گزارش های حسابرسان درباره صورت‌های مالی مقایسه‌ای
حسابرسانی که صورت‌های مالی مقایسه‌ای را بررسی می‌کنند باید همانند موارد حسابرسی صورت‌های مالی، درباره صورت‌های مزبور، گزارش ارائه نمایند. بیانیه‌های استانداردهای خدمات برسی و حسابداری[1]، رهنمودهای لازم را جهت نگارش گزار حسابرسان درباره صورت‌های مالی مقایسه‌ای برای حسابرسان ارائه کرده است. در بیشتر موارد، حسابرسان برای صورت‌های مالی سال جاری و صورت‌های مالی ارائه شده برای مقاصد مقایسه‌ای، یک گزارش تهیه می‌کنند.
در مواردی که صورت‌های مالی سال جاری را حسابرسان تنظیم می‌کنند نباید گزارش بررسی صورت‌های مالی سال قبل را بهنگام نمایند. بهنگام کردن گزارش مزبور به معنای اجرای روش‌های برسی تا تاریخ گزارش سال جاری خواهد بود. در این گونه موارد، حسابرسان باید گزارش قبلی خود را با تاریخ اولیه آن دوباره منتشر کنند و بیان دارند که پس از آن تاریخ، روش‌های بررسی را اجرا نکرده‌اند یا به شکل زیر به گزارش سال قبل خود اشاره نمایند:
گزارش های حسابرسان
در مواردی که صورت‌های مالی سال قبل صاحبکار توسط حسابرسان دیگری بررسی شده باشد و گزارش آنان پیوست صورت‌ها نباشد، گزارش سال جاری باید حاوی مطلبی مشابه آنچه در بالا آمد، باشد.
نامه پشتیبانی
مؤسسات سرمایه‌گذاری که انتشار اوراق بهادار را تضمین می‌کنند، اغلب از حسابرسان مستقلی که صورت‌های مالی (شرکت ناشر اوراق بهادار) را حسابرسی کرده‌اند می‌خواهند که نامه‌ای خطاب به آنان بنویسند. این نامه که به طور متداول نامه پشتیبانی[2] نامیده می‌شود معولاً شامل موارد زیر است:
عباراتی حاکی از استقلال حسابرسان.
- اظهار نظر نسبت به این که صورت‌های مالی حسابرسی شده همراه تقاضای پذیرش[3]ع از تمام جنبه‌های بااهمیت از مفاد قانون اوراق بهادار 1933 و مقررات کمیسیون اوراق بهادار و بورس پیروی کرده است.گزارش های حسابرسان
- تأمین اطمینان سلبی نسبت به رعایت مفاد قانون اوراق بهادار 1933 و مقررات کمیسیون اوراق بهادار و بورس در تهیه هر گونه صورت‌های مالی و صورت‌های مالی خلاصه حسابرسی نشده همراه تقاضای پذیرش و یکنواختی مبنای تهیه آنها با صورت‌های مالی حسابرسی شده.
- صدور اطمینان سلبی نسبت به رخ دادن یا ندادن هر گونه تغییری در بدهی‌های بلند مدت یا سهام سرمایه در طول یک دوره زمانی مشخص شده پس از تاریخ آخرین صورت‌های مالی یا به وجود آمدن یا نیامدن هر گونه کاهشی در اقلام خاص صورت‌های مالی در طول همان دوره.گزارش های حسابرسان
نامه پشتیبانی به ضامن انتشار (پذیره‌نویس)[4] یاری می‌رساند تا بتواند در اجرای تعهدات خود، پی‌جویی‌های منطقی را نسبت به تقاضای پذیرش اوراق بهادار اجرا کند. بنابراین، ضامن انتشار باید کفایت روش‌های حسابرسان را به عنوان مبنای نامه پشتیبانی، تأیید کند. حسابرسانی که بخواهند نامه پشتیبانی بنویسند باید به استاندارد حسابرسی شماره 49، نامه برای ضامن انتشار، که رهنمودهای لازم را در این باره ارائه می‌کند، مراجعه نمایند.[5]
خدمات اعتباردهی- سایر اطلاعات
با تغییر خواسته‌های جامعه در اثر گذشت زمان، حسابرسان نیز به اعتباردهی به اطلاعات و گزارش‌های دیگری غیر از صورت‌های مالی تاریخی فراخوانده شده‌اند. در این بخش، سه نوع از کارهای اعتباردهی حسابرسان، یعنی، صورت‌های مالی برآوردی[6]، سیستم کنترل داخلی حسابداری و حسابرسی عملکرد مدیریت، بحث می‌شود.
صورت‌های مالی برآوردی
تحلیل‌گران اوراق بهادار و مسئولین وام‌ها روز به روز به صورت‌های مالی برآوردی بیشتر توجه نشان می‌دهند. گرچه این گونه صورت‌ها می‌تواند به شکل‌های گوناگونی ارائه شود، حسابرسان اغلب با برآوردهای مالی[7] درگیرند. برآوردهای مالی، اطلاعاتی را درباره وضعیت مالی، نتایج عملیات و گردش وجوه نقد مورد انتظار شرکت، ارائه می‌ند؛ در حالی که، پیش‌بینی‌های خاص مالی، نتایج مورد انتظار را با در نظر گرفتن یک یا چند پیش فرض، ارائه می‌دارد.
برای مثال، پیش‌بینی خاص، ممکن است نتایج مورد انتظار را از فرض توسعه شرکت یا افزایش سرمایه آن را ارائه دهد. برآوردهای مالی می‌تواند برای عموم منتشر شود؛ در حالی که، پیش‌بینی‌های خاص باید تنها برای استفاده طرفی صادر گردد که به خاطر وی تهیه شده است؛ مثلاً، برای بانکی که قرار است وامی را به منظور توسعه در اختیار شرکت قرار دهد. برآوردهای مالی و پیش‌بینی‌های خاص مالی، هر دو، باید حداقلی از اقلام صورت‌های مالی برآوردی، پیشینه اطلاعاتی و فهرستی از مفروضات و رویه‌های حسابداران را دارا باشد.[8]
استفاده‌کندگان از برآوردها و پیش‌بیین‌های خاص خواستار آنند که این گونه اطلاعات آینده‌نگرانه، به گونه‌ای مطلوب و مبتنی بر مفروضات منطقی تهیه و ارائه شود. برای ایجاد چنین اطمینانی ممکن است از حسابرسان خواسته شود که صورت‌های مالی برآوردی را رسیدگی کنند یا برخی روش‌های مورد توافق را انجام دهند.[9]
رسیدگی حسابداران برای رسیدگی[10] به صورت‌های مالی برآوردی، شواهدی را درباره روش‌های صاحبکار برای تهیه صورت‌های مزبور بدست می‌آورند، مفروضات زیربنای صورت‌ها را ارزیابی می‌کنند، تأییدیه‌ای کتبی از صاحبکار می‌گیرند و پیروی صورت‌های مزبور را از رهنمودهای رسمی، ارزیابی می‌نماید. گزارشی که حسابداران صادر می‌کنند، بیان‌کننده آن است که ارائه صورت‌های مزبور، طبق رهنمودهای رسمی می‌باشد و مفروضات زیربنای تهیه آنها، مبنایی منطقی برای آن صورت‌هاست. گزارش حسابداران تحت هیچ شرایطی نباید قابلیت دستیابی پیش‌بینی‌ها را گواهی کند.گزارش های حسابرسان
گزارش پیش‌بینی‌های خاص نیز مشابه گزارش بالاست با این تفاوت که بندی توضیحی و قبل از بند اظهار نظر دارد که در آن، محدود بودن استفاده از گزارش به استفاده‌کنندگان خاص ذکر می‌شود و بند اظهارنظر آن نیز مفروضات به کار گرفته شده را به صراحت بیان می‌دارد.
روش‌های مورد توافق برخی استفاده‌کنندگان (از خدمات حسابداران و حسابرسان) ممکن است اجرای برخی روش‌های مورد توافق را نسبت به صورت‌های مالی برآوردی از حسابداران بخواهند. در این گونه موارد، حسابداران می‌توانند روش‌های مزبور را اجرا کنند و نسبت به آن صورت‌ها، اطمینان سلبی فراهم آورند؛ برای مثال، گزارش ممکن است بیان کند که «با موردی برخورد نکردیم که ضرورت اصلاح صورت‌ها را ایجاب نماید یا عدم صحت محاسبات ریاضی برآوردها را سبب باشد». همانند هر مورد اجرای روش‌های مورد توافق، گزارش باید محدودیت استفاده از گزارش را به استفاده‌کنندگان خاص، بیان دارد.
[8] – برای آگاهی از جزئیات موارد افضای لازم به نشریه زیر مراجعه کنید:
[9] – برای آگاهی از استانداردهای ارائه این گونه خدمات به نشریه زیر مراجعه کنید:
گزارش های حسابرسان درباره صورت‌های مالی مقایسه‌ای
حسابرسانی که صورت‌های مالی مقایسه‌ای را بررسی می‌کنند باید همانند موارد حسابرسی صورت‌های مالی، درباره صورت‌های مزبور، گزارش ارائه نمایند. بیانیه‌های استانداردهای خدمات برسی و حسابداری[1]، رهنمودهای لازم را جهت نگارش گزار حسابرسان درباره صورت‌های مالی مقایسه‌ای برای حسابرسان ارائه کرده است. در بیشتر موارد، حسابرسان برای صورت‌های مالی سال جاری و صورت‌های مالی ارائه شده برای مقاصد مقایسه‌ای، یک گزارش تهیه می‌کنند.
در مواردی که صورت‌های مالی سال جاری را حسابرسان تنظیم می‌کنند نباید گزارش بررسی صورت‌های مالی سال قبل را بهنگام نمایند. بهنگام کردن گزارش مزبور به معنای اجرای روش‌های برسی تا تاریخ گزارش سال جاری خواهد بود. در این گونه موارد، حسابرسان باید گزارش قبلی خود را با تاریخ اولیه آن دوباره منتشر کنند و بیان دارند که پس از آن تاریخ، روش‌های بررسی را اجرا نکرده‌اند یا به شکل زیر به گزارش سال قبل خود اشاره نمایند:
در مواردی که صورت‌های مالی سال قبل صاحبکار توسط حسابرسان دیگری بررسی شده باشد و گزارش آنان پیوست صورت‌ها نباشد، گزارش سال جاری باید حاوی مطلبی مشابه آنچه در بالا آمد، باشد.
نامه پشتیبانی
مؤسسات سرمایه‌گذاری که انتشار اوراق بهادار را تضمین می‌کنند، اغلب از حسابرسان مستقلی که صورت‌های مالی (شرکت ناشر اوراق بهادار) را حسابرسی کرده‌اند می‌خواهند که نامه‌ای خطاب به آنان بنویسند. این نامه که به طور متداول نامه پشتیبانی[2] نامیده می‌شود معولاً شامل موارد زیر است:
- عباراتی حاکی از استقلال حسابرسان.
- اظهار نظر نسبت به این که صورت‌های مالی حسابرسی شده همراه تقاضای پذیرش[3]ع از تمام جنبه‌های بااهمیت از مفاد قانون اوراق بهادار 1933 و مقررات کمیسیون اوراق بهادار و بورس پیروی کرده است.گزارش های حسابرسان
- تأمین اطمینان سلبی نسبت به رعایت مفاد قانون اوراق بهادار 1933 و مقررات کمیسیون اوراق بهادار و بورس در تهیه هر گونه صورت‌های مالی و صورت‌های مالی خلاصه حسابرسی نشده همراه تقاضای پذیرش و یکنواختی مبنای تهیه آنها با صورت‌های مالی حسابرسی شده.
- صدور اطمینان سلبی نسبت به رخ دادن یا ندادن هر گونه تغییری در بدهی‌های بلند مدت یا سهام سرمایه در طول یک دوره زمانی مشخص شده پس از تاریخ آخرین صورت‌های مالی یا به وجود آمدن یا نیامدن هر گونه کاهشی در اقلام خاص صورت‌های مالی در طول همان دوره.
نامه پشتیبانی به ضامن انتشار (پذیره‌نویس)[4] یاری می‌رساند تا بتواند در اجرای تعهدات خود، پی‌جویی‌های منطقی را نسبت به تقاضای پذیرش اوراق بهادار اجرا کند. بنابراین، ضامن انتشار باید کفایت روش‌های حسابرسان را به عنوان مبنای نامه پشتیبانی، تأیید کند. حسابرسانی که بخواهند نامه پشتیبانی بنویسند باید به استاندارد حسابرسی شماره 49، نامه برای ضامن انتشار، که رهنمودهای لازم را در این باره ارائه می‌کند، مراجعه نمایند.[5]
خدمات اعتباردهی- سایر اطلاعات
با تغییر خواسته‌های جامعه در اثر گذشت زمان، حسابرسان نیز به اعتباردهی به اطلاعات و گزارش‌های دیگری غیر از صورت‌های مالی تاریخی فراخوانده شده‌اند. در این بخش، سه نوع از کارهای اعتباردهی حسابرسان، یعنی، صورت‌های مالی برآوردی[6]، سیستم کنترل داخلی حسابداری و حسابرسی عملکرد مدیریت، بحث می‌شود.
صورت‌های مالی برآوردی
تحلیل‌گران اوراق بهادار و مسئولین وام‌ها روز به روز به صورت‌های مالی برآوردی بیشتر توجه نشان می‌دهند. گرچه این گونه صورت‌ها می‌تواند به شکل‌های گوناگونی ارائه شود، حسابرسان اغلب با برآوردهای مالی[7] درگیرند. برآوردهای مالی، اطلاعاتی را درباره وضعیت مالی، نتایج عملیات و گردش وجوه نقد مورد انتظار شرکت، ارائه می‌ند؛ در حالی که، پیش‌بینی‌های خاص مالی، نتایج مورد انتظار را با در نظر گرفتن یک یا چند پیش فرض، ارائه می‌دارد.
برای مثال، پیش‌بینی خاص، ممکن است نتایج مورد انتظار را از فرض توسعه شرکت یا افزایش سرمایه آن را ارائه دهد. برآوردهای مالی می‌تواند برای عموم منتشر شود؛ در حالی که، پیش‌بینی‌های خاص باید تنها برای استفاده طرفی صادر گردد که به خاطر وی تهیه شده است؛ مثلاً، برای بانکی که قرار است وامی را به منظور توسعه در اختیار شرکت قرار دهد. برآوردهای مالی و پیش‌بینی‌های خاص مالی، هر دو، باید حداقلی از اقلام صورت‌های مالی برآوردی، پیشینه اطلاعاتی و فهرستی از مفروضات و رویه‌های حسابداران را دارا باشد.[8]
استفاده‌کندگان از برآوردها و پیش‌بیین‌های خاص خواستار آنند که این گونه اطلاعات آینده‌نگرانه، به گونه‌ای مطلوب و مبتنی بر مفروضات منطقی تهیه و ارائه شود. برای ایجاد چنین اطمینانی ممکن است از حسابرسان خواسته شود که صورت‌های مالی برآوردی را رسیدگی کنند یا برخی روش‌های مورد توافق را انجام دهند.[9]
رسیدگی حسابداران برای رسیدگی[10] به صورت‌های مالی برآوردی، شواهدی را درباره روش‌های صاحبکار برای تهیه صورت‌های مزبور بدست می‌آورند، مفروضات زیربنای صورت‌ها را ارزیابی می‌کنند، تأییدیه‌ای کتبی از صاحبکار می‌گیرند و پیروی صورت‌های مزبور را از رهنمودهای رسمی، ارزیابی می‌نماید. گزارشی که حسابداران صادر می‌کنند، بیان‌کننده آن است که ارائه صورت‌های مزبور، طبق رهنمودهای رسمی می‌باشد و مفروضات زیربنای تهیه آنها، مبنایی منطقی برای آن صورت‌هاست. گزارش حسابداران تحت هیچ شرایطی نباید قابلیت دستیابی پیش‌بینی‌ها را گواهی کند.
گزارش پیش‌بینی‌های خاص نیز مشابه گزارش بالاست با این تفاوت که بندی توضیحی و قبل از بند اظهار نظر دارد که در آن، محدود بودن استفاده از گزارش به استفاده‌کنندگان خاص ذکر می‌شود و بند اظهارنظر آن نیز مفروضات به کار گرفته شده را به صراحت بیان می‌دارد.گزارش های حسابرسان
روش‌های مورد توافق برخی استفاده‌کنندگان (از خدمات حسابداران و حسابرسان) ممکن است اجرای برخی روش‌های مورد توافق را نسبت به صورت‌های مالی برآوردی از حسابداران بخواهند. در این گونه موارد، حسابداران می‌توانند روش‌های مزبور را اجرا کنند و نسبت به آن صورت‌ها، اطمینان سلبی فراهم آورند؛ برای مثال، گزارش ممکن است بیان کند که «با موردی برخورد نکردیم که ضرورت اصلاح صورت‌ها را ایجاب نماید یا عدم صحت محاسبات ریاضی برآوردها را سبب باشد». همانند هر مورد اجرای روش‌های مورد توافق، گزارش باید محدودیت استفاده از گزارش را به استفاده‌کنندگان خاص، بیان دارد.
