حسابداری ترکیب واحدهای گزارشگر
بخش الزامات استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره3 حسابداری ترکیب واحدهای گزارشگر را به طور خلاصه بیان میکند.
هیئت استانداردهای بین المللی حسابداری بخش عمومی پروژه ای باری تدوین استانداردهای بین المللی حسابداری بخش عمومی در خصوص واحدهای گزارشگر در دستور کار خود دارد.
در حال حاضر هیچ استاندارد بین المللی حسابداری بخش عمومی در مورد ترکیب واحدهای گزارشگر وجود ندارد. در صورت نبود استاندارد بین المللی حسابداری بخش عمومی استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره 3 ترکیب های تجاری به عنوان نقطه شروع برای نشان دادن چالشهای راه اندازی مربوط به ترکیب واحدهای گزارشگر استفاده میشود. این فصل الزامات استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره3 را به طور خلاصه بیان میکند.
هیئت استانداردهای حسابداری بخش عمومی پروژه فعالی برای تدوین الزامات مربوط به ترتیب واحدهای گزارشگر دارد و به نظر هیئت الزامات استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره3 احتمالا برای ترکیبهای واحدهای بخش عمومی مناسب میباشد. استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره 3م عمولا در بخش خصوصی برای معاملاتی کاربرد دارد که شامل مابه ازایی تقریبا برابر با خالص داراییهای تحصیل شده باشند.
در حالیکه بیشتر ترکیبها در واحدهای بخش عمومی شامل تجدید ساختارها یا ادغامهایی هستند که طی آنها هیچگونه مابه ازایی یا مابه ازای اندکی دریافت شود. بیشتر ترکیبها در واحدهای گزارشگر بخش عمومی همچنین شامل واحدهای گزارشگر تحت کنترل مشترک است که از دامنه استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره 3 مستثنی شده است.
هیئت استانداردهای بین المللی حسابداری بخش عمومی در می سال 2009 پیش نویس شماره 41ترکیب واحدهای گزارشگر حاصل از عملیات مبادله ای را نتشر کرد که مبتنی بر الزامات استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره3 بود اما دامنه شمول آن محدودتر است. هیئت در آوریل سال 2010 اعلام کرد که این دامنه به میزان کافی شفاف نیست که بتوان استانداردی میتنی بر پیش نویس شماره 41 تدوین نمود. در عوض هیئت به انجام کار بیشتر در خصوص ابعاد خاص ترکیبهای واحدهای گزارشگر در بخش عمومی کرد. هیئت استانداردهای بین المللی حسابداری بخش عمومی الزاماتی را برای هم ترکیب واحدهای گزارشگر تحت کنترل مشترک و هم ترکیب واحدهای گزارشگر بدون کنترل مشترک پیشنهاد میکند.
خلاصه از استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره 3 تعیین اصول و الزاماتی در مورد این موضوع است که چطور یک تحصیل کننده در ترکیبهای تجاری نتیجه تحصیل را در صورتهای مالی خود شناسایی و اندازه گیری میکند. استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شناره3 به کارگیری روش تحصیل را هنگامی الزام میکند تحصیل کننده کنترل یک یا چند واحد تجاری را کسب میکند. واحد تجاری به عنوان مجموعه یکپارچه ای از فعالیتها و داراییها تعریف میشود که قابلیت هدایت و اداره آن در راستای اهداف ارائه بازده مستقیم به سرمایه گذاران یا سایر مالکان اعضا یا شرکا وجو دارد .
براساس استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره 3 واحد تحصیل کننده بهای ترکیب تجاری را اندازه گیری میکن . داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل شده را در تاریخ تحصیل به ارزش منصفانه شناسایی میکند. و هرگونه مازاد بهای ترکیب تجاری بر ارزش منصفانه تاریخ تحصیل مجموع داراییها و بدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل شده را به عنوان سرقفلی تلقی میکند.
استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره 3 الزاماتی را برای اندازه گیری مابه ازای نحوه برخورد با هزینه های تحصیل تشخیص و اندازه گیری داراییها و بدهیهای تحصیل شده و محاسبه سرقفلی مشخص میکند .
به طور کلی داراییها و بدهیها به ارزش منصفانه در تاریخ تحصیل اندازه گیری میشوند اگر چه استثناهایی نیز وجو دارد . بعلاوه استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره3 به حسابداری تحصیل مرحله ای و تحصیل جزئی نیز میپردازد. سپس واحد گزارشگر ، داراییها و بدهیها ی تحصیل شده در ترکیب تجاری را با استفاده از رویه های حسابداری معمول گزارش میکند اگرچه استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره 3 الزاماتی را در مورد اقلامی نظیر بدهیهای احتمالی شناسایی شده در تاریخ تحصیل و مابه ازاء احتمالی مشخص میکند.
تازمان تدوین استاندارد بین المللی حسابداری بخش عمومی در مورد ترکیب واحدهای گزارشگر نحوه برخورد یا سرقفلی حاصل از ترکیب واحد گزارشگر در هیچیک از استانداردهای بین المللی حسابداری بخش عمومی بیان نشده است.طبق استاندارد بین المللی حسابداری شماره 36 کاهش ارزش داراییها میتواند به عنوان منبعی در خصوص نحوه برخورد با کاهش ارزش سرقفلی تخصیص سرقفلی به واحدهای مولد وجه نقد و آزمون کاهش واحدهای مولد وجه نقد مربوط به سرقفلی محسوب شود. بر اساس این استاندارد آزمون کاهش ارزش سرقفلی به صورت سالانه انجام میشود اما سزقفلی مستهلک نمیشود.
مسایل
راه اندازی
اولین گام تصمیم گیری درمورد این موضوع است که آیا به کارگیری استاندارد ملی یا بین المللی نظیر استاندارد مالی بین المللی شماره 3 برای گذار مناسب است یا خیر . در صورت نبود استاندارد بین المللی حسابداری بخش عمومی در مورد ترکیب واحدهای گزارشگر پاسخ به این مساله با توجه به الزامات بین المللی حسابداری بخش عمومی شماره 3 رویه های حسابداری تغییر در برآوردهای حسابداری و اشتباهات قضاوتی است.مسایل راه اندازی در رابطه با ترکیب واحدهای گزارشگر را میتوان به دو گروه مسایل مربوط به حسابداری در زمان تحصیل و مسائل بعد از زمان تحصیل تفکیک کرد.
واحد گزارشگر در زمان تحصیل باید:»
الف – مبلغ مابه التفاوتی چرداختنی را تعیین کند تا اطمینان حاصل کند که هرگونه مخارج تحصیل به صورت جداگانه مشخص و تعیین شده است.
ب- این موضوع را ارزیابی کند که آیا تعیین ارزش منصفانه داراییها و بدهیهای تحصیل شده به صورت قابل اتکا وجود دارد یا خیر
س-در این مورد اطمینان کسب کند که سیستم های مناسبی برای ارائه موارد افشای الزامی توسط استانداردهای حسابداری پذیرفته شده وجود دارد.
در دوره های پس از ترکیب واحد گزارشگر باید به تخصیص سرقفلی به واحدهای مولد وجه نقد بپردازد و آزمون کاهش ارزش را برای سرقفلی باقیمانده انجام دهد.
استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره3 موارد افشای لازم را مشخص میکند.
الزام کلی این است که واحد گزارشگر باید اطلاعاتی را افشا کند که استفاده کنندگان صورتهای مالی را قادر میسازد ماهیت و اثر مالی ترکیب تجاری را در طول دوره گزارشگری یا بعد از پایان دوره امافبل از انتشار صورتهای مالی ترکیب تجاری را درطول دوره گزارشگری یابعد از پایان دوره اما قبل از انتشار صورتهای مالی ارزیابی کنند.
راهنمای به کارگیری که همراه با استاندارد گزارشگری مالی بین المللی شماره 3 ارائه شده است . نمونه هایی از موارد افشای الزامی خاص را ارائه کرده است.به علاوه واحد گزارشگری باید اطلاعاتی را افشا کند که استفاده کنندگان صورتهای مالی را قادر میسازد آثار مالی تعدیلات شناسایی شده در دوره گزارشگری جاری را که به ترکیبهای تجاری واقع شده در این دوره یا دورههای گزارشگری قبلی مربوط است:ارزیابی کند.
