصیص می‌یابد. محاسبه این مبلغ نیز به شرح زیر است:
میلیون ریال 75= ((1.000×125/0)-(1.600×125/0))×100%)
همان طور که ملاحظه می‌شود، قبل از محاسبه مبلغ مازاد، ارزش‌های متعارف و دفتری به ریال تبدیل می‌شود. با توجه به این که مبلغ 75میلیون ریال از مبلغ مازاد به اموال و تجهیزات (خالص) تخصیص می‌یابد، بقیه 25 میلیون ریال به عنوان سرقفلی تلقی خواهد شد. ضمناً به منظور رعایت سادگی فرض می‌شود که آن بخش از مازاد که به اموال و تجهیزات (خالص) تخصیص یافته است به روش خط مستقیم و بدون ارزش اسقاط مستهلک می‌شود. براساس این مفروضات، استهلاک مبلغ مازاد در جدول (2-14) منعکس شده است.
جدول
ثبت‌های شرکت اصلی برای سال 7×13
در صورتی که بدهی بلند مدت ناشی از معاملات ارزی بین شرکت‌های اصلی و فرعی وجود نداشته باش. (مانند سرمایه گذاری بلند مدت)، ثبت‌های روش ارزش ویژه در روش موقتی عیناً مانند شرکت فرعی داخلی است. بنابراین، شرکت آلفا در این مورد خاص، ثبت‌های زیر را انجام می‌دهد:
سرمایه گذاری در شرکت بتا (75/68×100%) 75/68
سود سرمایه گذاری در شرکت بتا 75/68
سود سرمایه‌گذاری در شرکت بتا 25/21
سرمایه گذاری در شرکت بتا 25/21
ثبت اول، سهم شرکت آلفا را از سود شرکت بتا (شامل سوداندازه‌گیری مجدد)، طبق جدول (1-14)، منعکس می‌کند. ثبت دوم، استهلاک مبلغ مازاد را (طبق جدول 2-14) منعکس می‌کند. آثار این ثبت‌ها بر حساب سرمایه‌گذاری در شرکت بتا به شرح زیر خلاصه می‌شود:
جدول
* این مبلغ در تراز آزمایشی مورخ 29/12/7×13 شرکت آلفا (مورد اول) نشان داده شده است.
ثبت‌های کاربرگ برای سال 7×13
1. به منظور حذف احتساب تکراری سود روش ارزش ویژه و ثبت سهم سهامداران اقلیت از سود شرکت فرعی (در این مورد صفر است):
سهم شرکت اصلی از سود شرکت بتا (25/21-75/68) 5/47
سرمایه‌گذاری در شرکت بتا 5/47
2. به منظور حذف مانده اول دوره حساب سرمایه‌گذاری شرکت اصلی در مقابل حقوق صاحبان سهام شرکت بتا، ایجاد حساب حقوق سهامداران اقلیت (صفر) و ایجاد مانده اول دوره مبلغ مازاد:
سهام عادی – شرکت بتا (00/100×125/0) 50/12
سود انباشته – شرکت بتا (00/300×125/0) 50/37
مبلغ مازاد 00/100
سرمایه گذاری در شرکت بتا 00/150
3. به منظور تخصیص مانده اول دوره مبلغ مازاد:
اموال و تجهیزات (خالص) 00/75
سرقفلی 00/25
مبلغ مازاد 00/100
4. به منظور ثبت استهلاک مبلغ مازاد:
هزینه استهلاک 75/18
سایر هزینه‌ها 50/2
اموال و تجهیزات (خالص) 75/18
سرقفلی 50/2
سود خالص تلفیقی برای مورد اول که مساوی سود خالص (به روش ارزش ویژه) شرکت آلفا است به شرح زیر محاسبه می‌شود:
سود خالص تحقق یافته شرکت آلفا از محل عملیات مربوط -0-
به علاوه: سهم سود شرکت آلفا از سود خالص تحقق یافته
شرکت بتا در سال 7×13 75/68
منهای: استهلاک مبلغ مازاد برای سال 7×13 25/21
سود خالص تلفیقی برای سال 7×13 50/47
مورد دوم: تلفیق و روش ارزش ویژه با وجود بدهی بلندمدت بین شرکت‌های وابسته
در صورت وجود بدهی بلندمدت بین شرکت‌های وابسته (ناشی از سرمایه‌گذاری بلند مدت)، در تهیه صورت‌های مالی تلفیقی تغییراتی انجام می‌پذیرد. در این صورت، سود و زیان تبدیل در حسابی تحت عنوان حساب تعدیل انباشته تسعیر ارز گردآوری می‌شود. چند عامل مرتبط با این گونه بدهی‌ها، ایجاب می‌کند که تغییراتی در روش ارزش ویژه و ثبت‌های کاربرگ تلفیقی داده شود. برای تشریح موضوع، مورد دوم مطروحه در فصل سیزدهم ادامه داده می‌شود. بنابرایین، فرض کنید که بدهی بلندمدت شرکت بتا ناشی از پیش‌پرداختی به مبلغ 5/87 میلیون ریال است که شرکت آلفا در اختیار آن گذاشته است و انتظار بازپرداخت آن نیز در آینده‌ای قابل پیش‌بینی وجود ندارد. این پیش‌پرداخت بلافاصله بعد از تحصیل شرکت بتا در تاریخ اول فروردین 7×13 انجام شده و حساب آن برحسب پزو نگهداری می‌شود.
ضمناً فرض کنید که وام شرکت آلفا به مصرف خرید اموال و تجهیزات توسط شرکت بتا در تاریخ تحصیل رسیده است. مبلغ این خرید مساوی 700 میلیون پزو است که از تبدیل ریال در همان تاریخ (125/0÷5/87) بدست آمده است. بالاخره فرض کنید که (1) وام اعطایی بهره ندارد، (2) شرکت آلفا مبلغ 5/87 میلیون ریال را از طریق انتشار سهام عادی در تاریخ تحصیل (1/1/7×13) تأمین کرده است و (3) مبلغ مازاد کلاً مربوط به سرقفلی است. با توجه به فرض آخر، استهلاک مبلغ مازاد برای هر یک از 10 سال آتی که از اول فروردین7×13 شروع می‌شود مساوی 10 میلیونن ریال (10÷100) می‌باشد. ترازهای آزمایشی شرکت‌های آلفا و بتا در تاریخ 29/12/7×13 به شرح زیر بوده است:
جدول
* منشأ این ارقام در ادامه توضیح داده شده است.
تراز آزمایشی شرکت آلفا نسبت به مورد مطروحه قبلی تفاوت دارد، زیرا اینک حساب‌های دریافتنی بلند مدت از شرکت بتا و سهام عادی اضافی دارد. در این تراز آزمایشی همچنین مانده جدیدی برای حساب سرمایه‌گذاری در شرکت بتا و سهم این شرکت از سود خالص شرکت بتا نشان داده شده است. دلیل این امر، سود خالص متفاوت شرکت بتا و همچنین رقم استهلاک مبلغ مازاد بالغ بر 10 میلیون ریال است. ضمناً اگر چه آشکار نیست اما تراز آزمایشی شرکت آلفا ثبت‌های معکوسی بالغ بر 5/17 میلیون ریال نسبت به حساب تعدیل انباشته تبدیل ارز را منعکس می‌کند (این حساب مانده‌ای مساوی صفر دارد). یکی از این ثبت‌ها همچنین بر مانده حساب سرمایه‌گذاری نیز اثر می‌گذارد. منشاء این مانده‌ها ذیلاً بیان خواهد شد.
کاربرگ مبتنی بر روش موقتی برای مورد دوم نیز در جدول (3-14) تکرار می‌شود. این کاربرگ، 3عامل مرتبط با بدهی بلندمدت را آشکار می‌کند که موجب تفاوت بکارگیری روش ارزش ویژه ثبت‌های کاربرگ مورد دوم نسبت به مورد اول می‌شود: (1) سود ناشی از تبدیل به مبلغ 5/17 میلیون ریال (که مساوی مانده حساب تعدیل انباشته تسعیر ارز در پایان سال خواهد شد)، (2) تغییر سود ناشی از تبدیل به مبلغ 5/6 میلیون ریال به زیان ناشی از تبدیل مساوی 0/11 میلیون ریال، و (3) ماهیت بدهی بلندمدت بین شرکت‌های وابسته.
ثبت‌های شرکت اصلی برای سال 7×13
شرکت آلفا دو نوع ثبت را در ارتباط با سرمایه‌گذاری در شرکت بتا انجام می‌دهد: (1) ثبت سود یا زیان ناشی از تغییر نرخ ارز مرتبط با طلب از شرکت بتا و (2) ثبت‌های مربوط به روش ارزش ویژه. ثبت مربوط به حساب‌های دریافتنی از شرکت بتا به شرکت زیر است:
تعدیل انباشته تبدیل ارز 17.500
حساب‌های دریافتنی بلند مدت از شرکت بتا 17.500
در این ثبت، زیان شرکت آلفا به دلیل تغییر نرخ ارز در فاصله اول و آخر سال 7×13 به شرح زیر محاسبه و منعکس می‌شود:
میلیون ریال 17.500 = ((100/0-125/0) ×700.000)
این زیان به دلیل تقویت ریال در مقابل پزو ایجاد شده است.
ثبت‌های شرکت آلفا در بکارگیری روش ارزش ویژه نیز به شرح زیر است:
سرمایه‌گذاری در شرکت بتا (251/51×100%) 250/51
سود حاصل از سرمایه‌گذاری در شرکت بتا 250/51
سود حاصل از سرمایه‌گذاری در شرکت بتا 000/10
سرمایه‌گداری در شرکت بتا 000/10
سرمایه‌گذاری در شرکت بتا (500/17×100%) 500/17
تعدیل انباشته تسعیر ارز 500/17
صرف‌نظر از مبلغ، دو ثبت اول مشابه ثبت‌های مورد اول است. تفاوت مبلغ ثبت اول به دلیل این است که سود شرکت بتا در مورد دوم بالغ بر 250/51 میلیون ریال و در مورد اول بالغ بر 750/68 میلیون ریال بوده است. تفاوت مبلغ ثبت دوم نیز به دلیل این است که استهلاک مبلغ مازاد مورد دوم بالغ بر 10میلیون ریال و در مورد اول بالغ بر 250/21 میلیون ریال بوده است. ثبت سوم نیز نیازمند توضیح بیشتری می‌باشد.
یادآوری می‌شود که حقوق صاحبان سهام شرکت بتا به دلیل سود ناشی از تبدیل مرتبط با بدهی بلند مدت بین شرکت‌های وابسته، افزایش یافت. در نتیجه، حقوق شرکت آلفا در خالص دارایی‌های شرکت بتا نیز افزایش یافت. این افزایش آخر، در ثبت سوم روش ارش ویژه منعکس شده است. لازم به توجه است که بستانکار این ثبت، مربوط به حساب تعدیل انباشته تبدیل ارز شرکت آلفاست (کاربرگ شرکت بتا نیز حسابی با همین عنوان دارد که ارتباطی با این ثبت ندارد). نظر به این که روش ارزش ویژه در این حساب نیز بکار گرفته می‌شود، این ثبت عیناً مشابه حساب سود انباشته شرکت اصلی در روش ارزش ویژه است. بنابراین، همان طور که مانده حساب سود انباشته شرکت اصلی مساوی مانده سود انباشته تلفیقی است، مانده حساب تعدیل انباشته تبدیل شرکت اصلی نیز مساوی مانده حساب تعدیل انباشته تبدیل تلفیقی خواهد بود. مجدداً تأکید می‌شود که ثبت 500/17 میلیون ریال بالا در قبال ثبت قبلی شرکت آلفا در مورد بدهکار کردن حساب تعدیل انباشته تبدیل ارز می‌باشد زیرا این شرکت از یک سو، زیان تبدیل مطالبات ارزی خود را متحمل می‌شود و از سوی دیگر، از افزایش حقوق خود در خالص دارایی‌‌های شرکت بتا بهره‌مند می‌گردد (با مبلغی مساوی).
آثار ثبت‌های بالا برمانده حساب سرمایه‌گذاری در شرکت بتا به شرح زیر خلاصه می‌شود:
جدول
ثبت کاربرگ برای سال 7×13
1. به منظور حذف احتساب تکراری سود به روش ارزش ویژه و سود ناشی از تبدیل:
سهم شرکت اصلی از سود شرکت بتا (/000/10-250/51) 250/41
تعدیل انباشته تبدیل – شرکت آلفا 500/17
سرمایه‌گذاری در شرکت بتا 750/58
2. به منظور حذف مانده اول دوره حساب سرمایه‌گذاری در قبال مانده‌های اول مقابل حقوق صاحبان سهام شرکت بتا ایجاد حساب مبلغ مازاد:
سهام عادی – شرکت بتا (000/100×125/0) 500/12
سود انباشته – شرکت بتا (000/300×125/0) 500/37
مبلغ مازاد 000/100
سرمایه گذاری در شرکت بتا 000/150
3. به منظور تخصیص مانده اول دوره مبلغ مازاد:
سرقفلی 000/100
مبلغ مازاد 000/100
4. به منظور ثبت استهلاک مبلغ مازاد:
سایر هزینه‌ها 000/10
سرقفلی 000/10
5. به منظور حذف حساب‌های دریافتنی و پرداختنی بین شرکت‌ها:
بدهی بلند مدت – شرکت بتا 000/70
حساب‌های دریافتنی بلند مدت – شرکت آلفا (500/15-500/87) 000/7
کاربرگ صورت‌های مالی تلفیقی برای مورد دوم در جدول (4-14) منعکس شده است.
در سال متعاقب سال تحصیل (8×13) ثبت مربوط به حذف حساب سرمایه‌گذاری به شرح زیر خواهد بود:‌
سهام عادی – شرکت بتا (000/100×125/0) 500/12
سود انباشته – شرکت بتا (250/51+500/37) 750/88
تعدیل انباشته تسعیر – شرکت بتا 500/17
مبلغ مازاد (000/10-000/100) 000/90
سرمایه گذاری در شرکت بتا 750/208
جدول
تلفیق و روش ارزش ویژه روش نرخ جاری
در این بخش از فصل حاضر، تهیه صورت‌های مالی تلفیقی و بکارگیری روش ارزش ویژه بر مبنای روش نرخ جاری مورد بحث قرار می‌گیرد. این روش‌ها در مقایسه با روش نرخ موقتی پیچیده‌تر است و دلیل آن نیز آثار نرخ جاری بر مبلغ مازاد و تخصیص و استهلاک آن است.
مورد سوم: تلفیق و روش ارزش ویژه
مفروضات این مورد نیز شبیه مورد اول است جز این که پول عملیاتی و پول گزارشگری شرکت بتا متفاوت است، اما مبادلات این شرکت بر حسب پول عملیاتی (پزو) انجام می‌پذیرد. پول گزارشگری شرکت بتا نیز همان پول عملیاتی شرکت آلفا یعنی ریال می‌باشد. ترازنامه‌های شرکت‌های آلفا و بتا در تاریخ تحصیل (برحسب ریال و پزو) ذیلاً تکرار می‌شود.
جدول
بکارگیری روش نرخ جاری موجب محاسبه مانده‌های زیر برای شرکت بتا می‌شود:
جدول
ترازهای آزمایشی شرکت‌های آلفا و بتا در تاریخ 29 اسفند 7×13 به شرح زیر است:
جدول
* منشاء این مبلغ در ادامه زیر تشریح خواهد شد. ضمناً رقم داخل پرانتز به معنای رقم بدهکار است.
جدول
نظیر مورد دوم مطروحه در بخش قبل، در تراز آزمایشی شرکت آلفا مبلغی تحت عنوان سهم شرکت آلفا از سود خالص شرکت بتا منظور شده است که با رقم متناظر آن در مورد اول تفاوت دارد. ضمناً در این تراز آزمایشی مبلغی نیز به عنوان تعدیل انباشته تبدیل ارز منظور گردیده است. این مانده‌ها بعداً مورد بحث قرار خواهد گرفت.
کاربرگ تبدیل ارز (به روش نرخ جاری) برای شرکت آلفا در سال 7×13 در جدول (5-14) منعکس شده است. لازم به یادآوری است که سود خالص شرکت بتا (بدون احتساب زیان تبدیل ارز) بالغ بر 66 میلیون ریال است.
مبلغ مازاد در روش نرخ جاری: روش‌های حسابداری مبلغ مازاد در روش نرخ جاری، در مقایسه با روش موقتی نسبتاً پیچیده است. زیرا براساس استانداردهای حسابداری، در محاسبه و تخصیص مبلغ مازاد، در مواردی که پول عملیاتی و پول محلی یکسان است، لازم است از نرخ‌های جاری تبدیل استفاده شود. روش‌های کلی مربوط به مبلغ مازاد در روش نرخ جاری به شرح زیر است: (1) محاسبه مبلغ مازاد بر حسب پول خارجی، (2) تخصیص مبلغ مازاد بر حسب همان پول خارجی، (4) تبدیل هزینه‌ استهلاک به پول گزارشگری با استفاده از میانگین موزون نرخ تبدیل طی دوره مالی، (5) محاسبه سود یا زیان تبدیل در ارتباط با مبلغ مازاد، و (6) تهیه ثبت‌های لازم مربوط به مبلغ مازاد در روش ارزش ویژه و همچنین در کاربرگ، روش‌های بالا با استفاده از اطلاعات مورد به مبلغ مازاد در روش ارزش ویژه و همچنین کاربرگ. روش‌های بالا با استفاده از اطلاعات مورد اول ذیلاً بیان خواهد شد. لازم به یادآوری است که روش‌های نرخ جاری مرتبط با مبلغ مازاد با روش‌های نرخ جاری به کار گرفته شده در تبدیل صورت‌های مالی شرکت بتا متفاوت و از یکدیگر متمایز می‌باشد.
یادآوری می‌شود که ارزش متعارف اموال و تجهیزات (خالص) شرکت بتا در تاریخ تحصیل بالغ بر 1600 میلیون پزو بوده در حالی که ارزش دفتری آن 1.000 میلیون پزو بوده است. بنابراین، مبلغ مازاد بر حسب پزو در تاریخ تحصیل به شرح زیر محاسبه می‌شود.
جدول
تخصیص مبلغ مازاد در تاریخ تحصیل (بر حسب پزو) به شرح زیر است:
(میلیون پزو)
بهای تمام شده سرمایه‌گذاری (125/0÷150) 1.200
کسر می‌شود: سهم شرکت آلفا از خالص دارایی‌های ثبت شده شرکت بتا:
سهام عادی 100×1000% 100
سود انباشته 300×100% 300
400
مبلغ مازاد 800
تخصیص مبلغ مازاد در تاریخ تحصیل (برحسب پزو) به شرح زیر است:
(میلیون پزو)
اموال و تجهیزات (خالص) (1.000-1.600) 100% 600
سرقفلی (600-800) 200
800
براساس مفروضات بالا، استهلاک مبلغ مازاد در روش نرخ جاری به شرح جدول (6-14) می‌باشد.
جدول
مرحله بعدی، تبدل استهلاک سالانه مبلغ مازاد به پول گزارشگری یعنی ریال است. در این تبدیل از میانگین موزون نرخ تبدیل برای سال 7×13 به شرح زیر استفاده می‌شود:
جدول
در روش نرخ جاری، علیرغم تساوی هزینه استهلاک بر حسب پزو در سالهای مختلف، رقم ریالی آن می‌تواند متفاوت شود. دلیل این امر نیز بکارگیری میانگین موزون نرخ تبدیل در سال مربوط است که لزوماً یکسان نیست. اما در روش موقتی که نرخ تاریخی تبدیل را مورد استفاده قرار می‌دهد این تفاوت‌ها ایجاد نمی‌شود.
آخرین مطلبی که در ارتباط با مبلغ مازاد در این بخش مطرح شد، محاسبه سود یا زیان مربوط است. در بکارگیری روش نرخ جاری، سود یا زیان مربوط به مبلغ مازاد به این دلیل ایجاد می‌شود که در تبدیل آن به پول گزارشگری از نرخ‌های جاری استفاده می‌شود. محاسبه زیان مرتبط با مبلغ مازاد برای سال 7×13 به شرح زیر انجام می‌شود:
(میلیون پزو)
زیان مربوط به مبلغ مازاد مستهلک نشده اول سال
((100/0-125/0)×800))
00/20
سود مربوط به کاهش مبلغ مازاد طی سال
((100/0-110/0)×170-)
(70/1)
30/18
زیان مشروح بالا را می‌توان از طریق دیگری که قابل درک‌تر نیز می‌باشد به شرح زیر محاسبه کرد:
(میلیون پزو)
زیان مربوط به مازاد مستهلک نشده برای بخش اول سال
((110/0-125/0)×800))
00/12
سود مربوط به کاهش مبلغ مازاد طی سال
((100/0-110/0)×170-))
(70/1)
30/18
در محاسبه بالا، ابتدا نرخ تبدیل هنگام تحصیل، با میانگین موزون نرخ تبدیل طی دوره مقایسه و سپس میانگین موزون نرخ تبدیل با نرخ تبدیل آخر دوره مقایسه می‌شود. ثبت‌های حسابداری مرتبط با زیان تبدیل مشروح بالا در بخش زیر تشریح خواهد شد.
ثبت‌های شرکت اصلی برای سال 7×13 ثبت‌های شرکت آلفا به پیروی از روش ارزش ویژه به شرح زیر است:
جدول
آثار ثبت‌های بالا بر حساب سرمایه‌گذاری شرکت آلفا در شرکت بتا به شرح زیر خلاصه می‌شود:
جدول
ثبت‌های کاربرگ برای سال 7×13 قبل از طرح ثبت‌های کاربرگ برای این مورد، چند محاسبه تازه مربوط به ثبت شماره (3) کاربرگ ضرورت دارد. در این ثبت، دو عمل انجام می‌شود: (1) تخصیص مبلغ مازاد اول سال بر حسب ریال، و (2) ثبت زیان تبدیل مربوط به مبلغ مازاد برای مقاصد صورت‌های مالی تلفیقی.
محاسبات مربوط به تخصیص مبلغ مازاد اول سال برحسب ریال به شرح زیر است:
جدول
محاسبات مربوط به زیان تبدیل مربوط به مبلغ مازاد نیز به شرح زیر است:
جدول
بدیهی است که مجموع دو مبلغ زیان بالا مساوی 30/18 میلیون ریال است که قبلاً محاسبه شده است. با توجه به محاسبات بالا، ثبت‌های کاربرگ مربوط به مورد سوم به شرح زیر می‌باشد (بر حسب میلیون ریال):
جدول
ثبت شماره 3 بالا را می‌توان به نحو دیگری نیز انجام داد که به روشن شدن بیشتر موضوع کمک می‌کند:
تعدیل انباشته تبدیل ارز 30/18
مبلغ مازاد 30/18
اموال و تجهیزات (خالص) 50/61
سرقفلی 20/20
مبلغ مازاد 70/80
کاربرگ صورت‌های مالی تلفیقی برای مورد سوم (مطروحه بالا) در جدول (7-14) ارائه شده است.
ضمناً سود خالص تلفیقی را برای این مورد می‌توان به شرح زیر نیز محاسبه کرد:
(میلیون پزو)
سود خالص سال 7×13 شرکت آلفا از محل عملیات
مربوط به خود
-0-
به علاوه: سهم شرکت آلفا از سود خالص تحقق
یافته شرکت بتا (00/66×100%)
00/66
منهای: استهلاک مبلغ مازاد برای سال 7×13 70/18
سود خالص تلفیقی برای سال 7×13 30/47
جدول
حذف حساب سرمایه‌گذاری در سال‌های بعد از تحصیل
ثبت‌های کاربرگ ارائه شده بالا، نحوه حذف حساب سرمایه‌گذاری را در سال‌های بعد از تحصیل نشان نمی‌دهد. همانند مورد دوم مطروحه در بخش‌های قبل، در حساب تعدیل انباشته تبدیل ارز قاعدتاً مانده‌ای در اول دوره هر یک از سال‌های بعد از تحصیل وجود دارد (منظور در بکارگیری روش نرخ جاری و کاربرگ مربوط است). نظر به این که این حساب بخشی از حقوق صاحبان سهام شرکت فرعی محسوب می‌شود، حذف آن نیز مشابه حذف سایر اجزای حقوق صاحبان سهام است. بنابرای، ثبت‌های حذفی سرمایه‌گذاری در سال 8×13 به شرح زیر است:
سهام عادی – شرکت بتا (00/100×125/0) 50/12
سود انباشته – شرکت بتا (66+5/37) 50/103
مبلغ مازاد ‌(70/18-30/18-00/100) 00/63
سرمایه گذاری در شرکت بتا 00/163
تعدیل انباشته تبدیل ارز – شرکت بتا 00/16
صورت تلفیقی گردش وجوه نقد
براساس استانداردهای حسابداری می‌توان صورت گردش وجوه نقد را به روش مستقیم یا به روش غیرمستقیم تهیه کرد. در هر دو روش، وجوه نقد حاصل از فعالیت‌های عملیاتی، سرمایه‌گذاری و تأمین مالی محاسبه و گزارش می‌شود. در روش مستقیم، لازم است فهرست جداگانه ای تهیه شود تا ارتباط سود خالص را با وجوه نقد حاصل از عملیات مشخص نماید. در دو مورد مطروحه در بخش زیر، موارد چهارم و پنجم، کاربرگ صورت تلفیقی گردش وجوه نقد برای شرکت‌های آلفا و بتا با بکارگیری روش مستقیم ارائه می‌شود. در جدول زیر، اطلاعات اضافی شرکت بتا در ارتباط با موجودی نقد و حساب‌های دریافتنی و همچنین اطلاعات مربوط به بدهی‌های جاری بر حسب میلیون پزو و میلیون ریال ارائه می‌شود:
جدول
مورد چهارم: صورت تلفیقی گردش وجوه نقد – روش موقتی
این مورد، ادامه مورد دوم است. در مورد چهارم، تهیه صورت تلفیقی گردش وجوه نقد با بکارگیری روش موقتی و طریقه مستقیم تشریح می‌شود. جدول (8-14)، کاربرگ تهیه این صورت را ارائه می‌کند. صورت رسمی تلفیقی گردش وجوه نقد برای موارد چهارم و پنجم تهیه نمی‌شود زیرا در ستون تلفیقی کاربرگ، اطلاعات مربوط ارائه شده است.
در جدول (8-14)، شش رقم نیازمند توضیح است. این ارقام عبارتند از: سهم شرکت آلفا از سود تقسیم نشده شرکت فرعی، وجوه نقد دریافتی از مشتریان، وجوه نقد پرداخت شده به فروشندگان کالا و کارکنان، ارقام مربوط به فعالیت‌های سرمایه‌گذاری و تأمین مالی در ارتباط با خرید اموال و تجهیزات، و اثر تغییر نرخ ارز بر موجودی نقد. سهم شرکت آلفا از سود تقسیم نشده شرکت فرعی، در کاربرگ محاسبه وجوده نقد حاصل از فعالیت‌های عملیاتی تعیین شده است. سایر ارقام مذکور در بالا نیز ضمن تشریح ارقام منعکس در کاربرگ، روشن خواهند شد.
محاسبه مستقیم اثر تغییر نرخ ارز بر موجودی نقد نسبتاً پیچیده است، اما با انجام دو مرحله زیر می‌توان این مبلغ را به شرح زیر محاسبه کرد:
سود خالص شرکت بتا در سال 7×13 بر حسب میلیون پزو
کسر می‌شود: کاهش حساب‌های دریافتنی طی سال 7×13 00/600
برحسب میلیون پزو (00/80-00/150)
اضافه می‌شود: افزایش بدهی‌های جاری طی سال 7×13 (00/70)
برحسب میلیون پزو (00/100-00/200) 00/100
اضافه می‌شود: هزینه استهلاک سال 7×13 برحسب میلیون پزو 00/250
وجه نقد حاصل از عملیات شرکت بتا در سال 7×13 00/880
با استفاده از محاسبات بالا می‌توان اثر تغییر نرخ ارز بر موجودی نقد را محاسبه کرد. این محاسبه در جدول (9-14) نشان داده شده است.
جدول
جدول
مورد پنجم: صورت تلفیقی گردش وجوه نقد – روش نرخ جاری
این مورد، ادامه مورد سوم مطروحه در بخش‌های قبل است. در مورد پنجم، تهیه صورت تلفیقی گردش وجوه نقد با بکارگیری روش نرخ جاری و طریقه مستقیم تشریح می‌شود. جدول (10-14)، کاربرگ تهیه این صورت را ارائه می‌کند. ارزش‌ها و محاسبات مربوط به این جدول، مشابه ارزش‌ها و محاسبات جدول (8-14) است. تنها تفاوت عمده، محاسبه اثر تغییر نرخ ارز بر موجودی نقد می‌باشد. در مورد پنجم، مبلغ 80/11 میلیون ریال اثر تغییر نرخ ارز بر موجودی نقد، حاصل جمع دو مبلغ (00/3-) میلیون ریال و (80/8-) میلیون ریال محاسبه شده در جدول (9-14) است. به طور کلی، محاسبه اثر تغییر نرخ ارز بر موجودی نقد در هر دو روش موقتی و نرخ جاری یکسان است.
محافظت سرمایه‌گذاری خالص در شرکت‌های خارجی
برای تشریح موضوع محافظت سرمایه‌گذاری خالص در شرکت‌های خارجی فرض کنید که در مورد سوم مطروحه در بخش‌های قبل، شرکت آلفا تصمیم گرفته است که سرمایه‌گذاری خالص خود را در شرکت بتا از طریق انعقاد قرارداد نرخ آتی ارز محافظت کند. برای این منظور شرکت آلفا مبلغ 1.600میلیون پزو را در تاریخ1/7/7×13 به فروش می‌رساند تا در تاریخ 29 اسفند 7×13 تحویل دهد (یعنی 180 روز بعد). ضمناً فرض کنید که نرخ جاری تبدیل و همچنین نرخ آتی ارز (بعد از 180روز) هر دو مساوی 11/0 در تاریخ فروش پزو بوده است. ضمناً یادآوری می‌شود که شرکت بتا در سال 7×13 زیانی بالغ بر 16میلیون ریال از لحاظ تبدیل ارز را متحمل شده است. ثبت‌های شرکت آلفا در ارتباط با قرارداد نرخ آتی ارز به شرح زیر است:
جدول
به طوری که در مثال بالا ملاحظه می‌شود، محافظت سرمایه گذاری خالص شرکت آلفا کامل است، زیرا به دلیل پیش‌بینی صحیح نرخ تبدیل ارز پایان سال و فروش مقدار مناسب پزو، سود حاصل از تبدیل شرکت آلفا (16میلیون ریال) دقیقاً مساوی زیان تبدیل شرکت بتا می‌باشد. اما در موارد واقعی پیش‌بینی دقیق نرخ‌های آتی تبدیل ارز امکان پذیر نیست و معمولاً نرخ جاری و آتی تبدیل ارز یکسان نیست. در این قبیل موارد، صرف یا کسر ناشی از عملیات محافظت سرمایه گذاری در طول مدت قرارداد آتی ارز مستهلک و در صورت سود و زیان یا حساب تعدیل انباشته تبدیل ارز شناسایی می‌شود. کاربرگ صورت‌های مالی تلفیقی و صورت تلفیقی گردش وجوه نقد مربوط به این مثال در جداول (11-14) و (12-14) ارائه شده است. نظر به این که کاربرگ‌ها شباهت بسیاری با کاربر‌گ‌های ارائه شده قبل دارد، توضیحات اضافی داده نشده است. اما توجه به این نکته ضروری است که محافظت سرمایه‌گذاری شرکت آلفا موجب افزایش موجودی نقد به مبلغ 16 میلیون ریال شده است.
حذف سودهای تحقق نیافته
شرکت‌های اصلی داخلی و شرکت‌های فرعی خارجی آنان می‌توانند مبادلاتی داشته باشند که منجر به ایجاد سودهای تحقق نیافته بشود. بنابراین، سؤال مطرح شده در این گونه موارد این است که چه نرخ تبدیلی را می‌توان برای محاسبه سودهای تحقق نیافته بکار برد. براساس استانداردهای حسابداری، سود مابین شرکت‌های وابسته در تاریخ فروش یا انتقال دارایی بین آنها به وجود می‌آید و بنابراین، نرخ تبدیل ارز در آن تاریخ باید در محاسبه و حذف سود تحقق نیافته مورد استفاده قرار گیرد. براساس این دیدگاه، تغییرات بعدی نرخ تبدیل ارز ارتباطی به سود ما بین شرکت‌ها ندارد و نباید تأثیری بر حذف سودهای تحقق نیافته داشته باشد.
افشای اطلاعات مربوط به قسمت‌های مختلف در ارتباطات با عملیات
شرکت‌های فرعی خارجی تلفیق شده و فروش‌های صادراتی
براساس استانداردهای حسابداری مربوط به گزارشگری مالی برحسب قسمت‌های مختلف یک شرکت، گزارشگری عملیات قسمت‌های خارجی نیز الزامی است. عملیات قسمت‌های خارجی شامل عملیات موجد درآمد فروش (به جز شرکت‌های فرعی که تلفیق نمی‌شوند) است که (الف) خارج از محدوده جغرافیایی کشور شرکت اصلی قرار داشته باشد و (ب) درآمد از فروش به اشخاص غیروابسته یا انتقال و فروش کالا در مناطق مختلف جغرافیایی ایجاد شده باشد.
افشای اطلاعات مربوط به شرکت‌های فرعی خارجی تلفیق نشده
براساس استانداردهای حسابداری، تلفیق صورت‌های مالی شرکت‌های فرعی خارجی که اکثریت سهام آن متعلق به شرکت اصلی می‌باشد الزامی است مگر این شرکت فرعی خارجی در محیطی که محدودیت‌‌های تبدیل ارز وجود دارد فعالیت کند و از لحاظ اعمال کنترل شرکت اصلی ابهام قابل ملاحظه‌ای موجود باشد. مقصد اصلی استاندارد مورد بحث این است که تا سرحد امکان مستثنی شدن شرکت‌های فرعی خارجی را از تلفیق محدود کند. اما در مورد شرکت‌هایی که باز هم مشمول تلفیق قرار نمی‌گیرند باید اطلاعات خلاصه کافی درباره دارایی‌ها، بدهی‌ها و نتایج عملیات آنان افشا شود.
جدول
جدول
دیدگاه جهانی مربوط به صورت‌های مالی تلفیقی
در حسابداری مالی، گزارشگری مالی ملی (یا محلی) به تهیه صورت‌های مالی در داخل یک کشور و گزارشگری مالی فراملیتی به تهیه صورت‌های مالی فراسوی مرزهای ملی اشاره دارد. در تهیه این گونه گزارش‌ها معمولاً سؤال اصلی این است که آیا لازم است صورت‌های مالی تلفیقی توسط شرکت اصلی تهیه شود یا خیر و آیا این صورت‌های تلفیقی باید شرکت‌های فرعی خارجی را نیز در بربگیرد یا خیر. همان طور که قبلاً اشاره شد، براساس استانداردهای حسابداری تهیه صورت‌های مالی تلفیقی شامل شرکت‌های فرعی خارجی الزامی است مگر این که به دلیل محدودیت‌های ارزی یا سایر مقررات دولتی، وجود کنترل شرکت اصلی بر شرکت‌های فرعی خارجی همراه با ابهام قابل ملاحظه باشد. به هر صورت، به سؤالات مطروحه بالا، نظیر سایر موارد بحث انگیز حسابداری مالی به طور یکسان پاسخ داده نمی‌شود.
برخی شرکت‌ها تنها شرکت‌های فرعی محلی را تلفیق می‌کنند، برخی دیگر، شرکت‌های فرعی محلی و خارجی را مشمول تلفیق قرار می‌دهند. در برخی کشورها نیز اساساً صورت‌های مالی تلفیقی تهیه نمی‌شود. اما به طور کلی می‌توان اظهار داشت که در غالب کشورهای پیشرفته صنعتی، صورت‌های مالی تلفیقی تهیه می‌گردد و این صورت‌ها، شرکت‌های فرعی خارجی را نیز در برمی‌گیرد.
در کشورهایی که صورت‌های مالی تلفیقی تهیه می‌شود، الزام تهیه آن توسط بخش خصوصی، سازمان‌های سیاست‌گذار، مراجع قانونی یا استانداردهای بین‌المللی حسابداری مورد تأکید قرار گرفته است. مثلاً در کشورهای کانادا و آمریکا، تهیه صورت‌های مالی تلفیقی براثر الزام بخش خصوصی و سازمان‌های سیاست‌گذار می‌باشد. در کشورهای آلمان و ژاپن تهیه صورت‌های مالی تلفیقی مبتنی بر الزامات قانونی است (در کشورهای عضو اتحادیه اروپایی نیز وضع به همین منوال است). شرکت‌های چند ملیتی نیز غالباً صورت‌های مالی تلفیقی را داوطلبانه و براساس استانداردهای بین‌المللی حسابداری تهیه می‌کنند.
خلاصه
در این فصل، موضوع تهیه صورت‌های مالی تلفیقی و همچنین تهیه صورت‌های تلفیقی گردش وجوه نقد برای شرکت اصلی داخلی و شرکت‌های فرعی خارجی آن مورد بحث قرار گرفت. براساس استانداردهای حسابداری، لازم است شرکت‌های فرعی خارجی مشمول تلفیق قرار گیرند مگر این که به دلیل محدودیت‌های ارزی یا سایر مقررات کشورهای خارجی، امر کنترل شرکت اصلی بر شرکت‌های فرعی خرجی با ابهام شدید مواجه شود. علاوه بر این، در این فصل، بکارگیری روش ارزش ویژه توسط شرکت اصلی داخلی و همچنین محافظت خالص سرمایه‌گذاری در شرکت‌های فرعی خارجی تشریح گردید.
علاوه بر مباحث ذکر شده بالا، در این فصل، چگونگی حذف سودهای تحقق نیافته، افشای اطلاعات مربوط به قسمت‌های مختلف یک شرکت در ارتباط با عملیات شرکت‌های فرعی خارجی تلفیق شده، افشای اطلاعات مربوط به شرکت‌های خارجی تلفیق نشده و همچنین دیدگاه جهانی مربوط به صورت‌های مالی مورد بحث قرار گرفت.
سؤالات، تمرینات و مسایل
سؤالات
1. الزامات استانداردهای حسابداری را درباره تلفیق شرکت‌های فرعی خارجی تشریح کنید.
2. حسابداری مبلغ مازاد را در روش‌های موقتی و نرخ جاری مورد بحث قرار دهید.
3. ثبت‌های شرکت اصلی را در بکارگیری روش ارزش ویژه در مورد شرکت‌های فرعی خارجی که صورت‌های مالی آنان به پول گزارشگری شرکت اصلی تبدیل می‌شود و در این تبدیل از روش نرخ جاری استفاده می‌گردد تشریح کنید.
4. ثبت‌های شرکت اصلی را در بکارگیری روش ارزش ویژه در مورد شرکت‌های فرعی خارجی که صورت‌های مالی آنان بر مبنای پول گزارشگری شرکت اصلی اندازه‌گیری مجدد می‌شود تشریح نمایید.
5. ثبت‌های کاربرگ صورت‌های مالی تلفیقی را در روش‌های موقتی و نرخ جاری با یکدیگر مقایسه کنید.
6. روش‌های حسابداری مبتنی بر استانداردهای حسابداری را در باره مبادلات ارزی (با ماهیت سرمایه‌گذاری بلندمدت) بین شرکت‌های وابسته در روش‌های موقتی و نرخ جاری مورد بحث قرار دهید.
7. الزامات اصلی استانداردهای حسابداری را در تهیه صورت تلفیقی گردش وجوه نقد تشریح کنید.
8. روش‌های محافظت خالص سرمایه‌گذاری در شرکت‌های خارجی را تشریح نمایید.
9. نرخ تبدیل مورد استفاده در حذف سودهای بین شرکت‌های وابسته را مشخص کنید.
10. افشای اطلاعات مربوط به قسمت‌های مختلف یک شرکت را در ارتباط با عملیات شرکت‌های فرعی خارجی تلفیق شده و فروش‌های صادراتی مورد بحث قرار دهید.
11. افشای اطلاعات مربوط به شرکت‌های خارجی تلفیق نشده را تشریح کنید.
12. تهیه صورت‌های مالی تلفیقی را از دیدگاه جهانی مورد بحث قرارد هید.
تمرینات
1. شرکت آلفا تمامی سهام عادی شرکت خارجی بتا را در تاریخ اول فرودین8×13 به مبلغ 40میلیون ریال خریداری کرده است. نرخ تبدیل بین ریال و پول محلی شرکت بتا (LC) در این تاریخ، ریال 40/0=LC 1 بوده است. خالص دارایی‌های شرکت بتا در تاریخ 1/1/8×13 مساوی 70 میلیون LC می‌باشد. ارزش متعارف اموال، ماشین‌آلات و تجهیزات شرکت بتا (با عمر مفید 5 سال) در تاریخ تحصیل، معادل 10 میلیون LC بیشتر از ارزش دفتری آن می‌باشد. پس از تخصیص اولیه، مبلغ مازاد باقیمانده به سرقفلی با عمر مفید 20 سال تخصیص می‌یابد. پول عملیاتی شرکت بتا همان پول محلی است.
در تاریخ 29 اسفند8×13، نرخ تبدیل، ریال 45/0=LC1 می‌باشد. میانگین موزون نرخ تبدیل برای سال 8×13، ریال 42/0=LC1 است.
مطلوب است:
الف- تهیه فهرست تخصیص مبلغ مازاد و استهلاک‌های مربوط برای سال 8×13 با فرض بکارگیری روش ارزش ویژه توسط شرکت آلفا.
ب- ارائه ثبت‌های شرکت آلفا در بکارگیری روش ارزش ویژه در ارتباط با مبلغ مازاد.
2. با استفاده از اطلاعات ارائه شده در تمرین (1) اینک فرض کنید که پول عملیاتی شرکت بتا همان پول گزارشگری یعنی ریال است. با این تغییر، الزامات تمرین شماره (1) را تکرار کنید.
3. شرکت (الف) که یک شرکت ایرانی است در تاریخ اول فروردین 8×13 تمامی سهام عادی یک شرکت خارجی (شرکت ب) را به مبلغ 380 میلیون ریال خریداری کرده است. در این تاریخ، ارزش دفتری و ارزش متعارف دارایی‌های شرکت خارجی برحسب پول محلی آن (LC) به شرح زیر بوده است:
میلیون LC
ارزش دفتری ارزش متعارف
موجودی نقد 100 100
حساب‌های دریافتنی 150 150
موجودی‌ها 250 300
اموال و تجهیزات خالص 400 600
جمع 900 1.150
اسناد و اوراق قرضه پرداختنی 300 300
خالص دارایی‌ها 600 850
خالص دارایی‌ها مشتمل است بر:
سهام عادی 100
سود انباشته 500
جمع 600
موجودی‌های شرکت (ب) در سال 8×13 کلاً به فروش رسید. اموال و تجهیزات شرکت (ب) عمر باقیمانده‌ای بالغ بر 10 سال دارد و هرگونه سرقفلی ناشی از تحصیل طی مدت 20 سال مستهلک خواهد شد.
نرخ تبدیل در تاریخ اول فروردین 8×13، ریال 40/0 =LC 1 و در تاریخ 29 اسفند 8×13، ریال 35/0=LC1 بوده است. میانگین موزون نرخ تبدیل طی سال 8×13 نیز، ریال 38/0 =LC1 بوده است.
مطلوب است:
الف – با فرض این که پول عملیاتی شرکت (ب) ریال است، تهیه فهرست تخصیص و استهلاک مبلغ مازاد برای دوره مربوط به مبلغ مازاد.
ب- ارائه ثبت‌های شرکت (الف) در بکارگیری روش ارزش ویژه و در ارتباط با مبلغ مازاد در سال 8×138×13.
4. با استفاده از اطلاعات تمرین (3) اینک فرض کنید که پول عملیاتی شرکت (ب) LC است. با این تغییر، الزامات زیر را انجام دهید:
الف- تهیه فهرستی برای سال 8×13 که تخصیص و استهلاک مبلغ مازاد را برای شرکت (الف) و در بکارگیری روش ارزش ویژه نشان دهد.
ب – ارائه ثبت‌های شرکت (الف) در بکارگیری روش ارزش ویژه و در ارتباط با مبلغ مازاد در سال 8×13.
5. شرکت (ج) یک شرکت فرعی خارجی برای یک شرکت ایرانی است. ترازهای آزمایشی شرکت (ج) در اول و آخر سال 8×13 بر حسب پول محلی LC به شرح زیر است:
جدول
اطلاعات اضافی زیر نیز در دسترس است:
• پول عملیاتی شرکت (ج)، پول محلی آن است.
• نرخ تبدیل LC و ریال برای سال 8×13 به شرح زیر است:
اول فروردین 8×13 ریال 30/0=LC1
میانگین موزون برای سال 8×13 ریال 36/0=LC1
آخر اسفند 8×13 ریال 40/0=LC1
تاریخ تحصیل ریال 25/0=LC1
• در ساختار سرمایه شرکت (ج) تغییری ایجاد نشده است. در تاریخ 29 اسفند 7×13سود انباشته شرکت (ج) مانده بستانکاری مساوی 175 میلیون ریال داشته و حساب تعدیل انباشته تبدیل ارز نیز مانده بستانکاری بالغ بر 45 میلیون ریال داشته است.
• طی سال 8×13، هیچ یک از اقلام اموال و تجهیزات از رده خارج نشده است. اموال و تجهیزات جدید نیز هنگامی تحصیل شده که نرخ جاری تبدیل ارز مساوی میانگین موزون نرخ تبدیل برای سال بوده است.
مطلوب است:
الف- تهیه کاربرگ تبدیل ارز برای شرکت (ج) برای سال منتهی به 29 اسفند8×13.
ب- تهیه کاربرگ مربوط به صورت تلفیقی گردش وجوه نقد برای سال منتهی به 29 اسفند 9×13 که توسط شرکت اصلی در تهیه صورت‌های مالی تلفیقی مورد استفاده قرار گیرد. ضمناً محاسبه اثر تغییر نرخ‌های تبدیل بر موجودی نقد نیز مورد نظر است.
مسایل
1. در این مسئله و دو مسئله متعاقب آن، اطلاعات مطروحه در مورد اول این فصل برای شرکت آلفا و شرکت فرعی خارجی آن – بتا در سال 8×13 نیز ادامه می‌یابد. در حل این مسایل، لازم است به اطلاعات سال 7×13 مطرح شده در اوایل این فصل مراجعه شود.
تراز آزمایشی شرکت بتا در تاریخ 29اسفند 8×13 به شرح زیر است:
میلیون پزو
موجودی نقد 1.200
حساب‌های دریافتنی 400
اموال و تجهیزات (خالص) 1.300
هزینه استهلاک 300*
سایر هزینه‌ها 500
جمع 3.700
میلیون پزو
حساب‌های پرداختنی 300
بدهی بلند مدت 900
درآمد فروش 1.500
سهام عادی 100
سود انباشته (1/1/8×13) 900
جمع 3.700
* هزینه استهلاک سال 8×13 نسبت به هزینه استهلاک سال 7×13 بیشتر است زیرا، برخی از دارایی‌ها برمبنای خدمات حاصل از آن مستهلک شده است.
نرخ جاری تبدیل در 29 اسفند 8×13 مساوی 12/0 است. میانگین موزون نرخ تبدیل برای سال8×13 مساوی 105/0 بوده است. در این مسئله فرض کنید پول عملیاتی و پول گزارشگری (ریال) شرکت بتا یکسان است. برای رعایت سادگی ضمناً فرض کنید اموال و تجهیزات جدید هنگامی خریداری شده (در سال 8×13) که نرخ جاری تبدیل مساوی میانگین موزون نرخ تبدیل آن سال بوده است. ضمناً شرکت بتا در سال 8×13 تجهیزات جدید را مستهلک نمی‌کند. همچنین فرض کنید بدهی بلند مدت جدید نیز در همان تاریخ ایجاد شده است.
مطلوب است:
الف- تهیه کاربرگ تبدیل ارز برای شرکت بتا در سال منتهی به 29 اسفند 8×13.
ب- تهیه فهرستی برای سال 8×13 که تخصیص و استهلاک مبلغ مازاد مربوط به شرکت آلفا را در بکارگیری روش ارزش ویژه نشان دهد.
ج – ارائه ثبت‌های شرکت آلفا در سال 8×13 در بکارگیری روش ارزش ویژه.
2. تراز آزمایشی شرکت آلفا در تاریخ 29 اسفند 8×13 به شرح زیر است:
میلیون پزو
سرمایه گذاری در شرکت بتا 00/251
سهام عادی 00/150
سود انباشته (1/1/8×13) 50/47
سهم شرکت آلفا از سود خالص شرکت بتا 50/53
00/251
در تراز آزمایشی بالا فرض بر این است که پول عملیاتی شرکت بتا ریال است و تمامی ثبت‌های مرتبط با بکارگیری روش ارزش ویژه انجام شده است.
مطلوب است:
الف- ضمن کامل کردن حل مسئله (1) بالا و استفاده از اطلاعات آن، تهیه کاربرگ صورت‌های مالی تلفیقی برای شرکت آلفا برای سال منتهی به 29 اسفند 8×13.
ب- محاسبه سود خالص تلفیقی برای سال 8×13.
3. ضمن کامل کردن حل مسایل (1) و (2) بالا و استفاده از اطلاعات آن، تهیه کاربرگ برای صورت تلفیقی گردش وجوه نقد شرکت آلفا و شرکت فرعی آن – بتا برای سال منتهی به 29 اسفند 8×13. ضمناً محاسبه اثر تغییر نرخ تبدیل بر موجودی نقد نیز مورد نظر است.
4. در این مسئله و سه مسئله متعاقب آن، اطلاعات مطروحه در مورد سوم این فصل برای شرکت آلفا و شرکت فرعی خارجی آن – بتا در سال 8×13 نیز ادامه می‌یابد. در حل این مسایل، لازم است به اطلاعات سال 7×13 مطرح شده در مورد سوم این فصل مراجعه شود.
میلیون پزو
موجودی نقد 1.200
حساب‌های دریافتنی 400
اموال و تجهیزات (خالص) 1.300
هزینه استهلاک 300*
سایر هزینه‌ها 500
جمع 3.700
حساب‌های پرداختنی 300
بدهی بلند مدت 900
درآمد فروش 1.500
سهام عادی 100
سود انباشته (1/1/8×13) 900
جمع 3.700
* هزینه استهلاک سال 8×13 نسبت به هزینه استهلاک سال 7×13 بیشتر است زیرا، برخی از دارایی‌ها بر مبنای خدمات حاصل از آن خدمت مستهلک شده است.
نرخ جاری تبدیل در تاریخ 29 اسفند 8×13 مساوی 12/0 است. میانگین موزون نرخ تبدیل برای سال 8×13 مساوی 105/0 بوده است. در این مسئله فرض کنید پول عملیاتی شرکت بتا پزو است. برای رعایت سادگی فرض کنید اموال و تجهیزات جدید هنگامی خریداری شده (در سال8×13) که نرخ جاری تبدیل مساوی میانگین موزون نرخ تبدیل آن سال بوده است. ضمناً شرکت بتا در سال 8×13 تجهیزات جدید را مستهلک نمی‌کنند. همچنین فرض کنید بدهی بلندمدت جدید در همان تاریخ ایجاد شده است.
مطلوب است:
الف- تهیه کاربرگ تبدیل ارز برای شرکت بتا در سال منتهی به 29 اسفند 8×13.
ب – تهیه فهرستی برای سال 8×13 که تخصیص و استهلاک مبلغ مازاد مربوط به شرکت آلفا را در بکارگیری روش ارزش ویژه نشان دهد.
ج- ارائه ثبت‌های شرکت آلفا در سال 8×13 در بکارگیری روش ارزش ویژه.
5. تراز آزمایشی شرکت آلفا در تاریخ 29 اسفند 8×13 به شرح زیر است:
میلیون پزو
سرمایه گذاری در شرکت بتا 20/259
سهام عادی 00/150
سود انباشته (1/1/8×13) 30/47
تعدیل انباشته تبدیل ارز 25/6
سهم شرکت آلفا از سود خالص شرکت بتا 65/55
جمع 20/259
در تراز آزمایشی بالا فرض است که پول عملیاتی شرکت بتا، پزو و تمامی ثبت‌های مبتنی بر روش ارزش ویژه سال 8×13 توسط شر کت آلفا انجام شده است.
مطلوب است:
الف- ضمن کامل کردن حل مسئله (4) بالا و استفاده از اطلاعات آن، تهیه کاربرگ صورت‌های مالی تلفیقی برای شرکت آلفا و شرکت فرعی آن برای سال منتهی به 29 اسفند 8×13.
ب- محاسبه سود خالص تلفیقی برای سال8×13.
6. ضمن کامل کردن حل مسایل (4) و (5) بالا و استفاده از اطلاعات آن، کاربرگ تهیه صورت تلفیقی گردش وجوه نقد را برای شرکت آلفا و شرکت فرعی آن – بتا برای سال منتهی به 29 اسفند8×13 تهیه کنید. ضمناً، اثر تغییر نرخ تبدیل را بر موجودی نقد محاسبه نمایید.
7. ضمن فرض اطلاعات مطرح شده در مسئله (4) اینک فرض کنید که در تاریخ 29 اسفند 8×13 نرخ جاری تبدیل مساوی 08/0 و میانگین موزون نرخ تبدیل برای سال 8×13 مساوی 09/0 بوده است. ضمناً، فرض کنید شرکت آلفا برای محافظت خالص سرمایه‌گذاری خود در شرکت بتا تصمیم می‌گیرد که در تاریخ اول مهر8×13 مبلغ 2.700 میلیون پزو را بفروشد تا در تاریخ 29 اسفند 8×13 تحویل دهد. در این تاریخ، نرخ جاری تبدیل و همچنین نرخ آتی 180 روز، مساوی 09/0 بوده است. ضمناً فرض است همه ماه‌ها 30 روزه می‌باشند.
با لحاظ کردن تغییرات مطرح شده بالا.
مطلوب است:
الف- تکمیل الزامات مسئله (4) بالا.
ب- ارائه ثبت‌های شرکت آلفا در ارتباط با معامله محافظت سرمایه‌گذاری.
ج- تکمیل الزامات مسئله (5) بالا با فرض این که تراز آزمایشی شرکت آلفا در تاریخ 29 اسفند 8×13 به شرح زیر باشد:
میلیون پزو
موجودی نقد 00/27
سرمایه گذاری در شرکت بتا 80/172
جمع 80/199
سهام عادی 00/150
سود انباشته (1/1/8×13) 30/47
تعدیل انباشته تبدیل ارز (20/45)
سهم شرکت آلفا از سود خالص شرکت بتا 70/47
جمع 80/199
در تراز آزمایشی بالا فرض بر این است که پول عملیاتی شرکت بتا پزو و تمامی ثبت‌های مبتنی بر روش ارزش ویژه سال 8×13 توسط شرکت آلفا انجام شده است.
د- تکمیل الزامات مسئله (6) بالا.
8. در این مسئله و دو مسئله متعاقب آن، اطلاعات مطروحه در مورد دوم این فصل برای شرکت آلفا و شرکت فرعی خارجی آن – بتا در سال 8×13 نیز ادامه می‌یابد. در حل این مسایل، لازم است به اطلاعات سال 7×13 مطرح شده در مورد دوم این فصل مراجعه شود.
تراز آزمایشی شرکت بتا در تاریخ 29 اسفند 8×13 به شرح زیر است:
میلیون پزو
موجودی نقد 1.200
حساب‌های دریافتنی 400
اموال و تجهیزات (خالص) 1.300
هزینه استهلاک 300*
سایر هزینه‌ها 500
جمع 3.700
حساب‌های پرداختنی 300
بدهی بلندمدت – به شرکت آلفا 700
سایر بدهی‌های بلند مدت 200
درآمد فروش 1.500
سهام عادی 100
سود انباشته (1/1/8×13) 900
جمع 3.700
* هزینه استهلاک سال 8×13 نسبت به هزینه استهلاک سال 7×13 بیشتر است زیرا، برخی از دارایی‌ها بر مبنای خدمات حاصل از آن مستهلک شده است.
نرخ جاری تبدیل در تاریخ 29 اسفند 8×13 مساوی 12/0 است. میانگین موزون نرخ تبدیل برای سال 8×13 مساوی 105/0 بوده است. در این مسئله فرض کنید پول عملیاتی شرکت بتا همان پول گزارشگری یعنی ریال است. برای رعایت سادگی فرض کنید اموال و تجهیزات جدید هنگامی خریداری شده (در سال 8×13) که نرخ جاری تبدیل مساوی میانگین موزون نرخ تبدیل آن سال بوده است. ضمناً شرکت بتا در سال 8×13 تجهیزات جدید را مستهلک نمی‌کند. همچنین فرض کنید بدهی بلند مدت جدید در همان تاریخ ایجاد شده است.
مطلوب است:
الف- تهیه کاربرگ تبدیل ارز برای شرکت بتا در سال منتهی به 9 اسفند 8×13.
ب- تهیه فهرستی برای سال 8×13 که تخصیص استهلاک مبلغ مازاد مربوط به شرکت آلفا را در بکارگیری روش ارزش ویژه نشان دهد.
ج- ارائه ثبت‌های شرکت آلفا در سال 8×13 در بکارگیری روش ارزش ویژه.
د- ارائه ثبت شرکت آلفا در سال 8×13 در ارتباط با سود (زیان) حساب دریافتنی از شرکت فرعی.
9. تراز آزمایشی شرکت آلفا در تاریخ 29 اسفند 8×13 به شرح زیر است:
میلیون ریال
سرمایه گذاری در شرکت بتا 50/273
حساب‌های دریافتنی بلند مدت – از شرکت بتا 00/84
جمع 50/357
سهام عادی 50/237
سود انباشته (1/1/8×13) 25/41
سهم شرکت آلفا از سود شرکت بتا 75/78
جمع 50/357
در تراز آزمایشی بالا فرض بر این است که پول عملیاتی شرکت بتا، ریال و تمامی ثبت‌های مبتنی بر روش ارزش ویژه سال 8×13 توسط شرکت آلفا انجام شده است.
مطلوب است:
الف – ضمن کامل کردن حل مسئله (8) بالا و استفاده از اطلاعات آن، تهیه کاربرگ صورت‌های مالی تلفیقی برای شرکت آلفا و شرکت فرعی آن – بتا برای سال منتهی به 29اسفند8×13.
ب- محاسبه سود خالص تلفیقی برای سال 8×13.
10. ضمن کامل کردن حل مسایل (8) و (9) بالا و استفاده از اطلاعات آن، کاربرگ تهیه صورت‌ تلفیقی گردش وجوه نقد را برای شرکت آلفا و شرکت فرعی آن – بتا برای سال منتهی به 29 اسفند 8×13 تهیه کنید. ضمناً اثر تغییر نرخ تبدیل را بر موجودی نقد محاسبه نمایید