سود (زیان) تقلیل‌یافته هر سهم تلفیقی:

میانگین موزون تعداد سهام عادی شرکت پارس برای محاسبه سود تقلیل‌یافته هر سهم به صورت زیر محاسبه می‌شود:

سهام شرکت اصلی در مالکیت شرکت فرعی. چنانچه بخشی از سهام شرکت اصلی توسط شرکت فرعی خریداری شود از نظر ماهیت این سهام در گروه همانند سهام خزانه است و در محاسبه سود هر سهم تلفیقی باید از میانگین موزون تعداد سهام شرکت اصلی خارج شود. خرید سهام شرکت اصلی توسط شرکت فرعی باعث ورود وجه نقد به درون گروه نمی‌شود و به همین دلیل در محاسبه سود هر سهم شرکت اصلی کسر می‌گردد.

نحوه ارائه و افشای اطلاعات سود هر سهم تلفیقی در صورت‌های مالی

هدف 6:

آشنایی با نحوه ارائه و افشای اطلاعات سود هر سهم تلفیقی. براساس استاندارد حسابداری شماره 30 با عنوان سود هر سهم، شرکت باید سود پایه و تقلیل‌یافته هر سهم را در متن صورت سود و زیان ارائه کند. سود پایه و تقلیل‌یافته هر سهم برای تمام دوره‌هایی که اطلاعات آن ارائه می‌شود. چنانچه سود پایه و تقلیل‌یافته هر سهم برابر باشد، می‌توان آن را در یک سطر در صورت سود و زیان ارائه کرد. لازم به یادآوری است که اطلاعات هر سهم به تفکیک اجزای آن، به طور خاص بعد از محاسبه آثار مالیاتی ارائه می‌شود.

همچنین براساس استاندارد حسابداری شماره 30، شرکت باید موارد زیر را در یادداشت‌های توضیحی صورتهای مالی افشا کند:

الف. مبالغ استفاده شده در صورت کسر محاسبه سود پایه و تقلیل‌یافته هر سهم و تطبیق این مبالغ با سود خالص یا زیان قابل انتساب به صاحبان سهام عادی.

ب. میانگین موزون تعداد سهام عادی استفاده شده در مخرج کسر محاسبه سود پایه و تقلیل‌یافته هر سهم و تطبیق میانگین موزون تعداد سهام هر کدام با یکدیگر.

پ. توصیف تغییرات در تعداد سهام عادی یا سهام عادی بالقوه بدون تغییر در منابع یا تعهدات.

نمونه‌ای از نحوه ارائه اطلاعات سود هر سهم تلفیقی به شرح زیر است:

یادداشت شماره 1. تعداد سهام عادی صادر شده شرکت اصلی در پایان سال‌های 1389 و 1390 به ترتیب 000ر000ر1 و 000ر100ر1 سهم است. شرکت فرعی در اول دی 1390 اقدام به انتشار اختیار خرید سهام به تعداد 000ر100 سهم به قیمت هر سهم 000ر1 ریال کرده است. همچنین شرکت اصلی در شهریور 1389، 000ر000ر100 ریال اوراق مشارکت قابل تبدیل با نرخ سود 16 درصد و با سررسید 3 سال منتشر کرده است. این اوراق قابل تبدیل به سهام عادی بوده و هر 000ر100 ریال آن معادل 000ر2 سهام عادی محسوب می‌شود.

یادداشت شماره 2. جدول تطبیق صورت و مخرج کسر محاسبه سود و پایه و تقلیل‌یافته هر سهم تلفیقی به صورت زیر است:

خلاصه فصل

1. مبانی تهیه صورت جریان وجوه نقد تلفیقی. تهیه صورت جریان وجوه نقد تلفیقی همانند تهیه این صورت در شرکتهای تجاری جداگانه است، با این تفاوت که در این حالت کلیه جریانهای نقدی ورودی و خروجی از دیدگاه گروه تحلیل می‌شود. با این حال وجوهی که شرکت فرعی بابت سود سهام به سهامداران اقلیت خود می‌پردازد و نیز وجوهی که شرکت اصلی صرف تحصیل سهام اضافی شرکت فرعی از طریق سهامداران اقلیت می‌نماید، در صورت جریان وجوه نقد تلفیقی گزارش می‌شود. وجوه پرداختی توسط شرکت اصلی برای افزایش سرمایه شرکت فرعی، در صورت جریان وجوه نقد تلفیقی منعکس نمی‌شود.

2. تهیه صورت جریان وجوه نقد تلفیقی در سال تحصیل شرکت فرعی. وجود پرداختی برای خرید سهام شرکت فرعی نوعی فعالیت سرمایه‌گذاری محسوب می‌شود و به عنوان خروجی وجه نقد در بخش فعالیت‌های سرمایه‌گذاری صورت جریان وجوه نقد نشان داده می‌شود. تحصیل شرکت فرعی از طریق انتشار سهام جدید معامله غیرنقدی محسوب شده و در یادداشت‌های توضیحی افشا می‌شود. همچنین وجه نقد تحصیل شده بابت خرید شرکت فرعی به نحوی مناسب افشا و در صورت جریان وجوه نقد تلفیقی نشان داده می‌شود.

3. نحوه محاسبه سود پایه هر سهم تلفیقی. برای محاسبه سود پایه هر سهم با استفاده از صورتهای مالی تلفیقی، سود خالص یا زیان قابل انتساب به صاحبان سهام عادی شرکت اصلی بر میانگین موزون تعداد سهام عادی شرکت اصلی تقسیم می‌شود. در محاسبه میانگین موزون تعداد سهام عادی، افزایش سرمایه در طی سال و نیز انتشار سهام از محل سود سهمی و تعداد سهام شرکت اصلی در اختیار شرکت فرعی نیز در نظر گرفته می‌شود و ارقام سالهای گذشته به منظور قابلیت مقایسه تجدید ارائه می‌شود.

4. نحوه محاسبه سود تقلیل‌یافته هر سهم تلفیقی. در صورت وجود ساختار پیچیده سرمایه در شرکت‌های عضو گروه، اثرات بالقوه معادل سهام عادی شکرت اصلی شامل اوراق مشارکت قابل تبدیل و اختیار خرید سهام درمحاسبه سود تقلیل‌یافته هر سهم در نظر گرفته می‌شود. در صورتی که شرکت فرعی دارای اوراق بهادار تقلیل‌دهنده باشد، ابتدا محاسبه سود تقلیل‌یافته هر سهم شرکتفرعی انجام می‌شود و سپس سود تقلیل‌یافته هر سهم تلفیقی با احتساب سهم شرکت اصلی از سود تقلیل‌یافته شرکت فرعی محاسبه می‌شود. اگر شرکت فرعی دارای اوراق بهادار تقلیل‌دهنده‌ای باشد که قابل تبدیل به سهام عادی شرکت اصلی است، این اوراق بهادار به عنوان تعدیل سهام شرکت اصلی در محاسبه سود تقلیل‌یافته هر سهم تلفیقی در نظر گرفته می‌شود.

5. نحوه ارائه و افشای اطلاعات سود هر سهم تلفیقی در صورتهای مالی. اطلاعات سود پایه و سود تقلیل‌یافته هر سهم تلفیقی برای سود یا زیان ناشی از عملیات در حال تداوم (به تفکیک عملیاتی و غیرعملیاتی) و عملیات متوقف شده در متن صورت سود و زیان تلفیقی ارائه می‌شود. مبالغ استفاده شده در صورت کسر محاسبه سود پایه و سود تقلیل‌یافته هر سهم و تغییرات در تعداد سهام عادی یا بالقوه بدون تغییر در منابع یا تعهدات و یا همرا با تغییر در منابع یا تعهدات نیز در یادداشت‌های توضیحی صورتهای مالی افشا می‌شود.

پرسش‌ها

1. کدام‌یک از موارد زیر در صورت جریان وجوه نقد تلفیقی انعکاس می‌یابد، در صورت انعکاس، در کدام‌یک از طبقات این صورت قرار می‌گیرد؟

الف. استهلاک مبلغ تفاوت مربوط به سرمایه‌گذاری در شرکت فرعی.

ب. سرمایه‌گذاری در اوراق مشارکت شرکت فرعی به صورت مستقیم (خرید مستقیم از شرکت فرعی).

ج. سهم اقلیت در سال تحصیلی.

د. فروش بخشی از مالکیت شرکت فرعی به دیگران.

هـ. پرداخت سود سهام نقدی از طرف شرکت فرعی به شرکت اصلی.

2. در طی یک دوره، شرکت مالک، 80 درصد سهام شرکت فرعی را تحصیل کرد. تأثیر این رویداد بر صورت جریان وجوه نقد تلفیقی چیست؟ در هنگام بررسی این سئوال حالات زیر را در نظر بگیرید:

الف. سرمایه‌گذاری به صورت نقدی انجام شده باشد.

ب. سرمایه‌گذاری در قبال انتشار اوراق مشارکت انجام شده باشد.

ج. سرمایه‌گذای در قبال انتشار سهام انجام شده باشد.

3. توضیح دهید که چرا افشای مبالغ صرف شده برای تحصیل شرکت فرعی برحسب دارایی‌‌ها و بدهی‌های شرکت فرعی و نیز مبالغ اضافی پرداخت (دریافت) شده انجام می‌پذیرد؟

4. اگر شرکت اصلی در قبال تحصیل شرکت فرعی، وجه نقد نپردازد، چرا وجه نقد انتقالی ناشی از تحصیل در سرفصل فعالیت‌های سرمایه‌گذاری نشان داده می‌شود؟

5. تحصیل سهام شرکت اصلی توسط شرکت‌های فرعی آن چه اثری در محاسبه سود هر سهم تلفیقی دارد؟

6. اثر سهم اقلیت در محاسبه سود هر سهم چیست؟

7. برای محاسبه سود هر سهم تلفیقی با حق تقدم خرید و اختیار خرید سهام شرکت فرعی چگونه برخورد می‌شود؟

8. چرا محاسبه سود هر سهم تلفیقی با جمع کردن سود هر سهم محاسبه شده تک‌تک شرکتها با یکدیگر امکان‌پذیر نیست؟

9. چه عواملی باعث می‌شود که سهم سود شرکت فرعی از سود هر سهم تلفیقی متفاوت از سهم آن از سود خالص تلفیقی باشد؟

10. هنگامی که برای محاسبه سود تقلیل‌یافته هر سهم شرکت فرعی اوراق مشارکت قابل تبدیل آن به عنوان سهام عادی در نظر گرفته می‌شود، برای محاسبه سود تقلیل‌یافته هر سهم با سود تضمین شده این اوراق چگونه برخورد می‌شود؟

11. منابع و مأخذ

    فارسی

    حجتی اشرفی غلامرضا (1390)، مجموعه کامل قوانین و مقررات محشای مالی، محاسباتی، کتابخانه گنج دانش.

    کمیته تدوین استانداردهای حسابداری (1386)، استانداردهای حسابداری، سازمان حسابرسی.

    مهربانی حسین (1390)، مجموعه سوالات آزمون‌های ورودی عضویت در جامعه حسابداران رسمی ایران (همراه با پاسخ‌های تشریحی)، نشر کیومرث.

    مدرس احمد (1390)، مجموعه سوالهای کارشناسی ارشد دانشگاه‌های سراسری حسابداری، نشر پردازشگران

    لاتین:

    – Alfredson K., Leo Picker R., Pacter P., and J. Radford (2005). Applying International Accounting Standards. Wiley Publishing.

    – Association of Chartered Certified Accountants (2008). Paper P3 (Using analysis),

    – Baker R.E., Lembke V.c., King T.E., and C. G.Jeffery (2008) Advanced Financial Accounting, Mcgraw-Hill Publishing, 7thEd.

    – Baker R.E., Lembke V.c., King T.E., and C. G.Jeffery (2008) Advanced Financial Accounting, Mcgraw-Hill Publishing, 8thEd.

    – Beams F. A., Anthony J.H., Bettinghaus B., and K. Smith (2003). Advanced Accounting, Prentice Hall Business Publishing, 8 th Ed.

    – Bline D.M. Fischer M., and T.D. Skekel (2004). Advanced Accounting, wiley Publishing.

    – Financial Accounting Standards Board (1959). Accounting Research Bulletin (ARB) No., 51. “Consolidated Financial Statements”.

    – Fischer P. M., Cheng R. H., and J. T.William (2009). Advanced Accounting, South-Western College Publishing, 10^th Ed.

    – Hoyle J.B., Schaefer T., and T. Doupnik (2009). Advanced Accounting, Mcgraw Hill Publishing, 9^thEd.

    – Jeter D.C., and P.K.Chaney (2011). Advanced Accounting wiley Publishing, 4 Ed.

    – Larsen E.J. (2003) Modern Advanced Accounting, Mcgraw-Hill Publishing, 9^th Ed.

    – Larsen E.J. (2005) Modern Advanced Accounting, Mcgraw-Hill Publishing, 10^th Ed.

    – Whittington O.R., and P.R. Delaney (2012), Wiley CPA Exam Review, Financial Accounting and Reporting, Wiley Publishing.