- استانداردحسابداري عمومي شماره 8
دامنه كاربرد استاندارد حسابداري شماره 8 شامل موارد ذیل می باشد
- <strong>هر واحدی كه صورت‌هاي مالي را طبق مبناي تعهدي حسابداري تهيه و ارائه مي‌كند، بايد اين استاندارد را در حسابداري حقوق در مشاركت‌هاي خاص و گزارشگري داراييها، بدهي‌ها، درآمدها و هزينه‌هاي مشاركت خاص در صورت‌هاي مالي هر يك از شركاي خاص و سرمايه‌گذاران بكار گيرد، صرف نظر از ساختار و شكلی که فعاليت‌هاي مشاركت خاص رخ میدهد. به هر حال، اين استاندارد در مورد حقوق شركاي خاص در واحدهاي تحت كنترل مشترك كه توسط واحدهاي زير نگهداري ميشود، كاربرد ندارد:
- الف) سازمان‌هاي با سرمايه مخاطره‌آميز، يا
- ب) صندوق‌هاي مشترك سرمايه‌گذاري، صندوق سرمايه‌گذاري و ساير واحدهاي مشابه، از جمله صندوق‌هاي بيمه مرتبط با سرمايه‌گذاري.
- كه به ارزش منصفانه اندازه‌گيري ميشوند و تغييرات در ارزش منصفانه آنها طبق استاندارد ملي يا بينالمللي حسابداري مربوطه راجع به شناسايي و اندازه‌گيري ابزارهاي مالي در مازاد يا كسري دوره تغيير شناسايي ميشود.
- رهنمود شناسايي و اندازه‌گيري حقوق شناسایی شده در بند 1 كه به ارزش منصفانه اندازه‌گيري ميشوند و تغييرات در ارزش منصفانه آنها در مازاد يا كسري دوره تغيير شناسايي میشود را مي‌توان در استاندارد ملي يا بينالمللي حسابداري مربوطه راجع به ابزارهاي مالي یافت.
- يك شريك خاص دارای سهم در يك واحد تحت كنترل مشترك هنگامي از بندهاي 35 (تلفيق نسبي) و 45 (روش ارزش ويژه) مستثني ميشود كه شرايط زير را داشته باشد:
- الف) شواهدی وجود دارد دال بر این كه سهم منحصراً به منظور واگذاري در طی دوازده ماه از تاريخ تحصيل، تحصيل و نگهداري ميشود و مديریت فعالانه در جست و جوی يك خريدار است. استاندارد حسابداري شماره 8
- ب) استثناي مندرج در بند 16 استاندارد بينالمللي حسابداريبخش عمومي شماره 6 كه اجازه مي‌دهد واحد اصلي داراي يك سرمايه‌گذاري در واحد تحت کنترل مشترک، صورت‌هاي مالي تلفيقي را ارائه نكند؛ مصداق داشته باشد يا
- پ) همه موارد زير مصداق داشته باشد:
- شريك خاص عبارت است از:
- يك واحد فرعي که به طور كامل تحت تملك واحد دیگر است و استفاده‌كنندگان از صورت‌هاي مالي تهيه شده با بكارگيري روش تلفيق نسبي يا روش ارزش ويژه احتمالاً وجود ندارند يا نيازهاي اطلاعاتي خود را از طريق صورت‌هاي مالي تلفيقي واحد اصلي برطرف مي‌كنند. یا
- يك واحد فرعي که بخشی از آن تحت تملك يك واحد ديگر است و مالكان آن، از جمله آن‌هايي كه در غیر این صورت حق رأي ندارند، در مورد عدم بکارگیری روش تلفيق نسبي و روش ارزش ويژه توسط شريك خاص مطلع شده و اعتراضي ندارند.
- ابزارهاي بدهي یا مالکانه شريك خاص در يك بازار عمومي داد و ستد نمي‌شود (يك بورس داخلي يا خارجي يا يك بازار سازمان نیافته، از جمله بازارهاي محلي و منطقه‌اي). استاندارد حسابداري شماره 8
- شريك خاص، صورت‌هاي مالي خود را به كميسيون اوراق بهادار يا ساير سازمان‌هاي قانوني، جهت انتشار هر نوع ابزار در بازار عمومي ارائه نكرده و در حال ارائه آن نيز نباشد و
- واحد اصلي مادر يا هر واحد اصلي میانی شريك خاص، صورت‌هاي مالي تلفيقي در دسترس براي استفاده عموم را طبق استانداردهاي بينالمللي حسابداريبخش عمومي تهيه نماید.
- اين استاندارد در مورد كليه واحدهاي بخش عمومي به استثناي واحدهاي تجاری دولت كاربرد دارد.
- “مقدمه استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي” منتشره توسط هيأت استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي توضيح مي‌دهد كه واحدهای تجاری دولتی استانداردهاي گزارشگري مالي بينالمللي منتشره توسط هيأت استانداردهاي بينالمللي حسابداري را بكار مي‌برند. واحدهاي تجاری دولتی، در استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 1 “نحوه ارائه صورت‌هاي مالي” تعريف شدهاند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- تعاريف
- واژه‌هاي زير در اين استاندارد با معاني مشخص شده بكار برده میشوند:
- صورت‌هاي مالي تلفيقي صورت‌هاي مالي يك واحد اقتصادي كه همانند صورت‌هاي مالي يك واحد مجزا ارائه ميشود.
- كنترل عبارت است از توانايي هدایت سياست‌هاي مالي و عملياتي يك واحد ديگر به منظور كسب منفعت از فعاليت‌هاي آن.
- روش ارزش ويژه (از نظر اهداف اين استاندارد) يك روش حسابداري است كه بر اساس آن منافع مالكانه در يك واحد فرعي تحت كنترل مشترك ابتدا به بهاي تمام شده ثبت ميشود و پس از آن بابت تغيير در سهم شريك خاص از خالص داراييهای / ارزش ویژه واحد فرعي تحت كنترل مشترك بعد از زمان تحصيل، تعديل ميشود. مازاد یا كسري شريك خاص، سهم شريك خاص از مازاد يا كسري واحد فرعي تحت كنترل مشترك را شامل میشود.
- سرمايهگذار در مشاركت خاص يكي از طرف‌هاي مشاركت خاص است و بر آن مشاركت خاص، كنترل مشترك ندارد.
- كنترل مشترك عبارت است از سهم توافق شدهای از كنترل بر یک فعاليت به موجب يك توافق الزام آور.
- مشاركت خاص عبارت است از توافقي قراردادي كه به موجب آن دو يا چند طرف يك فعاليت تحت كنترل مشترك را به عهده گيرند.
- تلفيق نسبي عبارت است از يك روش حسابداري كه به موجب آن سهم یک شريك خاص از هر یک از داراييها، بدهي‌ها، درآمد و هزينه‌های واحد تحت كنترل مشترك به صورت سطر به سطر با اقلام مشابه در صورت‌هاي مالي شريك خاص تركيب ميشوند يا به صورت سرفصلهای جداگانه در صورت‌هاي مالي شريك خاص گزارش ميشود.
- صورت‌هاي مالي جداگانه صورت‌هاي مالي هستند كه توسط يك واحد اصلي، يك سرمايهگذار در واحد وابسته يا يك شريك خاص در واحد تحت كنترل مشترك ارائه ميشوند و در آن سرمايهگذاريها بر اساس حق مستقيم در خالص داراييها / ارزش ویژه و نه بر مبناي نتايج گزارش شده و خالص داراييهای سرمايهپذير محاسبه ميشوند.
- نفوذ قابل ملاحظه (از نظر اهداف اين استاندارد) عبارت است از توانايي مشاركت در تصميم‌گيري‌هاي مربوط به سياست‌هاي مالي و عملياتي يك فعاليت ولي كنترل يا كنترل مشترك بر آن سياست‌ها نیست.
- شريك خاص يكي از طرف‌هاي مشاركت خاص است و بر آن مشاركت خاص، كنترل مشترك دارد.
- واژه‌هاي تعريف شده در ساير استانداردهای بينالمللي حسابداريبخش عمومي با همان معاني ذكر شده در آن استانداردها، در اين استاندارد مورد استفاده قرار مي‌گيرند و در واژه‌نامه اصطلاحات تعریف شده منتشره نیز به صورت جداگانه چاپ شدهاند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- توافق الزامآور
- وجود يك توافق قراردادي، حقوق مستلزم مشاركت خاص را از سرمايه‌گذاري در واحدهاي وابسته كه در آن سرمايهگذار داراي نفوذ قابل ملاحظه است، متمايز مي‌كند (به استاندارد بينالمللي حسابداريبخش عمومي شماره 7 “سرمايه‌گذاري در واحدهاي وابسته” مراجعه شود). از نظر اهداف اين استاندارد، يك توافق شامل كليه توافقات الزام آور بين شركاي خاص ميشود. يعني، اساساً توافق تعهدات و حقوق مشابهی به طرفين آن اعطا مي‌كند مثل این که توافق به شكل قرارداد بوده است. براي مثال، امکان دارد دو بخش دولتي به منظور تقبل یک مشاركت خاص اقدام به يك توافق رسمي كنند ولي ممكن است توافق مزبور مستلزم يك قرارداد قانوني نباشد زيرا امکان دارد در آن منطقه بخش‌هاي انفرادي، واحدهای حقوقي جداگانه دارای توان انعقاد قرارداد نباشند. از نظر اهداف اين استاندارد، فعاليت‌هاي فاقد توافق الزامآور براي ايجاد كنترل مشترك، مشاركت خاص محسوب نمي‌شود.
- توافق الزامآور ممكن است به چندين طریق، براي مثال از طریق قرارداد بين شركاي خاص يا دقایقی بحث بين شركاي خاص صورت گيرد. در بعضي موارد، توافق الزامآور در اساسنامه، اصول يا ساير آيين‌نامه‌هاي فرعی مشاركت خاص درج ميشود. صرفنظر از شكل، توافق مزبور معمولاً مكتوب و شامل موضوعات زير است:
- الف) فعاليت، مدت و الزامات گزارشگري مشاركت خاص.
- ب) انتصاب اعضاي هيأت مديره يا ساير اركان اداره‌كننده مشابه مشاركت خاص و حق رأي شركاي خاص.
- پ) آورده‌هاي شركاي خاص، و
- ت) سهم شركاي خاص از محصول، درآمدها، هزينه‌ها، مازادها يا كسري‌ها يا جريانات نقدي مشاركت خاص.
- توافق الزامآور، كنترل مشترك بر مشاركت خاص را برقرار مي‌كند. چنين الزامي اطمينان مي‌دهد كه هيچ يك از شركاي خاص در موقعيتي نيست كه به تنهايي فعاليت مزبور را كنترل كند. اين توافق تصميمات مربوط به تأمين اهداف اساسي مشاركت خاص كه مستلزم موافقت تمام شركاي خاص است و تصميماتي كه ممکن است مستلزم موافقت اكثريت معيني از شركاي خاص باشد، را مشخص مي‌كند.
- در توافق قراردادي ممكن است يكي از شركاي خاص به‌عنوان مجري يا مدير مشاركت خاص مشخص شود. مجري، مشاركت خاص را كنترل نمي‌كند بلكه در محدوده سياست‌هاي مالي و عملياتي كه بر اساس توافق مزبور مورد موافقت شركاي خاص قرار گرفته و اجراي آن به مجري محول شده است، بكار مي‌پردازد. اگر مجري توان هدايت سياست‌هاي مالي و عملياتي فعاليت را داشته باشد، در اين صورت، وی فعالیت مزبور را کنترل میکند و چنين فعاليتي مشاركت خاص تلقي نمي‌شود بلكه به‌عنوان واحد فرعي مجري محسوب ميشود.
استاندارد حسابداري شماره 8
- انواع مشاركت خاص
- بسياري از واحدهاي بخش عمومي به منظور انجام فعاليت‌هاي مختلف، اقدام به تشكيل مشاركت خاص مي‌كنند. ماهيت اين فعاليت‌ها از فعاليت‌هاي تجاري تا خدمات جمعی بلاعوض را شامل ميشود. شرايط مشاركت خاص در يك قرارداد يا توافق الزامآور دیگری درج شده و معمولاً آورده اوليه هر يك از شركاي خاص و سهم درآمدها يا ساير منافع (در صورت وجود) و هزينه‌هاي هر يك از شركاي خاص را مشخص مي‌كند.
- مشاركت‌هاي خاص، انواع و ساختارهاي بسيار متفاوتي دارند. در اين استاندارد سه نوع فراگير آن – عمليات تحت كنترل مشترك، دارايي‌هاي تحت كنترل مشترك و واحدهاي تحت كنترل مشترك- مشخص شده است كه معمولاً در قالب مشارکت خاص توصیف میشوند و مشمول تعريف مشاركت خاص هستند. ويژگي‌هاي زیر در بین کلیه مشاركت‌هاي خاص مشترك هستند:
- الف) دو يا چند شريك خاص به يك توافق الزامآور ملزم هستند و
- ب) اين توافق الزامآور، كنترل مشترك را برقرار مي‌كند.
- كنترل مشترك
- ممكن است كنترل مشترك امکانپذیر نباشد زمانی که مشاركت خاص در حال تجديد سازمان قانوني يا در حال ورشكستگي است، در معرض تجديد ساختار اجرايي توافقات دولتي است يا تحت محدوديت‌هاي بلندمدت شديد بر توانايي آن براي انتقال وجوه به شريك خاص فعالیت میکند. در صورتي كه كنترل مشترك در حال ادامه فعالیت باشد، این رویدادها به خودی خود براي توجیه عدم انجام حسابداري مشاركت خاص طبق اين استاندارد كافي نیستند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- صورت‌هاي مالي جداگانه
- صورت‌هاي مالي که در آن روش تلفيقي نسبي يا روش ارزش ويژه بکار میرود، و صورت‌هاي مالي واحدی كه داراي واحد فرعي، واحد وابسته يا حق شریک خاص در واحد تحت کنترل مشترک نيست، صورت‌هاي مالي جداگانه نيستند.
- صورت‌هاي مالي جداگانه صورتهایی هستند که علاوه بر صورت‌هاي مالي تلفيقي، صورت‌هاي مالي كه در آن سرمايهگذاريها به روش ارزش ويژه محاسبه ميشوند و صورت‌هاي مالي كه در آن حقوق شرکای خاص در مشاركت خاص به‌صورت نسبي تلفيق میشوند، ارائه ميشوند. نيازي نيست كه صورت‌هاي مالي جداگانه به آن صورت‌هاي مالي الحاق يا ضميمه شوند.
- واحدهايي كه طبق بند 16 استاندارد بينالمللي حسابداريبخش عمومي شماره 6 از تلفيق مستثني هستند يا بر اساس جزء پ بند 19 استاندارد بينالمللي حسابداريبخش عمومي شماره 7 “سرمايه‌گذاري در واحدهاي وابسته” از بكارگيري روش تلفيق نسبي يا ارزش ويژه مستثني هستند، ممكن است صورت‌هاي مالي جداگانه را به‌عنوان تنها صورت‌هاي مالي خود ارائه كنند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- عمليات تحت كنترل مشترك
- عمليات بعضي از مشاركت‌هاي خاص مستلزم استفاده از داراييها و ساير منابع شركاي خاص است به جاي آن كه مستلزم يك شركت سهامي، تضامني يا واحد دیگری يا ساختار مالي باشد که جداي از خود شركاي خاص است. هر شريك خاص دارايي‌هاي ثابت مشهود خود را به كار مي‌برد و موجودي‌هاي كالاي خودش را دارد. همچنین، هزينه‌ها و بدهيهاي خود را تحمل مي‌كند و منابع مالي خود را که نمایانگر تعهداتش هستند، تأمين مي‌كند. فعاليت‌هاي مشاركت خاص ممكن است در كنار فعاليت‌هاي مشابه شريك خاص و به وسيله كاركنان آن انجام پذيرد. معمولاً موافقتنامه مشاركت خاص ابزاری را ارائه میکند که بر اساس آن، درآمد فروش يا ارائه محصول یا خدمت مشترك و هر نوع هزينه‌هاي مشترك متحمل شده بين شركاي خاص تسهيم ميشوند.
- يك مثال از عمليات تحت كنترل مشترك زمانی است که دو يا چند شريك خاص، عمليات، منابع و مهارت‌هاي خود را به منظور توليد، بازاريابي و توزيع یک محصول خاص مثل هواپيما مشترکاً با هم تركيب مي‌كنند. بخش‌هاي مختلف فرآيند توليد به‌وسيله هر يك از شركاي خاص انجام مي‌پذيرد. هر شريك خاص هزينه‌هاي خود را تحمل مي‌كند و سهمي از درآمد فروش هواپيما را دريافت مي‌كند كه چنین سهمی به موجب توافق الزامآور تعيين میشود. يك مثال ديگر زمانی است که دو واحد عمليات، منابع و مهارت‌هايشان را به‌منظور ارائه يك خدمت به صورت مشترك تركيب مي‌كنند، مانند مراقبت از سالخوردگان كه، طبق یک توافق، يك دولت محلي خدمات داخلي را ارائه مي‌كند و يك بيمارستان محلي مراقبت‌هاي پزشكي را انجام مي‌دهد. هر شريك خاص هزينه‌هاي خود را تحمل مي‌كند و سهمي از درآمد مثل پرداختي‌هاي استفاده‌كنندگان و كمك‌هاي دولتي را دريافت مي‌كنند كه چنین سهمی طبق توافق الزامآور تعيين میشود.
- شريك خاص در رابطه با سهم خود در عمليات تحت كنترل مشترك، بايد موارد زير را در صورت‌هاي مالي خود شناسايي كند:
- الف) دارايي‌هاي تحت كنترل خود و بدهيهاي تحمل شده توسط وي و
- ب) هزينه‌هاي تحمل شده توسط خود و سهم وي از درآمد حاصل از فروش كالا يا خدمات توسط مشاركت خاص.
- از آنجا كه داراييها، بدهي‌ها، درآمدها (در صورت وجود) و هزينه‌ها قبلاً در صورت‌هاي مالي شركاي خاص شناسايي ميشوند، هنگام تهيه صورت‌هاي مالي تلفيقي توسط شريك خاص، انجام تعديلات يا رویههای تلفيقي ديگري در رابطه با اين اقلام ضرورت ندارد.
- امکان دارد سوابق حسابداري جداگانه برای خود مشارکت خاص الزامی نباشد و ممكن است صورت‌هاي مالي براي مشاركت خاص تهیه نشود. با اين وجود، شركاي خاص ممكن است به منظور ارزيابي عملكرد مشاركت خاص، گزارش‌هاي مديريتی را تهيه كنند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- دارايي‌هاي تحت كنترل مشترك
- بعضي مشاركت‌هاي خاص مستلزم كنترل مشترك، و اغلب مالكيت مشترك، شركاي خاص نسبت به يك يا چند دارايي است كه به مشاركت خاص آورده شده، يا برای هدف مشارکت خاص تحصيل شده و به اهداف مشارکت خاص اختصاص یافته است. اين داراييها به منظور كسب منافع براي شركاي خاص استفاده ميشوند. هر شريك خاص ممكن است سهمي از محصول حاصل از داراییها را دريافت كند و همچنين سهم توافق شده‌اي از هزينه‌ها را تحمل كند.
- اين نوع مشاركت‌هاي خاص مستلزم ايجاد يك شركت سهامي، تضامني يا واحد دیگری يا ساختار مالي جداي از خود شركاي خاص نيستند. هر يك از شركاي خاص به واسطه سهم خود در دارايي تحت كنترل مشترك، بر سهم خود از منافع اقتصادي آتي يا توان بالقوه خدماترسانی كنترل دارد.
- برخي فعاليت‌ها در بخش عمومي مستلزم استفاده از دارايي‌هاي تحت كنترل مشترك است. براي مثال، ممکن است يك دولت محلي به منظور احداث يك جاده با عوارض عبور، قراردادي با يك شركت بخش خصوصي منعقد كند. جاده باعث دسترسي بهتر شهروندان بين ایالت صنعتی دولت محلي و تسهيلات بندري آن ميشود. همچنين، جاده دسترسي مستقيم شركت بخش خصوصي بين كارخانه توليدي آن و بندر را ممكن مي‌سازد. قرارداد بين مقامات محلي و شركت بخش خصوصي سهم هر طرف قرارداد را از درآمدها و هزينه‌هاي مربوط به جاده با عوارض عبور، مشخص مي‌كند. در نتيجه، هر شريك خاص منافع اقتصادي و توان بالقوه خدمت‌رساني حاصل از دارايي تحت كنترل مشترك را دريافت و سهم توافق شده‌اي از هزينه‌هاي راهاندازی جاده را تحمل مي‌كند. همچنین، بسياري از فعاليت‌هاي صنايع استخراج نفت، گاز و معادن مستلزم استفاده از دارايي‌هايي تحت كنترل مشترك است. براي مثال، تعدادي از شركت‌هاي توليدكننده نفت ممكن است يك خط لوله نفتي را به طور مشترك كنترل و اداره كنند. هر شريك خاص از اين خط لوله براي انتقال محصول خود استفاده مي‌كند و در مقابل سهم توافق شده‌اي از هزينه‌هاي راهاندازی خط لوله را تحمل مي‌كند. مثالي ديگر از يك دارايي تحت كنترل مشترك، ملكي است كه تحت كنترل مشترك دو واحد قرار دارد و هر يك از آنها سهمي از اجاره را دريافت و سهمي از هزينه‌ها را تحمل مي‌كند. استاندارد حسابداري شماره 8
- هر يك از شركاي خاص در رابطه با سهم خود در دارايي‌هاي تحت كنترل مشترك، بايد اقلام زير را در صورت‌هاي مالي خود شناسايي كند:
- الف) سهم خود از دارايي‌هاي تحت كنترل مشترك که بر حسب ماهيت داراييها طبقه‌بندي شدهاند،
- ب) هر یک از بدهيهاي تحمل شده توسط وي
- پ) سهم خود از بدهيهاي تحمل شده به‌طور مشترك با ساير شركاي خاص در ارتباط با مشاركت خاص
- ت) سهم خود از درآمد فروش يا استفاده از محصول مشاركت خاص و نيز سهم خود از هزينه‌هاي تحمل شده به‌وسيله مشاركت خاص
- ث) هزينه‌هايي كه در رابطه با سهم خود در مشاركت خاص تحمل كرده است.
- هر يك از شركاي خاص بايد در رابطه با سهم خود در دارايي‌هاي تحت كنترل مشترك، اقلام زير را در سوابق حسابداري خود درج و در صورت‌هاي مالي خود شناسايي كند:
- الف) سهم خود از دارايي‌هاي تحت كنترل مشترك که بر حسب ماهيت داراييها طبقه‌بندي شدهاند به جاي اين‌كه تحت عنوان سرمايه‌گذاري طبقه‌بندي شود. براي مثال، سهم از جاده تحت كنترل مشترك تحت عنوان دارايي‌هاي ثابت مشهود طبقه‌بندي ميشود.
- ب) بدهيهاي تحمل شده توسط وي، براي مثال آن بدهي‌هايي كه براي تأمين مالي سهم خود از داراييها متحمل شده است.
- پ) سهم خود از بدهيهاي تحمل شده به‌طور مشترك با ساير شركاي خاص در ارتباط با مشاركت خاص.
- ت) سهم خود از درآمد فروش يا استفاده از محصول مشاركت خاص و نيز سهم خود از هزينه‌هاي تحمل شده به‌وسيله مشاركت خاص.
- ث) هزينه‌هايي كه در رابطه با سهم خود در مشاركت خاص تحمل كرده است. براي مثال، آن هزينه‌هايي كه به تأمين مالي سهم شريك خاص در داراييها و فروش سهم وی از محصول ارتباط دارد.
- از آنجا كه داراييها، بدهي‌ها، درآمدها و هزينه‌ها در صورت‌هاي مالي شركاي خاص شناسايي ميشوند، هنگام ارائه صورت‌هاي مالي تلفيقي توسط شريك خاص، انجام تعديلات يا رویههای تلفيقي ديگري در رابطه با اين اقلام ضرورت ندارد.
- نحوه عمل دارايي‌هاي تحت كنترل مشترك بيانگر ماهيت، واقعيت اقتصادي و معمولاً شكل قانوني مشاركت خاص است. خود سوابق حسابداري جداگانه مشاركت خاص ممكن است به هزينه‌هايی محدود شود که مشتركاً توسط شرکای خاص به وقوع پیوستهاند و در نهايت شرکای خاص بر اساس سهم توافق شده خود متحمل شدهاند. ممكن است صورت‌هاي مالي براي مشاركت خاص تهيه نشود، هر چند که امکان دارد شركاي خاص براي ارزيابي عملكرد مشاركت خاص، گزارش‌هاي مديريتی را تهيه كنند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- واحدهاي تحت كنترل مشترك
- يك واحد تحت كنترل مشترك، يك مشاركت خاص است كه مستلزم ايجاد يك شركت سهامي، تضامني يا واحد دیگری است كه هر شريك خاص در آن سهمي دارد. واحد به شیوهای همانند ساير واحدها اداره ميشود مگر اين‌كه یک توافق الزامآور بين شركاي خاص اعمال كنترل مشترك بر فعاليت واحد مزبور را تعيين کند.
- واحد تحت كنترل مشترك، دارايي‌هاي مشاركت خاص را كنترل، بدهي‌ها و هزينه‌ها را تحمل و درآمدها را تحصيل مي‌كند. اين واحد مي‌تواند به‌نام خود قرارداد منعقد کند و نيز براي اهداف فعاليت مشاركت خاص تأمين مالي كند. هر شريك خاص مستحق سهمی از مازاد واحد تحت كنترل مشترك است، هر چند که برخی از واحدهای تحت کنترل مشترک سهمی از محصول مشاركت خاص را نیز دارا هستند.
- نمونه متداولي از واحد تحت كنترل مشترك زمانی است كه دو واحد از طریق انتقال داراييها و بدهيهاي مربوطه به واحد تحت كنترل مشترك، فعاليت‌هاي خود را در یک زمينه خاص از ارائه خدمت تركيب مي‌كنند. مثال ديگر زمانی رخ میدهد که یک واحد کسب و کار در یک کشور خارجی را با دولت يا نماينده دیگری در آن کشور، از طريق تأسيس يك واحد جداگانه‌اي كه تحت كنترل مشترك آن واحد و دولت يا نماينده مزبور در کشور خارجی است، آغاز مي‌كند.
- بسياري از واحدهاي تحت كنترل مشترك از لحاظ محتوا به مشاركت‌هاي خاص از نوع عمليات تحت كنترل مشترك و دارايي‌هاي تحت كنترل مشترك شبیه هستند. براي مثال، شركاي خاص بنا به دلایل مالياتی يا ساير دلايل، ممكن است يك دارايي تحت كنترل مشترك مثل یک جاده را به واحد تحت كنترل مشترك انتقال دهند. همچنین، شركاي خاص ممكن است دارايي‌هايی را به واحد تحت كنترل مشترك بياورند که به طور مشترك فعالیت خواهند کرد. برخي از عمليات تحت كنترل مشترك نیز مستلزم ايجاد يك واحد تحت كنترل مشترك، براي رسیدگی به جنبه‌هاي خاصي از فعاليت است برای مثال طراحي، بازاريابي، توزيع یا خدمات پس از فروش محصول.
- واحد تحت كنترل مشترك سوابق حسابداري خود را نگهداري مي‌كند و همانند ساير واحدها صورت‌هاي مالي خود را بر اساس استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي يا ساير استانداردهاي حسابداري حسب مورد تهيه و ارائه مي‌كند.
- هر شريك خاص معمولاً وجه نقد يا ساير منابع را به واحد تحت كنترل مشترك ميآورد. اين آورده‌ها در سوابق حسابداري شريك خاص درج و در صورت‌هاي مالي آن به‌عنوان سرمايه‌گذاري در واحد تحت كنترل مشترك شناسايي ميشوند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- صورت‌هاي مالي شريك خاص
- تلفيق نسبي
- شريك خاص بايد سهم خود در واحد تحت كنترل مشترك را با استفاده از روش تلفيق نسبي يا روش جايگزينی كه در بند 43 توضيح داده ميشود، شناسايي كند. زمانی که روش تلفيق نسبي بكار مي‌رود يكي از دو شكل گزارشگري كه در زير تعريف ميشود، بايد مورد استفاده قرار گيرد.
- شريك خاص سهم خود را در واحد تحت كنترل مشترك با استفاده از يكي از دو شكل گزارشگري مربوط به تلفيق نسبي شناسايي مي‌كند صرفنظر از اين‌كه آن سرمايه‌گذاريهایی در واحد فرعي نیز دارد يا این که صورت‌هاي مالي خود را به عنوان صورتهای مالی تلفيقي توصیف میکند.
- هنگام شناسايي سهم در واحد تحت كنترل مشترك، ضروري است كه شریک خاص محتوا و واقعيت اقتصادي توافق را منعکس کند و نه شكل يا ساختار خاص مشارکت خاص را نشان دهد. در يك واحد تحت كنترل مشترك، شريك خاص از طريق سهم خود از داراييها و بدهيهاي مشاركت خاص بر سهم خود از منافع اقتصادي آتي و توان بالقوه خدمت‌رساني كنترل دارد. اين ماهيت و واقعيت اقتصادي زماني در صورت‌هاي مالي تلفيقي شركت خاص انعكاس مي‌يابد كه شريك خاص سهم خود از داراييها، بدهي‌ها، درآمدها و هزينه‌هاي واحد تحت كنترل مشترك را با استفاده از يكي از دو شكل گزارشگري تلفيق نسبي كه در بند 39 توضيح داده ميشود، شناسايي کند.
- بكارگيري روش تلفيق نسبي بدين معني است كه ترازنامه شريك خاص، سهم وی از دارايي‌هايي كه وی به‌طور مشترك كنترل مي‌كند و سهم وی از بدهي‌هايي كه وی به‌طور مشترك در قبال آنها پاسخگو است، را شامل شود. صورت عملكرد مالي شريك خاص، سهم وی از درآمدها و هزينه‌هاي واحد تحت كنترل مشترك را شامل شود. بسياري از رويه‌هاي مناسب براي بكارگيري روش تلفيق نسبي مشابه رويه‌هاي تلفيق سرمايه‌گذاري در واحدهاي فرعي است كه در استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 6 ارائه شده است.
- شكل‌هاي گزارشگري متفاوتي ممكن است براي اجرای تلفيق نسبي استفاده شوند. شريك خاص ممكن است سهم خود از داراييها، بدهي‌ها، درآمدها و هزينه‌هاي واحد تحت كنترل مشترك را با اقلام مشابه، به‌صورت سطر به سطر، در صورت‌هاي مالي خود تركيب كند. براي مثال ممكن است سهم خود از موجودي‌هاي واحد تحت كنترل مشترك را با موجودي‌هاي خودش و سهم خود از دارايي‌هاي ثابت مشهود واحد تحت كنترل مشترك را با دارايي‌هاي ثابت مشهود خودش تركيب كند. به گونهای جايگزين، شريك خاص ممكن است سرفصلهای جداگانهای برای سهم خود از داراييها، بدهي‌ها، درآمدها و هزينه‌هاي واحد تحت كنترل مشترك در صورت‌هاي مالي خود درج كند. براي مثال ممكن است سهم خود از دارايي‌هاي جاري واحد تحت كنترل مشترك را به‌صورت جداگانه به‌عنوان بخشي از دارايي‌هاي جاري آن نمايش دهد يا ممکن است سهم خود از دارايي‌هاي ثابت مشهود واحد تحت كنترل مشترك را به صورت جداگانه به‌عنوان بخشي از دارايي‌هاي ثابت مشهود آن نمايش دهد. هر دو شكل گزارشگري منجر به گزارش مبالغ يكسانی براي مازاد يا كسري و هر یک از طبقات اصلي داراييها، بدهي‌ها، درآمدها و هزينه‌ها ميشود و هر دو شكل از نظر اهداف اين استاندارد قابل قبول هستند.
- هر شكلی كه براي اجرای تلفيق نسبي بكار رود، تهاتر داراييها يا بدهي‌ها از طریق كسر از دیگر بدهي‌ها يا داراييها يا تهاتر درآمدها يا هزينه‌ها از طريق كسر از دیگر هزينه‌ها يا درآمدها مناسب نيست مگر اين‌كه حق قانوني براي تهاتر وجود داشته باشد و تهاتر نشان‌دهنده انتظار به بازيافت دارايي يا تسويه بدهي باشد.
- شريك خاص بايد از تاريخي كه وی كنترل مشترك بر واحد تحت كنترل مشترك را متوقف مي‌کند، از ادامه بكارگيري روش تلفيق نسبي خودداري ورزد.
- شريك خاص از تاريخي كه مشاركت در كنترل واحد تحت كنترل مشترك را متوقف مي‌کند، بكارگيري روش تلفيق نسبي را ادامه نمي‌دهد. براي مثال اين زماني ممکن است اتفاق بی‌افتد كه شريك خاص سهم خود را واگذار مي‌كند يا وقتي كه چنان محدوديت‌هاي خارجي بر واحد تحت كنترل مشترك اعمال شوند كه شريك خاص ديگر كنترل مشترك نداشته باشد.
استاندارد حسابداري شماره 8
- روش ارزش ويژه
- به‌عنوان يك روش جايگزين براي تلفيق نسبي که در بند 35 تشریح شد، شريك خاص بايد سهم خود در واحد تحت كنترل مشترك را به روش ارزش ويژه شناسايي كند.
- شريك خاص سهم خود در واحد تحت كنترل مشترك را با استفاده از روش ارزش ويژه شناسايي مي‌كند صرفنظر از اين‌كه آیا آن همچنان داراي سرمايه‌گذاري در واحد فرعي است يا آیا صورت‌هاي مالي خود را به عنوان صورتهای مالی تلفيقي توصیف کند.
- برخیي از شركاي خاص سهم خود در واحدهاي تحت كنترل مشترك را با استفاده از روش ارزش ويژه، بدان گونه كه در استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 7 توصيف شده، شناسايي مي‌كنند. استفاده از روش ارزش ويژه توسط کسانی حمایت میشود که استدلال میکنند كه تركيب اقلام تحت كنترل با اقلام تحت كنترل مشترك مناسب نيست و کسانی که اعتقاد دارند كه شركاي خاص در يك واحد تحت كنترل مشترك به جاي كنترل مشترك، داراي نفوذ قابل ملاحظه هستند. اين استاندارد استفاده از روش ارزش ويژه را توصيه نمي‌كند زيرا روش تلفيق نسبي ماهيت و واقعيت اقتصادي سهم شريك خاص در واحد تحت كنترل مشترك يا به‌عبارت ديگر كنترل بر سهم شريك خاص از منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمت‌رساني را بهتر نشان مي‌دهد. با این وجود، هنگام شناسايي سهم در واحد تحت كنترل مشترك، اين استاندارد استفاده از روش ارزش ويژه را، به‌عنوان يك نحوه عمل جايگزين، مجاز مي‌داند.
- شريك خاص بايد از تاريخي كه كنترل مشترك بر يا نفوذ قابل ملاحظه در واحد تحت كنترل مشترك پايان مي‌يابد، استفاده از روش ارزش ويژه را متوقف كند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- استثنائاتي در مورد روش تلفيق نسبي و ارزش ويژه
- سهام در واحد تحت کنترل مشترک که برای آن شواهدي وجود دارد دال بر این که سهم مزبور صرفاً به منظور واگذاری ظرف دوازده ماه از تاريخ تحصيل، تحصیل و نگهداري ميشود و مديریت فعالانه در جست و جوی يك خريدار است، همان گونه که در جزء (الف) بند 3 ذكر شد، بايد طبق استاندارد بينالمللي يا ملي حسابداري مربوطه راجع به ابزارهاي مالي به‌عنوان ابزارهاي مالی نگهداري شده براي فروش طبقه‌بندي و محاسبه شود.
- رهنمود مربوط به شناسايي و اندازه‌گيري ابزارهاي مالي مطرح شده در بند 47 را مي‌توان در استاندارد بينالمللي يا ملي حسابداري مربوطه راجع به ابزارهاي مالي يافت.
- زمانی که طبق جزء (الف) بند 3 و بند 47، سهم در واحد تحت كنترل مشترك كه قبلاً به‌عنوان ابزارهاي مالي نگهداري شده براي فروش تلقي شده است ظرف مدت دوازده ماه به فروش نرسد، بايد از تاريخ تحصيل با استفاده از روش تلفيق نسبي يا روش ارزش ويژه محاسبه شود (رهنمود مربوط به مفهوم تاريخ تحصيل را مي‌توان در استاندارد بينالمللي و ملي حسابداري مربوطه راجع به تركيبات تجاري يافت). صورت‌هاي مالي دوره‌هاي از تاريخ تحصيل، بايد ارائه مجدد شود.
- استثنائاً، ممكن است يك شريك خاص براي سهم توصيف شده در جزء (الف) بند 3 و بند 47 خريداري پيدا كرده باشد ولي به‌علت نياز به تصويب توسط افراد ذيصلاح يا سايرين، ممکن است فروش ظرف مدت دوازده ماه از تاريخ تحصيل تكميل نشده باشد. شريك خاص ملزم به بكارگيري روش تلفيق نسبي يا روش ارزش ويژه در مورد سهم در واحد تحت كنترل مشترك نیست، چنانچه فروش در تاريخ گزارشگري در حال انجام باشد و دليلي وجود ندارد تا بر این باور باشیم كه فروش ظرف مدت كوتاهي پس از تاريخ گزارشگري تكميل نخواهد شد.
- از تاريخي كه واحد تحت كنترل مشترك به‌عنوان واحد فرعي شريك خاص تلقي مي‌گردد، شريك خاص بايد سهم خود را طبق استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 6 محاسبه كند. از تاريخي كه واحد تحت كنترل مشترك به‌عنوان يك واحد وابسته شریک خاص تلقي ميشود، شريك خاص بايد سهمش را طبق استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 7 محاسبه كند.
- صورت‌هاي مالي جداگانه شريك خاص
- سهم در يك واحد تحت كنترل مشترك بايد طبق بندهاي 58 الي 64 استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 6 در صورت‌هاي مالي جداگانه شريك خاص محاسبه شود.
- اين استاندارد در مورد اين‌كه كدام واحدها بايد صورت‌هاي مالي جداگانه در دسترس برای استفاده عمومي را تهيه كنند، دستوری صادر نمي‌كند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- معاملات بين شريك خاص و مشاركت خاص
- زماني كه يك شريك خاص، دارايي‌هايي را به مشاركت خاص بیاورد يا بفروشد، شناسايي هر بخش از سود يا زيان غیر عملیاتی ناشی از معامله مزبور بايد منعکسکننده محتواي معامله باشد. در صورتی كه داراييهای مزبور نزد مشاركت خاص باقي بماند و مشروط به اين‌كه شريك خاص مخاطرات و مزاياي عمده مالكیت را انتقال داده باشد، شريك خاص بايد فقط آن بخش از سود يا زيان غیرعملیاتی را شناسايي كند كه قابل انتساب به سهم ساير شركاي خاص است. زماني كه فروش يا آورده مذكور، شواهدي دال بر كاهش در خالص ارزش بازیافتنی دارايي‌هاي جاري يا زیان كاهش ارزش دائمي ارائه کند، شريك خاص بايد کل مبلغ هر نوع زيان غیرعملیاتی را شناسايي كند.
- زماني كه شريك خاص دارايي‌هايي را از مشاركت خاص خريداري مي‌كند، تا زماني كه وی اين داراييها را مجدداً به شخص مستقلي نفروخته است نبايد سهم خود از سود مشاركت خاص حاصل از معامله مزبور را شناسايي كند. شريك خاص بايد سهم خود از زيان غیر عملیاتی ناشی از این معاملات را به روشي مشابه با سود غیر عملیاتی شناسايي كند، با اين تفاوت كه زيان غیر عملیاتی را بايد بي‌درنگ شناسايي كرد زمانی كه بيانگر كاهش در خالص ارزش بازیافتنی دارايي‌هاي جاري يا زیان كاهش ارزش دائمي باشد.
- براي ارزيابي اين‌كه آيا معامله بين شريك خاص و مشاركت خاص شواهدي مبني بر كاهش ارزش دائمي یک دارايي ارائه مي‌كند، شريك خاص مبلغ قابل بازيافت يا مبلغ خدمت قابل بازيافت داراييها را طبق استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 21 “كاهش ارزش دائمي دارايي‌هاي غيرمولد نقد” تعيين مي‌كند. در تعيين ارزش مورد استفاده دارايي‌هاي مولد نقد، شريك خاص جريانات نقدي آتي ناشي از دارايي را بر مبناي استفاده مستمر از دارايي و واگذاري نهايي آن توسط مشاركت خاص، برآورد مي‌كند. براي تعيين ارزش مورد استفاده دارايي‌هاي غيرمولد نقد، شريك خاص ارزش فعلي توان بالقوه خدماترسانی باقي‌مانده دارايي را با استفاده از رويه‌هايي برآورد مي‌كند كه در استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 21 مشخص شده است.
- گزارشگري حقوق در مشاركت خاص در صورت‌هاي مالي سرمايهگذار
- سرمايهگذار در مشاركت خاص كه بر مشاركت خاص كنترل مشترك ندارد ولي داراي نفوذ قابل ملاحظه مي‌باشد بايد سهم خود در مشاركت خاص را طبق استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 7 محاسبه كند.
- رهنمودهاي مربوط به حسابداري حقوق در مشاركت خاص زمانی كه سرمايهگذار داراي كنترل مشترك يا نفوذ قابل ملاحظه نیست، را مي‌توان در استاندارد بينالمللي يا ملي حسابداري مربوطه راجع به ابزارهاي مالي يافت.
- مجريان مشاركت خاص
- مجريان يا مديران مشاركت خاص بايد هر نوع حق‌الزحمه را بر اساس استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 9 “درآمدهاي عملياتي ناشي از معاملات مبادله‌اي” به حساب منظور كنند.
- يك يا چند شريك خاص ممكن است به‌عنوان مجري يا مدير مشاركت خاص انجام وظيفه كنند. مجريان معمولاً در قبال اين وظايف حق‌الزحمه مديريتي دريافت مي‌كنند. حق‌الزحمه مزبور توسط مشاركت خاص به‌عنوان هزينه به حساب منظور ميشود.
استاندارد حسابداري شماره 8
- افشا
- شريك خاص بايد افشاهاي زير را انجام دهد:
- الف) مجموع مبالغ بدهيهاي احتمالي زير به صورت جداي از مبلغ ساير بدهيهاي احتمالي، مگر اين‌كه احتمال هر گونه جريان خروجي در تسويه بعيد به نظر برسد:
- هر بدهي احتمالي كه شريك خاص در رابطه با سهم خود در مشاركت‌هاي خاص تحمل مي‌كند و سهم وي از هر بدهي احتمالي كه به‌طور مشترك با ساير شركاي خاص تحمل مي‌كند.
- سهم شريك خاص از بدهيهاي احتمالي خود مشاركت‌هاي خاص كه وی احتمالاً مسئول آن است. و
- آن دسته از بدهيهاي احتمالي كه به این دلیل رخ میدهد که شریک خاص احتمالاً از بابت بدهيهاي ساير شركاي خاص مشارکت خاص مسئول است.
- ب) شرح مختصري از دارايي‌هاي احتمالي زير و در صورت امكان برآوردي از اثر مالي آنها زمانی که جريان ورودي منافع اقتصادي يا توان بالقوه خدمت‌رساني محتمل است:
- هر دارايي احتمالي كه شريك خاص در رابطه با سهم خود در مشاركت‌هاي خاص دارد و سهم وي از هر دارايي احتمالي كه به‌طور مشترك با ساير شركاي خاص دارد. و
- (2) سهم آن از دارايي‌هاي احتمالي خود مشاركت‌هاي خاص.
- شريك خاص بايد مبلغ کل تعهدات زير را در رابطه با سهم خود در مشاركت خاص به‌طور مجزا از ساير تعهدات افشا كند:
- الف) تعهدات سرمايه‌اي شريك خاص در رابطه با سهم خود در مشاركت‌هاي خاص و سهم وي از تعهدات سرمايه‌اي كه به‌طور مشترك با ساير شركاي خاص تحمل شده است.
- ب) سهم خود از تعهدات سرمايه‌اي مشاركت‌هاي خاص.
- شريك خاص بايد فهرست و شرحی از حقوق در مشاركت‌هاي خاص عمده و نسبت سهم مالکیت نگهداري شده در واحد تحت كنترل مشترك را افشا كند. شريك خاصي كه سهم خود در واحد تحت كنترل مشترك را با استفاده از شكل گزارشگري سطر به سطر براي روش تلفيقي نسبي يا روش ارزش ويژه شناسايي مي‌كند، بايد مجموع مبالغ هر يك از دارايي‌هاي جاري، دارايي‌هاي غيرجاري، بدهيهاي جاري، بدهيهاي غيرجاري، درآمدها و هزينه‌هاي مربوط به سهم خود در مشاركت‌هاي خاص را افشا كند.
- شريك خاص بايد روشي را كه در شناسايي سهم خود در واحدهاي تحت كنترل مشترك بكار میبرد، افشا كند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- مفاد انتقالی
- زمانی كه روش تلفيق نسبي مطرح شده در اين استاندارد پذیرفته میشود، شركاي خاص ملزم به حذف مانده‌ها و معاملات بين خود آنها، واحدهاي فرعي آنها و واحدهايي كه بر آنها كنترل مشترك دارند، براي دوره‌هاي گزارشگري نيستند كه ظرف سه سال بعد از تاريخ پذيرش حسابداري تعهدي طبق استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي برای اولین بار شروع ميشود.
- واحدهايي كه حسابداري تعهدي را براي اولين‌بار طبق استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي مي‌پذيرند، ممكن است داراي شمار زيادي واحدهاي فرعي و واحدهاي تحت كنترل مشترك با تعداد قابل ملاحظه‌اي معاملات بين اين واحدها باشند. بنابراین، ممكن است تشخيص كليه معاملات و مانده‌هايي كه بايد به‌منظور تهيه صورت‌هاي مالي حذف شوند، برای اولین بار مشکل باشد، به این دلیل، بند 65 حذف کامل مانده‌ها و معاملات بين واحدها و واحدهاي تحت كنترل مشترکشان را، به طور موقت راحت كرده است.
- زمانی که واحدها مفاد انتقالی مندرج در بند 65 را بكار مي‌گيرند، بايد اين واقعيت كه كليه مانده‌ها و معاملات بین واحدی حذف نشده‌اند، را افشا كنند.
- مفاد انتقالی مندرج در استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 8 (2000) به منظور حذف كليه مانده‌ها و معاملات بين واحدهاي درون یک واحد اقتصادي، از تاريخ بکارگیری آن برای اولين بار یک مهلت سه ساله را به واحدها ارائه کرده است. واحدهایی كه قبلاً استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 8 (2000) را بكار برده‌اند، ممكن است استفاده از اين دوره انتقالی سه ساله از تاريخ بکارگیری استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 8 (2000) برای اولین بار را ادامه دهند.
استاندارد حسابداري شماره 8
- تاريخ اجرا
- واحد بايد اين استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي را در مورد صورت‌هاي مالي سالانهای بكار گيرد كه دوره مالي آن از تاريخ اول ژانويه 2008 و بعد از آن شروع ميشود. بكارگيري آن براي تاريخ‌هاي قبل از تاریخ مزبور ترغيب شده است. اگر واحدي اين استاندارد را براي دوره‌اي كه شروع آن قبل از اول ژانويه 2008 است بكار گيرد، بايد این واقعیت را افشا کند.
- زماني كه واحدي مبناي تعهدي حسابداري را، بدان گونه که توسط استانداردهاي بينالمللي حسابداري بخش عمومي تعریف شده است، براي اهداف گزارشگري مالي در تاريخي بعد از تاريخ اجرای مزبور بپذيرد، اين استاندارد در مورد صورت‌هاي مالي سالانه واحد در دوره شروع تاريخ پذيرش مبناي تعهدي و بعد از آن كاربرد دارد.
- کنارگذاری استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 8 (2001)
- اين استاندارد جايگزين استاندارد بينالمللي حسابداري بخش عمومي شماره 8 “گزارشگري مالي مشاركت خاص” منتشره در سال 2001 است.
