استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
هدفاستاندارد حسابداري عمومی شماره 9 تجويز نحوه عمل حسابداري درآمدهاي عملياتي ناشي از معاملات و رويدادهاي مبادلهاي است.
مساله اصلي در حسابداري درآمدهاي عملياتي تعيين زمان شناسايي درآمد عملياتي است. درآمد عملياتي زماني شناسايي ميشود كه جريان منافع اقتصادي آتي يا توان بالقوه خدمترساني به درون واحد محتمل باشد و اين منافع را بتوان به‌گونهاي اتكاپذير اندازهگيري كرد. اين استاندارد شرايطي را مشخص ميكند كه در آن این معيارها برآورده خواهد شد و در نتيجه درآمد عملياتي شناسايي خواهد شد. همچنين، رهنمودهاي عملي در مورد كاربرد اين معيارها فراهم ميكند.
استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
دامنه كاربرد
- هر واحدي كه صورت‌هاي مالي را طبق مبناي تعهدي حسابداري تهيه و ارائه ميكند، بايد اين استاندارد را در حسابداري درآمدهاي عملياتي ناشي از معاملات و رويدادهاي مبادلهاي زير بكار گيرد:
الف) ارائه خدمات.
ب) فروش كالاها و
پ) استفاده ديگران از دارايي‌هاي واحد كه سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهام به بار میآورد.
- اين استاندارد در مورد كليه واحدهاي بخش عمومي به استثناي واحدهاي تجاری دولتی كاربرد دارد.
- “مقدمه استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي” منتشره توسط هيأت استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي توضيح ميدهد كه واحدهای تجاری دولتی استانداردهاي گزارشگري مالي بينالمللي منتشره توسط هيأت استانداردهاي بينالمللي حسابداري را بكار مي‌برند. واحدهاي تجاری دولتی، در استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 1 “نحوه ارائه صورت‌هاي مالي” تعريف شدهاند.
- اين استاندارد به درآمد عملياتي ناشي از معاملات غيرمبادلهاي رسیدگی نميکند.
- واحدهاي بخش عمومي ممکن است درآمدهاي عملياتي را از معاملات مبادلهاي يا غيرمبادلهاي بدست آورند. يك معامله مبادلهاي، معاملهاي است كه طي آن واحد داراييها يا خدماتی را دريافت ميكند، يا بدهيها را تسويه ميكند و به‌طور مستقيم ارزش تقريباً یکساني (عمدتاً به شكل كالاها، خدمات يا استفاده از داراييها) به ساير اشخاص طرف معامله ميدهد. مثالهايي از معاملات مبادلهاي عبارتاند از:
الف) خريد يا فروش كالاها يا خدمات، يا
ب) اجاره دارايي‌هاي ثابت مشهود به نرخهاي بازار
- در تمايز بين درآمدهاي عملياتي مبادلهاي و غيرمبادلهاي، رحجان محتوي بر شكل معامله بايد مدنظر قرار گيرد. مثالهايي از معاملات غيرمبادلهاي عبارتاند از درآمدهاي عملياتي ناشي از استفاده از قدرت حاكميت (براي مثال، مالياتهاي مستقيم و غيرمستقيم، عوارض گمركي و جرائم)،كمكها و هدایا.
- ارائه خدمات معمولاً مستلزم ایفای يك وظيفه توافق شده در طي دوره زماني مورد توافق توسط واحد است. خدمات ممكن است در طي يك دوره يا چند دوره ارائه شوند. مثالهايي از خدمات ارائه شده به‌وسيله واحدهای بخش عمومي که معمولاً در ازای آنها درآمد عملياتي دریافت میشود، ممكن است تأمين مسكن، مديريت تاسیسات آبرساني، مديريت جاده‌های با عوارض عبور و مديريت پرداخت‌هاي انتقالي را در بر بگیرد. برخي قراردادهاي ارائه خدمات به‌طور مستقيم به قراردادهاي ساخت مرتبط ميشوند. براي مثال، قراردادهای ارائه خدمات مديران پروژه و معماران. درآمدهاي عملياتي ناشي از اينگونه قراردادها در اين استاندارد مورد رسیدگی قرار نمیگیرند بلكه طبق الزامات قراردادهاي پيمانكاري بدان گونه که در استاندارد حسابداري بينالمللي بخش عمومي شماره 11 «قراردادهاي پيمانكاري» مشخص شده است، مورد رسیدگی قرار میگیرند.
- كالاها عبارتاند از كالاي توليد شده توسط واحد با هدف فروش مثل نشریات، و كالاهاي خريداري شده براي فروش مجدد مثل موجودي كالا يا زمين يا ساير اموال نگهداري شده براي فروش مجدد.
- استفاده ديگران از دارايي‌هاي واحد منجر به درآمدهاي عملياتي به شکل زير ميشود:
الف) سود تضمين شده- مبالغي كه بابت استفاده از وجوه نقد يا معادل وجوه نقد یا مبالغ قابل پرداخت به واحد مطالبه ميشود.
ب) حقالامتيازها- مبالغي كه بابت استفاده از دارايي‌هاي بلندمدت واحد نظير حق اختراع، علايم تجاري، حق انتشار و نرمافزار رايانهاي مطالبه ميشود، و
پ) سود سهام یا معادلهاي آن- توزيع مازادها به دارندگان سرمايهگذاريهاي مالکانه به نسبت سهم آنها از یک طبقه خاص از سرمايه.
- اين استاندارد به درآمدهاي عملياتي زير رسیدگی نمیکند:
الف) در ساير استانداردهاي حسابداري بينالمللي بخش عمومي مطرح شده باشد، از جمله:
- قراردادهاي اجارهاي (به استاندارد حسابداري بينالمللي بخش عمومي شماره 13 «اجارهها» مراجعه شود).
- سود سهام حاصل از سرمايهگذاريهايي كه به روش ارزش ويژه به حساب گرفته ميشوند (به استاندارد حسابداري بينالمللي بخش عمومي شماره 7 «حسابداري سرمايهگذاري در واحدهاي وابسته» مراجعه شود) و
- سودهاي غيرعملياتي حاصل از فروش دارايي‌هاي ثابت مشهود (كه در استاندارد حسابداري بينالمللي بخش عمومي شماره 17 «دارايي‌هاي ثابت مشهود» مورد رسیدگی قرار میگیرد).استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
ب) ناشي از قراردادهاي بيمه در مؤسسات بيمه.
پ) ناشي از تغييرات در ارزش منصفانه دارايي‌هاي مالي و بدهيهاي مالي يا واگذاري آنها (رهنمود حسابداري ابزارهاي مالي را ميتوان در استاندارد حسابداري بينالمللي شماره 39 «ابزارهاي مالي: شناسايي و اندازهگيري» يافت).
ت) ناشي از تغييرات در ارزش ساير دارايي‌هاي جاري.
ث) ناشي از افزايشهاي طبيعي در گلهها و محصولات كشاورزي و جنگلي و
ج) ناشي از استخراج سنگهای معدني.
استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
تعاريف
- واژههاي زير در اين استاندارد با معاني مشخص شده بكار ميرود:
معاملات مبادلهاي معاملاتي هستند كه طي آن يك واحد داراييها يا خدماتی را دريافت ميكند، یا بدهيها را تسويه ميكند و به‌طور مستقيم ارزش تقريباً یکسانی (اصولاً به شكل وجه نقد، كالاها، خدمات يا استفاده از داراييها) به واحد دیگر طرف معامله ميدهد.
ارزش منصفانه مبلغي است كه اشخاص مطلع و مايل ميتوانند در معاملهاي حقيقي، در ازاي مبلغ مزبور يك دارايي را با يكديگر مبادله كنند يا يك بدهي را تسويه کنند.
معاملات غيرمبادلهاي معاملاتي هستند كه معاملات مبادلهاي نیستند. در معاملات غيرمبادلهاي، واحد يا ارزشي را از واحد ديگر دريافت ميكند بدون این که به طور مستقیم ارزش تقريباً یکسانی در ازای آن بدهد يا ارزشي را به واحد ديگر میدهد بدون این که به طور مستقیم ارزش تقريباً یکسانی در ازای آن دريافت كند.
درآمد ناخالص جريان ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني در طی دوره گزارشگري در زمانی است كه آن جريانهای ورودي به افزايش در خالص داراييها / ارزش ویژه منجر میشود به استثناي افزايشهاي مربوط به آورده مالكان.
واژههاي تعريف شده در ساير استانداردهای بينالمللي حسابداري بخش عمومي با همان معاني ذكر شده در آن استانداردها، در اين استاندارد مورد استفاده قرار مي‌گيرند و در واژه‌نامه اصطلاحات تعریف شده منتشره نیز به صورت جداگانه چاپ شدهاند.
استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
درآمد عملياتي
- درآمد عملياتي تنها ناخالص جريان‌هاي ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني دريافتي يا قابل دريافت توسط واحد به حساب خودش را در بر میگیرد. مبالغ جمعآوري شده به نمايندگي دولت يا ساير سازمان‌هاي دولتي يا از جانب سایر اشخاص ثالث، براي مثال وصول مبالغ پرداختي بابت تلفن يا برق توسط اداره پست از جانب واحدهاي ارائه دهنده اين خدمات، منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني نیستند که به واحد وارد شوند و منجر به افزايش داراييها يا كاهش بدهيها نميشوند. بنابراين، آنها درآمد محسوب نميشوند. همچنین، در روابط اماني يا نمايندگي، ناخالص جريان‌هاي ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني در برگیرنده مبالغ وصولی از جانب مالك است و منجر به افزايش در خالص دارايي‌های / ارزش ویژه مؤسسه نميشوند. مبالغ وصولی از جانب مالك درآمد نيستند. بلکه درآمد، ميزان هر گونه كميسيون دريافتي يا دريافتني بابت وصول يا رسیدگی به ناخالص جريانات است.
- جريانات ورودي تأمين مالي، بويژه استقراضها، با تعريف درآمد تطابق ندارند زيرا منجر به تغيير داراييها و بدهيها به میزان يكسانی ميشوند و اثري برخالص داراييها / ارزش ویژه ندارند. جريان‌هاي ورودي تأمين مالي به‌طور مستقيم در ترازنامه برده ميشوند و به مانده داراييها و بدهيها اضافه ميشوند.
اندازهگيري درآمد عملياتي
- درآمد عملياتي بايد به ارزش منصفانه ما به ازاي دريافتي يا دريافتني اندازهگيري شود.
- مبلغ درآمد عملياتي حاصل از يك معامله معمولاً از طریق توافق بين واحد و خريدار يا استفادهكننده از دارايي يا خدمت مزبور تعيين ميشود. اين مبلغ به ارزش منصفانه ما به ازاي دريافتي يا دريافتني با احتساب هر گونه تخفيف تجاري و تخفيف حجم مجاز توسط واحد، اندازهگيري ميشود.
- در اکثر موارد، ما به ازاي مزبور به شكل وجه نقد يا معادل وجه نقد است و مبلغ درآمد عملياتي همان مبلغ وجه نقد و معادل وجه نقد دريافتي يا دريافتني است. با اين حال، زمانی که جريان ورودي وجه نقد يا معادل وجه نقد به آينده موكول شود، ارزش منصفانه ما به ازاي مزبور ممكن است كمتر از مبلغ اسمي وجه نقد دريافتي يا دريافتني باشد. براي مثال، واحد ممكن است يك اعتبار بدون سود تضمين شده به خريدار بدهد يا اسناد دريافتني با نرخ سود تضمين شده كمتر از بازار را از خريدار به عنوان ما به ازاي فروش كالاها بپذیرد. زمانی که قرارداد به گونه موثری مستلزم يك معامله تأمين مالي باشد، ارزش منصفانه ما به ازاي مزبور از طريق تنزيل كليه دريافت‌های آتی با استفاده از یک نرخ سود تضمين شده منتسب تعيين ميشود. نرخ سود تضمين شده منتسب از طرق زير به صورت روشنتري قابل تعيين است:استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
الف) نرخ رايج يك ابزار مشابه متعلق به انتشاردهندهاي با رتبه اعتباري مشابه. يا
ب) نرخ سود تضمين شدهاي كه مبلغ اسمي ابزار را به قيمت فروش نقدي جاري كالاها یا خدمات تنزیل ميکند.
تفاوت بين ارزش منصفانه و مبلغ اسمي ما به ازاي مزبور طبق بندهاي 33 و 34 به‌عنوان درآمد سود تضمين شده شناسايي ميشود.
- زمانی که كالاها يا خدمات در قبال كالاها يا خدمات كه دارای ماهيت و ارزش مشابهی هستند، مبادله یا معاوضه میشود، اين مبادله به عنوان یک معامله درآمدزا تلقي نميشود. اين اغلب در مورد كالاهايي مانند شير يا نفت صادق است كه عرضهكنندگان به منظور برآوردن تقاضا بر مبنای به موقع در یک منطقه خاص، موجوديها را در مناطق مختلف مبادله یا معاوضه ميكنند. زمانی که كالاها يا خدمات در ازای كالاها يا خدمات غيرمشابه ارائه میشوند، اين مبادله به عنوان معاملهاي درآمدزا تلقي ميشود. درآمد عملياتي به ارزش منصفانه كالاها يا خدمات دريافتي اندازهگيري ميشود که از بابت سرك نقدي يا معادل نقد تعديل شده است. زمانی که ارزش منصفانه كالاها يا خدمات دريافتي را نتوان به گونهاي اتكاپذير اندازهگيري كرد، درآمد عملياتي به ارزش منصفانه كالاها يا خدمات واگذار شده پس از تعديل از بابت سرك نقدي يا معادل نقد، اندازهگيري ميشود.
استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
تشخيص معامله
- معيارهاي شناخت مندرج در اين استاندارد معمولاً به طور جداگانه در مورد هر معامله اعمال ميشود. با اين وجود، در شرايط خاصی، جهت انعكاس محتواي معامله لازم است معيارهاي شناخت در مورد هر یک از اجزاي قابل تشخیص يك معامله مجزا بكار گرفته شود. براي مثال، زمانی که قيمت فروش محصول شامل يك مبلغ قابل تشخیص بابت ارائه خدمت بعدي باشد، اين مبلغ به دورههاي آتي منتقل و طي دوره ایفای خدمت مزبور به عنوان درآمد عملياتي شناسایی ميشود. برعكس، زمانی که دو يا چند معامله به گونهاي به هم مرتبط باشند كه اثر مزبور را نتوان بدون رجوع به كل آن معاملات درك كرد، معيارهاي شناخت در مورد دو يا چند معامله مزبور به‌طور يكجا اعمال ميشود. براي مثال، يك واحد ممكن است كالاهايي را به فروش رساند و در همان زمان قراردادي جداگانه براي بازخريد همان كالاها در آينده منعقد كند، اين امر موجب نفي اثر محتوايي معامله مزبور ميشود و لذا در چنين حالتي دو معامله با هم مورد رسیدگی قرار میگیرند.
استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
ارائه خدمات
- زمانی که ماحصل معاملهاي را كه مستلزم ارائه خدمات است بتوان به گونهاي اتكاپذير برآورد كرد، درآمد عملياتي مربوط به معامله مزبور بايد با رجوع به مرحله تكميل آن معامله شناسايي شود. ماحصل معامله، زماني به گونهاي اتكاپذير میتواند برآورد شود كه همه شرايط زير احراز شده باشند:
الف) مبلغ درآمد عملياتي را بتوان به‌گونهاي اتكاپذير اندازهگيري كرد.
ب) جريان منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني مرتبط با معامله به درون واحد محتمل باشد.
پ) مرحله تكميل معامله در تاريخ گزارشگري به گونهاي اتكاپذير قابل اندازهگيري باشد و
ت) هزينههاي تحمل شده بابت معامله و هزينههاي تكميل معامله مزبور را بتوان به گونهاي اتكاپذير اندازهگيري كرد.
- شناخت درآمد عملياتي از طريق رجوع به مرحله تكميل معامله اغلب روش درصد تكميل ناميده ميشود. بر اساس اين روش، درآمد عملياتي در دورههاي گزارشگري شناسايي ميشود كه در آن خدمات ارائه ميشوند. براي مثال، يك واحد ارائه دهنده خدمات ارزيابي اموال، درآمد عملياتي را هنگامی شناسايي مي‌كندکه ارزيابيهای جداگانه تکمیل شدهاند. شناسايي درآمد عملياتي بر اين مبنا اطلاعات مفيدي را در مورد ميزان فعاليت خدمت و عملكرد در طي دوره فراهم مي‌آورد. همچنين، استاندارد حسابداري بينالمللي بخش عمومي شماره 11 شناسايي درآمد عملياتي بر اين مبنا را الزامی میداند. الزامات آن استاندارد عموماً در مورد شناسايي درآمد عملياتي و هزينههاي مربوطه براي يك معامله مستلزم ارائه خدمات قابل اعمال است.استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
- درآمد عملياتي فقط زماني شناسايي ميشود كه ورود جريان منافع اقتصادي و توان بالقوه خدمترساني مربوط به معامله به درون واحد محتمل باشد. با اين حال، زمانی که در مورد قابليت وصول مبلغی که قبلاً در درآمد عملياتي گنجانده شده، ابهام وجود دارد، مبلغ غيرقابل وصول، يا مبلغي كه بازيافت آن ديگر محتمل نيست، به عنوان هزينه دوره و نه به عنوان تعديل مبلغ درآمد شناسايي شده قبلي، شناسایی ميشود.
- يك واحد عموماً پس از توافق در مورد شرايط زير با طرف‌هاي ديگر معامله قادر به انجام برآوردهاي اتكاپذير است:
الف) حقوق لازمالاجرا هر طرف در مورد خدماتي كه قرار است توسط طرفین ارائه يا دريافت شود.
ب) ما به ازايي كه قرار است مبادله شود و
پ) نحوه و شرايط تسويه.
معمولاً لازم است كه واحد از يك سيستم بودجهبندي و گزارشگري مالي داخلي مؤثر برخوردار باشد. واحد، برآوردهاي درآمد عملياتي را در زمان ایفای خدمت بررسي و در صورت لزوم در آن تجدید نظر ميکند. نياز به اينگونه تجديدنظرها لزوماً بدين معني نيست كه ماحصل معامله را نميتوان به گونهاي اتكاپذير برآورد كرد.
- مرحله تكميل معامله را ميتوان به روشهاي مختلف تعيين كرد. واحد از روشي استفاده ميكند كه خدمات اجرا شده را به گونهاي اتكاپذير اندازهگيري كند. با توجه به ماهيت معامله، روشها ممكن است شامل:استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
الف) بررسی كار انجام شده.
ب) خدمات انجام شده تا اين تاريخ بر حسب درصدي از كل خدماتی که قرار است ارائه شود يا
پ) نسبت هزينههاي متحمل شده تا تاريخ تحمل به كل هزينههاي برآوردي معامله. فقط هزينههايي كه منعكسكننده خدمات انجام شده تاكنون است در هزينههاي تحمل شده تا اين تاريخ لحاظ ميشوند. فقط هزينههايي كه منعکسکننده خدمات انجام شده يا خدماتی که قرار است انجام شود، هستند در كل هزينههاي برآوردي معامله گنجانده ميشوند.
پرداخت‌هاي مرحلهاي و پيش پرداخت‌هاي دريافتي از مشتريان اغلب منعكسكننده خدمات انجام شده نيست.
- بنا به اهداف عملي، زمانی که خدمات از طریق انجام تعداد نامشخصي از عمليات طي يك دوره زماني معين ایفا میشوند، درآمد عملياتي بر مبنای خط مستقيم طي آن دوره زماني شناسايي ميشود، مگر اينكه شواهدی وجود داشته باشد دال بر این که روش ديگري مرحله تكميل را بهتر نشان میدهد. زمانی که يك عمل خاص در مقايسه با ساير عمليات بسیار با اهميتتر باشد، شناخت درآمد عملياتي تا زمان اجراي آن عمل با اهمیت به تعويق ميافتد.
- زمانی که ماحصل معاملهاي را كه مستلزم ارائه خدمات است نتوان به گونهاي اتكاپذير برآورد كرد، درآمد عملياتي را بايد تا ميزان هزينههاي شناسايي شده قابل بازيافت شناسایی کرد.
- در طی مراحل اوليه معامله، اغلب وضع بدین گونه است که نمیتوان به گونهاي اتكاپذير ماحصل معامله را برآورد کرد. با اين وجود، ممكن است اين احتمال وجود داشته باشد كه واحد هزينههاي تحمل شده معامله را بازيافت كند. بنابراين، درآمد عملياتي تنها تا ميزان هزينههاي تحمل شدهاي كه انتظار بازيافت آن ميرود، شناسايي ميگردد. از آنجا كه ماحصل معامله را نميتوان به گونهاي اتكاپذير برآورد كرد، هيچ‌گونه مازادي شناسايي نميشود.
- زمانی که ماحصل يك معامله را نتوان به گونهاي اتكاپذير برآورد كرد و بازيافت هزينههاي تحمل شده محتمل نباشد، درآمد عملياتي شناسايي نميشود و هزينههاي تحمل شده به عنوان هزينه دوره شناسایی ميشود. هر گاه ابهاماتي كه مانع برآورد اتكاپذير ماحصل قرارداد شده بود، برطرف شود، درآمد عملياتي به جاي بند 25 بر اساس بند 19 شناسايي ميشود.
استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
فروش كالا
- درآمد عملياتي حاصل از فروش كالا بايد زماني شناسايي شود كه كليه شرايط زيرتحقق يافته باشد:
الف) واحد مخاطرات و مزاياي عمده مالكيت كالاي مورد معامله را به خريدار منتقل كرده باشد.
ب) واحد هيچ دخالت مديريتی مستمر در حدي كه معمولاً با مالكيت همراه است يا كنترل مؤثري نسبت به كالاي فروش رفته اعمال نكند.
پ) مبلغ درآمد عملياتي را بتوان به گونهاي اتكاپذير اندازهگيري كرد.
ت) جريان منافع اقتصادي و توان بالقوه خدمترساني مرتبط با معامله به درون واحد محتمل باشد. و
ث) هزينههايي كه در ارتباط با معامله تحمل شده يا خواهد شد را بتوان به گونهاي اتكاپذير اندازهگيري كرد.
- ارزیابی زمانی که واحد مخاطرات و مزاياي مالكيت را به خريدار انتقال داده است، مستلزم بررسي شرايط معامله است. در اکثر موارد، انتقال مخاطرات و مزاياي مالكيت با انتقال مالكيت قانوني يا انتقال حق تصرف به خريدار همراه است. اين موضوع در مورد اکثر فروشها صدق ميكند. اما، در برخی موارد خاص، انتقال مخاطرات و مزاياي مالكيت در زماني متفاوت از زمان انتقال مالكيت قانوني يا انتقال حق تصرف رخ ميدهد.
- اگر واحد بخش عمدهاي از مخاطرات مالكيت را حفظ كند، معامله مزبور فروش تلقي نميشود و لذا درآمدي از بابت آن شناسايي نميشود. واحد ممكن است مخاطرات عمده مالكيت را به چندين روش حفظ كند. نمونههايي از وضعیتهایی كه واحد ممكن است مخاطرات و مزاياي عمده مالكيت را حفظ كند، به شرح زير است:
الف) زماني كه واحد تعهداتي بابت عملكرد نامطلوب دارد كه توسط مفاد عادی ضمانتنامه پوشش نيافته است.
ب) زماني كه دريافت درآمد عملياتي حاصل از يك فروش خاص، مشروط به تحصيل درآمد توسط خريدار از محل فروش كالاي مورد معامله باشد. (براي مثال، زمانی که يك انتشارات دولتي کالاهای آموزشي را بين مدارس بر مبناي فروش يا برگشت، توزيع ميكند).استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
پ) زماني كه كالاهاي ارسالی مزبور متضمن خدمات نصب باشند و خدمات نصب بخش عمدهاي از مبلغ قرارداد است. اما واحد هنوز خدمات نصب را کامل نکرده باشد. و
ت) زماني كه خريدار حق فسخ خرید را بر اساس دلایل مشخص شده در قرارداد فروش دارد و واحد در مورد احتمال برگشت كالاي فروش رفته مطمئن نیست.
- چنانچه واحد تنها بخش كم اهميتي از مخاطرات مالكيت را براي خود نگه دارد، معامله مورد نظر، فروش تلقي و درآمد عملياتي شناسايي ميشود. براي مثال، فروشنده ممكن است تنها به خاطر تضمين قابليت وصول مطالبات، مالكيت قانوني كالا را براي خود حفظ كند. در چنين حالتي، اگر واحد مخاطرات و مزاياي عمده مالكيت را منتقل كرده باشد، اين معامله، فروش تلقي و درآمد عملياتي آن شناسايي ميشود. مثال ديگر از واحدی که بخش كم اهميتی از مخاطرات مالكيت را حفظ کرده، ممکن است فروش در زمانی باشد که در صورت عدم رضايت مشتري، كالا برگشت و ما به ازا به مشتري استرداد ميشود. در چنين مواردی، درآمد عملياتي در زمان فروش شناسایی ميشود مشروط به آنكه فروشنده بتواند مبالغ برگشتي آتي را به‌گونهاي اتكاپذير برآورد كند و بدهي ناشي از برگشت كالا را با توجه به تجربيات گذشته و ساير عوامل مربوط شناسايي كند.
- درآمد فقط زماني شناسايي ميشود كه جريان ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني مرتبط با معامله به درون واحد محتمل باشد. در برخي موارد، تا زمان دريافت ما به ازا يا رفع ابهام در اين زمينه، ممكن است جريان ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني محتمل نباشد. براي مثال، ممكن است در قالب بخشي از قرارداد مربوطه، درآمد به توانايي واحد ديگر براي عرضه كالا وابسته باشد و اگر هر گونه شكي در مورد وقوع آن وجود داشته باشد، ممكن است شناسايي درآمد تا زمان وقوع به تأخير افتد. وقتي که كالا عرضه گرديد، ابهام رفع گرديده و درآمد عملياتي شناسايي ميشود. با اين حال، هر گاه در مورد قابليت وصول مبلغی که قبلاً در درآمد عملياتي منظور شده، ابهام به وجود آيد، مبلغ غيرقابل وصول يا مبلغي كه بازيافت آن غيرمحتمل است، به عنوان هزینه دوره شناسایی میشود و نه به‌عنوان تعديل مبلغ درآمد عملياتي شناسايي شده قبلي.
استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهام
- درآمد عملياتي ناشي از استفاده ديگران از دارايي‌هاي واحد كه سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهام به بار میآورد، بايد براساس نحوه عمل حسابداري مندرج در بند 34 به شرط تحقق شرايط زير شناسايي شود:
الف) جريان منافع اقتصادي و توان بالقوه خدمترساني مرتبط با معامله به درون واحد محتمل باشد. و
ب) مبلغ درآمد عملياتي را بتوان به گونهاي اتكاپذير اندازهگيري كرد.
- درآمد عملياتي بايد بر اساس نحوه عملهاي حسابداري زير شناسايي شود:
الف) سود تضمين شده بايد براساس نسبت زمانی شناسايي شود كه بازده مؤثر دارايي را نیز در نظر ميگیرد.
ب) درآمد حق امتيازها بايد زمانی شناسايي شوند که طبق محتواي قرارداد مربوطه کسب میشوند، و
پ) سود سهام يا ساير معادلهاي آن بايد زمانی شناسايي شوند که حق دريافت مبلغ مزبور توسط سهامدار يا واحد احراز شود.
- بازده مؤثر دارايي، نرخ سود تضمين شدهای است که براي برابر کردن مبلغ تنزيل شده جریان دريافت‌هاي نقدي آتي مورد انتظار در طي عمر دارايي با مبلغ دفتري اوليه دارايي لازم است. درآمد سود تضمين شده شامل مبلغ استهلاك هر گونه كسر، صرف يا ساير تفاوتهای مابين مبلغ دفتري اوليه يك اوراق بدهي و مبلغ آن در تاريخ سررسيد است.استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
- زمانی که سود تضمين شده پرداخت نشده قبل از تحصيل يك سرمايهگذاري با سود تضمين شده، معوق شده است، دريافت بعدي سود تضمين شده بين دورههاي قبل و بعد از تحصيل تسهيم ميشود و فقط بخش مربوط به دوره پس از تحصيل به‌عنوان درآمد عملياتي شناسايي ميشود. زمانی که سود سهام مربوط به اوراق بهادار سرمايهاي از محل خالص مازاد دوره قبل از تحصيل، اعلام میشود، اين سود سهام از بهاي تمام شده اوراق بهادار كسر ميشوند. اگر انجام چنين تسهيمي جز بر يك مبناي اختياري، مشكل باشد، سود سهام به‌عنوان درآمد عملياتي شناسايي ميشود مگر اينكه به وضوح بیانگر بازيافت بخشي از بهاي تمام شده اوراق بهادار سرمايهاي باشد.
- حق امتيازها، از قبيل حق امتيازهای نفتي، طبق شرايط مندرج در قرارداد مربوط تعلق ميگيرد و معمولاً بر همان اساس شناسايي ميشود مگر اينكه با توجه به محتواي قرارداد، شناسايي درآمد بر مبناي روشهاي سيستماتيك و منطقي ديگري مناسبتر باشد.
- درآمد عملياتي تنها زماني شناسايي ميشود كه جريان منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمترساني مرتبط با معامله به درون واحد محتمل باشد. با اين حال، زمانی که در مورد قابليت وصول مبلغي كه قبلاً به‌عنوان درآمد شناسايي شده، ابهامي به وجود آيد، مبلغ غيرقابل وصول يا مبلغي كه بازيافت آن محتمل نيست، به عنوان هزينه دوره و نه به عنوان تعديل درآمد عملياتي شناسايي شده قبلي، شناسایی ميشود.
استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
افشا
- واحد بايد موارد زير را افشا كند:
الف) رويههاي حسابداري پذيرفته شده براي شناسايي درآمد عملياتي از جمله روشهاي پذيرفته شده براي تعيين ميزان تكميل معاملات متضمن ارائه خدمت.
ب) مبلغ هر يك از طبقات عمده درآمد عملياتي شناسايي شده طي دوره از جمله درآمد عملياتي ناشي از موارد زير:
- ارائه خدمات
- فروش كالا
- سود تضمين شده
- حق امتيازها و
- سود سهام يا معادلهاي آن. و
پ) مبلغ درآمد عملياتي حاصل از مبادله كالا يا خدمات که در هر يك از طبقات عمده درآمد عملياتي گنجانده شده است.
- رهنمود مربوط به افشاي هر گونه داراييها و بدهيهاي احتمالي را ميتوان در استاندارد حسابداري بينالمللي شماره 37 «ذخایر، دارايي‌هاي احتمالي و بدهيهاي احتمالي» يافت. داراييها و بدهيهاي احتمالي ممکن است از اقلامي مثل هزينههاي تضمين، ادعاها، جريمهها يا زيان‌هاي احتمالي ناشي شوند.استاندارد حسابداري عمومی شماره 9
تاريخ اجرا
- اين استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي در مورد صورت‌هاي مالي سالانهای قابل اجرا است كه شروع دوره مالي آنها از اول ژوئيه 2001 و بعد از آن است. بكارگيري آن براي تاريخ‌هاي قبل از تاریخ مزبور ترغيب شده است.
- زماني كه واحدي مبناي تعهدي حسابداري را، بدان گونه که توسط استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي تعریف شده است، براي اهداف گزارشگري مالي در تاريخي بعد از تاريخ اجرای مزبور بپذيرد، اين استاندارد در مورد صورت‌هاي مالي سالانه واحد در دوره شروع تاريخ پذيرش مبناي تعهدي و بعد از آن كاربرد دارد.
ش
