مفهوم سمت و سوی حسابرسی چه چیز و در چه زمان باید حسابرسی شود؟

مفهوم سمت و سوی حسابرسی چه چیز و در چه زمان باید حسابرسی شود؟

حسابرسان باید به سه پرسش، پاسخ بدهند: چه چیز را باید حسابرسی کنند؟ در چه زماین باید آن را حسابرسی کنند؟ برای چه منظوری باید حسابرسی کنند؟ حسابرسان باید ابتدا آن بخش از سیستم کنترل داخلی را حسابرسی کنند که در برابر هزینه­های انجام شده برای آن، بیشترین منافع را ایجاد می­کند. هزینه­ها شامل حقوق زمان صرف شده کارکنان حسابرسی و مخارج مرتبط، مانند هزینه مسافرت می­باشد.

منافع از یافته­های عمده­ای به دست می­آید که کنترل جنبه­های اصلی فعالیتهای تجاری را بهبود می­بخشد. مهمتر این که با یافتن نقاط ضعف و مشکل آفرین و از این رو پیشگیری از زیانهای احتمالی بیشترین منافع بدست می­آید.مفهوم سمت و سوی حسابرسیانجام شدن حسابرسی علاوه بر منافع یاد شده در بالا نفع دیگری را نیز در بر دارد و آن ارزش هشدار دهندگی است. حتی اگر نکات با اهمیتی در یک حسابرسی نیز یافت و گزارش نشود کارکنان قسمت مورد رسیدگی به صرف این که فعالیتهای آن قسمت به صورت دوره­ای حسابرسی می­شود این انگیزه در آنان به وجود می­آید که در بهبود روشها و کنترل داخلی بکوشند.

در بیشتر موارد هزینه حسابرسی فعالیتهای مختلف تفاوت چندانی ندارد. در نتیجه خطر عدمدستیابی به یک یا چند هدف کنترل داخلی عامل اصلی در تخصیص منابع حسابرسی داخلی می­باشد.مفهوم سمت و سوی حسابرسی

نقش خطر در تعیین سمت و سوی حسابرسی داخلی. اولین انگیزه اقتصادی مدیریت مزایا یا منافعی است که برای سازمان مربوط ایجاد می­شود یعنی حاصل عملیات یا فروش کالا و یا خدمات. دومین انگیزه خطر است که پیوندی ناگسستنی با انگیزه اول دارد و معمولاً به همان اندازه با اهمیت است. خطر در این جا عبارت است از مخاطرات تجاری و مالی و می­توان آن را هر گونه تهدید در راستای تامین منافع اقتصادی سازمان تعریف کرد. این دومین انگیزه مدیریت است که به دلیل وابستگی آن به سیستم کنترل داخلی، برای حسابرسان داخلی بسیار اهمیت دارد. هر چه خطر بالاتر باشد نیاز به کنترل مدیریت بیشتر می­شود.

خطر را می­توان به آسانی طبق پنج هدف کنترل داخلی به شرح زیر طبقه­بندی کرد:

1- اطلاعات ناکافی مالی و عملیاتی

2- عدم رعایت سیاستها، روشها، قوانین و مقررات

3- از دست رفتن داراییها

4- استفاده غیراقتصادی و ناکارامد از منابع

5- عدم دستیابی به هدفها و برنامه­ها
کنترل برخی از خطرها توسط مدیریت ممکن است بسیار دشوار یا حتی غیرممکن باشد اما مدیریت معمولاً می­تواند از طریق پوششهای بیمه­ای زیان احتمالی آنها را کاهش دهد. در سایر موارد مدیریت برای جبران پذیرش مخاطرات بیمه نشده به بازیافت اقتصادی بیشتری نیاز دارد.از این رو مدیریت بطور کلی کوشش می­کند مخاطرات یا خطرها را با افزایش کنترلهای سیستم – بیمه کردن زیانهای ممکن و افزایش میزان بازیافت در موارد پذیرش خطر بالاتر کاهش دهد.

حسابرسان داخلی برای تعیین زمان انجام حسابرسی نه تنها نوع خطر را بلکه مهمتر از آن میزان خطر موجود را برآورد می­کنند. حسابرسان داخلی همه سازمان را در نظر می­گیرند خطر نسبی مربوط به فعالیتهای گوناگون را براورد می­کنند و فعالیتها را بر حسب خطر نسبی آنها مرتب می­نمایند. فعالیتهای با خطر بالا را در اولویت اول قرار می­دهند و حسابرسی می­کنند.

حسابرسان داخلی در اولویت­بندی فعالیتها بر حسب خطر دو عامل کلیدی را مورد توجه قرار می­دهند: اول میزان زیان و خسارت احتمالی و دوم درصد احتمال وقوع این گونه زیانها. طرح خطر ترکیب این دو عامل است. بدیهی است که جنبه­های مثبت خطر نیز می­تواند مورد توجه حسابرسان داخلی قرار گیرد. به بیان دیگر حسابرسان داخلی به جای این که تنها به زیانهای احتمالی بپردازند به موارد جبرانی مرتبط با احتمالات خود نزی توجه می­کنند یعنی از دست رفتن یک مورد جبرانی از همان ماهیت رخ دادن واقعی یک زیان است که خطر نسبی چنین زیانی نیز باید در نظر گرفته شود.مفهوم سمت و سوی حسابرسی

انداز­ه­گیری خطر: اندازه­گیری میزان واقع خطر به واحد پول ممکن است تقریباً امکان ناپذیر باشد. برای مثال تعیین دقیق مقدار و مبلغ ضرر و زیان ناشی از تولید و فروش یک محصول جدید ممکن است امکان­پذیر نباشد. معمولاً برای برآورد منطقی آنها روشهای مختلفی وجود دارد اما تعیین مبلغ دقیق میزان خطر بسیار دشوار است. همچنین تعیین درصد احتمال وقوع ضرر و زیان ناشی از خطر با روشهای موجود امکان پذیر نمی­باشد. با این وجود در فصلهای بعدی برخی از روشهای مورد استفاده برآورد مقداری خطر تشریح می­شود.

در نتیجه هر براوردی از خطر تنها یک براورد است. هر براورد اولیه­ای که درباره خطر یک فعالیت خاص انجام می­شود از اطلاعات محدود در دسترس ناشی می­شود.

براورد اولیه خطر در واقع «اولین گام» در جهت اولویت­بندی فعالیتها برای حسابرسی است. احتمال این که برآوردهای اولیه حسابرسان داخلی از خطر با برآوردهای بعدی آنان دقیقاً مطابقت داشته باشد بسیار ضعیف است. هر چه اطلاعات بیشتری در اختیار قرار گیرد، برآورد دوباره خطر و مقایسه­های بیشتری مورد نیاز می­شود.

برآوردهای اولیه از خطر، علیرغم همه محدودیت­ها، استفاده­های زیادی می­تواند داشته باشد. شناسایی زمینه­های اصلی خطر (و گزارش آن به مدیریت) ارزشمند است؛ زیرا، مدیریت ممکن است نداند چه خطرهایی فعالیتهای سازمان را تهدید می­کند.ارزیابی و مقایسه ابعاد خطر، هر چند که ذهنی و تصوری است، اما می­تواند در برنامه­ریزی فرایند حسابرسی مفید واقع شود.برای  مثال، سه زمینه خطر و زیانهای احتمالی برآورد شده آنها را در نظر می­گیریم.اول فرض کنید احتمال دزدی موجودی­های کالا حدود مبلغ 6.000 میلیون ریال برآورد شده باشد. دوم، فرض کنید زیان احتمالی ناشی از فروش محصولات تولید شده با کیفیت نامطلوب، مبلغ 10.000 میلیون ریال برآورد شده باشد. سوم، فرض کنید به دلیل نارسا بودن سیستم وصول اقساط وام­های پرداختی، زیان احتمالی آن بالغ بر 25.000 میلیون ریال برآورد شده باشد.

اگر قرار بود تنها براساس قدر مطلق زیانهای احتمالی درباره خطر این موارد قضاوت شود، حسابرسان داخلی باید به ترتیب نگران مدیریت وامها، کنترل کیفیت تولید و مدیریت موجودیها با شند.مفهوم سمت و سوی حسابرسی

فرض کنید حسابرسان داخلی، احتمال بروز ضرر و زیان هر یک از مخاطرات یاد شده بالا را مورد بررسی قرار داده باشند. در این بررسی ممکن است مشخص شود که احتمال دزدی موجودی کالا 75 درصد باشد که در این صورت، از هر 4 قلم موجودی، 3 قلم آن بدون پرداخت وجه دزدیده می­شود.

حسابرسان داخلی ممکن است به این نتیجه برسند که احتمال ضرر و زیان ناشی از فروش محصولات با کیفیت نامطلوب، 40 درصد است. به علاوه حسابرسان ممکن است در برآوردهای خود مشخص کنند که به دلیل پیشینه درخشان وصول اقساط وامها در گذشته و وضعیت مطلوب صورتهای مالی سازمان، احتمال زیان ناشی از وامهای جدید بسیار ناچیز (یعنی، حداکثر یک درصد) است.

سیستم کنترل داخلی، عاملی است که بیشترین تاثیر را در احتمالات دارد. کنترلهای خوب و مناسب احتمال ضرر و زیان و به تبع آن میزان خطر را کاهش می­دهد. کنترلهای ضعیف و ناکارآمد درصد احتمال زیان را افزایش می­دهد.مفهوم سمت و سوی حسابرسی

روابط سازمانی موثر بر کار حسابرسی: مطالبی که تا به حال درباره آنها گفتگو شد نشان می­دهد که وظیفه حسابرسی داخلی وظیفه دیگر گروه­ها و واحدهای سازمان تا چه حد مرتبط و متقابل است. این گروه­ها از جمله شامل مدیریت اداری و عملیاتی هیات مدیره و حسابرسان مستقل است.

مدیریت در برابر حسابرسی داخلی. اصطلاح مدیریت در این جا به معنای مدیران اجرایی یک سازمان و نه هیات مدیره آن است. حسابرسی داخلی برای حفظ بیطرفی باید مستقل از عملیات و فرایندهای تصمیم­گیری در سازمان و از اعمال نفوذهای بی مورد مدیریت به دور باشد.

استقلال حسابرسی داخلی از فرایندهای تصمیم گیری و ضرورت وجود آن را یشتر بحث کردیم اما دور بودن حسابرسی داخلی از اعمال نفوذهای بیمورد مدیریت نیاز به توضیح بیشتری دارد. بیطرفی حسابرسان داخلی می­تواند از طریق واکنش کارکنانی که از یافته­های حسابرسی متاثر می­شوند ظاهراً یا واقعاً مورد تهدید قرار گیرد. این کارکنان ممکن است در موقعیتهای شغلی مهمی قرار داشته باشند و بتوانند بر حقوق و مزایا ترفیع و وضعیت استخدامی حسابرسان داخلی تاثیر بگذارند که در این صورت حسابرسان داخلی مکن است علیرغم انتقادهای شدیدی که به آنان دارند نخواهند انتقادی را ابراز کنند. همچنین اگر حسابرسان داخلی با مدیریت سازمان یک وابستگی اخلاقی و عاطفی داشته باشند یعنی خود را عضوی از اعضای مدیریت بدانند ممکن است استقلال و در نتیجه بیطرفی آنان به مخاطره بیافتد.مفهوم سمت و سوی حسابرسی

پرسش مهمی در نتیجه ضرورت استقلال حسابرسان از مدیریت و تصمیم­گیری پیدا می­شود. چه کسانی از حسابرسی داخلی سود می­برند؟

مدیران استفاده کنندگان اصلی حسابرسی داخلی بوده­اند و حسابرسان مستقل و اخیراً هیات مدیره استفاده کنندگان رده دوم را تشکیل می­دهند. دیدگاهی که در این فصل تشریح می­شود هیات مدیره را همراه با مدیریتهای ارشد میانی و عملیاتی اصلی­ترین استفاده کنندگان از خدمات واحد حسابرسی داخلی در نظر می­گیرد.

حسابرسان داخلی اساساً نباید به مدیریتها گزارش دهند. حسابرسی داخلی اگر چه ممکن است مسئولیت گزارشگری به مدیریت را به عهده داشته باشد اما مسئولیت اصلی آن ارائه گزارش به رده بالای سازمان مانند هیات مدیره می­باشد. از دیدگاه نظری چنین ترتیبی به معنای آن است که مدیریت عملیاتی برای رسیدگی به موضوع­های مورد نظر خود باید از طریق هیات مدیره اقدام کند.

مدیران ارشد اجرایی اغلب عضو اصلی هیات مدیره می­باشند و معمولاً بیشترین آرا را در اختیار دارند. در چنین مواردی ارائه گزارش حسابرسان داخلی به هیات مدیره یا مدیران ارشد به دلیل یکی بودن آنها تفاوت چندانی نخواهد داشت. در مواردی که برخی اعضای هیات مدیره به صورت غیرموظف انجام وظیفه می­کنند استقلال حسابرسان داخلی می­تواند به مراتب آسانتر به وجود آید و حفظ شود.

هیات مدیره – یک نهاد حاکم. هیات مدیره هر سازمان مسئولیت نهایی مدیریت را در آن سازمان به عهده دارد. گرچه اعضای هیات مدیره ممکن است با نامهای گوناگونی چون مدیران، امنا، مدیران کل و… خوانده شود اما وظایف و مسئولیتهای آنان تقریباً مشابه است. با وجودی که ترتیب روشنی برای استفاده از این نامگذاریها اندیشیده نشده است اما شرکتهای سهامی عموماً دارای مدیران نهادهای دولتی دارای مدیران کل و شرکتها و موسسات غیرانتفاعی دارای امنا می­باشند. در برخی موارد، سازمانهای غیرانتفاعی هیات مدیره خود را هایت عامل یا اجرایی می­نامند.مفهوم سمت و سوی حسابرسی

این سطح از مدیریت هدفهای کلی را برای فعالیتهای سازمان تدوین و این هدفها چگونگی طراحی و اعمال درست و مناسب سیستمهای کنترل را روشن می­کند. نقشهای مجزا اما همسوی سطوح مختلف مدیریت روابط علت و معلولی را در سازمان به وجود می­آورد که این امر به نوبه خود نیاز به کنترل و توازن را ایجاد می­کند. وجود این گونه نیروهای طبیعی ضرورت استقلال واحد حسابرسی داخلی را از مدیریت عملیاتی ایجاب می­نماید زیرا هر سطح مدیریت پایین­تر از هیات مدیره ممکن است عملی برخلاف هدفهای سیستم انجام دهد.مفهوم سمت و سوی حسابرسی

برای مثال، پژوشهای انجام شده نشان می­دهد هر یک از مدیران به گونه­ای رفتار می­کند که حفظ منافع شخصی خود را بر مصالح کلی سازمان ترجیح می­دهد. در نتیجه افق دید مدیران نسبت به آینده ممکن است بسیار کوتاهتر از آینده­نگری هیات مدیره باشد.

فرض کنید یک مدیر تولید درمی­یابد که اگر هزینه­های تولید به حداقل ممکن برسد، شانس موفقیت و پیشرفت او بیشتر می­شود. چنانچه این مدیر، هزینه­ها را به قیمت از دست دادن کیفیت محصولات سازمان کاهش دهد، این امر تاثیر نامطلوبی بر فروشهای سازمان خواهد داشت.

در این مثال هدف نهایی مدیر پیشرفت و موفقیت (شخصی) بود. هدف هیات مدیره، احتمالاً کسب سهم بیشتری از بازار بود.

این دو هدف لزوماً همسو و هماهن نمی­باشد.مفهوم سمت و سوی حسابرسی

همچنین، یک مدیر ممکن است از پذیرفتن مخاطراتی بپرهیزد که در صورت بد فرجام بودن نتایج آن، موقعیت شغلی او را در سازمان  تهدید کند.

برعکس، اعضای هیات مدیره ممکن است خطرهایی را بپذیرند که بازیافت احتمالی آن، چشمگیر و قابل ملاحظه باشد.

سازمانها در ایجاد و حفظ هماهنگی و سازگاری بین هدفها در سطوح مختلف مدیریت همواره با دشواری روبرو بوده­اند.

این مسئله همچنین، توجه پژوهشگران رشته­های مدیریت و حسابداری را به خود جلب کرده است. سیستم کنترل داخلی باید سازگاری هدفها را به وجود آورد و ترویج دهد.

حسابرسان داخلی در صورت داشتن استقلال، بهتر می­توانند این سازگاریها را در سطوح مختلف سازمان ارزیابی کنند تا حسابرسانی که نسبت به مدیریت سازمان، استقلال ندارند.