حسابداری کنترل غیرمستقیم- حالت پیچیده
هدف 3:
توصیف نحوه حسابداری حالت پیچیده کنترل‌های غیرمستقیم. مواردی از کنترل غیرمستقیم که تاکنون تشریح شد، بیانگر حالت ساده این نوع کنترل بود. اما شرایطی نیز ممکن است پیش آید که در آن یک شرکت اصلی و چندین شرکت فرعی وجود داشته باشد که هر یک از این شرکت‌های فرعی خود نیز شرکت اصلی شرکت دیگری تلقی شوند. در چنین حالتی شرکت اصلی در برخی از این شرکت‌ها سرمایه‌گذاری مستقیم دارد و در برخی دیگر به واسطه سرمایه‌گذاری شرکت‌های فرعی در یکدیگر، سرمایه‌گذاری غیرمستقیم دارد. برای نمونه در نمودار شماره 3 شرکت اصلی در شرکت فرعی اول سرمایه‌گذاری مستقیم دارد اما در شرکت فرعی دوم هم سرمایه‌گذاری مستقیم و هم سرمایه‌گذاری غیرمستقیم دارد.
میزان سرمایه‌گذاری مستقیم شرکت اصلی در شرکت فرعی دوم 90 درصد و سرمایه‌گذاری غیرمستقیم آن 8 درصد (10%´80%) است که از طریق سرمایه‌گذاری شرکت فرعی اول در شرکت فرعی دوم حاصل شده است. به منظور تشریح بیشتر به مثال شماره 2 توجه کنید.
حسابداری کنترل غیرمستقیم
مثال 2. فرض کنید:
شرکت اصلی، مالک 90 درصد سهام شرکت فرعی اول، 35 درصد سهام شرکت فرعی دوم، و 25 درصد سهام شرکت فرعی سوم است.
شرکت فرعی اول، 30 درصد سهام شرکت فرعی دوم، 45 درصد سهام شرکت فرعی سوم، و 75 درصد سهام شرکت فرعی چهارم را در اختیار دارد.
شرکت فرعی دوم، مالک 10 درصد سهام شرکت فرعی سوم، و 5 درصد سهام شرکت فرعی چهارم است. شرکت فرعی سوم، 10 درصد سهام شرکت فرعی چهارم را در تملک خود دارد.
سود حاصل از عملیات جداگانه شرکت اصلی 60 میلیون ریال، شرکت فرعی اول 50 میلیون ریال، شرکت فرعی دوم 40 میلیون ریال، شرکت فرعی سوم 35 میلیون ریال، و شرکت فرعی چهارم 20 میلیون ریال می‌باشد.
با توجه به مفروضات فوق نمودار روابط بین این شرکت‌ها به شرح زیر ترسیم می‌شود:
طبق روش دوم محاسبه سهم اقلیت از سود خالص به شرح زیر است:
بنابراین مجموع سهم اقلیت از سود خالص مساوی خواهد بود با:
551/34=446/4+905/9+2/15+5
حسابداری کنترل غیرمستقیم
آثار استهلاک مبلغ مابه‌التفاوت و سود (زیان) درون‌گروهی در کنترل غیرمستقیم- حالت پیچیده
هدف 4:
تشریح نحوه برخورد با آثار استهلاک مبلغ مابه‌التفاوت و سود (زیان) درون‌گروهی در در حالت پیچیده کنترل‌های غیرمستقیم. در مثال 2، به وجود سود یا زیان ناشی از معاملات درون‌گروهی و استهلاک پرداخته نشد. لذا در مثال بعدی نحوه برخورد با این مسائل در تهیه صورتهای مالی تلفیقی در شرایطی که حالت پیچیده کنترل غیرمستقیم وجود دارد، مطرح می‌شود.همان‌گونه که در فصل‌های قبل نیز ذکر شد، در حالتی که معاملات درون‌گروهی بین شرکت‌های عضو گرونه وجود داشته باشد، سودها و زیان‌های تحقق نیافته حذف می‌شود. همچنین در حالتی که مابه‌التفاوت وجود دارد، بسته به اینکه این مازاد به دارایی‌های استهلاک‌ناپذیر یا دارایی‌های استهلاک‌پذیر (از جمله سرقفلی) تعلق می‌گیرد. آثار آنها مدنظر قرار می‌گیرد. به این ترتیب که سود شرکت فرعی باید معادل هزینه استهلاک مابه‌التفاوت تعدیل شود.مثال 3. فرض کنید در اول فروردین 1390 شرکت اصلی و شرکت‌های فرعی سرمایه‌گذاری‌های مندرج در زیر را انجام داده‌اد:بنابراین نمودار مربوط به روابط سرمایه‌گذاری بین این شرکت‌ها به شرح مندرج در زیر است.
اطلاعات مربوط به سود، تقسیم سود، و مانده حساب‌های حقوق صاحبان سرمایه شرکت‌های عضو گروه به شرح جدول زیر است:
اطلاعات مربوط به مابه‌التفاوت حاصل از سرمایه‌گذاری این شرکت‌ها در یکدیگر به شرح جدول زیر است:
اطلاعات مربوط به معاملات درون‌گروهی فروش شرکت‌های عضو گروه به شرح جدول مندرج در صفحه بعد است:
تهیه صورتهای مالی تلفیقی
تعدیلات تلفیقی
ثبت 1. تخصیص بهای تمام شده سرمایه‌گذاری
حساب‌های سرمایه‌گذاری شرکت‌های عضو گروه در مقابل مانده حساب‌های بخش حقوق صاحبان سرمایه شرکت‌های فرعی به شرح ثبت‌های شماره 1-1 تا 1-3 حذف می‌شود.
ثبت 2. شناسایی سهم اقلیت از سود خالص
برای محاسبه سهم اقلیت از سود خالص و همچنین سود خالص تلفیقی طبق روش اول به صورت زیر عمل می‌کنیم:
طبق روش دوم برای محاسبه سهم اقلیت از سود خالص به صورت زیر عمل می‌کنیم:
بنابراین سهم اقلیت از سود خالص گروه مساوی است با:
915/35=225/15+2/13+49/7
بر این اساس ثبت مربوط به شناسایی سهم اقلیت از سود گروه به صورت زیر است:
| 2 | سهم اقلیت (صورت سود و زیان) | 915/35 | |
| سهم اقلیت (ترازنامه) | 915/35 |
ثبت 3. حذف مانده حساب‌های درون‌گروهی مربوط به تقسیم سود
مانده حساب‌های درون‌گروهی مربوط به تقسیم سود به شرح ثبت‌های شماره 3-1 تا 3-3، در کاربرگ تلفیقی تعدیل می‌شوند:
حسابداری کنترل غیرمستقیم
| 3-1 | درآمد سود سهام (شرکت اصلی) (65%´35) | 75/22 | |
| درآمد سود سهام (شرکت فرعی دوم) (25%´35) | 75/8 | ||
| سهم اقلیت (10%´35) | 5/3 | ||
| سود انباشته (تقسیم سود شرکت فرعی اول) | 35 | ||
| 3-2 | درآمد سود سهام (شرکت اصلی) (70%´30) | 21 | |
| سهم اقلیت (30%´30) | 9 | ||
| سود انباشته (تقسیم سود شرکت فرعی دوم) | 30 | ||
| 3-3 | درآمد سود سهام (شرکت اصلی) (60%´20) | 12 | |
| درآمد سود سهام (شرکت فرعی اول) (15%´20) | 3 | ||
| درآمد سود سهام (شرکت فرعی دوم) (20%´20) | 4 | ||
| سهم اقلیت (5%´20) | 1 | ||
| سود انباشته (تقسیم سود شرکت فرعی سوم) | 20 |
ثبت 4. شناسایی هزینه استهلاک سرقفلی و سایر دارایی‌های استهلاک‌پذیر
| 4 | هزینه استهلاک (سود خالص حاصل از عملیات جداگانه) | 5/15 | |
| دارایی‌های استهلاک‌پذیر شرکت فرعی اول (به جز سرقفلی)(10¸50) | 5 | ||
| دارایی‌های استهلاک‌پذیر شرکت فرعی دوم (به جز سرقفلی)(5¸60) | 12 | ||
| سرقفلی شرکت فرعی اول (10¸180) | 18 | ||
| سرقفلی شرکت فرعی دوم (20¸70) | 5/3 | ||
| سرقفلی شرکت فرعی سوم (10¸30) | 13 |
ثبت 5. حذف سود (زیان) تحقق نیافته درون‌گروهی فروش
| 5 | سود تحقق نیافته (سود حاصل از عملیات جداگانه) (10+35) | 45 | |
| موجودی کالا (شرکت فرعی سوم) | 12 | ||
| موجودی کالا (شرکت اصلی) | 35 | ||
| موجودی کالا (شرکت فرعی اول) | 10 | ||
| زیان تحقق نیافته (سود حاصل از عملیات جداگانه) | 12 |
