استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 19
ذخاير، بدهيهاي احتمالي و داراييهاي احتمالي
هدف اين استاندارد عبارت است از تعريف ذخاير، بدهيهاي احتمالي و داراييهاي احتمالي، تشخيص شرايطي كه ذخاير بايد شناسايي شوند، شيوه كه آنها بايد اندازهگيري شوند و موارد افشايي كه بايد در مورد آنها صورت بگيرد. همچنين، استاندارد ملزم ميكند كه اطلاعات خاصي در مورد بدهيهاي احتمالي و داراييهاي احتمالي در يادداشت‌هاي همراه صورت‌هاي مالي افشا شود تا استفادهكنندگان بتوانند ماهيت، زمانبندي و مبلغ آنها را درك كنند.
استاندارد حسابداري شماره 19
- دامنه كاربرد
- واحدي كه صورت‌هاي مالي را طبق مبناي تعهدي حسابداري تهيه و ارائه ميكند، بايد اين استاندارد را در حسابداري ذخاير، داراييها احتمالي و بدهيهاي احتمالي بكار گيرد به استثناي:
- الف) ذخاير و بدهيهاي احتمالي ناشي از مزاياي اجتماعي كه يك واحد ارائه ميكند و در ازاي آن به طور مستقيم از دريافتكنندگان مزاياي مزبور مابهازايي كه تقريباً با ارزش كالاها و خدمات ارائه شده برابر باشد، دريافت نميكند.
- ب) موارد ناشي از ابزارهاي مالي زماني كه ابزارهاي مالي به ارزش منصفانه ثبت ميشوند.
- پ) موارد ناشي از قراردادهاي لازم الاجرا، به استثناي زماني كه قرارداد مزبور طبق ساير اين بند گران (زيانده) است.
- ت) مواردي كه در موسسات بيمه بواسطه قراردادهاي بيمهگذاران رخ ميدهند.
- ث) مواردي كه در يك استاندارد ديگر حسابداري بينالمللي بخش عمومي پوشش داده شدهاند.
- ج) مواردي كه در ارتباط با ماليات بر درآمد يا معادل ماليات بر درآمد رخ ميدهند. و
- ح) موارد ناشي از مزاياي كاركنان به جز مزاياي پايان خدمت كاركنان كه در نتيجه تجديد ساختاري رخ ميدهند كه اين استاندارد مورد بررسي قرار ميدهد.
استاندارد حسابداري شماره 19
- اين استاندارد در مورد كليه واحدهاي بخش عمومي به استثناي واحدهای تجاری دولتي كاربرد دارد.
- ”مقدمه استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي“ منتشره توسط هيأت استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي تشريح مي‌کند كه واحدهای تجاری دولت، استانداردهاي گزارشگري مالي بينالمللي منتشره توسط هيأت استانداردهاي حسابداري بينالمللي را بكار ميگيرند.
- اين استاندارد در مورد ابزارهاي مالي (از جمله ضمانتنامهها) بكار ميرود كه به ارزش منصفانه ثبت نشدهاند.
- اين استاندارد جهت ذخاير، بدهيهاي احتمالي و داراييهاي احتمالي موسسات بيمه به غير از موارد ناشي از قراردادهاي با بيمهگذاران بكار ميرود.
- اين استاندارد در مورد ذخاير تجديد ساختار (از جمله عمليات در حال توقف) بكار ميرود. در برخي موارد، ممكن است تجديد ساختار واجد شرايط تعريف عمليات در حال توقف باشد. رهنمود مربوط به افشاي اطلاعات در مورد عمليات در حال توقف در استاندارد حسابداري بينالمللي شماره 35 “عمليات در حال توقف” يافت ميشود.
استاندارد حسابداري شماره 19
مزاياي اجتماعي
از نظر اهداف اين استاندارد، منظور از ” مزاياي اجتماعي” كالاها، خدمات و ساير مزايايي است كه به تبعيت از اهداف سياسي اجتماعي يك دولت ارائه ميشوند. ممكن است اين مزايا موارد زير را در بربگيرد:
الف) ارائه بهداشت، آموزش، مسكن، حمل و نقل و ساير خدمات اجتماعي به جامعه. در بسياري از موارد، الزامي وجود ندارد كه بهرهمندان از خدمات مزبور مبلغي برابر با ارزش اين خدمات بپردازند.
ب) پرداخت مزايا به خانواده‌ها، سالمندان، از كار افتادگان، بيكاران، افراد با تجربه و سايرين
يعني، ممكن است دولت در تمامي سطوح به افراد و گروه‌هاي موجود در جامعه كمك مالي كند تا براي برآوردن نيازهاي خاص خودشان يا براي تكميل درآمدشان به خدماتي دسترسي داشته باشند.استاندارد حسابداري شماره 19
در بسياري از موارد، تعهدات مزاياي اجتماعي در نتيجه الزام دولت به انجام فعاليتهاي خاصي بر يك مبناي مستمر طي بلندمدت به منظور ارائه كالاها و خدمات خاص به جامعه به وجود ميآيد. اغلب، نياز به، و ماهيت و عرضه كالاها وخدمات براي ايفاي تعهدات سياسي اجتماعي به طيفي از شرايط اجتماعي و جمعيتشناسي بستگي خواهد داشت كه پيشبيني آنها مشكل است. معمولاً اين مزايا طبق چارچوب آماري مالي دولت صندوق بينالمللي پول در طبقات امنيت اجتماعي، آموزش و بهداشت قرار ميگيرند و اغلب تعيين مبلغ هرگونه بدهي ناشي از آنها مستلزم يك ارزيابي آماري است.
- زماني يك ذخيره يا بدهي احتمالي ناشي از يك مزيت اجتماعي از دامنه كاربرد اين استاندارد مستثني ميشود كه واحد بخش عمومي ارائه كننده مزيت مزبور در ازاي آن به طور مستقيم از دريافتكنندگان مزيت مابهازايي را دريافت نكند كه تقريباً با ارزش كالاها و خدمات ارائه شده برابر باشد. اين استثنا شرايطي را دربرنميگيرد كه در رابطه با آن مزيت، خراجي وضع شود اما هيچ رابطه مستقيمي بين خراج و مزيت دريافتي وجود ندارد مستثني كردن ذخاير و بدهيهاي احتمالي مذكور از دامنه كاربرد اين استاندارد منعكسكننده ديدگاه كميته است مبني بر اينكه هم تعيين آنچه كه “رويداد تعهدآور” را شكل ميدهد و هم اندازهگيري بدهي نيازمند بررسي بيشتر است قبل از اينكه استانداردهاي پيشنهادي در معرض قرار بگيرند. براي مثال، كميته آگاه است كه ديدگاههاي مختلفي وجود دارد در مورد اينكه آيا رويداد تعهدآور زماني رخ ميدهد كه فرد معيارهاي واجد شرايط بودن براي مزيت را احراز ميكند يا در مرحله زودتري.استاندارد حسابداري شماره 19
- زماني كه يك واحد قصد دارد ذخيرهاي بابت چنين تعهداتي شناسايي كند، واحد مبنايي كه ذخيرهها بر اساس آن شناسايي شدهاند و مبناي اندازهگيري پذيرفته شده را افشا ميكند. همچنين، واحد ساير موارد افشا الزامي توسط اين استاندارد در رابطه با ذخاير مزبور را ارائه ميكند. استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 1 “نحوه ارائه صورت‌هاي مالي” رهنمود مربوط به موضوعاتي ارائه ميكند كه به طور خاص توسط استاندارد ديگر حسابداري بينالمللي بخش عمومي مورد بررسي قرار نگرفته است. همچنين استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 1 الزامات مربوط به انتخاب و افشا رويه‌هاي حسابداري را دربر ميگيرد.
- در برخي موارد، ممكن است مزاياي اجتماعي كه به بدهي منجر شود كه:
- الف) ابهام كمي در مورد مبلغ آن وجود دارد يا ابهام وجود ندارد و
- ب) زمانبندي تعهد نامشخص باشد.
- بنابراين، اينها واجد شرايط تعريف ذخيره مندرج در اين استاندارد نيستند. زماني كه چنين بدهيهايي بابت مزاياي اجتماعي وجود دارد، در صورتي شناسايي ميشوند كه معيارهاي شناخت به عنوان بدهيها را احراز كنند (به بند 19 نيز مراجعه شود). يك مثال تعهد پايان دوره مبلغ مورد بدهي به ذينفعان كنوني در رابطه با مستمريهاي از كارافتادگي يا سالخوردگي خواهد بود كه پرداخت آنها طبق مفاد يك قرارداد يا قانون تصويب شده است.
استاندارد حسابداري شماره 19
- ساير موارد مستثني از دامنه كاربرد استاندارد
- اين استاندارد در مورد قراردادهاي لازمالاجرا بكار نميرود مگر اينكه آنها گران (زيانده) باشند. قراردادهاي ارائه مزاياي اجتماعي كه با اين انتظار منعقد شدهاند كه واحد در ازاي آنها به طور مستقيم از دريافتكنندگان مزاياي مزبور مابهازاي را دريافت نخواهد كرد كه تقريباً با ارزش كالاها و خدمات ارائه شده برابر باشد، از دامنه كاربرد اين استاندارد مستثني ميشوند.
استاندارد حسابداري شماره 19
- زماني كه يك استاندارد ديگر بينالمللي حسابداري بخش عمومي، يك نوع خاص از ذخيره بدهي احتمالي يا دارايي احتمالي را مورد بررسي قرار ميدهد، واحد به جاي اين استاندارد، استاندارد مزبور را بكار ميگيرد. براي مثال، انواع خاصي از ذخاير نيز در استانداردهاي زير مطرح شدهاند:
- الف) پيمانها ساخت (به استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 11 “پيمانهاي ساخت” مراجعه شود) و
- ب) اجارهها (به استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 13 “اجارهها” مراجعه شود)
- به دليل اينكه استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 13 براي بررسي اجاره‌هاي عملياتي كه گران (زيانده) شدهاند، در برگيرنده نيست، اين استاندارد در چنين مواردي بكار ميرود.
- اين استاندارد در مورد ذخاير ماليات بر درآمد يا معادلهاي ماليات بر درآمد بكار نميرود (رهنمود مربوط به حسابداري ماليات بر درآمد در استاندارد حسابداري بينالمللي شماره 12 “ماليات بر درآمد” يافت ميشود). همچنين اين استاندارد در مورد ذخاير ناشي از مزاياي كاركنان بكار نميرود (رهنمود مربوط به حسابداري مزاياي كاركنان در استاندارد حسابداري بينالمللي شماره 19 “مزاياي كاركنان” يافت ميشود).استاندارد حسابداري شماره 19
- ممكن است برخي از مبالغي كه به عنوان ذخيره در نظر گرفته شدهاند، با شناخت درآمد در ارتباط باشند، براي مثال، زماني كه يك واحد ضمانتهايي را در ازاي حقالزحمه ارائه ميدهد، اين استاندارد شناخت درآمد را مورد بررسي قرار نميدهد. استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 9 “درآمد حاصل از معاملات مبادلهاي” شرايطي را مشخص ميكند كه در آن شرايط درآمد حاصل از معاملات مبادلهاي شناسايي ميشود و رهنمود كاربردي را در مورد بكارگيري معيارهاي شناخت ارائه ميكند. اين استاندارد الزامات استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 9 را تغيير نميدهد.
- اين استاندارد ذخاير را تحت عنوان بدهيهاي داراي مبلغ يا زمانبندي نامطمئن تعريف ميكند. در برخي كشورها، عبارت “ذخيره” در متن اقلامي نظير استهلاك، كاهش ارزش دائمي داراييها و مطالبات مشكوك الوصول نيز بكار ميرود: اين موارد تعديلات مبالغ دفتري داراييها هستند و در اين استاندارد بررسي نميشوند.
- ساير استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي مشخص ميكنند كه آيا مخارج به عنوان داراييها يا به عنوان هزينهها در نظر گرفته شوند. اين مسائل در اين استاندارد مورد بررسي قرار نميگيرند. بنابراين، اين استاندارد احتساب هزينههاي شناسايي شده هنگام ايجاد ذخيره در بهاي تمام شده را نه منع ميكند و نه الزامي ميكند.
استاندارد حسابداري شماره 19
- تعاريف
- واژه‌هاي زير در اين استاندارد با معاني مشخص شده بكار برده شده است:
- تعهد سازنده عبارت است از تعهدي كه از عمليات يك واحد در موردي ناشي ميشود كه:
- الف) واحد بر اساس يك الگوي رسمي از رويه گذشته، رويه‌هاي منتشر شده يا يك بيانيه خاص كنوني به ساير طرفين خاطر نشان كرده است كه مسئوليتهاي خاصي را خواهد پذيرفت. و
- ب) در نتيجه، واحد انتظار موجهي را براي ساير طرفين ايجاد كرده است مبني بر اينكه مسئوليتهاي مزبور را ايفا خواهد كرد.
- يك دارايي احتمالي عبارت است از يك دارايي امكانپذير كه ناشي از رويدادهاي گذشته است و وجودش فقط با رخداد يا عدم رخداد يك يا چند رويداد آتي نامطمئن كه به طور كامل تحت كنترل واحد نيست، تاييد خواهد شد.استاندارد حسابداري شماره 19
- يك بدهي احتمالي عبارت است از:
- الف) يك تعهد امكانپذير كه ناشي از رويدادهاي گذشته است و وجودش فقط با رخداد يا عدم رخداد يك يا چند رويداد آتي نامطمئن كه به طور كامل تحت كنترل واحد نيست، تاييد خواهد شد. يا
- ب) يك تعهد فعلي كه ناشي از رويدادهاي گذشته است اما شناسايي نشده است زيرا:
- احتمال نميرود براي تسويه تعهد مزبور، جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمت رساني الزامي باشد.
- مبلغ تعهد را نتوان با اتكاپذيري كافي اندازهگيري كرد.
- قراردادهاي اجرايي عبارتند از قراردادهايي كه طبق آنها هيچيك از طرفين تعهداتش را انجام نداده است يا هر دو طرف بخشي از تعهداتشان را به اندازه مساوي انجام دادهاند.
- يك تعهد قانوني عبارت است از تعهدي كه ناشي از موارد زير است:
- الف)يك قرارداد (از طريق مفاد ضمني يا صريح آن) ب) قانون يا پ) ساير عمليات قانوني
- بدهيها تعهدات کنونی واحد در نتيجه رويدادهاي گذشته هستند كه انتظار ميرود تسويه آنها به جريان خروجي منابع دربردارنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني از واحد منجر شود.
- يك رويداد تعهدآور عبارت است از رويدادي كه تعهد قانوني يا سازندهاي ايجاد ميكند كه به اين امر منجر ميشود كه واحد گزينه واقعبينانهاي براي تسويه تعهد مزبور نداشته باشد.
- يك قرارداد گران (زيانده) عبارت است از قراردادي براي معاوضه داراييها يا خدمات كه در آن، هزينههاي غير قابل اجتناب ايفاي تعهدات موضوع قرارداد بيشتر از منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني است كه انتظار ميرود طبق قرارداد دريافت شود.
- يك ذخيره عبارت است از بدهي كه داراي مبلغ يا زمانبندي نامطمئن است.
- يك تجديد ساختار عبارت است از برنامه‌اي كه توسط مديريت طراحي و كنترل ميشود و به طور با اهميتي يكي از موارد زير را تغيير ميدهد:
- الف) دامنه فعاليتهاي يك واحد يا
- ب) شيوهاي كه آن فعاليتها انجام ميشوند.
استاندارد حسابداري شماره 19
- ذخاير و ساير بدهيها
- ميتوان ذخاير را از ساير بدهيها نظير پرداختنيها و معوقهها متمايز كرد. زيرا در مورد زمانبندي يا مبلغ مخارج آتي لازم در زمان تسويه آنها ابهام وجود دارد. برعكس:
- الف) پرداختنيها عبارتاند از بدهيهاي مربوط به پرداخت بابت كالاها يا خدماتي كه دريافت يا عرضه شدهاند و صورتحساب شدهاند يا به طور رسمي با عرضهكننده مورد توافق قرار گرفتهاند (و پرداختهاي در رابطه با مزاياي اجتماعي را زماني دربر ميگيرند كه توافقات رسمي به مبالغ مشخص وجود دارد) و
- ب) معوقهها عبارتاند از بدهيهاي مربوط به پرداخت بابت كالاها يا خدماتي كه دريافت يا عرضه شدهاند اما پرداخت يا صورتحساب نشدهاند يا به طور رسمي با عرضهكننده مورد توافق قرار نگرفتهاند، از جمله مبالغ بدهي به كاركنان (براي مثال، مبالغ مرتبط با پرداخت بابت مرخصي معوقه). اگرچه، گاهي اوقات برآورد مبلغ يا زمانبندي معوقهها ضروري است، اما معمولاً ابهام در مورد آنها بسيار كمتر از ابهام راجع به ذخاير است.
استاندارد حسابداري شماره 19
- رابطه بين ذخاير و بدهيهاي احتمالي
- به معناي كلي، كليه ذخاير، احتمالي هستند زيرا آنها از نظر مبلغ يا زمانبندي نامطمئن هستند. به هر حال، عبارت “احتمالي” در اين استاندارد در مورد داراييها و بدهيهايي استفاده ميشود كه شناسايي نشدهاند زيرا فقط با رخداد يا عدم رخداد يك يا چند رويداد آتي نامطمئن كه به طور كامل در كنترل واحد نيستند، وجودشان تاييد ميشود. افزون بر اين، عبارت “بدهي احتمالي” در مورد بدهيهايي استفاده ميشود كه حائز معيارهاي شناخت نيستند.
- اين استاندارد بين موارد زير تمايز قائل ميشود:
- الف) ذخاير كه تحت عنوان بدهيها شناسايي ميشوند (با فرض اينكه بتوان به گونه اتكاپذير آنها را برآورد كرد) زيرا تعهدات كنوني هستند و احتمال ميرود كه براي تسويه تعهد مزبور، جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني الزامي باشد. و
- ب) بدهيهاي احتمالي كه تحت عنوان بدهيها شناسايي نميشوند زيرا آنها يا:
- تعهدات امكانپذيري هستند كه هنوز تاييد نشده است كه آيا واحد تعهد كنوني دارد كه بتواند به جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني منجر شود. يا
- تعهدات كنوني هستند كه حائز معيارهاي شناخت مندرج در اين استاندارد نيستند (زيرا يا احتمال نميرود كه براي تسويه تعهدات مزبور، جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني الزامي باشد، يا نتوان مبلغ تعهد مزبور را بهگونه كافي اتكاپذير برآورد كرد.
- شناخت ذخاير
- ذخيره بايد زماني شناسايي شود كه:
- الف) واحد در نتيجه يك رويداد گذشته داراي يك تعهد كنوني است.
- ب) احتمال برود كه براي تسويه تعهد مزبور، جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني الزامي باشد. و
- پ) بتوان مبلغ تعهد مزبور را به گونهاي اتكاپذير برآورد نمود.
- چنانچه اين شرايط احراز نشود، نبايد هيچ ذخيرهاي شناسايي شود.
استاندارد حسابداري شماره 19
- تعهدات جاري
- در برخي موارد، مشخص نيست كه آيا يك تعهد كنوني وجود دارد. در اين موارد، عقيده بر اين است كه يك رويداد گذشته منجر به يك تعهد كنوني ميشود چنانچه، با در نظر گرفتن شواهد دردسترس، وجود يك تعهد كنوني در تاريخ ترازنامه از عدم وجود آن محتملتر باشد.
- در اكثر موارد، مشخص خواهد شد كه آيا يك رويداد گذشته به يك تعهد كنوني منجر شده است. در ساير موارد، براي مثال، در يك دعوي حقوقي، ممكن است ترديد وجود داشته باشد كه آيا رويدادهاي خاصي رخ دادهاند يا آيا رويدادهاي مزبور به يك تعهد كنوني منجر ميشوند. در چنين مواردي، واحد با درنظر گرفتن كليه شواهد در دسترس از جمله، براي مثال، نظر كارشناسان تعيين ميكند كه آيا يك تعهد كنوني در تاريخ ترازنامه وجود دارد. شواهدي كه در نظر گرفته ميشوند، هرگونه شواهد اضافي ارائه شده توسط رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه را شامل ميشود. بر مبناي چنين شواهدي:
- الف) زماني كه وجود يك تعهد كنوني در تاريخ ترازنامه از عدم وجود آن محتملتر است، واحد يك ذخيره شناسايي ميكند (چنانچه معيارهاي شناخت احراز شوند).
- ب)زماني كه عدم وجود يك تعهد كنوني در تاريخ ترازنامه محتملتر است، واحد يك بدهي احتمالي را افشا ميكند مگر اينكه امكان جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني بعيد باشد. (به بند100 مراجعه شود).
استاندارد حسابداري شماره 19
- رويداد گذشته
- رويداد گذشتهاي كه به يك تعهد كنوني منجر ميشود، يك رويداد تعهدآور ناميده ميشود. براي اينكه يك رويداد، تعهدآور باشد، ضروري است كه واحد مربوطه هيچ گزينه واقعبينانهاي براي تسويه تعهد ايجاد شده توسط رويداد مزبور نداشته باشد. اين امر فقط در موارد زير صادق است:
- الف) زماني كه تسويه تعهد را بتوان از طريق قانون اعمال كرد يا
- ب) در مورد يك تعهد سازنده، زماني كه يك رويداد (كه امكان دارد يك اقدام واحد باشد) انتظارات موجهي را براي طرفين ايجاد كند مبني بر اينكه واحد، تعهد را ايفا خواهد كرد.استاندارد حسابداري شماره 19
- صورت‌هاي مالي، وضعيت مالي يك واحد در پايان دوره گزارشگري آن را و نه وضعيت احتمالي آن در آينده را مورد بررسي قرار ميدهند. بنابراين، بابت هزينههايي كه لازم است براي ادامه فعاليتهاي مستمر يك واحد در آينده متحمل شوند، ذخيرهاي شناسايي نميشود. تنها بدهيهاي شناسايي شده در صورت وضعيت يك واحد، بدهيهايي هستند كه در تاريخ گزارشگري وجود دارند.
- فقط تعهدات ناشي از رويدادهاي گذشته كه به طور مستقل از اقدامات آتي يك واحد (يعني، اجراي فعاليتهايش در آينده) وجود دارند، تعهداتي هستند كه به عنوان ذخاير شناسايي ميشوند. مثالهايي از چنين تعهداتي عبارتند از: جرائم، هزينههاي پاكسازي صدمات غيرقانوني به محيط زيست كه قانون به يك واحد بخش عمومي تحميل ميكند. هر دوي اين تعهدات صرفنظر از اقدامات آتي آن واحد بخش عمومي، هنگام تسويه به جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني منجر ميشود. همچنين، يك واحد بخش عمومي به اندازهاي بابت هزينههاي كنارگذاري يك تأسيسات دفاعي يا يك نيروگاه هسته‌اي تحت تملك دولت، ذخيره شناسايي ميكند كه آن واحد بخش عمومي ملزم به اصلاح صدمهاي است كه در حال حاضر ايجاد شده است. استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 17 “داراييهاي ثابت مشهود” اقلامي، از جمله هزينههاي پيادهسازي و بازسازي مكان، را مورد بررسي قرار ميدهد كه در بهاي تمام شده يك دارايي گنجانده ميشوند. برعكس، ممكن است يك واحد به دليل الزامات قانوني، فشار رايدهندگان يا تمايل به ابراز رهبري جامعه قصد داشته باشد يا لازم بداند كه مخارجي را به منظور فعاليت به يك شيوه خاص در آينده انجام دهد. يك مثال زماني خواهد بود كه يك واحد بخش عمومي تصميم ميگيرد انواع خاصي از وسايل نقليه خود را به واحدهاي كنترل آلاينده مجهز كند يا يك آزمايشگاه دولتي تصميم ميگيرد براي حفاظت كاركنان از بخارهاي انواع خاصي از مواد شيميايي گران (زيانده) نصب كند. به دليل اينكه واحدهاي مزبور ميتوانند با اقدامات آتي خودشان براي مثال، از طريق تغيير روش عملياتشان از انجام مخارج آتي اجتناب ورزند، تعهد كنوني بابت آن مخارج آتي ندارند و ذخيرهاي شناسايي نميشود.
- هميشه يك تعهد دربرگيرنده طرف ديگري است كه تعهد مزبور بدهي به او است. به هر حال، دانستن هويت طرفي كه تعهد، بدهي به او است (در واقع ممكن است تعهد، بدهي به كل بخش عمومي باشد)، ضروري نيست. به دليل اينكه هميشه تعهد دربرگيرنده يك الزام به طرف ديگر است، چنين نتيجه ميشود كه تصميم مديريت يك واحد، اركان ادارهكننده يا واحد اصلي منجر به يك تعهد سازنده در تاريخ ترازنامه نميشود مگر اينكه به منظور ايجاد انتظار موجهي براي افراد متاثر از تصميم مبني بر اينكه واحد مسئوليتهايش را ايفا خواهد كرد، تصميم مذكور قبل از تاريخ ترازنامه به شيوهاي خاص به افراد متاثر از آن ارسال شده باشد.
- رويدادي كه بلادرنگ منجر به يك تعهد نميشود، ممكن است به دليل تغييرات در قانون يا به دليل اينكه يك مصوبه (براي مثال، يك بيانيه خاص بخش عمومي) واحد به يك تعهد كارا منجر ميشود، در آينده به يك تعهد منجر شود. براي مثال، زماني كه يك اداره دولتي به محيط زيست صدمه ميزند، ممكن است تعهدي براي اصلاح پيامدهاي آن وجود نداشته باشد. اما زماني كه يك قانون جديد ملزم ميكند صدمه كنوني اصلاح شود يا زماني كه دولت مركزي يا يك اداره مجزا آشكارا مسئوليت اصلاح را به گونهاي ميپذيرد كه يك تعهد كارا ايجاد ميكند، ايجاد صدمه يك رويداد تعهدآور خواهد شد.استاندارد حسابداري شماره 19
- در صورتي كه جزئيات يك قانون پيشنهادي جديد هنوز تكميل نشده است، تعهد زماني به وجود ميآيد كه قانون مزبور تقريباً مطمئن است كه در قالب پيشنويس تصويب شود. از نظر اهداف اين استاندارد، چنين تعهدي به عنوان يك تعهد قانوني در نظر گرفته ميشود. بههر حال، اغلب، تفاوتهاي موجود در شرايط محيط تصويب، تشخيص يك رويداد مجزا كه تصويب يك قانون را تقريباً مطمئن ميسازد، غير ممكن ميكند. در بسياري از موارد، قضاوت در مورد اين كه آيا يك قانون پيشنهادي جديد تقريباً مطمئن است كه به عنوان پيشنويس تصويب شود، امكانپذير نيست. هر گونه تصميم در مورد وجود يك تعهد بايد در انتظار تصويب قاون پيشنهادي باشد.
استاندارد حسابداري شماره 19
- احتمال جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني
- براي اينكه يك بدهي واجد شرايط شناخت باشد، نهتنها بايد يك تعهد كنوني وجود داشته باشد بلكه بايد براي تسويه آن تعهد، احتمال يك جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني نيز وجود داشته باشد. از نظر اهداف اين استاندارد، يك جريان خروجي منابع يا رويداد ديگري در صورتي به عنوان احتمالي در نظر گرفته ميشود كه رخداد رويداد از عدم رخداد آن محتملتر باشد، يعني، احتمال اينكه رويداد رخ بدهد از احتمال اينكه رويداد رخ ندهد، بيشتر است. زماني كه وجود يك تعهد كنوني محتمل نيست، واحديك بدهي احتمالي را افشا ميكند مگر اينكه احتمال يك جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني بعيد باشد (به بند مشروط بر اين كه احتمال رخ دادن آن رويداد از احتمال رخ ندادن آن بيشتر باشد. واحد مراجعه شود).
- زماني كه تعدادي تعهد مشابه وجود دارد (براي مثال، تعهد دولت به پرداخت غرامت به افرادي كه از يك بيمارستان تحت تملك دولت، خون آلوده دريافت كردهاند)، احتمال اينكه يك جريان خروجي هنگام تسويه الزامي خواهد شد، با درنظر گرفتن كل طبقه تعهدات تعيين ميشود. هرچند كه ممكن است احتمال جريان خروجي بابت هر يك قلم كم باشد، اما امكان دارد بسيار محتمل باشد كه چندين جريان خروجي منابع براي تسويه كل طبقه تعهدات مورد نياز باشد. در آن صورت، يك ذخيره شناسايي ميشود (چنانچه ساير معيارهاي شناخت احراز شوند).
استاندارد حسابداري شماره 19
- برآورد اتكاپذير تعهد
- استفاده از برآورد يك بخش ضروري تهيه صورت‌هاي مالي است و به قابليت اتكا آنها صدمه نميزند. به ويژه، اين امر در مورد ذخاير صادق است كه از نظر ماهيت بيشتر از اكثر داراييها يا بدهيهاي ديگر ابهام دارند. به جز موارد بسيار نادر، واحد قادر خواهد بود كه گسترهاي از نتايج احتمالي را تعيين كند و بنابراين، ميتواند برآوردي از تعهد را انجام دهد كه جهت استفاده در شناسايي يك ذخيره به اندازه كافي اتكاپذير است.
- در موارد بسيار نادر، زماني كه نتوان برآورد اتكاپذيري را انجام داد، بدهي وجود دارد كه نمي‌تواند شناسايي شود. بدهي مزبور به عنوان يك بدهي احتمالي شناسايي ميشود (به بند 100 مراجعه شود).
- بدهيهاي احتمالي
- واحد نبايد يك بدهي احتمالي را شناسايي كند.
- يك بدهي احتمالي افشا ميشود، بدان گونه كه طبق بند 100 الزام شده است، مگر اينكه احتمال يك جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني بعيد باشد.
- زماني كه يك واحد به طور مشترك و جداگانه بابت يك تعهد مسئول است، بخشي از تعهد كه انتظار ميرود توسط ساير طرفين ايفا شود، به عنوان يك بدهي احتمالي در نظر گرفته ميشود. براي مثال، در مورد بدهي مشاركت خاص، آن بخش از تعهد كه قرار است توسط ساير شركاي مشاركت خاص ايفا شود، به عنوان يك بدهي احتمالي در نظر گرفته ميشود. واحد بابت بخشي از تعهد كه يك جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني براي آن محتمل است، ذخيرهاي را شناسايي ميكند، مگر در شرايط نادري كه نتوان برآورد اتكاپذيري را انجام داد.
- امكان دارد بدهيهاي احتمالي به شيوهاي ايجاد شوند كه در ابتدا انتظار نمي‌رفت. بنابراين، براي تعيين اينكه آيا يك جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني محتمل شده است، بدهيهاي احتمالي به طور دائم مورد ارزيابي قرار ميگيرند. چنانچه محتمل باشد كه بابت قلمي كه قبلاً به عنوان بدهي احتمالي در نظر گرفته شده است، يك جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني الزامي خواهد بود، در صورت‌هاي مالي دورهاي كه طي آن تغيير در احتمال رخ ميدهد؛ يك ذخيره شناسايي ميشود (مگر در شرايط بسيار نادر كه نتوان برآورد اتكاپذيري را انجام داد). براي مثال، يك واحد دولتي محلي ممكن است يك قانون محيط زيست را نقض كرده باشد اما مشخص نيست كه ايا صدمهاي به محيط زيست زده شده است. در صورتي كه بعداً مشخص شود كه صدمه زده شده است و اصلاح الزامي خواهد بود، واحد ذخيرهاي را شناسايي خواهد كرد زيرا اكنون يك جريان خروجي منافع اقتصادي محتمل است.
استاندارد حسابداري شماره 19
- داراييهاي احتمالي
- واحد نبايد يك دارايي احتمالي را شناسايي كند.
- معمولاً داراييهاي احتمالي از رويدادهاي برنامهريزي نشده يا ساير رويدادهاي غيرمنتظرهاي ناشي ميشوند كه به طور كامل تحت كنترل واحد نيستند و به احتمال زياد يك جريان ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني به واحد منجر ميشوند. يك مثال ادعايي است كه يك واحد از طريق فرآيندهاي قانوني در شرايطي دنبال ميكند كه نتيجه آن نامطمئن است.
- داراييهاي احتمالي در صورت‌هاي مالي شناسايي نميشوند زيرا اين امر ممكن است به شناخت درآمدي منجر شود كه امكان دارد هرگز تحقق نيابد. به هرحال، زماني كه تحقق درآمد تقريباً مطمئن است، آنگاه دارايي مربوطه يك دارايي احتمالي نيست و شناخت آن جايز است.
- يك دارايي احتمالي بدانگونه كه طبق بند 105 الزام شده است، در صورتي افشا ميشود كه يك جريان ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني محتمل باشد.
- جهت اطمينان از اينكه گسترش و توسعه به گونه مناسبي در صورت‌هاي مالي منعكس شدهاند، داراييهاي احتمالي به طور دائم مورد ارزيابي قرار ميگيرند. چنانچه واحد تقريباً مطمئن باشد كه جريان ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني رخ خواهد داد و ارزش دارايي را بتوان به گونهاي اتكاپذير اندازهگيري كرد، دارايي و درآمد مربوطه در صورت‌هاي مالي دورهاي كه در طي آن تغيير رخ ميدهد، شناسايي ميشوند. چنانچه يك جريان ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني محتمل باشد، واحد دارايي احتمالي را افشا ميكند. (به بند 105 مراجعه شود).
استاندارد حسابداري شماره 19
- بهترين برآورد
- مبلغ شناسايي شده به عنوان ذخيره بايد بهترين برآورد از مخارجي باشد كه براي تسويه تعهد كنوني در تاريخ ترازنامه لازم است.
- بهترين برآورد از مخارج لازم براي تسويه تعهدكنوني، مبلغي است كه يك واحد به گونه منطقي براي تسويه تعهد در تاريخ ترازنامه يا انتقال آن به شخص ثالث در تاريخ مزبور پرداخت خواهد كرد. اغلب، تسويه يا انتقال يك تعهد در تاريخ ترازنامه غيرممكن يا به طور كمرشكني گران است. به هر حال، برآورد مبلغي كه يك واحد به گونه منطقي براي تسويه يا انتقال تعهد پرداخت خواهد كرد، بهترين برآورد از مخارج لازم براي تسويه تعهد كنوني در تاريخ ترازنامه است.
- برآورد نتيجه و اثر مالي از طريق قضاوت مديريت واحد، همراه با تجربه معاملات مشابه و، در برخي موارد، گزارشهاي كارشناسان مستقل صورت ميگيرد. شواهد در نظر گرفته شده و هرگونه شواهد اضافي ارائه شده توسط رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه را شامل ميشود.
- مثال
- يك آزمايشگاه پزشكي دولتي اسكنرهاي تشخيص اولتراسوند را بر مبناي بازيافت كامل بهاي تمام شده به مراكز درماني و بيمارستانهاي تحت تملك دولت و تحت تملك بخش خصوصي ارائه ميكند. تجهيزات با ضمانتنامهاي ارائه ميشوند كه آن هزينه تعمير هرگونه عيوبي كه ظرف شش ماه اول بعد از خريد آشكار ميشوند، به مراكز درماني و بيمارستانها پرداخت ميشود. چنانچه عيوب جزئي در كليه تجهيزات ارائه شده كشف شود، هزينه تعميري برابر با 1ميليون واحد پول رايج حاصل ميشود. چنانچه عيوب عمدهاي در كليه تجهيزات ارائه شده كشف شود، هزينه تعميري برابر با 4 ميليون واحد پول رايج حاصل خواهد شد. تجربه گذشته آزمايشگاه و انتظارات آتي حاكي از اين است كه براي سال آتي 75% تجهيزات هيچ گونه عيوبي نداشته،20%از تجهيزات عيوب جزئي و 5% از تجهيزات عيوب عمده خواهند داشت. طبق بند 32، آزمايشگاه احتمال جريان خروجي بابت كل تعهدات ضمانتنامه را ارزيابي ميكند. مقدار هزينه تعميرات مورد انتظار برابر است با :
- 400000=(4000000*5%)+ (1000000*20%) + (0*75%)
- ابهام راجع به مبلغي كه قرار است به عنوان يك ذخيره شناسايي شود، حسب شرايط به روشهاي گوناگوني مورد بررسي قرار ميگيرد. زماني كه ذخيره مورد اندازهگيري مستلزم جامعه بزرگي از اقلام است، تعهد از طريق وزندهي به كليه نتايج ممكن بر اساس احتمالات مربوطه آنها برآورد ميشود. اين روش آماري برآورد، «مقدار مورد انتظار» ناميده ميشود. بنابراين،بسته به اينكه احتمال از دست دادن يك مبلغ خاص براي مثال60% يا 90% باشد، ذخيره متفاوت خواهد بود. زماني كه يك دامنه پيوسته از نتايج امكانپذير وجود دارد و هر نقطه در آن دامنه داراي احتمالي برابر با هر نقطه ديگري است، نقطه وسط دامنه مورد استفاده قرار ميگيرد.
- زماني كه يك تعهد مجزا مورد اندازهگيري قرار ميگيرد، محتملترين نتيجه منحصر به فرد ممكن است بهترين برآورد از بدهي باشد. به هرحال، حتي در چنين موردي، واحد ساير نتايج امكانپذير را در نظر ميگيرد. زماني كه ساير نتايج امكانپذير خيلي بيشتر يا خيلي كمتر از محتملترين نتيجه هستند، بهترين برآورد، مبلغ بيشتر يا كمتر خواهد بود. براي مثال، چنانچه دولتي مجبور باشد يك نقص عمده در يك ناو جنگي كه براي دولت ديگر ساخته است، را اصلاح كند، محتملترين نتيجه منحصر به فرد ممكن است اين باشد كه تعمير در اولين تلاش به بهاي تمام شده 100000 واحد پولي انجام شود، اما ذخيرهاي با يك مبلغ بيشتر در نظر گرفته ميشود چنانچه احتمال زيادي وجود داشته باشد كه تلاشهاي بيشتري ضروري باشد.
- ذخيره قبل از ماليات يا معادل ماليات اندازهگيري ميشود. رهنمود مربوط به پيامدهاي مالياتي يك ذخيره و تغييرات در آن در استاندارد حسابداري بينالمللي شماره 12 يافت ميشود.
استاندارد حسابداري شماره 19
- مخاطرات و ابهامات
- 50-مخاطرات و ابهاماتي كه بسياري از رويدادها و شرايط را احاطه ميكند، بايد در دستيابي به بهترين برآورد از يك ذخيره در نظر گرفته شوند.
- مخاطره بيانگر تغييرات نتيجه است. ممكن است تعديل مخاطره مبلغي را كه بدهي به آن اندازهگيري ميشود، را افزايش دهد. هنگام انجام قضاوت در شرايط ابهام بايد احتياط كرد، تا اينكه درآمد‌ها يا داراييها بيشتر از واقع و هزينهها يا بدهيها كمتر از واقع شناسايي نشوند. به هر حال، ابهام ايجاد ذخاير بيش از اندازه يا ارائه بيش از اندازه بدهيها به طور عمدي را توجيه نميكند. براي مثال، چنانچه هزينههاي پيشبيني شده يك نتيجه فوقالعاده نامطلوب بر يك مبناي سنجيده برآورد شوند، آنگاه احتمال نتيجه مزبور به طور عمدي بيشتر از آنچه كه به طور واقعگرايانهاي صادق است، در نظر گرفته نميشود. براي اجتناب از تعديلات مضاعف بابت مخاطره و ابهام و درنتيجه ارائه بيش از اندازه يك ذخيره بايد احتياط كرد.
- افشا ابهامات راجع به مبلغ مخارج طبق جزء ب) بند 98 انجام ميشود.
استاندارد حسابداري شماره 19
- ارزش فعلي
- زماني كه اثر ارزش زماني پول با اهميت است، مبلغ يك ذخيره بايد با ارزش فعلي مخارجي برابر باشد كه انتظار ميرود براي تسويه تعهد لازم است.
- به دليل ارزش زماني پول، ذخاير مرتبط با جريانهاي خروجي نقدي كه سريعاً بعد از تاريخ ترازنامه رخ ميدهند، گران (زيانده)تر از ذخاير مرتبط با جريانهاي خروجي نقدي هستند كه بعداً رخ ميدهند. بنابراين، در صورتي كه اثر ارزش زماني پول با اهميت باشد، ذخاير تنزيل ميشوند.
- زماني كه يك ذخيره طي چند سال تنزيل ميشود، همچنان كه ذخيره به زمان مورد انتظار تسويه نزديكتر ميشود، ارزش فعلي ذخيره به زمان مورد انتظار تسويه نزديكتر ميشود، ارزش فعلي ذخيره هر سال افزايش خواهد يافت (به ضميمه ث مراجعه شود). جزء ث) بند97 اين استاندارد، افزايش طي دوره در مبلغ تنزيل شده ناشي از گذشت زمان را الزامي ميكند.
- 56-نرخ (نرخهاي) تنزيل بايد نرخ (نرخهاي) قبل از مالياتي باشند كه ارزيابي كنوني بازار از ارزش زماني پول و مخاطرات خاص بدهي را منعكس ميكند. نرخ (نرخهاي) تنزيل نبايد مخاطراتي منعكس كند كه از بابت آنها، برآورد‌هاي جريان نقدي آتي تعديل شدهاند.
- 57- در برخي مناطق، ماليات بر درآمد يا معادل ماليات بر درآمد بر مازاد دوره يك واحد بخش عمومي وضع ميشود. زماني كه ماليات بر درآمد اينچنيني بر واحدهاي بخش عمومي وضع ميشود، نرخ تنزيل انتخابي بايد نرخ قبل از ماليات باشد.
- رويدادهاي آتي
- 58- رويدادهاي آتي كه ممكن است بر مبلغ لازم براي تسويه يك تعهد تاثير بگذارند، بايد در صورتي در مبلغ يك ذخيره منعكس شوند كه شواهد عيني كافي وجود دارد كه آنها رخ خواهند داد.
- 59- ممكن است رويدادهاي آتي مورد انتظار در اندازهگيري ذخاير اهميت خاصي داشته باشند. براي مثال، ممكن است تعهدات خاصي به منظور پرداخت غرامت به دريافتكنندگان بابت آثار تورم يا ساير تغييرات خاص قيمت، مرتبط با شاخص باشند. چنانچه شواهدكافي از نرخهاي احتمالي تورم مورد انتظار وجود داشته باشد، بايد در مبلغ ذخيره منعكس شود. مثال ديگر از رويدادهاي آتي تاثيرگذار بر مبلغ يك ذخيره زماني است كه دولت بر اين باور است كه هزينه پاكسازي قير، خاكستر و ساير آلايندههاي مربوط به محل كارخانه گاز در پايان عمر آن با تغييرات آتي در تكنولوژي كاهش خواهد يافت. در اين حالت، مبلغ شناسايي شده بيانگر هزينهاي است كه شاهدان عيني واجد شرايط از نظر فني، با در نظر گرفتن شواهد موجود در مورد تكنولوژي كه در زمان پاكسازي در دسترس خواهد بود، به گونهاي معقول انتظار دارند كه تحمل شود. بنابراين، جايز است كه براي مثال، كاهش هزينه مورد انتظار ناشي از افزايش تجربه در بكارگيري تكنولوژي موجود يا هزينه مورد انتظار بكارگيري تكنولوژي كنوني در يك عمليات پاكسازي پيچيدهتر يا بزرگتر از عملياتي كه قبلاً انجام ميشده است، لحاظ شود. با اين وجود، واحد توسعه يك تكنولوژي كاملاً جديد براي پاكسازي را پيشبيني ميكند مگر اينكه اين امر از طريق شواهد عيني كافي اثبات شود.
- 60- ممكن است اثر قانون جديد احتمالي بر مبلغ يك تعهد كنوني دولت يا يك واحد بخش عمومي منحصر به فرد تاثير بگذارد. زماني در اندارهگيري آن تعهد در نظر گرفته ميشود كه شواهد عيني كافي دال بر اينكه تصويب قانون مزبور تقريباً مطمئن است، وجود دارد. تنوع شرايطي كه در عمل رخ ميدهند، تشخيص يك رويداد مجزا كه شواهد عيني و كافي در هر حالت فراهم كند را غيرممكن ميسازد. هم در مورد آنچه كه قانون خواهان آن است و هم در مورد اينكه آيا تصويب قانون و اجراي به موقع آن تقريباً ممكن است، شواهدي لازم است. در بسياري از موارد، شواهد عيني كافي وجود نخواهد داشت تا اينكه قانون جديد تصويب شود.
استاندارد حسابداري شماره 19
- واگذاري مورد انتظار داراييها
- 61-سود غيرعملياتي حاصل از واگذاري داراييها نبايد در اندازهگيري يك ذخيره در نظر گرفته شود.
- 62- سود غيرعملياتي حاصل از واگذاري مورد انتظار داراييها هنگام اندازهگيري يك ذخيره در نظر گرفته نميشود، حتي اگر واگذاري مورد انتظار ارتباط نزديكي با رويدادي داشته باشد كه منجر به ذخيره شده است. درعوض، واحد سود غيرعملياتي حاصل از واگذاري مورد انتظار داراييها را در زمان مقرر توسط استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي راجع به داراييهاي مربوطه شناسايي ميكند.
استاندارد حسابداري شماره 19
- بازپرداخت‌ها
- 63- درصورتي كه انتظار برود برخي يا تمامي مخارج لازم براي تسويه يك ذخيره توسط طرف ديگر بازپرداخت شود، بازپرداخت بايد زماني و فقط زماني شناسايي شود كه تقريباً اطمينان وجود دارد كه بازپرداخت دريافت خواهد شد. چنانچه واحد تعهد را تسويه كند، بازپرداخت بايد به عنوان يك دارايي جداگانه در نظر گرفته شود. مبلغ شناسايي شده بابت بازپرداخت نبايد از مبلغ ذخيره بيشتر شود.
- 64-ممكن است درصورت عملكرد مالي، هزينه مرتبط با ذخيره به صورت خالص از مبلغ شناسايي شده بابت بازپرداخت ارائه شود.
- 65- گاهي اوقات، واحد قادر است به منظور پرداخت بخشي يا تمامي مخارج لازم براي تسويه يك ذخيره به طرف ديگري متوسل شود (براي مثال، از طريق قراردادهاي بيمه، مفاد تضمين يا ضمانتنامههاي عرضهكنندگان). ممكن است طرف ديگر مبالغ پرداختي توسط واحد را بازپرداخت كند يا مبالغ را به طور مستقيم پرداخت كند. براي مثال، ممكن است يك اداره دولتي در نتيجه توصيه گمراهكننده كاركنانش داراي بدهي قانوني به يك فرد باشد. به هر حال، ممكن است اداره قادر به بازيافت بخشي از مخارج از بيمه تضمين تخصصي باشد.
- 66- در اكثر موارد، واحد بابت كل مبلغ مورد بحث مسئول خواهد ماند به گونهاي واحد ناگزير به تسويه كل مبلغ خواهد شد چنانچه شخص ثالث بنا به هر دليلي قادر به پرداخت نباشد. در اين وضعيت، زماني بابت كل مبلغ بدهي يك ذخيره شناسايي ميشود و بابت بازپرداخت موردانتظار يك دارايي جداگانه شناسايي ميشود كه تقريباً اطمينان وجود دارد كه بازپرداخت دريافت خواهد شد چنانچه واحد بدهي را تسويه كند.
- 67- در برخي موارد، چنانچه شخص ثالث قادر به پرداخت نباشد، واحد بابت هزينههاي مورد بحث مسئول نميباشد. در چنين مواردي واحد بابت هزينههاي مزبور بدهي ندارد و از اينرو، در ذخيره لحاظ نميشوند.
- 68- همانگونه كه در بند 37 ذكر شد، تعهدي كه يك واحد بابت آن به طور مشترك و جداگانه مسئول است، به ميزاني يك بدهي احتمالي است كه انتظار برود تعهد توسط ساير طرفين تسويه خواهد شد.
استاندارد حسابداري شماره 19
- تغييرات در ذخاير
- 69- به منظور انعكاس بهترين برآورد كنوني ذخاير بايد در هر تاريخ ترازنامه بررسي و تعديل شوند. چنانچه ديگر احتمال نرود كه براي تسويه تعهد يك جريان خروجي منابع دربرگيرنده منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمت رساني الزامي باشد، ذخيره بايد برگشت داده شود.
- 70- زماني كه تنزيل استفاده ميشود، جهت انعكاس گذشت زمان، مبلغ دفتري يك ذخيره در هر دوره افزايش مييابد. افزايش مزبور به عنوان يك هزينه بهره شناسايي ميشود.
استاندارد حسابداري شماره 19
- استفاده از ذخاير
- 71- ذخيره بايد فقط براي مخارجي استفاده شود كه ذخيره در ابتدا براي آن شناسايي شده است.
- 72- فقط مخارج مرتبط با ذخيره اوليه در مقابل آن قرار ميگيرد. قرار دادن مخارج در مقابل ذخيرهاي كه در ابتدا براي هدف ديگري شناسايي شده است، اثر دو رويداد مختلف را پنهان خواهد كرد.
استاندارد حسابداري شماره 19
- بكارگيري قواعد شناخت و اندازهگيري
- كسري خالص عملياتي آتي
- 73- نبايد بابت كسري خالص ناشي از فعاليتهاي عملياتي آتي، ذخاير شناسايي شود.
- 74- كسري خالص ناشي از فعاليتهاي عملياتي آتي واجد شرايط تعريف بدهيها در بند 18 و معيارهاي شناخت كلي تدوين شده بابت ذخاير مندرج در بند 22 نيستند.
- 75- پيشبيني كسري خالص ناشي از فعاليتهاي عملياتي آتي نشاندهنده اين است كه داراييهاي خاص مورد استفاده در اين فعاليتها ممكن است كاهش ارزش دائمي داشته باشند. واحد اين داراييها را بابت كاهش ارزش دائمي بررسي مينمايد. رهنمود حسابداري براي ماهش ارزش در استاندارد حسابداري بينالمللي شماره 36 “كاهش ارزش دائمي داراييها” يافت ميشود.
استاندارد حسابداري شماره 19
- قراردادهاي گران (زيانده)
- 76- چنانچه يك واحد قراردادي داشته باشد كه گران (زيانده) است، تعهد كنوني (خالص از بازيافتها) طبق قرارداد بايد به عنوان يك ذخيره شناسايي و اندازهگيري شود.
- 77- بند 76 اين استاندارد فقط در مورد قراردادهايي بكار ميرود كه گران (زيانده) هستند. قراردادهاي ارائه مزاياي اجتماعي كه با اين انتظار منعقد شدهاند كه واحد در ازاي آنها به طور مستقيم از دريافتكنندگان مزاياي مزبور مابهازايي دريافت نكند كه تقريباً با ارزش كالاها و خدمات ارائه شده برابر باشد، از دامنه كاربرد اين استاندارد مستثني ميشوند.
- 78- بسياري از قراردادهاي نشاندهنده معاملات مبادلهاي (براي مثال، برخي از سفارشهاي خريد عادي) را ميتوان بدون پرداخت غرامت به طرف ديگر فسخ كرد و بنابراين، تعهدي وجود ندارد. ساير قراردادها حقوق و تعهداتي را براي هر يك از طرفين يك بدهي وجود دارد كه شناسايي ميشود. قراردادهاي لازم الاجرا كه گران (زيانده) نيستند، در دامنه كاربرد اين استاندارد قرار نميگيرند.
- 79- اين استاندارد قرارداد گران (زيانده) را به عنوان قراردادي تعريف ميكند كه در آن هزينههاي غيرقابل اجتناب ايفاي تعهدات طبق قرارداد بيشتر از منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني است كه قرار است طبق همان قرارداد دريافت شود كه مبلغ دريافتي دربرگيرنده مبالغ قابل بازيافت است. بنابراين، تعهد كنوني خالص بازيافتها است كه طبق بند ٧٦ به عنوان يك ذخيره شناسايي ميشود. هزينههاي غيرقابل اجتناب طبق يك قرارداد كمترين هزينه خالص كنوني ناشي از قرارداد را نشان ميدهد كه برابر است با هزينه اجراي آن و هرگونه غرامت پرداختي يا جرايم ناشي از ناتواني در اجراي آن هر كدام كه كمتر است.
- 80- قبل از اينكه يك ذخيره جداگانه بابت يك قرارداد گران (زيانده) ايجاد شود، واحد هرگونه زيان كاهش ارزش دائمي كه در مورد داراييهاي اختصاص يافته به آن قرارداد رخ داده است، را شناسايي ميكند.
استاندارد حسابداري شماره 19
- تجديد ساختار
- 81- موارد زير مثالهايي از رويدادهايي هستند كه ممكن است در تعريف تجديد ساختار جاي بگيرند:
- الف) خاتمه يا واگذاري يك فعاليت يا خدمت
- ب) بستن يك شعبه اداره يا خاتمه فعاليتهاي يك اداره دولتي در يك مكان يا منطقه خاص يا انتقال فعاليتها از يك منطقه به منطقه ديگر
- پ) تغييرات در ساختار مديريت، براي مثال، حذف يك طبقه از خدمات مديريتي يا اجرايي و
- ت) تجديد سازمانهاي بنيادي كه اثر با اهميتي بر ماهيت و كانون عمليات واحد دارند.
- 82- فقط زماني ذخيرهاي بابت هزينههاي تجديد ساختار شناسايي ميشود كه معيارهاي كلي شناخت ذخاير مطرح شده در بند 22 احراز شوند. بندهاي 83 تا 96 نحوه بكارگيري معيارهاي كلي شناخت در مورد تجديد ساختارها را مطرح ميكنند.
- 83- فقط زماني يك تعهد سازنده براي تجديد ساختار رخ ميدهد كه واحد:
- الف) يك برنامه رسمي مفصل براي تجديد ساختار دارد كه حداقل موارد زير را مشخص ميكند:
- واحد عمليات/فعاليت يا بخشي از يك واحد عملياتي/فعاليت مربوطه
- مكانهاي اصلي تحت تاثير
- مكان، كاركرد و تعداد تقريبي كاركناني كه بابت خاتمه خدمتشان غرامت دريافت خواهند كرد
- مخارجي كه تقبل خواهد شد و
- زماني كه برنامه اجرا خواهد شد و
- ب) انتظار موجهي را براي افراد متاثر ايجاد كرده است مبني بر اينكه واحد مزبور با شروع به اجراي برنامه يا اعلام ويژگيهاي اصلي برنامه به افراد متاثر از آن، تجديد ساختار را انجام خواهد داد.
- 84- در بخش عمومي ممكن است تجديد ساختار در سطح كل دولت، مقام وزارتخانه، يا اداره رخ بدهد.
- 85- شواهدي دال بر اينكه دولت يا يك واحد مجزا شروع به اجراي يك برنامه تجديد ساختار نموده است. براي مثال، از طريق اعلام عمومي ويژگيهاي اصلي برنامه، فروش يا انتقال داراييها، اطلاعيه قصد فسخ اجارهها يا ايجاد توافقات ديگري براي مشتريان خدمات فراهم خواهد شد. اعلام عمومي برنامه مفصل تجديد ساختار فقط در صورتي يك تعهد سازنده به تجديد ساختار ايجاد ميكند كه با جزئيات كافي (يعني، با مطرح كردن ويژگيهاي اصلي برنامه) و به گونهاي انجام شود كه انتظارات موجهي را براي ساير طرفين نظير استفادهكنندگان از خدمات، عرضهكنندگان و كاركنان (يا نمايندگانها) ايجاد كند مبني بر اينكه دولت يا يك واحد مجزا در حال حاضر ملزم به تجديد ساختار است. زيرا چارچوب زماني مزبور براي دولت يا واحد فرصت تغيير برنامههايش را فراهم ميكند.
استاندارد حسابداري شماره 19
- 86- براي اين که يک برنامه (طرح) کافي باشد تا هنگام ابلاغ آن به افراد متاثر از آن منجر به يک تعهد سازنده شود، اجراي آن بايد براي شروع در اسرع وقت برنامهريزي شده باشد و در چارچوب زماني تکميل شود که تغييرات قابل توجه در طرح را بعيد سازد. چنانچه انتظار برود که قبل از شروع تجديد ساختار يک تاخير طولاني وجود خواهد داشت يا اين که تجديد ساختار مدت به طور نامعقولي طولاني طول خواهد کشيد، بعيد است که طرح انتظارات معتبري را از جانب سايرين اقامه کند مبني بر اين که دولت يا واحد انفرادي در حال حاضر متعهد به تجديد ساختار است، زيرا چارچوب زماني مزبور فرصت هايي را براي دولت يا واحد فراهم خواهد کرد تا طرح ها را تغيير بدهند.
- 87- تصميم مديريت يا اركان ادارهكننده مبني بر تجديد ساختار كه قبل از تاريخ ترازنامه اتخاذ شده است، در تاريخ ترازنامه به يك تعهد سازنده منجر نميشود مگر اينكه واحد قبل از تاريخ ترازنامه:
- الف) شروع به اجراي برنامه تجديد ساختار كرده باشد يا
- ب) ويژگيهاي اصلي برنامه تجديد ساختار را به شيوه فوقالعاده خاصي به افراد متاثر از آن اعلام كرده باشد تا انتظار موجهي را براي آنها ايجاد كند مبني بر اينكه واحد تجديد ساختار را انجام خواهد داد.
- چنانچه واحد فقط بعد از تاريخ ترازنامه شروع به اجراي برنامه تجديد ساختار كند يا ويژگيهاي اصلي برنامه به افراد متاثر از آن اعلام كند، ممكن است طبق استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 14 “رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه” در صورت با اهميت بودن تجديد ساختار، افشا الزامي باشد وعدم افشا بتواند بر تصميمات اقتصادي كه استفادهكنندگان بر مبناي صورت‌هاي مالي اتخاذ ميكنند، تاثير بگذارد.
- 88- هر چند كه تعهد سازنده صرفاً با تصميم مديريت يا اركان ادارهكننده ايجاد نميشود، ممكن است تعهد از ساير رويدادهاي قبلي همراه با چنين تصميمي ناشي شود. براي مثال، مذاكرات با نمايندگان كاركنان براي خاتمه پرداختها يا با خريداران براي فروش يا انتقال يك عمليات ممكن است فقط به شرط تصويب هيات يا اركان ادارهكننده به نتيجه رسيده باشد. به محض اينكه تصويب مذكور بدست آمد و به ساير طرفين ابلاغ شد، واحد يك تعهد سازنده مبني بر تجديد ساختار دارد چنانچه شرايط مندرج در بند 83 احراز شوند.
- 89- در برخي كشورها، اختيار نهايي تصميم‌گيري در مورد يك واحد بخش عمومي به عهده اركان ادارهكننده يا هياتي از اعضاي آن دربرگيرنده نمايندگان صاحب حق به غير از نمايندگان مديريت (براي مثال كاركنان) است يا ممكن است قبل از اتخاذ تصميم توسط هيات يا اركان ادارهكننده اطلاع به اين نمايندگان ضروري باشد.به دليل اينكه تصميم يك اركان ادارهكننده يا هيات اينچنيني مستلزم ابلاغ به اين نمايندگان است، ممكن است به يك تعهد سازنده به تجديد ساختار منجر شود.
استاندارد حسابداري شماره 19
- فروش يا انتقال عمليات
- 90- در نتيجه فروش يا انتقال يك عمليات تعهدي بهوجود نميآيد تا اينكه واحد ملزم به فروش يا انتقال شود، به عبارت ديگر، يك توافق الزامآور وجود داشته باشد.
- 91- حتي زماني كه يك واحد تصميم به فروش يك عمليات گرفته است و تصميم مذكور را به عموم اعلام كرده است، نمي‌توان آنرا ملزم به فروش دانست تا اينكه يك خريداري مشخص شود و يك توافق فروش الزامآور وجود داشته باشد. تا زماني كه يك توافق فروش الزامآور وجود ندارد، واحد ميتواند تصميمش را تغيير بدهد و در واقع، بايد اقدام ديگري را انجام دهد چنانچه خريداري با شرايط قابل قبول يافت نشود. زماني كه فروش تنها بخشي از يك تجديد ساختار است، قبل از وجود يك توافق فروش الزامآور ميتواند بابت ساير بخشهاي تجديد ساختار تعهد سازنده بوجود آيد.
- 92- اغلب، تجديد ساختار در بخش عمومي مستلزم انتقال عمليات از يك واحد فرعي به واحد فرعي ديگري است و ممكن است مستلزم انتقال عمليات بدون مابهازا يا مابهازاي ناچيزي باشد. اغلب، چنين انتقالاتي طبق دستور دولت صورت ميگيرد و مستلزم توافقات الزامآور (بدانگونه كه در بند 90 تشريح شد) نيست. تعهد فقط زماني وجود دارد كه يك توافق انتقال الزامآور وجود داشته باشد. حتي زماني انتقالات پيشنهادي به شناخت يك ذخيره منجر نميشود، ممكن است معامله برنامهريزي شده طبق ساير استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي يا استانداردهاي پيشنهادي نظير استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 14 “رويدادهاي بعد از تاريخ ترازنامه” و استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 20 “افشا اشخاص وابسته” نيازمند افشا باشد.
- ذخاير تجديد ساختار
- 93- ذخيره تجديد ساختار بايد فقط مخارج مستقيم ناشي از تجديد ساختار را در بربگيرد. مخارج مستقيم مخارجي هستند كه دو ويژگي زير را دارا هستند:
- الف) الزاماً نيازمند تجديد ساختار باشند و
- ب) به فعاليتهاي مستمر واحد ارتباطي نداشته باشند.
- 94- ذخيره تجديد ساختار هزينههايي از قبيل موارد زير را دربر نميگيرد.
- الف) آموزش مجدد يا انتقال كاركنان دائمي
- ب) بازاريابي يا
- پ) سرمايه‌گذاري در سيستم‌هاي و شبكه‌هاي توزيع جديد.
- اين مخارج به اجراي يك فعاليت در آينده مربوط هستند و در تاريخ ترازنامه، بدهيهاي تجديد ساختار نيستند. چنين مخارجي بر همان مبنايي شناسايي ميشوند گويي اينكه مخارج مزبور مستقل از تجديد ساختار به وجود آمدهاند.
- 95- كسري خالص عملياتي قابل تشخيص آينده تا تاريخ تجديد ساختار در ذخيره گنجانده نميشود مگر اينكه مربوط به يك قرارداد گران (زيانده) (بدانگونه كه در بند 18 تعريف شده است) باشد.
- 96- همانگونه كه بند 61 الزام كرده است، سود حاصل از واگذاري مورد انتظار داراييها در اندازهگيري يك ذخيره تجديد ساختار در نظر گرفته نميشود، حتي اگر فروش داراييها به عنوان بخشي از تجديد ساختار تجسم شود.
استاندارد حسابداري شماره 19
- افشا
- 97- واحد بايد براي هر طبقه ذخيره موارد زير را افشا كند:
- الف) مبلغ دفتري در ابتدا و پايان دوره؛
- ب) ذخاير اضافي گرفته شده در دوره، از جمله افزايش ذخاير موجود
- پ) مبالغ استفاده شده (به عبارت ديگر، تحمل شده و منظور شده در مقابل ذخيره) طي دوره
- ت) مبالغ استفاده نشده برگشت داده شده طي دوره
- ث) افزايش در مبلغ تنزيل شده طي دوره در اثر گذشت زمان و اثر هرگونه تغيير در نرخ تنزيل ارائه اطلاعات مقايسهاي الزامي نيست.
- 98- واحد بايد براي هر طبقه ذخيره موارد زير را افشا كند:
- الف) شرح مختصري از ماهيت تعهد و زمانبندي مورد انتظار هرگونه جريانهاي خروجي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني
- ب) نمايش ابهامات راجع به مبلغ يا زمانبندي نامعلوم جريانهاي خروجي مزبور. در صورتي كه ارائه اطلاعات كافي ضروري باشد، واحد بايد مفروضات عمده صورت گرفته راجع به رويدادهاي آتي را (بدانگونه كه در بند 58 مطرح شد) افشا كند و
- پ) مبلغ هرگونه بازپرداخت مورد انتظار با شروع از مبلغ هر نوع دارايي كه جهت بازپرداخت مورد انتظار مذكور شناسايي شده است.
- 99- زماني كه يك واحد تصميم ميگيرد در صورت‌هاي مالي خود ذخايري را بابت مزاياي اجتماعي شناسايي كند كه واحد مذكور در ازاي آن به طور مستقيم از دريافتكنندگان آن مزايا مابهازايي دريافت نميكند كه تقريباً با ارزش كالاها و خدمات ارائه شده برابر باشد، بايد موارد افشا الزامي در بندهاي 97 و 98 را در رابطه با آن ذخاير انجام دهد.
- 100- واحد بايد براي هر طبقه بدهي احتمالي موجود در تاريخ ترازنامه، شرح مختصري از ماهيت بدهي احتمالي و در صورت عملي بودن شرحي از موارد زير را افشا كند مگر اينكه احتمال هرگونه جريان خروجي هنگام تسويه بعيد باشد:
- الف) برآوردي از اثر مالي آن، كه طبق بندهاي 44 تا 62 اندازهگيري شده است
- ب) نمايش ابهامات راجع به مبلغ يا زمانبندي هرگونه جريان خروجي
- پ) احتمال هرگونه بازپرداخت.
- 101- در تعيين اينكه كدام ذخاير يا بدهيهاي احتمالي ممكن است براي تشكيل يك طبقه جمع شوند، ضروري است در نظر گرفته شود كه آيا ماهيت اقلام از نظر يك ادعاي خاص در مورد آنها به اندازه كافي مشابه است كه بتوان الزامات جزء الف) و ب) بند 98 و جزء الف) و ب) بند 100 را اجرا كرد. بنابراين، ممكن است جايز باشد كه مبالغ مرتبط با يك نوع تعهد را به عنوان يك طبقه ذخيره مجزا در نظر گرفت، اما جايز نيست كه مبالغ مرتبط با هزينههاي بازسازي محيط زيست و مبالغي كه منوط به اقدامات قانوني هستند، را به عنوان يك طبقه مجزا در نظر گرفت.
- 102- زماني كه يك ذخيره و يك بدهي احتمالي ناشي از مجموعه شرايط يكساني هستند، واحد موارد افشا الزامي طبق بندهاي 97، 98 و100 را بهگونهاي انجام ميدهد كه ارتباط بين ذخيره و بدهي احتمالي را نشان دهد.
- 103- امكان دارد يك واحد در شرايط خاصي براي اندازهگيري يك ذخيره از ارزيابي برونسازماني استفاده كند. در چنين مواردي، اطلاعات مرتبط با ارزيابي را ميتوان بهگونهاي مفيد افشا كرد.
104- الزامات افشا مندرج در بند 100 در مورد بدهيهاي احتمالي به كار نميرود كه ناشي از مزاياي اجتماعي هستند كه واحد ارائه ميكند و در ازاي آن به طور مستقيم از دريافتكنندگان مزاياي مزبور مابهازايي دريافت نميكند كه تقريباً با ارزش كالاها يا خدمات ارائه شده برابر باشد (براي بحث و بررسي در مورد مستثني كردن مزاياي اجتماعي از اين استاندارد به جزء الف بند 1 و بندهاي 7 تا 11 مراجعه شود)
105- زماني كه يك جريان ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني محتمل است، واحد بايد شرح مختصري از ماهيت داراييهاي احتمالي موجود در تاريخ ترازنامه، و در صورت عملي بودن، برآوردي از اثر مالي آنها، كه با استفاده از اصول مطرح شده براي ذخاير در بندهاي44 تا 62 اندازهگيري شده است، را افشا كند.
106- هدف از الزامات افشا مندرج در بند 105 فقط اين است كه در مورد آن داراييهاي احتمالي بكار رود كه انتظار معقولي وجود دارد كه مزايا به درون واحد جريان خواهد يافت. يعني، الزامي نيست كه اين اطلاعات در مورد كليه داراييهاي احتمالي افشا شود (براي بحث در مورد داراييهاي احتمالي به بندهاي 31 تا 43 مراجعه شود). اينكه موارد افشا داراييهاي احتمالي از ارائه نشانههاي گمراهكننده مبني بر احتمال ايجاد درآمد اجتناب كند،
استاندارد حسابداري شماره 19
- حائز اهميت است. براي مثال، يك دارايي احتمالي از قراردادي ناشي ميشود كه يك واحد بخش عمومي به يك شركت خصوصي اجازه ميدهد يكي از املاكش را در ازاي حقامتيازي كه مبتني بر يك قيمت معين به ازاي هر تن مواد استحراج شده است، معدنكاوي كند و شركت استخراج معدن را شروع كرده است. افزون بر افشاي ماهيت توافق، دارايي احتمالي بايد به كميت درآورده شود چنانچه بتوان مقدار مواد معدني كه قرار است استخراج شود و زمانبندي جريانهاي ورودي نقدي مورد انتظار را به گونه معقولي برآورد كرد. چنانچه مناطق مسلم يا شرايط رايج ديگري وجود نداشته باشد كه نشان دهد استخراج هرگونه مواد معدني بعيد است، واحد بخش عمومي اطلاعات الزامي طبق بند 105 را افشا نخواهد كرد زيرا جريان منافع احتمالي وجود ندارد.
- 107-الزامات افشا مندرج در بند 105 داراييهاي احتمالي معاملات مبادلهاي و غيرمبادلهاي را دربر ميگيرد. اينكه آيا يك دارايي احتمالي در رابطه با درآمدهاي مالياتي وجود دارد، متكي به تفسير آنچه است كه “رويداد مشمول ماليات” را شكل ميدهد. تعيين رويداد مشمول ماليات بر درآمد مالياتي و مفاهيم ضمني احتمالي آن براي افشا داراييهاي احتمالي مرتبط با درآمدهاي مالياتي بايد به عنوان يك بخش از يك پروژه جداگانه درآمد غيرمبادلهاي مورد بررسي قرار بگيرد.
- 108-زماني كه يكي از اطلاعات الزامي طبق بندهاي 100 و 105 افشا نميشود به دليل اينكه انجام چنين كاري عملي نيست، اين واقعيت بايد افشا شود.
- 109- در موارد بسيار نادر، ميتوان انتظار داشت كه افشا برخي يا تمامي اطلاعات الزامي طبق بندهاي 97 تا 107 شديداً وضعيت واحد در يك مشاجره با ساير طرفين مربوط به موضوع ذخيره، بدهي احتمالي يا دارايي احتمالي را مورد پيشداوري قرار دهد. در چنين مواردي، نيازي نيست كه واحد اطلاعات مزبور را افشا كند، اما بايد ماهيت كلي مشاجره، همراه با اين واقعيت كه، و دليل اينكه، اطلاعات افشا نشدهاند. را افشا كند.
- الزامات دوره انتقال
- 110-اثر پذيرش اين استاندارد در تاريخ اجراي آن (يا قبل از آن) بايد به عنوان تعديل مانده اول دوره مازاد (كسري) انباشته دورهاي كه طي آن استاندارد براي اولين بار پذيرفته شده است، گزارش شود. واحدها به تعديل مانده اول دوره مازاد (كسري) انباشته قبلترين دورههاي ارائه شده و ارائه مجدد اطلاعات مقايسهاي ترغيب ميشوند اما ملزم نيستند. چنانچه اطلاعات مقايسهاي ارائه مجدد نشوند، اين واقعيت بايد افشا شود.
استاندارد حسابداري شماره 19
- تاريخ اجرا
- 111- اين استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي در مورد صورت‌هاي مالي سالانهای قابل اجرا است كه شروع دوره مالي آنها از اول ژانويه 2004 و بعد از آن است. بكارگيري آن براي تاريخ‌هاي قبل از تاريخ مزبور ترغيب شده است.
- 112- زماني كه واحدي مبناي تعهدي حسابداري را، بدان گونه که توسط استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي تعريف شده است، براي اهداف گزارشگري مالي در تاريخي بعد از تاريخ اجرای مزبور بپذيرد، اين استاندارد در مورد صورت‌هاي مالي سالانه واحد در دوره شروع تاريخ پذيرش مبناي تعهدي و بعد از آن كاربرد دارد.
استاندارد حسابداري شماره 19
