نکات استاندارد 450 ارزیابی تحریفهاي شناسایی شده در حسابرسی)
دامنه کاربرد
1. در این استاندارد، تحریفهاي شناسایی شده حسابرسی مسئولیت حسابرس در زمینه ارزیابی اثر تحریفهاي شناسایی شده بر حسابرسی و اثر تحریفهاياصلاح نشده، در صورت وجود، بر صورتهاي مالی مطرح شده است. هدف این استاندارد کمک به حسابرس براي ارزیابیموارد زیر است: الف) اثر تحریفهاي شناسایی شده بر حسابرسی، و ب ) اثر تحریفهاي اصلاح نشده بر صورتهاي مالی.2. تعاریف
تحریف: هر گونه مغایرت بین مبلغ، نحوه طبقه بندي، ارائه، یا افشاي یک قلم گزارش شده در صورتهاي مالی ومبلغ، نحوهطبقه بندي، ارائه یا افشاي آن قلم طبق الزامات استانداردهاي حسابداري. تحریفها ممکن است ناشی از اشتباه یا تقلب-باشد. در مواردي که حسابرس راجع به اینکه آیا صورتهاي مالی از تمام جنبه هاي بااهمیت به نحو مطلوب ارائه شده یا
خیر، اظهارنظر می کند، تحریفها همچنین شامل آن دسته از تعدیلات در مبالغ، نحوه طبقه بندي، ارائه یا موارد افشا است
که بنا به قضاوت حسابرس، اعمال آن براي ارائه مطلوب صورتهاي مالی از تمام جنبه هاي بااهمیت، ضروري است.
تحریفهاي قطعی: تحریفهایی هستند که درباره آنها هیچ تردیدي وجود ندارد.
تحریفهاي قضاوتی: تفاوتهاي ناشی از قضاوتهاي مدیریت در خصوص برآوردهاي حسابداري است که حسابرس آنها را
نامعقول می داند یا معلول انتخاب یا بکارگیري رویه هاي حسابداري است که حسابرس آنها را نامناسب ارزیابی می کند.تحریفهاي تعمیم یافته: عبارتند از بهترین برآورد حسابرس از تحریفهاي موجود در جامعه که متضمن تعمیم تحریفهايشناسایی شده
در نمونه هاي منتخب حسابرس به کل جامعه اي است که نمونه به آن تعلق دارد.تحریفهاي اصلاح نشده: تحریفهایی که حسابرس در جریان حسابرسی گردآوري کرده، ولی هنوز اصلاح نشده است.الزامات ارزیابی اثر تحریفها
3. حسابرس باید تحریفهاي شناسایی شده در جریان حسابرسی را، غیر از مواردي که مشخصاً ناچیز است، گردآوري
کند.اصطلاح “مشخصاً ناچیز”، مترادف اصطلاح “بی اهمیت”نیست. تحریفهاي مشخصاً ناچیز، بسیار کمتر از سطح اهمیت
تعیین شده است.
و خواه به تنهایی یا در مجموع درنظر گرفته شوند و خواه براساس معیارهاي اندازه، ماهیت یا شرایط
مورد قضاوت قرار گرفته باشند، بدون تردید ناچیز تلقی می شوند. هرگاه در باره اینکه یک یا چند قلم مشخصاً ناچیز
می باشند یا خیر، تردید وجود داشته باشد، موضوع را نباید مشخصاً ناچیز دانست.
4. حسابرس در صورت وجود شرایط زیر باید مشخص کند که آیا طرح کلی و برنامه حسابرسی نیازمند تجدیدنظر استیا خیر:
٢
الف) ماهیت تحریفهاي شناسایی شده و شرایط وقوع آنها بیانگر امکان وجود تحریفهاي دیگري باشد که در صورت
تجمیع با تحریفهاي گردآوري شده در جریان حسابرسی، می تواند بااهمیت قلمداد شود و
ب) مجموع تحریفهاي گردآوري شده در جریان حسابرسی، نزدیک به سطح اهمیت تعیین شده باشد.
وجود تحریفهاي کشف نشده می تواند به دلیل وجود خطر نمونه گیري یا خطر غیرنمونه گیري باشد.
5. اگر مدیریت بنا به درخواست حسابرس، گروهی از معاملات، مانده حسابها، یا موارد افشا را بررسی و تحریفهاي کشفشده را اصلاح کرده باشد، حسابرس باید براي مشخص نمودن وجود یا نبود تحریفهاي اصلاح نشده، روشهاي حسابرسیلازم را اجرا کند.
6. پیش از ارزیابی اثر تحریفهاي اصلاح نشده، حسابرس باید سطح اهمیت تعیین شده را دوباره ارزیابی کند تا مشخص
شود که آیا با توجه به نتایج مالی واقعی واحد تجاري، این سطح همچنان مناسب است یا خیر.
7. حسابرس باید مشخص کند که آیا تحریفهاي اصلاح نشده، به تنهایی یا در مجموع، بااهمیت است یا خیر. بدین
منظور، حسابرس باید موارد زیر را ارزیابی کند:
الف) ماهیت و میزان تحریفها، هم در رابطه با گروههاي معاملات، مانده حسابها یا موارد افشاي مربوط و هم صورتهاي
مالی به عنوان یک مجموعه واحد، و شرایط خاص رخداد آنها و
ب) اثر تحریفهاي اصلاح نشده مربوط به دوره هاي قبل بر گروههاي معاملات، مانده حسابها یا موارد افشاي مربوط و
صورتهاي مالی به عنوان یک مجموعه واحد.
8. شرایط مربوط به برخی تحریفها ممکن است باعث شود که حسابرس آنها را به تنهایی یا در مجموع با سایر تحریفهاي
گردآوري شده در طی حسابرسی، بااهمیت تلقی کند، حتی اگر کمتر از سطح اهمیت تعیین شده براي صورتهاي مالی به
عنوان یک مجموعۀ واحد باشد. شرایطی که ممکن است ارزیابی حسابرس را تحت تأثیر قرار دهد عبارتند از اینکه
تحریفها تا چه اندازه:
الف) رعایت الزامات قانونی را تحت تأثیر قرار می دهد، ب) رعایت الزامات قراردادهاي وام یا دیگر الزامات قراردادي را
تحت تأثیر قرار می دهد، پ) به انتخاب یا کاربرد نادرست یک رویه حسابداري مربوط می شود که اثر بی اهمیتی بر
صورتهاي مالی دوره جاري دارد ولی احتمالاً اثر بااهمیتی بر صورتهاي مالی دوره هاي آتی دارد، ت) تغییر در سود یا
روندهاي دیگر را، به ویژه بادرنظرگرفتن شرایط عمومی اقتصادي و صنعتی، پنهان می کند، ث)
نسبتهاي مورد استفاده
براي ارزیابی وضعیت مالی، نتایج عملیات یا جریانهاي نقدي را تحت تأثیر قرار می دهد، ج) اطلاعات قسمتها را، که در
صورتهاي مالی ارائه می شود، تحت تأثیر قرار می دهد، چ) بر افزایش دریافتیهاي مدیریت، مثلاً از طریق اطمینان یافتن از
تحقق الزامات پرداخت پاداش یا سایر موارد تشویقی، اثر دارد، ح) با توجه به شناخت حسابرس از اطلاع رسانیهاي قبلی به
استفاده کنندگان مهم است، خ) به معاملات با اشخاص خاصی مربوط می شود و د) نتیجه از قلم افتادن اطلاعاتی است که
٣
افشاي آن مشخصاً توسط استانداردهاي حسابداري الزامی نشده، ولی بنا به قضاوت حسابرس، افشاي آن اطلاعات براي
شناخت بهتر وضعیت مالی، عملکرد مالی یا جریانهاي نقدي واحد تجاري توسط استفاده کنندگان مهم است.
9. اگر یک تحریف به تنهایی بااهمیت تلقی شود، بعید است که بتوان آن را با سایر تحریفها تهاتر نمود. تهاترتحریفهاي
موجود در یک مانده حساب یا گروه معامله خاص ممکن است مناسب باشد، اما قبل از نتیجه گیري در مورد اینکه آیا
تهاتر (حتی براي تحریفهاي بی اهمیت) مناسب است یا خیر، خطر وجود سایر تحریفهاي کشف نشده مورد توجه قرار
می گیرد.
10 . قضاوت درباره اهمیت یک تحریف طبقه بندي، مستلزم ارزیابی ملاحظات کیفی، مانند اثر آن بر بدهی یا تعهدات
قراردادي، هر یک از سرفصلها یا جمعهاي فرعی، یا نسبتهاي کلیدي صورتهاي مالی است.
الزامات اطلاع رسانی
11 . اطلاع رسانی به موقع تحریفها به سطح مناسبی از مدیریت اجرایی، حائز اهمیت است زیرا مدیریت را قادر می سازد تا
واقعی بودن تحریف را ارزیابی کند و در صورت مخالف بودن با نظر حسابرس، وي را مطلع سازد، و اقدامات لازم را انجام
دهد.
12 . حسابرس باید همه تحریفهاي گردآوري شده در جریان حسابرسی را به موقع به اطلاع سطح مناسبی از مدیریت
اجرایی برساند، مگر اینکه طبق قانون یا مقررات از این کار منع شده باشد.
13 . حسابرس باید تحریفهاي اصلاح نشده و آثار آنها (به تنهایی یا در مجموع) بر اظهارنظر حسابرس را به اطلاع ارکان
راهبري واحد تجاري برساند مگر اینکه به موجب قانون یا مقررات از انجام این کار منع شده باشد. این اطلاع رسانی باید
مشخص کننده تحریفهاي اصلاح نشده اي باشد که به تنهایی بااهمیت هستند. حسابرس همچنین باید اثر تحریفهاي اصلاح
نشده دوره هاي قبل بر گروههاي معاملات، مانده حسابها یا موارد افشاي مربوط و صورتهاي مالی به عنوان یک مجموعۀ
واحد را به اطلاع ارکان راهبري واحد تجاري برساند.
14 . حسابرس باید از مدیریت اجرایی، و در صورت لزوم، از ارکان راهبري واحد تجاري در مورد اینکه آیا به باور آنها آثار
تحریفهاي اصلاح نشده، به تنهایی و در مجموع، بر صورتهاي مالی به عنوان یک مجموعه واحد، بی اهمیت است یا خیر،
تأییدیه کتبی دریافت کند. زیرا مدیریت اجرایی مسئول تعدیل صورتهاي مالی براي اصلاح تحریفهاي بااهمیت میباشد.با
این وجود گرفتن این تأییدیه، رافع مسئولیت حسابرس براي نتیجه گیري در مورد اثر تحریفهاي اصلاح نشده نیست.
15 . مستندسازي حسابرسی باید شامل موارد زیر باشد:
الف) مبلغی که تحریفهاي کمتر از آن مشخصاً ناچیز محسوب می شود ، ب) همه تحریفهاي گردآوري شده در جریان
حسابرسی و اینکه آیا آنها اصلاح شده اند یا خیر و پ) نتیجه گیري حسابرس در این مورد که آیا تحریفهاي اصلاح نشده،
به تنهایی یا در مجموع، بااهمیت هستند یا خیر، و مبناي نتیجه گیري مذکور.
٤
ملاحظات بخش عمومی
16 . در حسابرسی واحدهاي بخش عمومی، ارزیابی میزان اهمیت یک تحریف ممکن است تحت تأثیر قوانین و مقررات و
نیز مسئولیتهاي اضافی حسابرس براي گزارش سایر موضوعات مانند تقلب، قرار گیرد. افزون بر این، ملاحظاتی چون
منافع عمومی، پاسخگویی، درستکاري و به خصوص اطمینان از نظارت قانونی مؤثر ممکن است ارزیابی میزان اهمیت یک
تحریف از لحاظ ماهیت را تحت تأثیر قرار دهد.
