حسابداری پیشرفته استراتژی‌های رشدروشهای رشد.- ماهیت و شکل ترکیب تجاری. ترکیب تجاری

حسابداری پیشرفته 

حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

1- استراتژی‌های رشد. بنا به دلایلی نظیر سودآوری بیشتر محصولات و بازارهای جدید نسبت به محصولات و بازارهای موجود، ارائه خدمات بیشتر به مشتریان و سرمایه‌گذاری‌ منابع اضافی، شرکت‌ها به دنبال موقعیت‌های جدید هستند. مسیر رشد یک شرکت ممکن است به صورت عمودی، افقی، یا متنوع‌سازی غیرمرتبط باشد.

2- روشهای رشد. روشهای رشد ممکن است شامل رشد طبیعی (داخلی) و رشد خارجی باشد. رشد طبیعی نخستین گزینه برای بسیاری از شرکت‌ها است و با استفاده از منابع داخلی شرکت صورت می‌گیرد. رشد خارجی بیشتر از طریق ترکیب‌های تجاری، مشارکت‌های خاص، فرانشیز و تشکیل ائتلاف انجام می‌شود.حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

3- ماهیت و شکل ترکیب تجاری. ترکیب تجاری، تجمیع واحدها یا فعالیت‌های تجاری جداگانه در قالب یک شخصیت اقتصادی است که بر اثر کسب کنترل خالص دارایی‌ها و عملیات واحد دیگر پدید می‌آید. کنترل یک شرکت یا فعالیت تجاری ممکن است از طریق تحصیل خالص دارایی‌ها یا سهام و سهم‌الشرکه آن کسب شود. شکل‌های قانونی خرید خالص دارایی‌ها به دو شکل ادغام قانونی و تلفیق قانونی صورت می‌گیرد. در تحصیل سهام یا سهم‌الشرکه، کسب کنترل از طریق تحصیل سهام صورت می‌گیرد و می‌تواند منجر به ایجاد رابطه اصلی و فرعی شود.

4- مفهوم کنترل. در تعریف کنترل دو معیار «توانایی» و «منافع» وجود دارد. معیار «توانایی» به این معنی است که یک واحد توانایی راهبری سیاست‌های مالی و عملیاتی یک واحد یا فعالیت تجاری را داشته باشد. معیار «منافع» به این معنی است که یک واحد از فعالیت‌های واحد یا فعالیت تجاری دیگر، منافع اقتصادی کسب کند.

5- حسابداری ترکیب‌های تجاری. روش مجاز برای حسابداری ترکیب‌های تجاری، روش خرید است. برای به کارگیری روش خرید، پنج اقدا اصلی باید انجام شود شامل، تشخیص واحد تحصیل کننده، تعیین تاریخ تحصیل، تعیین بهای تمام شده ترکیب تجاری، تخصیص بهای تمام شده ترکیب تجاری، و تعیین سرقفلی.

6- تشخیص واحد تحصیل کننده. واحد تحصیل‌کننده، واحد تجاری در حال ترکیبی است که کنترل سایر واحدها یا فعالیت‌های تجاری در حال ترکیب را به دست می‌آورد. طبق استاندارد حسابداری 19، واحدی که ترکیب را آغاز کرده است یا اینکه دارایی‌ها و درآمدهای آن به مراتب از دارایی‌ها و درآمدهای واحد دیگر بیشتر است می‌تواند به عنوان واحد تحصیل کننده محسوب شود.

7- تعیین تاریخ تحصیل. تاریخ تحصیل، تاریخی است که در آن، کنترل خالص دارایی‌ها و عملیات واحد تحصیل شده به طور مؤثر به واحد تحصیل کننده انتقال می‌یابد. اهمیت تاریخ تحصیل از آن جهت است که ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های تحصیل شده در این تاریخ تعیین می‌گردد و در مورد واحدهای فرعی، نتایج عملیات آنها از تاریخ تحصیل به بعد در صورت‌های مالی تلفیقی منعکس می‌شود.

8- تعیین بهای تمام شده ترکیب تجاری. بهای تمام شده ترکیب تجاری از دو جزء اصلی مابه‌ازای خرید و مخارج مستقیم تحصیل تشکیل می‌شود. در برخی موارد ممکن است مابه‌ازای خرید در نتیجه رویدادهای آتی تعدیل شود (مابه‌ازای احتمالی). این مبلغ در شرایط خاصی جز بهای تمام شده ترکیب تجاری محسوب می‌شود.حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

9- تخصیص بهای تمام شده ترکیب تجاری. واحد تحصیل کننده باید بهای تمام شده ترکیب تجاری را با توجه به ارزش‌های منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های تشخیص واحد تحصیل شده، به شرط احراز معیارهای شناخت دارایی یا بدهی، تخصیص دهد. معیارهای شناخت دارایی‌ها و بدهی‌های قابل تشخیص همانند سایر دارایی‌ها و بدهی‌هاست.

10- دارایی‌های نامشهود. واحد تحصیل کننده در تاریخ تحصیل، در صورتی می‌تواند دارایی نامشهود را جدا از سرقفلی شناسایی کند که ارزش منصفانه آن به گونه‌ای اتکاپذیر قابل تعیین باشد، صرف‌نظر از اینکه واحد تحصیل شده، پیش از ترکیب تجاری، دارایی را شناسایی کرده باشد یا خیر. دارایی نامشهود باید قابل تشخیص یا جداشدنی باشد.

11- بدهی‌های قابل تشخیص. برای تخصیص بهای تمام شده ترکیب تجاری باید بدهی‌های قابل تشخیص موجود در تاریخ تحصیل در نظر گرفته شود. با این حال ممکن است واحد تحصیل شده دارای بدهی‌هایی باشد که قبلاً شناسایی نشده‌اند. برخی دیگر از تعهدات ممکن است مشروط به انجام ترکیب تجاری باشد که با انجام ترکیب تجاری، این تعهدات باید شناسایی شوند. بدهی مربوط به تجدید ساختار، زمانی به عنوان بدهی قابل تشخیص در نظر گرفته می‌شود که در تاریخ تحصیل قابل شناسایی باشد.حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

12- سرقفلی. مازاد بهای تمام شده ترکیب تجاری نسبت به سهم واحد تحصیل کننده از خالص ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های قابل تشخیص واحد تحصیل شده، سرقفلی نامیده می‌شود. سرقفلی پس از شناخت مستهلک می‌شود و از نظر کاهش ارزش آزمون می‌شود.

پرسش‌ها

1. منظور از «رشد افقی» چیست؟
2. منظور از «رشد عمودی» چیست؟
3. منظور از «متنوع‌سازی غیرمرتبط» چیست؟
4. منظور از رشد طبیعی چیست؟ چه مشکلاتی ممکن است داشته باشد؟
5. مزایا و معایب ترکیب‌های تجاری کدامند؟
6. روش‌های دستیابی به «کنترل» را شرح دهید.حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

7. شباهت‌ها و تفاوت‌های بین اعمال کنترل از طریق خرید خالص دارایی‌های یک واحد دیگر با اعمال کنترل از طریق خرید سهام عادی دارای حق رأی یک واحد دیگر را بیان نمایید.

8. یکی از شرایطی که باید وجود داشته باشد تا تحصیل خالص دارایی‌های یک واحد دیگر تشکیل دهنده ترکیب تجاری باشد، این است که مجموعه دارایی‌ها یا خالص دارایی‌های واحد تحصیل شده، تشکیل دهنده یک «فعالیت تجاری» باشد. منظور از نفعالیت تجاری» چیست؟

9. مفهوم «شرکت اصلی» چیست؟
10. مفهوم «شرکت فرعی» چیست؟
11. «کنترل خصمانه» چه تفاوتی با «کنترل دوستانه» دارد؟
12. کنترل را تعریف نموده و معیارهای آن را ذکر نمایید.
13. منظور از «معیار توانایی» در تعریف کنترل چیست؟
14. منظور از «معیار منافع» در تعریف کنترل چیست؟
15. روش‌های حسابداری ترکیب تجاری را ذکر نمایید. برمبنای استانداردهای حسابداری ایران کدام روش کاربرد دارد؟
16. در حسابداری «روش خرید» چه اقداماتی باید انجام شود؟
17. منظور از واحد «تحصیل کننده» چیست؟ برخی از نشانه‌های تشخیص آن را نام ببرید.
18. «تاریخ تحصیل» چه تاریخی است و اهمیت آن از چه لحاظی است؟
19. «بهای تمام شده» ترکیب تجاری شامل چه مواردی می‌باشد؟
20. منظور از مابه‌ازای احتمالی چیست و نحوه برخورد با آن چگونه است؟حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

21. نمونه‌هایی از مخارج مستقیم تحصیل را نام ببرید.

22. نحوه برخورد با مخارج مستقیم تحصیل، طبق استانداردهای حسابداری ایران، چیست؟

23. مبنای تخصیص بهای تمام شده ترکیب تجاری چه ارزشی است و سلسله مراتب تعیین آن کدامند؟

24. در ترکیب‌های تجاری «سرقفلی» چگونه و چه وقت شناسایی می‌شود؟

تمرین‌ها

25. مابه‌ازای احتمالی. شرکت شفق در ابتدای فروردین 1384 شرکت کندوان را تحصیل نمود. براساس قرارداد، بسته به شرایط خاصی، ممکن است لازم باشد در سال 1386 مبلغ یک میلیون ریال توسط شرکت شفق به مالکان قبلی شرکت کندوان پرداخت شود.حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

خواسته

شرکت شفق باید با این مبلغ احتمالی چگونه برخورد کند؟

26. بهای تمام شده ترکیب. شرکت خوشنام در اول مهر 1389 تصمیم به تحصیل شرکت مازندران گرفت. مبلغ دفتری خالص دارایی‌های شرکت مازندران به شرح زیر می‌باشد:

ارزش منصفانه خالص دارایی‌های شرکت مازندران 320 میلیون ریال می‌باشد.

اقلام واگذار شده جهت تحصیل خالص دارایی‌های شرکت مازندران شامل موارد زیر است:

1. ماشین‌آلات (خالص): مبلغ دفتری 40 میلیون ریال و ارزش منصفانه 42 میلیون ریال.
2. تعداد 000ر180 سهام عادی: ارزش اسمی هر سهم 000ر1 ریال و ارزش منصفانه هر سهم 500ر1 ریال.

خواسته

محاسبه بهای تمام شده ترکیب.

27. مازاد سهم از ارزش منصفانه خالص دارایی‌های تحصیل شده نسبت به بهای تمام شده. در اول فروردین 1390 شرکت آرمان 85 درصد سهام شرکت رهیاب را تحصیل نمود. شرکت آرمان تعداد 000ر100 سهم با ارزش اسمی هر سهم 000ر1 ریال بابت این معامله پرداخت کرد. ارزش بازار هر سهم در این تاریخ 500ر1 ریال است. ارزش منصفانه و مبلغ دفتری خالص دارایی‌های شرکت رهیاب به ترتیب 200 میلیون ریال و 140 میلیون ریال است.

خواسته

محاسبه مازاد سهم از ارزش منصفانه خالص دارایی‌های تحصیل شده نسبت به بهای تمام شده.حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

28. بهای تمام شده ترکیب.‌ در اول فروردین 1390 شرکت سرو برای تحصیل شرکت مشهد تعداد 000ر150 سهم به ارزش اسمی هر سهم 000ر1 ریال و ارزش بازار هر سهم 200ر2 ریال منتشر کرد. علاوه بر این، شرکت سرو مبلغ 000ر310 ریال بابت خدمات مشاوره‌ای و مبلغ 000ر180 ریال بابت صدور سهام جدید پرداخت نمود.

خواسته

محاسبه بهای تمام شده ترکیب.

29. مازاد سهم از ارزش منصفانه خالص دارایی‌های تحصیل شده نسبت به بهای تمام شده. در ابتدای شهریور 1390، شرکت سروستان 80 درصد شرکت مهرگان را خریداری نمود. در جریان ارزشیابی دارایی‌ها و بدهی‌های شرکت مهرگان، مشخص گردید که سهم شرکت سروستان از ارزش منصفانه خالص دارایی‌های شرکت مهرگان مبلغ 150 میلیون ریال بیشتر از بهای تمام شده است. مبلغ دفتری و ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های شرکت مهرگان در تاریخ تحصیل به شرح زیر است:

خواسته حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

تخصیص مبلغ مازاد سهم از ارزش منصفانه خالص دارایی‌های تحصیل شده نسبت به بهای تمام شده.

30. تمرین‌های چهارگزینه‌ای. برای هر یک از موارد زیر گزینه صحیح را انتخاب نمایید.

31. در اول فروردین ماه 1390، شرکت سیلک، مبلغ 620 میلیون ریال جهت تحصیل کل سهام شرکت کمال پرداخت نمود. دارایی‌ها و بدهی‌های شرکت کمال در این تاریخ به صورت زیر است: (CPA, 2011)

در اول فروردین 1390، ارزش منصفانه موجودی کالا 150 میلیون ریال و دارایی‌های ثابت مشهود (خالص) 380 میلیون ریال می‌باشد. مبلغ سرقفلی حاصل از این ترکیب تجاری چند میلیون ریال است؟

الف) 150        ب) 120              پ) 50              ت) 20

2. در اولین فروردین 1389 شرکت بیستون تعداد 000ر000ر1 سهم 000ر1 ریالی در قبال تحصیل کل سهام در جریان شرکت چهلستون صادر نمود. ارزش بازار هر سهم عادی شرکت بیستون در تاریخ 29 اسفند 1388، 900ر1 ریال بود. مبلغ دفتری و ارزش بازار دارایی‌ها و بدهی‌های شرکت چهلستون در تاریخ 29 اسفند 1388 به صورت مندرج در صفحه بعد است: (CPA, 2011).

مبلغ سرقفلی حاصل از ترکیب تجاری عبارتست از:

الف. 175 میلیون ریال                         ب. 105 میلیون ریال

پ. 70 میلیون ریال                              ت. صفر

3. کدام‌یک از اقلام زیر باید در حاسبه سود خالص سال جاری واحد ترکیب شده از آن کسر گردد؟ (CPA, 2011)

حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

4. شرکت «الف» تمامی سعام عادی شرکت «ب» را خریداری نمود. بهای تمام شده تحصیل بیشتر از ارزش بازار دارایی‌ها و بدهی‌های قابل تشخیص شرکت «ب» می‌باشد. برای تعیین مبالغ موجودی‌های تحصیل شده، کدام گزینه صحیح است؟

الف. موجودی مواد اولیه به بهای تمام شده ارزشیابی می‌شود.

ب. موجودی کالای در جریان ساخت به قیمت فروش برآوردی برای موجودی کالای ساخته شده منهای مخارج تکمیل و فروش، ارزشیابی می‌شود.

پ. موجودی کالای ساخته شده به بهای تمام شده جایگزینی ارزشیابی می‌شود.

ت. موجودی کالای ساخته شده به قیمت‌های فروش برآوردی منهای هزینه‌های فروش و درصد سود معقول ارزشیابی می‌شود.

5. در تخصیص بهای تمام شده ترکیب تجاری، کدام گزینه صحیح است؟ (CPA, 2011)

الف. بهای تمام شده باید برمبنای مبلغ دفتری دارایی‌ها تخصیص داده شود.

ب. بهای تمام شده باید برمبنای ارزش منصفانه دارایی‌ها تخصیص داده شود.

پ. بهای تمام شده باید برمبنای بهای تمام شده تاریخی دارایی‌ها تخصیص داده شود.حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

ت. هیچ‌یک از موارد ذکر شده.

6. در 30 شهریور سال 1383 ترازنامه شرکت مهسا مبلغ دفتری خالص دارایی‌های آن شرکت را به مبلغ 300 میلیون ریال نشان می‌دهد. در آن تاریخ ارزش بازار دارایی‌های ثابت مشهود شرکت مهسا 40 میلیون ریال بیشتر از مبلغ دفتری آن دارایی‌ها می‌باشد. سرقفلی محاسبه شده چه مبلغی خواهد بود؟

الف. 76 میلیون ریال                           ب. 36 میلیون ریال

پ. 760 میلیون ریال                             ت. صفر

7. یک واحد فرعی در یک ترکیب تجاری به صورت نقد تحصیل شده است. ارزش بازار موجودی‌های این واحد بیشتر از مبلغ دفتری آنها می‌باشد. ترازنامه تلفیقی که بلافاصله پس از ترکیب تهیه شده است، این تفاوت ارزش را تحت عنوان کدام‌یک از اقلام زیر طبقه‌بندی می‌نماید؟ (CPA, 2011)

الف. مانده‌های بستانکاری انتقالی                 ب) سرقفلی

پ. موجودی کالا                                    ت. سود انباشته

8. شرکت پایدار تمام سهام شرکت شمس را به صورت نقد خریداری کرده است. بهای تمام شده تحصیل بیشتر از ارزش منصفانه خالص دارایی‌های شرکت شمس می‌باشد. شرکت پایدار دارایی‌های ثابت مشهود و بدهی‌های بلندمدت شرکت شمس را به چه مبلغی باید گزارش نماید؟ (CPA, 2011)حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

9. در یک ترکیب تجاری ارزش بازار خالص دارایی‌های قابل تشخیص تحصیل شده بیشتر از بهای تمام شده تحصیل است. این تفاوت چگونه گزارش می‌شود؟حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

الف. به عنوان درآمد دوره

ب. به عنوان صرف سهام

پ. به عنوان کاهش ارزش تخصیص داده شده به دارایی‌های غیرپولی

ت. به عنوان سرقفلی

10. شرکت برنا در حال تحصیل شرکت شادان است. کدام‌یک از موارد زیر به عنوان تاریخ تحصیل در نظر گرفته می‌شود؟ (CPA, 2011)

الف. تاریخی که شرکت برنا قرارداد تحصیل شرکت شادان را امضا می‌کند.

ب. تاریخی که شرکت برنا کنترل شرکت شادان را کسب می‌کند.

پ. تاریخی که ملاحظات احتمالی مربوط به معامله به قطعیت می‌رسند.

ت. تاریخی که شرکت برنا بیشتر از 20 درصد سهام شرکت شادان را تحصیل می‌کند.

11. کدام مورد به عنوان دارایی نامشهود شناسایی نمی‌شود؟ (آزمون عضویت در جامعه حسابداران رسمی ایران سال 1390)

الف. سرقفلی محل کسب.

ب. سرقفلی ایجاد شده در واحد تجاری.

پ. حق امتیاز استفاده از خدمات عمومی.

ت. نرم‌افزارهای رایانه‌ای.

مسائل حسابداری پیشرفته استراتژی‌های

31. سرقفلی. در ابتدای خرداد ماه سال 1390 شرکت کامران در قبال تحصیل تمام سهام عادی شرکت کیوان مبلغ 800 میلیون ریال پرداخت کرد. مبالغ دفتری دارایی‌ها و بدهی‌های شرکت کیوان در تاریخ اول خرداد سال 1390 به شرح زیر است:

در ابتدای خرداد 1390 ارزش منصفانه موجودی کالای شرکت کیوان مبلغ 140 میلیون ریال است. علاوه بر آن ارزش منصفانه سایر دارایی‌ها نیز مبلغ 500 میلیون ریال برآورد شده است. ارزش منصفانه سایر موارد مساوی با مبالغ دفتری آنها بوده است.

خواسته

محاسبه مبلغ سرقفلی.

32. مابه‌ازای احتمالی. شرکت کوهسار در اول فروردین 1389 کل سهام شرکت کوهپایه را در ازای پرداخت مبلغ 465 میلیون ریال تحصیل کرد. در این تاریخ مانده حساب سرمایه و سود انباشته شرکت کوهپایه به ترتیب 200 و 140 میلیون ریال بوده است. علاوه بر این شرکت کوهستار متعهد شده است در صورتی که مجموع سود خالص دو سال اول این شرکت بیشتر از 120 میلیون ریال باشد، مبلغ اضافی معادل 50 میلیون ریال به شرکت کوهپایه پرداخت کند. در تاریخ تحصیل، با برآوردهای انجام شده، شرکت کوهسار مبلغ تعهدات احتمالی را از این بابت، 35 میلیون ریال برآورد می‌کند.

خواسته

انجام ثبت‌های مربوط به مابه‌ازای احتمالی در تاریخ تحصیل و پایان سال‌های 1389 و 1390 با فرض اینکه طبق برآوردهای انجام شده از سود خالص در پایان سال 1389، مبلغ تعهد احتمالی در پایان سال 1389 مبلغ 40 میلیون ریال باشد و سود خالص سال‌های 1389 و 1390 به ترتیب مبلغ 65 و 75 میلیون ریال باشد. لازم به ذکر است که شرکت کوهسار جهت محاسبه ارزش فعلی این مبلغ احتمالی از نرخ بهره 12 درصد استفاده می‌کند.

33. محاسبه بهای تمام شده ترکیب و سرقفلی. شرکت کیمیا در اول فروردین 1390 کنترل شرکت کوهساران را به دست آورد. مبلغ دفتری و ارزش منصفانه دارایی‌ها و بدهی‌های شرکت کوهساران و مبالغ دفتری دارایی‌ها و بدهی‌های شرکت کیمیا در آن تاریخ به شرح زیر بوده است:

فرض کنید شرکت کیمیا در این ترکیب تجاری، تعداد 000ر10 سهم عادی به ارزش اسمی 000ر1 ریال و ارزش بازار 000ر30 ریال برای تحصیل 70 درصد سهام عادی شرکت کوهساران صادر کرده است.

خواسته‌ها

1. محاسبه بهای تمام شده ترکیب.

2. محاسبه مبلغ سرقفلی.
3. مازاد سهم از ارزش منصفانه خاص دارایی‌های تحصیل شده نسبت به بهای تمام شده. در ترکیب تجاری که در شهریور 1390 روی داد، شرکت آپادانا با پرداخت مبلغ 250 میلیون ریال 90 درصد سهام عادی شرکت پاسارگاد را تحصیل کرد. اطلاعات مربوط به اقلام ترازنامه‌ای این دو شرکت به شرح زیر می‌باشد:

خواسته

تخصیص بهای تمام شده ترکیب به دارایی‌ها و بدهی‌های قابل تشخیص شرکت پاسارگاد

قضیه برای بحث

35. شناسایی ارزش منصفانه و سرقفلی. شرکت شیراز در ابتدای سال 1390، مالکیت 75 درصد شرکت توچال را تحصیل کرد. مابه‌ازای پرداختی بابت این معامله 900 میلیون ریال است و 50 میلیون ریال به سرقفلی تخصیص داده شده است. 95 میلیون ریال بابت مازاد ارزش منصفانه دارایی‌های ثابت مشهود (خالص) شرکت توچال نسبت به مبلغ دفتری آن پرداخت شده است. عمر مفید باقیمانده این دارایی‌ها 5 سال است.

طبق استانداردهای حسابداری ایران کل مازاد ارزش منصفانه خالص دارایی‌های تحصیل شده نسبت به مبلغ دفتری آنها باید شناسایی شود اما سرقفلی به میزان مالکیت شرکت اصلی شناسایی می‌شود.

خواسته تأثیر الزامات استانداردهای حسابداری را بر صورت‌های مالی تلفیقی تهیه شده در 29 اسفند 1390، تحلیل کنید و یادداشتی تهیه نمایید که در آن الزامات گزارشگری توصیف شده باشد.