استاندارد حسابداري شماره 32 كاهش ارزش داراييها

  • بدون دیدگاه
استاندارد حسابداري شماره 32 كاهش ارزش داراييها استاندارد حسابداري شماره 32 كاهش ارزش داراييها فهرست مندرجا ت شماره بند • هدف 1 2 - • دامنه كاربرد 3 • تعاريف 4

استاندارد حسابداري شماره 32

كاهش ارزش داراييها

استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييهافهرست مندرجا تشماره بند• هدف 12 – • دامنه كاربرد 3
• تعاريف 4

5 – • تشخيص يك دارايي مشمول كاهش ارزش 15
16 – • اندازه گيري مبلغ بازيافتني 55
− اندازه گيري مبلغ بازيافتني يك دارايي نامشهود با عمر مفيد نامعين 22
23 – − خالص ارزش فروش 27
28 – − ارزش اقتصادي 55
31 – مبناي برآورد جريانهاي نقدي آتي 36
37 – اجزاي برآورد جريانهاي نقدي آتي 51
جريانهاي نقدي ارزي آتي 52
53 – نرخ تنزيل 55
56 – • شناسايي و اندازه گيري زيان كاهش ارزش 6061 – • واحدهاي مولد وجه نقد و سرقفلي 9462 – − تشخيص واحد مولد وجه نقدي كه دارايي متعلق به آن است 6970 – − مبلغ بازيافتني و مبلغ دفتري واحد مولد وجه نقد 9076 – سرقفلي 8676 – تخصيص سرقفلي به واحدهاي مولد وجه نقد 7980 – آزمون كاهش ارزش واحدهاي مولد وجه نقد داراي سرقفلي 8283 – زمان بندي آزمون كاهش ارزش 8687 – داراييهاي مشترك 90
91 – − زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد 94
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
فهرست مندرجات (ادامه)
شماره بند
95 – • برگشت زيان كاهش ارزش 109101 – − برگشت زيان كاهش ارزش دارايي منفرد 105106 – − برگشت زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد 107108 – − برگشت زيان كاهش ارزش سرقفلي 109110 – • افشا 117
• تاريخ اجرا 118
• مطابقت با استانداردهاي بين المللي حسابداري 119
• پيوست شماره 1 : استفاده از تكنيكهاي ارزش فعلي براي اندازه گيري ارزش اقتصادي
• پيوست شماره 2 : اصلاحات ساير استانداردهاي حسابداري
• پيوست شماره 3 : مثالهاي توضيحي
• پيوست شماره 4 : مباني نتيجه گيري
3
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
اين استاندارد بايد با توجه به ” مقدم هاي بر استانداردهاي حسابداري“
مطالعه و بكارگرفته شود.
هدف
1 . هدف اين استاندارد تجو يز رو يه هايي است كه واحد تجار ي با بك ارگيري آ نه ا اطمينانمي يابد دار اييها بيش از مبلغ باز يافتني منعكس نمي شود. يك دار ايي ، در صور تي كا هشارزش دارد ك ه مبلغ باز يافتني ناش ي از فروش يا اس تفاده از دار ايي، از مبلغ د فتري آن كمتر
باشد. طبق اين استاندارد ، واحد تجار ي با ي د ز ي ان ك اهش ارزش را شناسا يي كند .
اين استاندارد همچنين الزامات برگشت زيان كاهش ارزش و افشا را تعيين مي كند.
دامنه كاربرد
2 . اين استاندارد ب ا يد بر اي حسابدار ي كاهش ارزش كليه دار اييها، ب ه استثناي موارد ز ير، بكارگرفت ه
شود:
الف . موجودي مواد و كالا (به استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 8 با عنوان ” حسابدار ي موجود ي
مواد و كالا“ مراجعه شود).
ب . داراييهاي ايجاد شد ه از طريق پ يمانهاي بلندمدت (ب ه استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 9
با عنوان ”حسابداري پيمانهاي بلندمدت“ مراجعه شود).
ج . سرمايه گذاريهاي جار ي (ب ه استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 15 با عنوان ” حسابدار ي
سرمايه گذاريها“ مراجعه شود).
د . داراييهاي ز يستي غ ير مولد ك ه به ارزش منص فانه پس از ك سر مخارج برآور د ي زمان
فروش انداز ه گيري م ي شوند (به استاندارد حسابدار ي شمار ه 26 با عنوان ” فعاليته اي
كشاورزي“ مراجعه شود).
ه . داراييهاي غ يرجاري (يا مجموع ه هاي واحد ي) كه طبق استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 31
با عنوان ”داراييهاي غ يرجاري نگ ه داري ش د ه بر اي ف روش و عم ل ي ات متوق ف ش د ه“
به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقه بندي مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
4
3 . اين استاندارد در مورد موجود ي مواد و كالا، سرما يه گذاريهاي جار ي، و دار اييه اي ايجاد
شده از طريق پيمانهاي بلندمدت و دار اييه اي غ يرجار ي (و ي ا مجموع ه ه اي واحد )
طبقه بندي شد ه به عنوان نگ هداري شده بر اي ف روش كاربرد ندارد، ز ي را استاندارد هاي
حسابداري مربو ط به اين دار اييها دربرگ يرنده الزامات خاص ي بر اي شناسا يي و انداز ه گي ري
كاهش ارزش آنها مي باشد.
تعاريف
4 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است:
• ارزش اقتصاد ي : ارزش فعلي خالص جريانهاي نقد ي آت ي مورد انتظار نا ش ي از كاربرد مستمر
دارايي يا واحد مولد وجه نقد ، از جمله جريانهاي نقدي ناشي از واگذاري نهايي آن است.
• ارزش باق يمانده: مبلغ برآورد ي كه واحد تجا ر ي در حال حاضر م ي تواند از واگذا ر ي دار ايي
پس از كسر مخارج برآور د ي واگذار ي بدست آورد، با اين ف رض ك ه دار ايي در وض ع يت
متصور در پايان عمر مفيد باشد.
• استهلاك : تخصيص سيستماتيك مبلغ استهلاك پذير يك دارايي طي عمر مفيد آن.
• بازار فعال : عبارت است از بازاري كه كليه شرايط زير را دارد :
الف . اقلام مبادله شده در بازار متجان س هستند،
ب . معمولاً خريداران و فروشندگان مايل در هر زمان وجود دارند، و
ج . قيمتها براي عموم قابل دسترس است.
• خالص ارزش فروش: مبلغ وجه نقد يا معادل آ ن كه از طريق فروش يك دارايي يا واحد مولد
وجه نقد در شرايط عادي و پس از كسر كليه مخارج فروش حاصل مي شود.
• داراييهاي مشترك : داراييهايي بجز سرق فلي است كه در ايجاد جر يانهاي نق د ي آت ي واحد
مولد وجه نقد مورد بررسي و نيز ساير واحدهاي مولد وجه نقد نقش دارد.
• زيان كاهش ارزش : مازاد مبل غ د فتري يك دار ايي يا واحد مول د وجه نقد نسب ت ب ه مبلغ
بازيافتني آن است.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
5
• عمر مفيد عبار ت است از :
الف . مدت زماني كه انتظار مي رود دارايي، مورد استفاده واحد تجاري قرار گيرد، يا
ب . تعداد توليد يا واحدهاي مقداري مشابه كه انتظار مي رود در فرايند استفاده از
دارايي توسط واحد تجاري تحصيل شود.
• مبلغ است هلا ك پذير : بهاي تمام شد ه دارايي يا سا ير مبالغ جا يگزين ب هاي تمام شد ه پس از
كسر ارزش باقيمانده آن.
• مبلغ باز يافتني: خالص ارزش فروش يا ارز ش اقتصاد ي يك دار ايي يا واحد مولد وج ه نقد ،
هر كدام كه بيشتر است.
• مبلغ د فتري: مبلغي كه دار ايي پس از كسر است هلاك انباشت ه و كاهش ارزش انباشت ه مرب و ط ،
به آن مبلغ در ترازنامه منعكس مي شود.
• مخارج فروش: كليه مخارج تب ع ي كه به طور مستق يم در را ب طه با فروش دار ايي يا واحد مولد
وجه نقد ، به استثناي مخارج تأمين مالي، واقع مي شود.
• واحد مولد وجه نقد: كوچكترين مجموعه دار اييهاي قابل شناس ا يي ايجاد كنند ه جريانه اي
ورودي وجه نقدي كه ب ه ميزان عمد ه اي مستقل از جريانهاي ورودي وجه نقد ساير داراييها ي ا
مجموعه اي از داراييها باشد.
تشخيص يك دارايي مشمول كاهش ارزش
5 . در بند هاي 6 تا 15 از اصطلاح يك دار ايي اس تفاده شد ه است، اما اين اص طلاح ه م بر اي
يك دارايي منفرد و هم براي واحد مولد وجه نقد استفاده مي شود.
6 . زماني ارزش يك دار ايي كاهش م ي يابد كه مبلغ د فتري دار اي ي از مبلغ باز يافتني آن بي شتر
باشد. بندهاي 10 تا 12 برخ ي نشانه هاي امكان وقوع ز ي ان ك اهش ارزش را توص يف
مي كند. در صورت وجود يكي از اين شواهد، واحد تجار ي ملزم است مبلغ باز ي افتني
دارايي را برآورد كند . به استثناي الزامات بند 8 ، در صورت نبود نشا نه اي از كا هش
ارزش، واحد تجاري ملزم به برآورد مبلغ بازيافتني نيست.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
6
7 . واحد تجار ي با يد در پايان هر دوره گزارشگري ، در صورت وجود هرگونه نشانه اي دال بر امكان
كاهش ارزش يك دارايي، مبلغ بازيافتني دارايي را برآورد كند.
8 . واحد تجار ي همچنين با يد بدون تو ج ه ب ه وجود يا عدم وجود هرگونه نشان ه اي دال بر كا هش
ارزش الزامات زير را رعايت نمايد:
الف. آزمون سالان ه كا هش ارزش يك دار ايي نامش هود با عمر م فيد نامع ين و يا دار ايي نامش هودي
كه در حال حاضر آماد ه است فاده ن يست. اين آزمون با مق ا يسه مبلغ د فتري و مبلغ با ز ي افتني
آن دار ايي انجام م ي پذيرد. آزمون كا هش ارزش م ي تواند در هر زماني ط ي دور ه س اليانه
صورت گ يرد، مشرو ط بر اينكه هر سال در همان زمان انجام شو د . انواع دار اييهاي نام ش هود
را مي توان در زمانهاي متفاوتي مورد آزمون كاهش ارزش قرار داد.
ب . آزمون سالانه كاهش ارزش سرقفلي تحصيل شده در تركيب تجاري براساس بندهاي 76 تا
.86
9 . قبل از اينكه دار ايي نامشهود آماد ه اس تفاده شود، تعيين توان آن بر اي ايجاد منا فع اقتصاد ي
آتي ج هت باز يافت مبلغ د فتري آن با ا بهام ز يادي مواج ه است و ب ه هم ين د لي ل آزمون
كاهش ارزش آن حداقل به طور سالانه انجام مي شود.
10 . براي ارز يابي وجود نشانه اي دال بر امكا ن كاهش ارز ش دار ايي ، واحد تجار ي با يد حداقل ، موارد
زير را مدنظر قرار دهد:
منابع اطلاعاتي برون سازماني
الف . ارزش بازار دار ايي طي يك دور ه، ب ه ميزان قاب ل ملاحظ ه اي ب يش از آنچ ه ك ه در اثر
گذشت زمان يا كاربرد عادي دارايي انتظار مي رفت، كاهش يافته باشد.
ب . تغييرات قابل ملاحظ ه با آثار نامساعد بر واحد تجا ر ي در م ح يط فناوري ، بازار، اقتصا د ي ي ا
قانوني حوز ه فعاليت واحد تجا ر ي يا در بازار اختصا ص ي دار ايي طي دور ه رخ داد ه باشد ي ا
انتظار رود در آينده نزديك رخ دهد.
ج . نرخهاي سود يا سا ير نرخ هاي بازد ه سرما يه گذاري بازار طي دور ه افزايش يافت ه باش د و
اين افزايش احتمالاً بر نر خ تنز يل مورد است فاده در محاسب ه ارزش اقتصاد ي دارايي تأ ث ير
گذاشته و مبلغ بازيافتني دارايي را به ميزان قابل ملاحظه اي كاهش داده باشد.
د . مبلغ دفتري خالص داراييهاي واحد تجاري ، بيشتر از ارز ش بازار آن باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
7
منابع اطلاعاتي درون سازماني
ه . شواهدي حاكي از نابابي يا خسارت فيزيكي دارايي وجود داشته باشد.
و . تغييرات قابل ملاحظ ه اي با آثار نامساعد بر واحد تجا ر ي در م يزان يا چگونگ ي اس ت فاده از
دارايي طي دور ه رخ د اده باشد يا انتظار رود در آ ينده نزد يك رخ ده د. اي ن تغ يي رات
شامل بلا استفاده شدن دار ايي، برنام ه هاي توق ف يا تجد يد ساختار عم ل ياتي كه دار ايي ب ه
آن تعلق دار د يا برنام ه هاي واگذار ي دار ايي پ يش از تا ر يخ مورد انتظار قبل ي و ار ز ي ابي
مجدد عمر مفيد يك دارايي نامشهود از نامعين به معين مي باشد.
ز . شواهدي از گزارشگ ر ي داخل ي وجود داش ت ه باشد ك ه نشان دهد عملكرد اقتصا د ي دار ايي
از حد مورد انتظار پايين تر است و يا پايين تر خواهد بود.
11 . فهرست ارا ئه شد ه در بند 10 جامع نيست . واحد تجار ي مم كن است نشا نه ه اي د يگر ي
در مورد امكان كا هش ارزش يك دار ايي شناسا يي كند و اين نشا نه ها واحد تجار ي را ب ه
تعيين مبلغ باز يافتني دار ايي و در مورد سر قفلي، آزمون كا هش ارزش براساس بند هاي 76
تا 86 ، ملزم كند.
12 . شواهد گزارشگر ي د رون سازما ني كه نشان دهنده امكان كاهش ارزش يك دار ايي م ي باشد،
شامل موارد زير است:
الف . جريانهاي نقد ي بر اي تحص يل دار ايي يا وجوه نقد مورد نياز بعد ي ج هت بك ارگيري
يا حفظ و نگهداري آن به ميزان قابل ملاحظه اي بيشتر از پيش بيني اوليه باشد،
ب . خالص جر يانهاي نقد ي يا سود و ز يان عمل ياتي واقع ي حاصل از دار ايي ب ه مي زان
قابل ملاحظه اي نامطلوبتر از مبلغ پيش بيني شده باشد،
ج . خالص جر يانهاي نقد ي يا سود عمل ياتي پيش بيني شد ه حاصل از دار ايي ب ه ط ور
قاب ل ملاحظ ه اي كا هش ي ا ز ي ان پ يش بين ي شد ه حاصل از دار ايي ب ه ط ور
قابل ملاحظه اي افزايش يافته باشد، يا
د . مجموع مبالغ دور ه جار ي و مبالغ پيش بيني شد ه آ ت ي حا كي از زي ان عمل ي اتي ي ا
خالص جريانهاي نقدي خروجي باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
8
13 . همان گونه ك ه در بند 8 بيان گرد يد اين استاندارد آزمون كا هش ارزش ر ا حداقل ب ه ط ور
سالانه در مورد سر قفلي، دار اييهاي نام شهود با عمر مفيد نامعين و داراييهاي نامشهودي ك ه
، هنوز آماده اس تفاده نيست، الزام ي م ي كند. صر ف نظر از زمان بك ارگيري الزامات بند 8
از مفهوم اهميت بر اي تشخ يص ضرورت برآورد مبلغ باز ي افتني يك دار ايي اس تفاده
مي شود. براي مثال، اگر محاسبات قبل ي نشان د هد ك ه مبلغ باز ي افتني دار ايي ب ه مي زان
قابل ملاحظه اي از مبلغ د فتري آن بيشتر است ، در صورت عدم وقوع رو يدادهايي ك ه منجر
به حذ ف اين تفاوت م ي شود، واحد تجار ي نيازي به برآورد مجدد مبلغ باز ي افتني دار ايي
ندارد. همچنين، تجز يه و تحليلهاي قبل ي ممكن است نشان دهنده آن باشد ك ه مبلغ با زي افتني
يك دارايي تحت تأثير يك (يا چند) مورد از شواهد ذكر شده در بند 10 قرار ندارد.
14 . در توص يف بند 13 ، اگر نرخ هاي سود يا سا ير نرخ هاي بازد ه سرما يه گذاري بازار ط ي دور ه
افزايش يافته باشد ، واحد تجار ي ملزم نيست مبلغ باز يافتني دار ايي را در موارد ز ير برآورد
كند:
الف . تأثير افزايش نرخ هاي بازار بر نرخ تنز يل مورد اس تفاده در محاس به ارزش اقتصاد ي
دارايي محتمل نباشد . براي مثال ، افزايش نرخ هاي سود تضم ين شد ه كوتا ه مدت
ممكن است بر نرخ تنز يل مورد اس تفاده بر اي دار ايي با عمرم فيد با قيماند ه ط ولاني ،
تأثير با اهميتي نداشته باشد، يا
ب . تأثير ا فزايش نرخ هاي بازار بر نرخ تنز يل مورد استفاده در محاس به ارزش اقتصاد ي
دارايي محتمل باشد، اما تحليل حساسيت مبلغ بازيافتني در گذشته نشان دهد كه:
1 . كاهش با اهميت در مبلغ بازيافتني به دليل احتمال اف زايش جريانه اي نقد ي
آتي ، محتمل نيست. (براي مثال ، در برخ ي موارد مم كن است واحد تجار ي
بتواند اثبات كند كه با تعد يل درآمد هاي ناش ي از دار ايي ، اثر هرگون ه اف زايش
در نرخهاي بازار قابل جبران است)، يا
2 . ايجاد زيان كاهش ارزش بااهميت در اثر كاهش مبلغ بازيافتني محتمل نيست.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
9
15 . وجود نشانه اي حاكي از امكان كاهش ارزش يك دارايي ، مم كن است بيانگر آن باشد ك ه
بررسي و تعد يل عمرم فيد با قيمانده ، روش اس تهلاك يا ارزش با قيماند ه دار ايي ضرورت
دارد، حتي اگر زيان كاهش ارزش براي آن دارايي شناسايي نشود.
اندازه گيري مبلغ بازيافتني
16 . اين استاندارد مبلغ باز ي افتني را ب ه عنوان خالص ارزش ف روش ي ا ارزش اقتصاد ي
يك دارايي يا يك واحد مولد وجه نقد ، ه ر ك دام ك ه بي شتر باشد، تعر ي ف م ي كند .
در بندهاي 17 تا 55 الزامات انداز ه گيري مبلغ باز يافتني تشر يح شد ه است . در اي ن بند ها از
اصطلاح يك دارايي اس تفاده شد ه است ، اما اين اص طلاح هم بر اي يك دار ايي م نف رد و ه م
براي واحد مولد وجه نقد استفاده مي شود.
17 . تعيين توأمان خالص ارزش فروش و ارزش اقتصاد ي يك دار ايي در همه موارد ضرورت
ندارد. در صورتي ك ه يكي از اين مبالغ از مبل غ د فتري آن دار ايي بيشتر باشد، ارزش دار ايي
كاهش نمي يابد و نيازي به برآورد مبلغ ديگر نيست .
18 . خالص ارزش فروش يك دارا يي را مم كن است بتوان تع يين كرد ح تي اگر دار ايي در بازار ي
فعال معامل ه نشود . با اين حال ، گا هي به دليل اينكه هيچ مبنا يي بر اي برآ ورد اتكاپذ ير مبلغ
حاصل از فروش دار ايي در يك معامل ه حق يقي و در شرايط عاد ي بين طرفين ما يل و آگا ه
وجود ندارد، تع يين خالص ارزش فروش امكان پذير نيست. در اين صورت واحد تجار ي
مي تواند از ارزش اقتصادي يك دارايي به عنوان مبلغ بازيافتني استفاده كند.
19 . در نبود د ليل متقاع د كننده اي حاكي از فزون ي با اهمي ت ارزش اقتصاد ي يك دار ايي
نسبت به خالص ارزش فروش آن ، مبلغ باز يافتني دار ايي را م ي توان معادل خالص ارزش
فروش آن در نظر گر فت. اين وضع يت اغلب در مورد داراييهايي كه ب ه منظور واگذار ي
نگهداري م ي شود مصداق دارد ، ز يرا ارزش اقتص ادي اين گونه دار اييها، اساساً شامل خالص
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
10
عوايد حاصل از واگذار ي آن است و جريانهاي نقد ي آ تي حاصل از كاربرد مستمر دار ايي
تا زمان واگذاري ناچيز است.
20 . مبلغ بازيافتني هر دارايي، جداگانه تعيين مي شود، مگر اينكه آن دارايي جريانهاي نقدي ورودي
مستقل از سا ير دار اييها يا گرو هي از دار اييها ايجاد نكند . در اين صورت، مبلغ بازيافتني بر اي
واحد مولد وجه نقدي تعيين مي شود كه دارايي متعلق به آن است.
21 . در برخي موارد برآورد ها، م يانگين ها و محاسبات كل ي مم ك ن است تقر يب ي م نطق ي از
محاسبات تفصيلي م طرح شد ه در اين استاند ارد بر اي تع يين خالص ارزش فروش يا ارزش
اقتصادي فراه م آورد.
اندازه گيري مبلغ بازيافتني يك دارايي نامشهود با عمر مفيد نامعين
22 . طبق بند 8 ، آزمون كا هش ارزش دار اييهاي نامش هود با عمر م فيد نامع ين از طري ق مقا ي سه
مبلغ د فتري و مبلغ باز يافتني آ نها و بدون تو جه به وجود يا عدم وجود هرگون ه نشا نه اي
دال بر كاهش ارزش ، الزام ي است. با اين وجود ، در صورت احراز تمام مع ياره اي ز ي ر
مي توان از آخر ين محاسبات مبلغ باز يافتني مربوط به دوره قبل، جهت انجام آزمون كاهش
ارزش در دوره جاري استفاده نمود:
الف. جريانهاي نقد ي ناش ي از اس تفاده مستمر از دار ايي نامش هود به ميزان قابل ملاحظ ه اي
مستقل از سا ير دار اييها يا مجموعه اي از دار اييها نباشد . در اي ن صورت ، آزمون
كاهش ارزش آن دارايي به عنوان جزئي از واحد مولد وجه نقدي انجام مي شود ك ه
داراييها و بد هيهاي تشكيل دهنده آن واحد ، از زمان آخر ين محا سبات مبلغ باز ي افتني،
تغيير قابل ملاحظه اي نكرده باشد.
ب . آخرين مبلغ باز يافتني محاسبه شد ه براي يك دار ايي به ميزان قابل ملاحظه اي بيش از
مبلغ دفتري آن باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
11
ج . براساس تحل يل رو يدادهاي واقع شد ه يا شر ايط تغ يي ر يافت ه پس از زمان آخر ين
محاسبه مبلغ باز يافتني، اح تمال اينكه مبلغ باز يافتني فعلي كمتر از مبلغ د فتري دار ايي
باشد بعيد به نظر رسد.
خالص ارزش فروش
23 . بهترين مدرك بر اي تعيين خالص ارزش فروش يك دار ايي ، قيمت مندرج در قرارداد ف روش
در يك معامله حق يقي و در شرايط عاد ي ، پس از تعد يل بابت مخارج اضا في مستق يم مربو ط
به فروش دارايي است.
24 . اگر قرارداد فروش وجود نداش ته باشد، اما يك دار ايي در بازار ي فعال معامل ه شود، خال ص
ارزش فروش برابر با قيمت بازار دار ايي پس از كسر مخار ج فروش آن است . قيمت بازار
مناسب معمولاً قيم ت جار ي پيشنهادي بر اي خر ي د دار ايي است . زما ني ك ه قيمته اي
پيشنهادي بر اي خر يد دار ايي در دستر س نباشد، در صورتي ك ه از تار يخ معامل ه تا تار يخ
برآورد تغ يير قابل ملاحظ ه اي در شرايط اقتصاد ي روي نداده باشد، قيمت آخر ين معامل ه
مي تواند مبنايي براي برآورد خالص ارزش فروش فراهم كند.
25 . چنانچه قرارداد فروش يا بازار ي فعال بر اي يك دار ايي وجود نداش ته باشد، خالص ارزش
فروش منع كس كننده مبلغ ي است كه واحد تجار ي مي تواند بر مبنا ي بهتر ين اطلاعات
موجود، در تار يخ ترازنام ه ، از واگذار ي دار ايي در يك معامل ه حق يقي و در شر ايط عاد ي
بين طرفين آگا ه و ما يل و پس از كسر مخارج ف روش آن ، ك سب كند . در تع ي ين اي ن
مبلغ ، واحد تجار ي ن تيجه معاملات اخير براي داراييهاي مشابه در همان صنعت را مد نظر
قرار م ي دهد. خالص ارزش فروش بيانگر فروش اجبار ي نيست ، مگر آ نكه مد يريت مجبور
به فروش سريع دارايي شود.
26 . مخارج فروش ، بجز مبالغي كه به عنوان بد هي شناسا يي شد ه است ، در تع يين خالص ارزش
فروش منظور م ي شود. نمونه هايي از اين گو نه مخارج شامل مخارج قانو ني ، عوارض و
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
12
ماليات معاملات مشا به ، مخار ج برچ يدن دار ايي و مخار ج مستق يم بر اي رساندن دار ايي ب ه
وضعيت قابل فروش م ي باشد. با اين حال، مخارج مربو ط به كا هش ي ا تجد ي د ساختار
فعاليت تجار ي در نتيجه واگذار ي يك دار ايي ، مخار ج مستق يم بر اي فروش آن دار ايي تلق ي
نمي شود.
27 . در برخ ي موارد ، واگذاري يك دار ايي مستلزم تقبل يك بد هي توس ط خر ي دار است و
خالص ارزش فروش ت نها بر اي دار ايي و بد هي ب ه صورت مشتر ك در دسترس است .
بند 74 نحوه برخورد با چنين مواردي را بيان مي كند.
ارزش اقتصادي
28 . براي محاسبه ارزش اقتصادي يك دارايي بايد عوامل زير در نظر گرفته شود:
الف . برآورد جريانهاي نقدي آتي ناشي از دارايي،
ب . تغييرات مورد انتظار، در مبلغ يا زمان بندي جريانهاي نقدي آتي ياد شده،
ج . ارزش زماني پول براساس نرخ بازده بدون ريسك جاري بازار،
د . صرف ريسك مربوط به ابهام ذاتي دارايي، و
ه . ساير عوامل ، نظ ير قابليت نقد شوندگي دارايي ك ه فعالان بازار در تعديل جريانهاي نقد ي
آتي مورد انتظار دارايي در نظر مي گيرند.
29 . برآورد ارزش اقتصادي يك دارايي شامل مراحل زير است:
الف. برآورد جر يانهاي نقد ي ورود ي و خروج ي آ تي ناش ي از ك اربرد مستمر دار ايي و
واگذاري نهايي آن، و
ب . بكارگيري نرخ تنزيل مناسب براي جريانهاي نقدي آتي مزبور.
30 . موارد ”ب“، ”د“ و ”ه“ در بند 28 را م ي توان براي تعد يل جر يانهاي نقد ي آ تي يا تعد يل نرخ
تنزيل درنظر گر فت. نتايج حاصل از هر روشي كه واحد تجاري به منظور انعكاس تغيي رات
مورد انتظار در مبلغ يا ز مان بندي جريانهاي نقد ي آ تي بكار گ ي رد، با ي د نشان دهند ه ارزش
فعلي مورد انتظار جر يانهاي نقد ي آ تي، يعني م يانگين موزون تمام ي نتا يج ممكن باشد .
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
13
پيوست شماره 1، رهنموده اي بي شتري دربار ه اس تفاده از تك ني ك ه اي ارزش فعل ي در
اندازه گيري ارزش اقتصادي يك دارايي ارائه مي كند.
مبناي برآورد جريانهاي نقدي آتي
31 . واحد تجاري بايد براي اندازه گيري ارزش اقتصادي اقدامات زير را انجام دهد:
الف . پيش بيني جر يانهاي نقد ي بر مبناي م فروضات من طقي و قابل د فاع و بي انگر ب هتر ين برآورد
مديريت از مجمو ع ه شر ايط اقتصاد ي طي عمرم فيد باق يمانده دار ايي باشد . در اين خصوص
بايد به شواهد برون سازماني اهميت بيشتري داده شود.
ب . پيش بيني جر يانهاي نقد ي بر مبناي آخر ين بودج ه ها و يا پيش بيني هاي ما لي مورد ت أ يي د
مديريت. براي اين منظور بايد هرگونه جر يانهاي نقد ي ورود ي يا خروج ي آت ي بر آ وردي
ناشي از تجد يد ساختار آ ت ي و ب هبود عملكرد دار ايي مستثن ي شود. پيش بيني هاي ياد شد ه
بايد بر اي يك دور ه حداكثر پنج سا له صورت گ يرد، مگر آن ك ه دور ه طولاني تر قابل تو ج يه
باشد.
ج . برآورد جريانهاي نقد ي بر اي دور ه هاي فراتر از دو ر ه آخر ين بودج ه ها و يا پ يش بيني ه اي
مالي، از طريق تعميم اين پيش بيني ها ب ه دور ه هاي آت ي براساس بود ج ه ها و ب ا است فاده از
نرخ رشد ثابت يا نزولي براي سالهاي آينده ، مگر آنكه بتوان نرخ صعودي را توجيه نمود .
اين نرخ رشد نب ا يد از متوسط نرخ رشد بلندمد ت بر اي محصولا ت ، صن ا يع ، ك شور ي ا
كشورهاي محل فعاليت واحد تجا ر ي يا بازار ي كه دار ايي در آ ن استفاده م ي شود، ب ي شتر
باشد، مگر آنكه بتوان نرخ بالاتر را توجيه كرد.
32 . مديريت، م نطقي بودن م فروضات مبنا ي پيش بيني جريانهاي نقدي دوره جاري را با بررس ي
علل تفاوت بين جر يانهاي نقد ي پيش بيني شد ه و واقع ي گذش ته ارز يابي م ي كند . مد يريت
بايد اطمينان حاصل نما يد كه مفروضات مبنا ي پيش بيني جر يانهاي نقد ي دور ه جار ي با
نتايج واقع ي گذش ته سازگار باشد، مشرو ط بر اينكه آثار شرايط يا رويدادهاي بعدي ك ه در
زمان ايجاد آن جريانهاي نقدي واقعي وجود نداشت، در نظر گرفته شود.
33 . معمولاً بر اي دور ه هاي طولاني تر از پنج سال، بودجه ها و يا پيش بيني هاي ما لي جر يانهاي نقد ي
آتي به طور ش فاف، قابل اتكا و تفصيلي قابل دس ترس ني ست. ب ه هم ين د لي ل مد يريت،
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
14
جريانهاي نقدي آ تي، برمبناي آخر ين بودج ه ها و يا پيش بيني هاي ما لي را بر اي حداكثر پنج
سال برآورد م ي كند، مگر اينكه براساس توانا يي و تجر بي ات گذش ته خود بتواند اي ن
پيش بيني ها را براي دوره هاي طولاني تر از پنج سال به طور قابل اتكا انجام دهد.
34 . پيش بيني جر يانهاي نقد ي تا پا يان عمرم فيد يك دار ايي ، با تعميم جر يانهاي نقد ي مبتني بر
بودجه ها و يا پيش بيني هاي ما لي و با استفاده از نر خ رشد بر اي سا لهاي آ يند ه انجام
مي شود. اين نرخ ، ثابت يا نزو لي است مگر اينك ه اف زاي ش در نرخ با اطلاعات ع ين ي
در مورد الگو هاي چرخ ه ح يات محصول يا صنعت سازگار باشد . در صورت اقتضا ، نرخ
رشد مي تواند صفر يا منفي باشد.
35 . در صورت مساعد بودن شر ايط، احتمال ورود رقبا به بازار و محدود شدن نرخ رشد وجود
دارد. بنابراين ، واحد تجار ي در تعميم متوس ط نرخ رشد تار يخي ب ه دور ه ه اي بلندمدت
(براي مثال 20 سال ) براي محصولات ، صنا يع، كشور يا ك شورهاي محل فعالي ت واحد
تجاري يا براي بازاري كه دارايي در آن استفاده مي شود، مشكل خواهد داشت .
36 . در صورت اس تفاده از اطلاعات مندرج در بودج ه ها و يا پيش بيني هاي ما لي، لازم است اين
اطلاعات مبتني بر مفروضات م نطقي و قابل د فاع و بيانگر بهترين برآورد مديريت از شر ايط
اقتصادي طي عمر مفيد باقيمانده دارايي باشد.
اجزاي برآورد جريانهاي نقدي آتي
37 . برآورد جريانهاي نقدي آتي بايد شامل موارد زير باشد :
الف . پيش بيني جريانهاي نقدي ورودي حاصل از كاربرد مستمر دارايي ،
ب . پيش بيني جر يانهاي نقد ي خ روجي كه بر اي ايجاد جر يانهاي نقد ي ورود ي حاصل از ك اربرد
مستمر دار ايي (شامل جر يانهاي نقد ي خروج ي ج هت آماد ه سازي دار ايي بر اي اس ت فاده )
ضرورت دارد و به طور مستق يم قابل انتساب ب ه دار ايي است يا بر مبن ايي من طقي و يكنواخت
به دارايي قابل تخصيص مي باشد، و
ج . خالص جريانهاي نقدي قابل دريافت يا پرداخت ، هنگام واگذاري دارايي در پايان عمرمفيد آن .
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
15
38 . برآورد جر يانهاي نقد ي آ تي و نرخ تنز يل ، منع كس كننده م فروضات سازگار با افزايش قيمت
ناشي از تورم عموم ي است . بنابراين اگر نرخ تنز يل دربرگيرنده اثر افزايش قيمت ناش ي از
تورم عموم ي باشد، جر يانهاي نقد ي آ تي بر حسب قدر ت خر ي د اسم ي برآورد م ي شود .
چنانچه نرخ تنز يل دربرگيرنده اين اثر نباشد، جر يانهاي نقد ي آ تي بر حسب قدرت خر ي د
ثابت برآورد مي شود اما افزايش يا كاهش قيمتهاي خاص در آينده را دربرمي گيرد.
39 . پيش بيني جر يانهاي نقد ي خروج ي ، مخارج تعم ير و نگ هداري دار ايي و نيز مخارج سربار
كه به طور مستق يم قابل انتساب به دار ايي يا برمبنايي منطقي و يكنواخت قابل تخصيص ب ه
آن باشد را دربرمي گيرد.
40 . در موارد ي از قبيل دار ايي در جريان ساخت ي ا ط رح توسع ه تكم ي ل نشد ه، برآورد
جريانهاي نقد ي خروج ي آ تي ، دربرگ يرنده برآورد هر گونه جر يان نقد ي خروج ي اضا في
است كه انتظار مي رود براي آماده سازي دارايي به منظور استفاده يا فروش روي دهد.
41 . به منظور اجتنا ب از محاس به مضاع ف ، برآورد جر يانهاي نقد ي آت ي موارد ز ي ر را دربر
نمي گيرد:
الف . جريانهاي نقد ي ورود ي حاصل از دار اييهايي كه جر يانهاي نقد ي ورود ي آ نها تا حد
زيادي مستق ل از جر يانهاي نقد ي ورود ي ناش ي از دار ايي مورد بررس ي م ي باشد
(براي مثال حسابهاي دريافتني )، و
ب . جريانهاي نقد ي خروج ي مرت بط با تع هداتي كه به عنوان بد هي شناسا يي شد ه است
(براي مثال حسابهاي پرداختني ، مزاياي پايان خدمت كاركنان و ساير ذخاير).
42 . جريانهاي نقد ي آت ي با يد با توجه ب ه وضع يت فعلي دار ايي برآورد شو د . برآورد جر يانهاي نقد ي آت ي
نبايد شامل جريانهاي نقدي ورودي يا خروجي آتي باشد كه انتظار مي رود از موارد زير ناشي شود:
الف . تجديد ساختار آتي كه واحد تجاري هنوز نسبت به انجام آن تعهدي ندارد.
ب . بهبود يا ارتقاي عملكرد دارايي.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
16
43 . از آنجا كه جر يانهاي نقد ي آ تي با توجه به وضع يت فعلي دار ايي برآورد م ي شود، ارزش
اقتصادي منعكس كننده موارد زير نيست :
الف . جريانهاي نقد ي خروج ي آ تي يا صر فه جويي در مخارج مربو ط (براي مثال ك اهش
مخارج كاركنان ) يا منا فعي كه انتظار م ي رود از تجد يد ساختار آت ي ناش ي شود و
واحد تجاري نسبت به انجام آن تعهدي ندارد، و
ب . جريانهاي نقد ي خروج ي آ تي كه به بهبود يا ارتقا ي عملكرد دار ايي منجر خو اهد شد
يا جر يانهاي نقد ي ورود ي مربو ط ك ه انتظار م ي رود از آن جر يانهاي نقدي خروج ي
ناشي شود.
44 . تجديد ساختار برنام ه اي است كه توس ط مد يريت طراحي و كنترل مي شود و در دامن ه ي ا
شيوه انجام فعاليت واحد تجار ي، تغ ييرات با اهميتي ايجاد م ي كند. استاندارد حسابدار ي
شماره 4 با عنوان ذخاير، بد هيهاي احتما لي و دار اييهاي احتما لي رهنمودهايي را دربار ه زمان
تعهد واحد تجاري براي تجديد ساختار ارائه مي دهد.
45 . چنانچه واحد تجار ي متع هد به تجد يد ساختار شود، برخ ي دار اييها مم كن است تحت تأ ثير
تجديد ساختار قرار گيرند. هرگاه واحد تجاري متعهد به تجديد ساختار باشد:
الف . برآورد جريانهاي نقدي ورودي و خروجي آتي براي تعيين ارزش اقتصادي،
منعكس كننده صر فه جويي در مخارج و ساير منافع حاصل از تجديد ساختار، براساس
آخرين بودجه ها و يا پيش بيني هاي مالي مورد تأييد مديريت است، و
ب . برآورد جر يانهاي نقد ي خروج ي آ تي بر اي تجد ي د ساختار ، در شناسا يي ذخ ي ره
تجديد ساختار، طبق استاندارد حسابدار ي شمار ه 4 با عنوان ذخاير، بدهيهاي احتما لي
و داراييهاي احتمالي درنظر گرفته مي شود.
مثال 4 پيوست شمار ه 3 اثر تجد يد ساختار آ تي را بر اي محاس به ارزش اقتصاد ي نشان
مي دهد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
17
46 . تا زما ني كه جر يانهاي نقد ي خروج ي جهت بهبود و ارتقا ي عملكرد دار ايي تحمل نشد ه
باشد، جر يانهاي نقد ي ورود ي آ تي مورد انتظار ناش ي از افزايش منا فع اقتصاد ي مرت بط با
جريانهاي نقد ي خروج ي، در برآورد جر يانهاي نقد ي آ تي منظور نم ي شود (ب ه مثال 5
پيوست شماره 3 مراجعه شود).
47 . براي برآورد جر يانهاي نقد ي آ تي يك دار ايي، جر يانهاي نقد ي خروج ي آت ي لازم ب راي
حفظ س طح منا فع اقتصاد ي مورد انتظار ناش ي از آن دارايي در شرايط جاري درنظر گرفت ه
مي شود. در صورتي ك ه واحد مولد وجه نقد متشكل از دار اييهايي با عمر مفي د برآورد ي
متفاوت باشد ك ه تمام ي آ نها بر اي عمل يات در حال تداوم آن واحد، ضرور ي هستند، بر اي
برآورد جر يانهاي نقد ي آتي آن واحد، جا يگزيني دار اييهايي با عمر مفيد كوتا ه تر، بخش ي از
مخارج تعم ير و نگ هداري مربو ط به آن واحد محسوب م ي شود . همچن ين، هنگام ي ك ه
يك دارايي منفرد، متشكل از اجز ايي با عمر مفيد برآورد ي م تفاوت باشد، در زمان برآورد
جريانهاي نقد ي آ تي ايجاد شد ه توس ط دار ايي، جايگزيني اجز اي با عمر كوتا ه تر، به عنوان
بخشي از مخارج تعمير و نگهداري دارايي در نظر گرفته مي شود.
48 . برآورد جريانهاي نقدي آتي نبايد موارد زير را شامل شود :
الف . جريانهاي نقد ي ورود ي يا خروج ي ناشي از فعاليته اي تأ م ين ما لي (شامل مخارج ما لي
مربوط)، و
ب . پرداخت يا درياف ت ماليات بردرآمد.
49 . جريانهاي نقد ي آ تي برآورد ي منع كس كننده م فروضات سازگار با روش تعيين نرخ تنزي ل
است . در غير اين صورت ، اثر برخ ي م فروضات ، دوبار منظور يا ناد يده گر فته خو اهد شد .
از آنجا كه ارزش ز ماني پول با تنز يل جر يانهاي نقد ي آ تي برآورد ي درنظر گرفته مي شود،
اين جر يانهاي نقد ي شامل جر يانهاي نقد ي ورود ي يا خروج ي ناش ي از فعاليته اي تأم ين
مالي نم ي باشد. همچنين ، از آنجا كه نرخ تنز يل قبل از ما ليات است، در برآورد جريانه اي
نقدي آتي نيز، ماليات بردرآمد مستثني مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
18
50 . برآورد خالص جر يانهاي نقد ي قابل دريافت (يا قابل پرداخت ) ناش ي از واگذا ر ي دار ايي در پاي ان
عمرمفيد آن ، با يد معادل مبلغ ي باشد كه واحد تجا ر ي انتظار دارد از واگذا ر ي آن در معام ل ه حق يقي و
در شرايط عاد ي ب ين طرفين ما يل و آگ ا ه ، پس از كسر مخار ج برآورد ي ف روش آن ، بدست آور د
(يا بپردازد).
51 . برآورد خالص جر يانهاي نقد ي قابل دريافت (يا قابل پرداخت ) ناشي از واگذار ي دار ايي
در پايان عمر م فيد آن ، به روش ي مشا به با تع يين خالص ارزش ف روش ، انجا م م ي گي رد،
به استثناي اينكه در برآورد خالص جريانهاي نقدي:
الف . در تار يخ برآورد از قيمتهاي ر ايج بر اي دار اييه اي مشا بهي اس تفاده م ي شود ك ه
عمر مفيد آنها خاتمه يافته و شرايط استفاده از آنها همانند داراييهاي مورد نظر باشد.
ب . قيمتهاي ياد شد ه بابت اثر افزايش قيمتهاي آت ي در نتيج ه تورم عموم ي و اف زايش
(كاهش ) قيمتها ي خاص آ تي تعد يل مي شود. اما ، اگر برآورد جريانه اي نقد ي آت ي
حاصل از كاربرد مستمر دار ايي و نرخ تنز يل شامل اثر تور م عموم ي نباشد، در برآورد
خالص جر يانهاي نقد ي حاصل از واگذار ي دار ايي نيز اثر تورم عموم ي درنظر گر فت ه
نمي شود.
جريانهاي نقدي ارزي آتي
52 . جريانهاي نقد ي آ تي ، برحسب ارز منشأ آن، برآورد و سپس با استفاده از نرخ مناسب بر اي
آن ارز تنزيل م ي شود. در تار يخ محاس به ارزش اقتصاد ي ، ارزش فعلي با اس تفاده از نرخ
جاري ارز، تسعير مي شود.
نرخ تنزيل
53 . نرخ (نرخهاي ) تنزيل با يد نرخ (نرخهاي ) قبل از ما ليات باشد كه منع كس كننده ارزيابيه اي جار ي
بازار از موارد زير است:
الف. ارزش زماني پول، و
ب . ريسكهاي مختص دارايي كه جريانهاي نقدي آتي برآوردي بابت آن تعديل نشده است.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
19
54 . نرخي كه ارز يابيهاي جار ي بازار در مورد ر يسكهاي مختص دار ايي و ارزش زما ني پول را
منعكس م ي كند، بازد ه مورد انتظار سرما يه گذاران از يك سرما يه گذاري است ك ه جر يانه اي
نقدي آن از نظر مبلغ، زمانبند ي و ر يسك، مشا به دار ايي مورد نظر باشد . اين نرخ با استفاده
از نرخ ضم ني (تلويحي) معاملات جار ي بازار بر اي دار اييهاي مشا به ي ا م ي انگين موزون
هزينه سرما يه مربو ط به يك واحد تجار ي پذ يرفته شد ه در بورس ، كه ي ك دار ايي منف رد
(يا مجموعه اي از دار اييها) با منا فع و ر يسك بالقو ه مشا به با دار ايي تحت بررس ي را
در اختيار دارد ، برآورد م ي شود. به ه ر ح ال نرخ (نرخه اي) تنزي ل مورد اس تفاده در
اندازه گيري ارزش اقتصاد ي دار ايي نبا يد منعكس كنند ه ر ي سكهايي باشد ك ه برآورد
جريانهاي نقد ي آ تي بابت آن تعد يل شد ه است . در غ ي ر اي ن صورت، اثر برخ ي از
مفروضات، دو بار منظور خواهد شد.
55 . در موارد ي كه نرخ تنز يل مختص يك دار ايي مستق يماً در بازار موجود نباشد ، واحد تجاري
، براي برآورد نرخ تنز يل از نرخ ه اي جا يگزين اس تفاده م ي نماي د. در پيوست شمار ه 1
رهنمودهاي بيشتري براي اين شرايط ارائه شده است.
شناسايي و اندازه گيري زيان كاهش ارزش
56 . الزامات مربو ط به شناسا يي و انداز ه گيري ز يان كاهش ارزش بر اي يك دار ايي منفرد به جز
سرقفلي، در بند هاي 57 تا 60 ارا ئه شد ه است . جزئي ات شناسا يي و انداز ه گي ري ز ي ان
كاهش ارزش بر اي واحد هاي مولد وجه نقد و سرقفلي در بند هاي 62 تا 94 ارائ ه شد ه
است.
57 . تنها در صورتي كه مبلغ باز يافتني يك دار ايي از مبلغ د فتري آن كمتر باشد، مبلغ د فتر ي دار ايي
بايد تا مبل غ بازيافتني آن كاهش يابد. اين تفاوت به عنوان زيان كاهش ارزش شناسايي مي شود.
58 . زيان كاهش ارزش با يد بلا فاصله در سود و ز يان شناسا يي گردد، مگ ر اينك ه طبق استاندارد
حسابداري د يگري (براي مثال، م طابق رو يه مجاز ج ا يگزين در استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 11
با عنوان ”داراييهاي ثابت م ش هود“)، دار ايي به مبلغ تجد يد ارز يابي ارائه شده باشد . با هرگون ه
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
20
زيان كا هش ارزش يك دار ايي تجد يد ارز يابي شد ه، با يد طبق استاندارد ي اد ش د ه ب ه عنوان
كاهش ناشي از تجديد ارزيابي برخورد شود.
59 . زيان كاهش ارزش يك دار ايي تجد يد ارز يابي نشد ه در صورت سود و ز ي ان شناسا يي
مي گردد. زيان كاهش ارزش يك دار ايي تجد ي د ارز ي ابي شد ه تا م ي زان ماند ه مازاد
تجديد ارزيابي مربو ط به همان دار ايي، به طور مستق يم از مبلغ مازاد مربو ط برگشت د اده
مي شود و درصورت سود و زيان جامع منعكس مي گردد.
60 . پس از شناسا يي ز يان كاهش ارزش ، است هلاك دار ايي در دو ر ه هاي آت ي با يد با توج ه ب ه مبلغ
دفتري جديد من هاي ارزش باق يمانده آن (در صورت وجو د )، بر مبنا يي س ي ستماتيك و ط ي
عمرمفيد باقيمانده آن محاسبه گردد.
واحدهاي مولد وجه نقد و سرقفلي
61 . الزامات تشخ يص واحد مولد وجه نقدي ك ه دار ايي متعلق به آن است و تع يين مبلغ د فتر ي
و شناسا يي ز يان كا هش ارزش بر اي واحد مولد وجه نقد و سر قفلي در بند هاي 62 تا 94
ارائه شده است.
تشخيص واحد مولد وجه نقدي كه دارايي متعلق به آن است
62 . در صورت وجود شو اهدي حاك ي از احتمال كاهش ارزش يك دار ايي ، با ي د مبل غ باز ي افتني آن
دارايي به طور جداگانه برآورد گرد د . اگر برآورد مبل غ باز ي افتني يك دار ايي منف رد مم ك ن
نباشد، واحد تجار ي ب ايد مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقدي ر ا كه دار ايي متعلق ب ه آن اس ت ،
تعيين كند .
63 . در صورت وجود هر دو شرط زير، مبلغ بازيافتني يك دارايي منفرد قابل تعيين نيست:
الف . ارزش اقتصاد ي دار ايي باتوج ه به برآورد ها بيش از خالص ارزش ف روش آن باشد
(براي مثال در صورتي كه جر يانهاي نقد ي آت ي ناش ي از ك اربرد مستمر دار ايي
باتوجه به برآوردها، ناچيز نباشد)، و
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
21
ب . جريانهاي نقد ي ورود ي ناش ي از دار ايي، اساساً مستقل از جر يانه اي نقد ي سا ير
داراييها نباشد.
در چنين موارد ي، ارزش اقتصاد ي و در نتيجه مبلغ باز يافتني را ت نها م ي توان بر اي واحد
مولد وجه نقد دربرگيرنده آن دارايي تعيين نمود.
مثال
يك شر كت معد ني ما لك يك ر اه آهن اختصاص ي بر اي پش تيباني از فعاليتهاي معد ني است .
راه آهن اختصاص ي مذ كور را ت نها م ي توان ب ه به ايي معادل ارزش اسقا ط آن ، فروخت و
جريانهاي نقد ي ورود ي حاصل از آن مس تقل از جر يانهاي نقد ي ورود ي سا ير دار اييه اي
معدن نيست.
برآورد مبل غ با زيافتن ي اي ن ر ا هآه ن اختصا ص ي م مك ن نيس ت، زيرا ارز ش اقتصا د ي آن را
نم يتوا ن ت عيي ن نمود و احتمالاً م تفاو ت از ارز ش با قيمانده آ ن اس ت. بنابر اين ، ش رك ت
مبل غ با زيافتني واحد مول د وجه نقد ( يعني معد ن) را ك ه ر ا هآه ن اختصا ص ي متعل ق ب ه آ ن
اس ت، در كل برآورد م يكند.
64 . طبق تعر يف مندرج در بند 4 ، واحد مولد وجه نقد دربرگ يرنده يك دار ايي ، ك وچكترين
مجموعه دار اييهايي م ي باشد كه دربرگيرنده دارايي مورد نظر است و جريانه اي نقد ي
ورودي حاصل از آن تا حد زي ادي مستقل از جر يانه اي نقد ي ورودي ناش ي از سا ير
داراييها يا مجموعه اي از دار اييهاست . تشخيص واحد مولد وج ه نقد دربرگ يرند ه ي ك
دارايي مستلزم اعمال قضاوت است . اگر مبلغ باز يافتني يك دارايي منف رد را نتوان تع ي ين
نمود، واحد تجار ي كوچكترين مجموع ه دار اييهايي را مشخص م ي كند ك ه جر يانهاي نقد ي
ورودي مستقل ايجاد كند.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
22
مثال
يك شر كت اتوبوسرا ني طبق قرارداد ي با ش هرداري موظ ف است خدما تي را در 5 خ ط
به طور مجزا بر اي ش هرداري ارا ئه د هد. داراييهاي اختصاص يافته و جر يانهاي نقد ي مربوط
به هر كدام از اين خ طوط را م ي توان به صورت جداگا نه تع يين نمود . يكي از اين خ طوط با
زيان قابل توجهي فعاليت مي كند.
از آنجا كه ش رك ت ياد ش ده نم يتواند ت نها يكي از خطوط را ت عطي ل كند، كوچكت رين
سطح ج ريانهاي نق دي ورو دي قابل تش خيص كه تا ح د زي اد ي مستق ل از ج ريانه ا ي
نقد ي ورو د ي حاص ل از س اير دار اييها يا مجمو ع ها ي از دار اييها باشد، مجموع ج ريانها ي
نقد ي ورو د ي ايجاد شد ه به وسيل ه پن ج خ ط اتوبوسرا ن ي اس ت. بنابراين بر اي هري ك از
خطوط؛ شركت اتوبوسراني به عنوان واحد مولد وجه نقد محسوب م يشود.
65 . جريانهاي نقد ي ورود ي ، وجه نقد يا معادل وجه نقد در يافت شد ه از اشخاص خارج از
واحد تجار ي است . واحد تجار ي ب ه منظور تشخ يص اينك ه جر يانه اي نقد ي ورود ي
يك دارايي (يا مجموعه اي از دار اييها) اساساً مستقل از جر يانه اي نقد ي ورود ي سا ير
داراييها (يا مجموعه اي از داراييها) است، عوامل متعدد ي را در نظر م ي گيرد. اي ن عوامل
ازجمله شامل نحو ه نظارت مد يريت بر عمل يات (مثلاً به تفكيك خ ط وط تو لي د، عملي ات
تجاري، يا حوزه جغرافيايي)، يا نحو ه تصم يم گيري مد يريت دربار ه استمرار اس تفاده از
داراييها و عمل يات واحد تجار ي يا واگذار ي آ نهاست. مثال 1 پيوست شمار ه 3 نمونه ه ايي
از شناسايي واحد مولد وجه نقد را ارائه مي نمايد.
66 . در صورت وجود بازار فعالي بر اي محصول تو ليد شد ه توس ط يك دار ايي يا مجموعه اي از دار اييها،
آن دار ايي يا مجموعه دار اييها با يد ب ه عنوان يك واحد مولد وجه نقد محسو ب شود، حت ي اگر
تمام يا بخش ي از محصولا ت واحد تجا ر ي ب ه مصر ف داخل ي برسد . چنانچه جر يانهاي نقد ي ورود ي
حاصل از دار ايي ي ا واحد مولد وج ه نقد تحت تأ ث ير ق يمت گذار ي انتقا لي داخل ي قرار
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
23
گيرد، واحد تجاري با يد ب هترين برآورد م د يريت از ق يمتهاي آت ي مبتن ي بر معاملات ح ق يق ي را،
در برآورد موارد زير بكار گيرد:
الف . جريانهاي نقد ي ورود ي آت ي مورد اس ت فاده بر اي تع يين ارزش اقتصا د ي دار ايي ي ا واحد
مولد وجه نقد، و
ب . جريانهاي نقد ي خروج ي آت ي مورد اس ت فاده بر اي تع يين ارزش اقتصا د ي س ا ير دار اييه ا ي ا
واحدهاي مولد وجه نقدي كه تحت تأثير قيمت گذاري انتقالي داخلي قرار مي گيرند.
67 . حتي اگر تمام يا بخش ي از محصول تو ليد شد ه به وسيله يك دار ايي ي ا مجموع ه اي از
داراييها، توس ط سا ير بخش هاي واحد تجار ي مصر ف شود (بر اي مثال محصولات
در مرحله م ياني فرآيند تو ليد)، اين دار ايي يا مجموعه اي از داراييه ا، ي ك واحد مولد
وجه نقد جداگا نه را تشك يل م ي دهند، به شرطي ك ه واحد تجار ي بتواند اين محصول را
در بازار ي فعال به فروش برساند . در چنين موارد ي جريانهاي نقد ي ورود ي ناش ي از يك
دارايي يا مجموعه اي از دار اييها م ي تواند تا حد ز يادي مستقل از جر يانهاي نقد ي ورود ي
ناشي از سا ير دار اييها يا مجموعه داراييها باشد . واحد تجار ي م ي تواند از اطلاعات
مبتني بر بودج ه ها و يا پيش بيني هاي ما لي مربو ط به واحد هاي مولد وجه نقد ياد شد ه ي ا
هر دارايي يا واحد مولد وجه نقد د يگري ك ه تحت تأ ثير قيمت گذاري انتقا لي داخل ي قرار
مي گيرد، اس تفاده نما يد. اين اطلاعات در صورتي تعد يل م ي شود ك ه قيمته اي انتقا لي
داخلي منعكس كننده بهترين برآورد مد يريت از قيمتهاي آ تي مبت ني بر معاملات حق يق ي
نباشد.
68 . در تشخ يص واحد هاي مولد وجه نقد بر اي يك دار ايي يا مجموعه اي از دار اييها، با يد ثبات ر و ي ه
وجود داشته باشد، مگر اينكه اعمال تغيير قابل توجيه باشد.
69 . در صورتي ك ه واحد مولد وجه نقدي ك ه دار ايي متعلق به آن است و ي ا انواع دار اييه اي
تشكيل د هنده واحد مولد وجه نقد، نسبت به دور ه قبل تغ يير يافته باشد ، در هنگام شناسا يي
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
24
يا برگشت ز يان كا هش ارزش واحد مولد وجه نقد، افشاي اطلاعات دربار ه واحد مولد
وجه نقد طبق بند 115 الزامي است.
مبلغ بازيافتني و مبلغ دفتري واحد مولد وجه نقد
70 . مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقد عبارت است از خالص ارزش ف روش ي ا ارزش
اقتصادي آن ، هر كدام بيشتر باشد . به منظور تع ي ين مبلغ باز ي افتني ي ك واحد مولد
وجه نقد، ر هنمودهاي ارا ئه شد ه در بند هاي 16 تا 55 در مورد واحد مولد وج ه نقد
كاربرد دارد.
71 . مبناي تع يين مبلغ د فتري واحد مولد وجه نقد با يد با مبناي تع يي ن مبلغ با ز ي افتني آن هماهنگ
باشد.
72 . مبلغ دفتري واحد مولد وجه نقد :
الف . تنها شامل مبلغ د فتري آن گرو ه از دار اييهاست كه به صورت مستق يم ي ا از طري ق
تخصيص م نطقي و سيستماتيك به واحد مولد وج ه نقد قابل انتساب باشد و
جريانهاي نقد ي ورود ي آ تي حاصل از آن در تع يين ارزش اقتصاد ي واحد مولد
وجه نقد استفاده شود، و
ب . مبلغ د فتري هرگونه بد هي شناسا يي شد ه را دربرنمي گي رد، مگر آنك ه نتوان مبلغ
بازيافتني واحد مولد وجه نقد را بدون درنظر گرفتن اين بدهيها تعيين نمود.
علت اين امر آن است كه براي تعيين خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي واحد مولد
وجه نقد، جريانهاي نقدي مرتبط با داراييهايي كه به عنوان بخشي از واحد مولد وجه نقد
نيست و بد هيهايي كه قبلاً شناسايي شد ه اند، در نظر گر فته نم ي شود (به بندهاي 26 و 41
مراجعه كنيد).
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
25
73 . هنگام گروه بندي داراييها براي تعيين مبلغ بازيافتني، واحد مولد وجه نقد، كليه داراييهايي
را ك ه منج ر به ايجاد جر يانه اي نق دي ورود ي بر اي واحد ي اد ش د ه م ي گردد ،
دربرمي گيرد. در غير اين صورت، با وجود ز يان كا هش ارزش ممكن است اي ن گون ه
به نظر برسد ك ه مبلغ د فتري واحد مولد وجه نقد ب ه ط ور كامل باز ياف ت م ي شود .
در بعضي موارد، عل ي رغم نقش برخي از داراييها در ايجاد جريانهاي نقد ي آت ي واحد
مولد وجه نقد، نم ي توان آ نها را بر مبنايي م نطقي و سيستماتيك به واحد مولد وج ه نقد
تخصيص داد . داراييهاي د فتر مركز ي يا سر قفلي نمو نه اي از اين دار اييه ا ه ستند. نحو ه
برخورد با اين گونه دار اييها در آزمون كا هش ارزش واحد مولد وجه نقد در بند هاي 76
تا 90 تشريح شده است.
74 . در تع يين مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقد ممكن است در نظر گر فتن برخ ي بد هيهاي
شناسايي شد ه ضرور ي باشد . چنانچه با واگذار ي واحد مولد وجه نقد، خر يدار ملزم ب ه
پذيرفتن بد هي باشد، لازم است اين بد هي در نظر گر فته شود . در اين صورت، خالص
ارزش فروش (يا جر يانهاي نقد ي برآورد ي حاصل از واگذار ي نه ايي ) واحد مولد
وجه نقد، برابر با قيمت فروش برآورد ي دار اييهاي واحد مولد وج ه نقد همر اه با
بدهيهاي مربوط به آن پس از كسر مخارج فروش است . به منظور انجام مقا يسه معنادار
بين مبل غ د فتري واحد مولد وجه نقد و مبلغ باز يافتني آن ، مبلغ د فتري بد هي در تعي ين
ارزش اقتصادي منظور و از مبلغ دفتري واحد مولد وجه نقد كسر مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
26
مثال
يك شركت معد ني در كشور ي فعاليت م ي كند ك ه م طابق قوا نين آن ملزم به بازساز ي محل
عمليات پس از پا يان كار م ي باشد. مخارج بازساز ي شامل مخارج جا يگزيني پوس ته طبيع ي
معدن است كه قبل از شرو ع عمل يات استخراج برداش ته م ي شود. همزمان با برداشتن پوس ته
طبيعي معدن ، ذخ يره لازم بابت مخار ج جا يگزيني شناسا يي شد ه است . مبلغ ذخ يره به عنوان
بخشي از بهاي تما م ش ده معدن شناسا يي و طي عمر مفيد معدن مس تهلك م ي گردد . مبلغ
دفتري ذخ يره مربو ط به مخارج بازساز ي، معادل ارزش فعلي آن به مبلغ 500 ميلي ون ري ال
مي باشد.
واحد تجار ي، معدن را از نظر كا هش ارزش مورد بررس ي قرار م ي دهد. واحد مولد وجه نقد
براي معدن، كل معدن است . واحد تج اري پيشنهادهاي متعدد ي بر اي خر يد معدن ب ه قيمت ي
حدود 800 م يليون ريال در يافت كرد ه است . اين قيمت با توجه به تع هد خر يدار بر اي قبول
مخارج اضا في بازساز ي پوس ته طبيعي معدن تع يين شد ه است . مخارج واگذار ي معدن ناچ يز
مي باشد. ارزش اقتصاد ي معدن تقر يباً 1200 م يليون ريال است ك ه شامل مخارج بازساز ي آن
نمي باشد. مبلغ دفتري معدن 1000 ميليون ريال است.
خال ص ارز ش فرو ش واحد مولد وجه نقد 800 ميليون ريال اس ت. اي ن مبلغ، شامل
مخارج بازسا زي است كه قبلاً بر اي آن ذ خيره شناس ايي ش ده اس ت. در نتيج ه ، ارز ش
اقتصاد ي بر اي واحد مولد وجه نقد، پس از د ر نظر گ رفت ن مخار ج بازسازي به مبلغ 700
1200 ) ميليون ريال برآورد م يشود. مبلغ دفتر ي واحد مولد وج ه نق د ني ز – 500)
500 ميليون ريال اس ت ك ه شام ل مبلغ دفتر ي معد ن ( 1000 ميليون ريال) پ س از ك سر
مبلغ دفتر ي ذخير ه مخار ج بازساز ي معد ن ( 500 ميليون ريال) م يباشد.
75 . بنا به دلايل عمل ي ، مبل غ باز يافتني يك واحد مولد وج ه نقد در برخ ي موارد پس از
در نظر گرفتن دار اييهايي كه بخش ي از واحد مولد وجه نقد نيستند (بر اي مثال حسا بهاي
دريافتني و ساير دار اييهاي ما لي ) يا بد هيهايي ك ه قبلاً شناسا يي شد ه اند (بر اي مثال
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
27
حسابهاي پرداخت ني ، مز اياي پا يان خدمت كاركنان و سا ير ذخا ير) تعيين م ي گردد. در چن ين
مواردي ، مبلغ د فتري واحد مولد وجه نقد به ميزان مبلغ د فتري دار اييهاي ياد شده افزايش و
به ميزان مبلغ دفتري بدهيهاي ياد شده كاهش مي يابد.
سرقفلي
تخصيص سرقفلي به واحدهاي مولد وجه نقد
76 . به منظور آزمون ك ا هش ارزش، سر ق فلي تحص يل شد ه در ي ك ترك ي ب تجا ر ي با ي د از تا ر يخ
تحصيل ب ه هريك از واح د هاي مولد وج ه نقد ي ا گرو هه اي مولد وج ه نقد واحد تجا ر ي
تحصيل كننده تخصيص يابد ك ه انتظار م ي رود از هم افزايي ناشي از تركيب منتفع شوند . اين ك ار
بدون توج ه ب ه انتساب يا عدم انتساب سا ير دار اييها يا ب د هيهاي واحد تح ص يل شوند ه ب ه آن
واحدها يا گروهها انجام مي شود. هر واحد يا گروهي كه سرقفلي به آن تخصيص داده مي شود:
الف. بايد ب يانگر پا يين ترين س طحي در واحد تجا ر ي باشد ك ه س رقفلي بر اي اه داف م د يريت
داخلي تحت نظارت قرار مي گيرد.
ب . نبايد بزرگتر از قسم ت ي باشد ك ه طبق استاندارد حسابدار ي شمار ه 25 ، ب ا عنوان
” گزارشگري برحسب قسمتهاي مختلف“ تعيين شده است.
77 . سرقفلي شناسايي شد ه در ترك يب تجار ي، يك دار ايي است كه بيانگر منا فع اقتصاد ي آت ي
حاصل از ساير دار اييهاي تحص يل شد ه در تر كيب تجار ي است كه هريك به صورت جداگا نه
قابل تشخ يص و شناس ا يي نيست. سرقفلي، جر يانهاي نقد ي مستقل از سا ير دار اييها ي ا گرو ه
داراييها ايجاد نم ي كند و اغلب به ايجاد جر يانهاي نقد ي چند ين واحد مولد وجه نقد كم ك
مي كند. در صورتي كه نتو ان سر قفلي را براساس مباني منطقي به واحدهاي مولد وج ه نقد
تخصيص داد، چ نين كاري در مورد گرو ه واحد هاي مولد وجه نقد انجام م ي شود . بنابر اين،
در برخي موارد پا يين ترين س طح در واحد تجار ي كه سر قفلي بر اي اهداف مد يريت داخل ي
تحت نظارت قرار دارد، متش كل از چ ندين واحد مولد وجه نقد است كه سرقفلي مربو ط ب ه
آنها است اما نم ي توان س هم هر يك از اين واحد ها را از سر قفلي به گونه اي قابل ا تكا تع ي ين
كرد. در بند هاي 78 تا 86 از اصطلاح يك واحد مولد وجه نقد اس تفاده شد ه است اما الزامات
اين بندها در مورد گروه واحدهاي مولد وجه نقد نيز كاربرد دارد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
28
78 . چنانچه سرق فلي ب ه يك واحد مولد وجه نقد تخص يص يافته باشد و واحد تجا ر ي اقدام ب ه واگذا ر ي
بخشي از عمليات آن واحد كند، سرقفلي مربوط به بخش واگذار شده بايد:
الف. هنگام محاسبه سود يا زيان واگذاري، در مبلغ دفتري آن بخش منظور شود.
ب . براساس ارزش هاي نسب ي بخش واگذار ش د ه و بخش نگ هداري شد ه واحد مولد وج ه نقد
اندازه گيري شود، مگر اينكه واحد تجا ر ي بتواند از روش ب هتر ي بر اي انعكاس سر ق فلي
مربوط به بخش واگذار شده استفاده كند.
مثال
يك واحد تجار ي بخش ي از واحد مولد وجه نقدي را كه سر قفلي ب ه آن تخص يص
يافته است، به مبلغ 100 ميليون ر يال م ي فروشد. سرقفلي تخص يص يافته به آن واحد
را نم ي توان ب ه گونه اي م نطقي به س طحي پا يينتر در آن واحد تخص يص داد . مبلغ
بازيافتني بخش نگهداري شده واحد مولد وجه نقد 300 ميليون ريال است.
از آنجا كه سر قفلي تخ صيص يافته به واحد مولد وجه نقد را ن م يتوان ب ه گون هاي م نطق ي
به سطحي پ ايينتر در آن واحد تخ صيص دا د، سر قفلي مرب وط به بخش فروخته شده برمبن اي
ارزشهاي نس بي بخش فروخته ش ده و بخش ن گهداري ش ده واحد مولد وجه نقد اندا ز هگيري
م يشود. بنابراين 25 درصد از سر قفلي تخ صيص دا ده ش ده به واحد مولد وجه نقد، در مبلغ
دفتري بخش فروش رفته منظور م يگردد.
79 . چنانچه يكواحد تجار ي ساختار گزارشگ ر ي خود را ب ه گونه اي تغيي ر د ه د ك ه ترك ي ب ي ك ي ا
چند واحد مولد وجه نقدي ك ه سرق فلي ب ه آن تخصيص داده شده است تغيي ر كند، سر ق فلي
بايد مجدداً ب ه واحد هايي تخص يص يابد ك ه تحت ت أثير واقع ش د ه اند . اي ن كار ب ا ي د براساس
ارزشهاي نسب ي مشاب ه مواردي كه واحد تجا ر ي بخش ي از يك واحد مولد وج ه نقد را واگذار
مي كند، انجام شود ، مگر اينكه واحد تجار ي بتواند از روش ب هتري بر اي انع كاس سرق فلي مرب و ط
به واحدهاي تجديد ساختار شده استفاده كند.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
29
آزمون كاهش ارزش واحدهاي مولد وجه نقد داراي سرقفلي
80 . چنانچه با توجه ب ه بند 77 ، سرق فلي مربو ط ب ه يك واحد مولد وج ه نقد باشد، اما ب ه آن واحد
تخصيص ن يافته باشد، در صورت وجود نشا ن ه اي مبن ي بر امكان وقوع ك ا هش ارزش ، واحد مذكور
بايد ا ز طريق مقا يسه مبلغ د فتري آن واح د ، بدون در نظر گر فتن سرق فلي، با مبلغ با ز ي افتني آن
مورد آزمون كاهش ارزش قرار گيرد. هرگونه زيان كاهش ارزش بايد طبق بند 91 شناسايي شود.
81 . چنانچه مبلغ د فتري يك واحد مولد وجه نقد (توصيف شد ه در بند 80 ) شامل يك دار ايي
نامشهودي است كه عمر م فيد آن نامع ين و يا هنوز بر اي استفاده آماد ه نشد ه باشد و آزمون
كاهش ارزش آن دار ايي را بتوان ت نها به عنوان بخش ي از واحد مولد وج ه نقد انجام داد،
براساس بند 8 ، آزمون كاهش ارزش براي آن واحد به صورت سالانه نيز الزامي است.
82 . آزمون كاهش ارزش واحد مولد وجه نقدي ك ه سرق فلي ب ه آن تخ ص يص يافته است، با يد به طور
سالانه يا هر زماني ك ه نشان ه اي از احتمال كا هش ارزش وجود داش ت ه باشد، از طريق مقايسه مبلغ
دفتري (شامل سرق فلي) با مبلغ با ز يافتني آن واح د ، انجام شود. چنانچه مبلغ د فتري واحد (شامل
سرقفلي) ب يش از مبلغ باز يافتني آن باش د ، واحد تجار ي با ي د ز ي ان كا هش ارزش را طبق بند 91
شناسايي كند.
زما نبندي آزمون كاهش ارزش
83 . آزمون سالان ه كا هش ارزش در مورد واحد مولد وجه نقدي ك ه سرق فلي ب ه آن تخ ص يص يافت ه
است، م ي تواند در هر زمان طي دور ه سالا نه انجام شود مشرو ط بر اينكه اين آزمون ، ه ر سال
در همان زمان انجام شو د . آزمون كاهش ارزش در واح د هاي مولد وج ه نقد مختل ف، ممكن
است در زما ن هاي مت فاوتي انجام شو د . اما، چنانچ ه تمام يا بخش ي از سرق فلي تخ ص يص يافت ه ب ه
واحد مولد وجه نقد در اثر ترك يب تجار ي طي دور ه جار ي تحص يل ش د ه باشد، آن واحد ب ا ي د
پيش از پايان دوره مالي جاري مورد آزمون كاهش ارزش قرار گيرد.
84 . چنانچه دار اييهاي تشك يل دهنده واحد مولد وجه نقدي ك ه سرق فلي ب ه آن تخصيص يافت ه است،
همزمان با واحد ياد شد ه، مورد آزمون ك ا هش ارزش قرار گ يرند، اين كار با ي د پ يش از انجام
آزمون كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد، انجام شو د . همچنين اگر واح د هاي مولد وج ه نقد
تشكيل دهنده گروهي از واح د هاي مولد وجه نقدي ك ه سرق فلي ب ه آن ها تخ ص يص يافت ه اس ت
همزمان با گر و ه واحد ها مورد آزمون ك ا هش ارزش قرار گ يرد، اين كار با يد پ يش از انجام آزمون
كاهش ارزش گروه واحدهاي مولد وجه نقد صورت گيرد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
30
85 . هنگام آزمون كا هش ارزش واحد مولد وجه نقدي ك ه سر قفلي به آن تخص يص يافته، ممكن
است نشا نه اي از كا هش ارزش يكي از دار اييهاي متعلق به آن واحد وجود داش ته باشد .
در اين گونه موارد ، واحد تجار ي ابتدا آزمون كا هش ارزش دار ايي را انجام م ي ده د و
هرگونه ز يان كا هش ارزش آن دار ايي را پيش از آزمون كا هش ارزش واحد مولد وجه نقد
شناسايي م ي كند. همچنين، ممكن است نشا نه اي از كا هش ارزش در واحد مولد وجه نقدي
وجود داش ته باشد ك ه خود جز ئي از گرو ه واحد هاي مولد وجه نقد دار اي سر قفلي است .
در چنين موارد ي، واحد تجار ي ابتدا آزمون كا هش ارزش آن واحد ر ا انجام م ي ده د و
هرگونه ز يان كا هش ارزش آن واحد را پيش از آزمون كا هش ارزش گرو ه واحد هاي مولد
وجه نقد شناسايي مي كند.
86 . در صورت احراز تمام شر ايط ز ير م ي توان از آخرين محاسبات ت فصيلي مبلغ با ز يافتني مربو ط ب ه
دوره قبل (در مورد يك واحد مولد وجه نقدي ك ه سر ق فلي ب ه آن تخ ص يص يافت ه است ) در
آزمون كاهش ارزش آن واحد در دوره جاري استفاده كرد:
الف. داراييها و بد هيهاي تشكيل دهنده آن واحد از زمان آخرين محاسبه مبلغ بازي افتني تغيي ر
با اهميتي نكرده باشد،
ب . مبلغ باز يافتني واحد مولد وجه نقد طبق آخر ين محاسبات به ميزان با اهميت ي ب ي شتر از
مبلغ دفتري آن واحد باشد، و
ج . براساس تجز يه و تح ل ي ل رو ي دادهاي واقع ش د ه و ت غ يي ر در شر ايط از زمان آخ ر ين
محاسبات مبلغ با ز يافتني، احتمال اين ك ه مبلغ با ز يافتني فعلي كمتر از مبلغ د فتري جار ي آن
واحد باشد بعيد به نظر رسد.
داراييهاي مشترك
87 . داراييهاي م شترك شامل دار اييه ايي م انند ساختمان ادار ه مر ك زي ، تج هي زات پردازش
الكترونيكي داد ه ها يا مر كز تحق يقات است. انطباق يك دار ايي با تعر يف اين استاندارد در مورد
داراييهاي مشترك بر اي يك واحد مولد وجه نقد مع ين، به ساختار واحد تجاري بستگ ي دارد .
ويژگي دار اييهاي مشترك اين است كه به طور مستقل از سا ير دار اييها، مولد وجه نقد نيستند و
مبلغ دفتري آنها را نمي توان به طور كامل به يك واحد مولد وجه نقد منتسب كرد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
31
88 . از آنجا كه دار اييهاي مشترك جر يانهاي نقد ي ورود ي جداگا نه اي ايجاد نم ي كن د، مبل غ
بازيافتني يك دار ايي مش ترك م نفرد را نم ي توان تع يين كرد، مگر اينك ه مد يريت تصم يم
گرفته باشد آن دار ايي را واگذار كند . در نتيجه ، در صورت وجود شو اهدي مب ني بر ام ك ان
كاهش ارزش يك دار ايي مشترك ، مبل غ باز يافتني بر اي واحد مولد وج ه نقد ي ا گرو ه
واحدهاي مولد وجه نقدي كه دار ايي مشترك متعلق به آن است تع يين و با مبل غ د فتري آنها
مقايسه مي شود. در اين مورد، هرگونه زيان كاهش ارزش طبق بند 91 شناسايي مي شود.
89 . واحد تجار ي با يد بر اي آزمون كاهش ارزش يك واحد مولد وجه نقد كلي ه دار اييه اي م شترك
مربوط به آن واحد را شناسايي كند. چنانچه بخشي از مبلغ دفتري دارايي مشترك را :
الف . بتوان برمبنا يي من طقي و يكنواخت ب ه آن واحد تخ ص يص داد ، واحد تجار ي با يد مبلغ د فتري
آن واحد (شامل بخش ي از مبلغ د فتري دار اييهاي مشتر ك تخص يص يافته به آن) را با مبلغ
بازيافتني مقايسه كند. هرگونه زيان كاهش ارزش بايد طبق بند 91 شناسايي شود.
ب . نتوان برمبنايي منطقي و يكنواخت به آن واحد تخصيص داد، واحد تجاري بايد:
1 . مبلغ د فتري آن واحد را بدون درنظر گ ر فتن دار اييهاي م شترك با مبلغ با ز ي افتني
مقايسه و هرگونه زيان كاهش ارزش را طبق بند 91 شناسايي كند،
2 . كوچكترين گرو ه واحد هاي مولد وجه نقدي ك ه دربرگيرنده واحد مولد وج ه نقد
مورد بررس ي باشد و بتوان بخش ي از مبلغ د فتري دار اييه اي م شترك را ب ر مبنا يي
منطقي و به طور يكنواخت به آن تخصيص داد، شناسايي نمايد، و
3 . مبلغ د فتري آن گر و ه از واح دهاي مولد وجه نقد، شامل بخ ش ي از مبلغ تخصيص يافته
داراييهاي مشترك ب ه آن را با مبلغ با ز يافتني مقا يسه نما ي د. هرگون ه ز ي ان ك ا هش
ارزش بايد طبق بند 91 شناسايي شود.
90 . مثال 7 پيوست شماره 3 كاربرد اين الزامات را در مورد داراييهاي مشترك تشريح مي كند.
زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد
91 . زيان كا هش ارزش يك واحد مولد وجه نقد (كوچكترين گرو ه واحد هاي مولد وج ه نقد ي ك ه
سرقفلي يا دار اييهاي مشترك ب ه آن تخ ص يص يافته است )، تن ها در صور ت ي شناسا يي م ي گردد ك ه
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
32
مبلغ باز يافتني واحد يا گروه واحد ها كمتر از مبلغ د فتر ي آن باش د . زي ان ك ا هش ارزش ب ا ي د
به ترتيب زير جهت كاهش مبلغ دفتري داراييهاي واحد يا گروه واحدها تخصيص يابد:
الف. ابتدا، صر ف كا هش مبلغ د فتري سرق فلي تخص يص يافته ب ه واحد مولد وجه نقد ي ا گرو ه
واحدها شود، و
ب . سپس با رعا يت بند 92 ، متناسب با مبلغ د فتري به سا ير دار اييهاي واحد يا گروه واح د ها،
تخصيص يابد.
كاهش در مبلغ دفتري بايد به عنوان زيان كاهش ارزش هر يك از داراييهاي منفرد درنظر
گرفته شود و طبق بند 58 شناسايي گردد .
92 . واحد تجار ي در تخ ص يص ز يان كاهش ارزش طبق بند 91 نبايد مبلغ د فتري يك دار ايي را ب ه كمتر
از بالاترين مبلغ از بين مبالغ زير، كاهش دهد:
الف . خالص ارزش فروش (اگر قابل تعيين باشد)،
ب . ارزش اقتصادي (اگر قاب ل تعيين باشد)، و
ج . صفر.
مبلغ زيان كاهش ارز ش تخصيص نيافته با اعمال الزامات فوق بايد به تناسب به ساير داراييهاي
واحد يا گروه واحدها تخصيص يابد.
93 . چنانچه برآورد مبلغ باز يافتني هر يك از دار اييهاي م نفرد واحد مولد وجه نقد عمل ي نباشد،
تخصيص اخ تياري ز يان كاهش ارزش بين دار اييهاي آن واحد، به جز سر قفلي الزام ي است،
زيرا كليه داراييهاي يك واحد مولد وجه نقد با هم فعاليت مي كنند.
94 . اگر مبل غ باز يافتني يك دار ايي م نفرد قابل تع يين نباشد ب ه صورت ز ي ر عمل م ي شود
(به بند 63 مراجعه شود) :
الف . چنانچه مبلغ د فتري آن دار ايي از اكثر مبل غ خالص ارزش ف روش دار ايي و مبلغ
حاصل از اعمال روش هاي تخص يص توصيف شد ه در بند هاي 91 و 92 ، بيشتر باشد،
زيان كاهش ارزش شناسايي مي شود، و
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
33
ب . چنانچه ارزش واحد مولد وجه نقد مربو ط كاهش نيافته باشد، ه يچ ز ي ان ك اهش
ارزشي بر اي دار ايي شناسا يي نم ي شود، ح تي اگر خالص ارزش فروش دارايي كمتر
از مبلغ دفتري آن باشد.
مثال
يك دستگا ه ماشين، عل ي رغم خسار ت فيزيكي هنوز در ح ال كار است ، هرچند
كارايي آن همانند قب ل نيست . خالص ارزش فروش اين دستگا ه كمتر از مبلغ د فتر ي
آن است و از كاربرد مستمر آ ن جر يانهاي نقد ي ورود ي مستقل ي ايجاد نم ي شود .
خط تو ليدي ك ه دستگا ه متعلق ب ه آن است، ك وچكترين گرو ه داراييه اي قابل
تشخيص است كه جر يانهاي نقد ي ورود ي ناش ي از كاربرد مستمر آن تا حد زي ادي
مستقل از جر يانهاي نقد ي ورود ي سا ير دار اييهاست . مبلغ باز يافتني اين خ ط تو لي د
نشان مي دهد كه مجموعه خط توليد كاهش ارزش ندارد.
فرض 1 : بودجه ها و يا پيش بيني هاي مورد تأ يي د مد يريت ، منع كس كنند ه تع ه د
مديريت براي جايگزيني دستگاه نيست .
مبل غ با زيافتن ي دستگ ا ه را ن م يتوا ن ب ه ت نهاي ي برآورد ك رد زي ر ا ارز ش اقتصا د ي
آ ن :
ال ف. ممك ن اس ت متفاو ت از خالص ارزش فروش باشد، و
ب . تنه ا بر ا ي واحد مولد وجه نقدي ك ه دستگ ا ه متعلق ب ه آ ن اس ت (خ ط تولي د)،
قاب ل تعيي ن م يباشد.
خط تو ليد كاهش ارزش ندارد و هي چگونه زيان ك اهش ارزش ي بر اي دستگ اه
شناسايي ن م يشود. با اين وجود م مك ن اس ت ار زياب ي مجدد دو ر ه اس تهلا ك و ي ا
رو ش اس تهلا ك دستگاه ضرو ري باش د. شايد دو ر ه اس تهلا ك كوت ا هتر ي ا رو ش
استهلا ك س ري عتر جه ت ان عكا س عمر مفيد با قيماند ه مورد انتظار دستگ ا ه يا الگ و ي
مورد انتظار واحد تجاري جهت استفاده از منافع اقتصادي آن لازم باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
34
فرض 2 : بودجه ها و يا پيش بيني هاي مورد تأ ييد مد يريت بيانگر تع ه د مد يريت
براي جا يگزيني دستگا ه و فروش آن در آ يند ه نزد يك است . انتظار
مي رود جر يانهاي نقد ي ناش ي از ك اربرد مستمر ماش ين تا زما ن
واگذاري آن ناچيز باشد.
طبق برآور دها، ارز ش اقتصا د ي دستگ ا ه نز ديك به خالص ارزش فروش آن اس ت.
بنابراي ن، مبل غ با زيافتن ي دستگ اه قاب ل تعيي ن اس ت و به واحد مولد وجه نق دي ك ه
دستگاه متعل ق ب ه آ ن اس ت توجهي نم يشود. چو ن خالص ارز ش ف روش دستگ اه
كمتر از مبل غ دفتر ي آ ن اس ت، زيا ن كاه ش ارز ش شناساي ي م يشود.
برگشت زيان كاهش ارزش
95 . الزامات مربو ط به برگشت ز يان كا هش ارزش شناسا يي شد ه در دور ه ه اي قبل بر اي
يك دارايي يا يك واحد مولد وجه نقد، در بند هاي 96 تا 100 م طرح شد ه است . اگرچ ه،
در اين بند ها از اصطلاح يك دار ايي اس تفاده شد ه است اما اي ن اص طلاح ه م بر اي
يك دارايي م نفرد و هم بر اي واحد مولد وجه نقد اس تفاده م ي شود . الزامات بي شتر بر اي
يك دارايي م نفرد در ب ندهاي 101 تا 105 ، براي يك واحد مولد وجه نقد در بند هاي 106 و
107 و براي سرقفلي در بندهاي 108 و 109 ارائه شده است .
96 . واحد تجار ي با يد در پايان هر دوره گزارشگري، وجود شواهدي حا كي از برگشت تمام يا بخ ش ي
از زيان كا هش ارزش شناسا يي شد ه در دو ر ه هاي قبل بر اي ي ك دار ايي (ب ه جز سر ق فلي) را
ارزيابي كند. در صورت وجود چ ن ين شواهدي، واحد تجار ي با يد مبلغ با ز يافتني دار ايي ياد شده را
برآورد كند. براي اين ارزيابي، واحد تجاري بايد حداقل، شواهد زير را مورد توجه قرار دهد:
منابع اطلاعاتي برون سازماني
الف . ارزش بازار دارايي به ميزان قابل ملاحظه اي طي دوره افزايش يافته باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
35
ب . تغييرات قابل ملاحظ ه اي با آثار مساعد بر واحد تجا ر ي در م ح يط فناوري ، بازار، اقتصا د ي يا
قانوني حوزه فعاليت واحد تجا ر ي يا در بازار اختصا ص ي دار ايي طي دور ه رخ دا د ه باشد ي ا
انتظار رود در آينده نزديك رخ دهد .
ج . نرخهاي سود يا سا ير نرخ هاي بازد ه سرما يه گذاري بازار طي دور ه ك اهش يافت ه باشد و
اين كاهش احتمالاً بر نر خ تنز يل مورد اس ت فاده در محاس به ارزش اقتصا د ي دار ايي اثر
گذاشته و مبلغ بازيافتني دارايي را به ميزان بااهميتي افزايش داده باشد.
منابع اطلاعاتي درون سازماني
د . تغييرات قابل ملاحظ ه اي با آثار مساعد بر واحد تجا ر ي در مي زان ي ا چگون گ ي اس ت فاده از
دارايي طي دور ه رخ دا د ه باشد يا انتظار رود در آ ينده نزد يك رخ د هد. اين تغ ييرات شامل
مخارج انجام شد ه طي دور ه ج هت بهبود يا ارتق ا ي عملكرد دار ايي ب ه س طحي بالاتر از
استاندارد عمل كرد ارز يابي شد ه او ليه آن يا الزا م ب ه توق ف ي ا تجد ي د ساختار عم ل ي اتي
مي باشد كه داراي ي متعلق به آن است.
ه . شواهدي از گزارشگر ي داخل ي وجود داشت ه باشد كه نشان دهد عمل كرد اقتصاد ي دارايي ،
از حد مورد انتظار بهتر است يا بهتر خواهد شد.
97 . وجود شواهدي حا كي از امكان برگشت تمام يا بخش ي از ز ي ان ك اهش ارزش شناسا يي
شده بر اي يك دار ايي (به جز سر قفلي) م مكن است بيانگر آن باشد كه عمر م فيد با قيمانده ،
روش اس تهلاك و يا ارزش با قيمانده دار ايي نيازمند بازنگر ي و تعد يل است ، ح تي اگر ز يان
كاهش ارزش آن دارايي برگشت داده نشود.
98 . زيان كاهش ارزش شناسا يي شد ه در دو ر ه هاي قبل بر اي يك دار ايي (به جز سر ق فلي) تن ه ا
در صورتي برگشت داده م ي شود ك ه مبلغ با ز يافتني دار ايي، از زمان شناس ا يي آ خ رين ز ي ان
كاهش ارزش ، افزايش يافته باشد . در اين صورت، مبلغ د فتر ي دار ايي (ب ه استثنا ي مورد
توصيف شد ه در بند 101 ) بايد تا مبلغ با ز يافتني آن افزايش يابد. اين افزايش معر ف برگشت
زيان كاهش ارزش است.
99 . برگشت ز يان كاهش ارزش ، منع كس كننده افزايش در جر يانهاي نق دي برآورد ي حاصل از
استفاده يا فروش دار ايي از زما ني است ك ه واحد تجار ي آخر ين ز يان كا هش ارزش را بر اي
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
36
آن دار ايي شناسا يي كرد ه است . طبق بند 115 ، واحد تجاري ملزم است تغيير در برآورده ايي
كه موجب افزايش در جريانهاي نقد ي برآورد ي م ي شود را افشا كند. نمونه هايي از اين تغ يير
در برآوردها شامل موارد زير است:
الف . تغيير در مبنا ي تع يين مبل غ باز يافتني (يعني اينكه مبلغ باز ي افتني مبتن ي بر خالص
ارزش فروش است يا ارزش اقتصادي )،
ب . تغيير در مبلغ يا زمانبند ي جر يانهاي نقد ي آ تي برآورد ي يا نرخ تنز ي ل ، در صور تي
كه مبلغ بازيافتني مبتني بر ارزش اقتصادي باشد، يا
ج . تغيير در برآورد اجز اي تشك يل دهنده خالص ارزش فروش ، در صورتي ك ه مبلغ
بازيافتني مبتني بر خالص ارزش فروش باشد.
100 . ارزش اقتصاد ي يك دار ايي مم ك ن است ب ه دلي ل اف زايش در ارزش فعل ي ، ناش ي از
نزديك تر شدن زمان جر يانهاي نقد ي ورود ي ، بي شتر از مبل غ د فتر ي آن شود ، هرچند ،
جريانهاي نقد ي برآورد ي دار ايي افزايش نيافته باشد . بنابر اين زي ان ك اهش ارزش تنه ا
به خاطر گذشت زمان برگشت داد ه نمي شود، حتي اگر مبلغ بازيافتني دارايي بيشتر از مبلغ
دفتري آن شود.
برگشت زيان كاهش ارزش دارايي منفرد
101 . افزايش مبلغ دفتري يك دارايي (به جز سرقفلي) ناشي از برگشت زي ان ك اهش ارزش ، نباي د
موجب شود مبلغ د فتري جد يد از مبلغ د فتر ي محاسب ه ش د ه با ف رض عدم شناسا يي ز ي ان
كاهش ارزش در سالهاي قبل، بيشتر شود.
102 . افزايش مبلغ د فتري يك دار ايي (به جز سرقفلي)، به مبلغي بيش از مبلغ د فتري آن با فرض
عدم شناسايي ز يان كاهش ارزش در سا لهاي قبل ، تجد ي د ارز ي ابي محسوب م ي شود .
حسابداري اين گونه تجد يد ارز يابي ها، طبق استاندارد حسابدار ي دار ايي مربو ط انجام
مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
37
103 . برگشت ز يان كاهش ارزش يك دار ايي (به جز سرق فلي) ، با يد بلا فاصله در سود و ز يان شناسا يي
گردد، مگر اينكه دارايي طبق استاندارد حسابدا ر ي د يگري (براي مثال ، طبق رويه تجد يد ارز يابي
در استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 11 با عنوا ن ” داراييهاي ثابت م ش هود“)، به مبلغ تجد ي د ارز ي ابي
ارائه شد ه باشد . هر گونه برگشت ز يان كاهش ارزش يك دار ايي تجد ي د ارز ي ابي ش د ه با ي د
به عنوان افزايش ناشي از تجديد ارزيابي طبق همان استاندارد در نظر گرفته شود.
104 . برگشت ز يان كاهش ارزش دار ايي تجد يد ارز يابي شد ه ، مستق يماً به حساب مازاد تجد ي د
ارزيابي بستانكار م ي شود. اما برگشت ز يان تا م يزان ز يان كاهش ارزش شناسا يي شد ه قبل ي
مربوط به همان دار ايي كه به عنوان هزينه شناسا يي شد ه است ، به عنوان درآمد در سود و
زيان شناسايي مي گردد.
105 . پس از شناسا يي برگشت ز يان كاهش ارزش ، است هلاك دار ايي با ي د در دو ر ه ه اي آت ي تع د يل
شود تا مبل غ د فتري جديد دار ايي پس از كسر ارزش باق يمانده آن (در صورت وجود ) بر مبنا يي
سيستماتيك طي سالهاي باقيمانده عمرمفيد دارايي ، تخصيص يابد.
برگشت زيان كاهش ارزش واحد مولد وجه نقد
106 . برگشت ز يان كاهش ارزش يك واحد مولد وجه نقد با يد ب ه تناسب مب الغ د فتري دار اييه اي آن
واحد (به جز سرق فلي)، تخص يص يابد. اين افزايش در مبالغ د فتري با يد ب ه عنوان برگشت ز ي ان
كاهش ارزش داراييهاي منفرد تلقي و طبق بند 103 شناسايي شود.
107 . در تخص يص برگشت ز يان كاهش ارزش يك واحد مولد وجه نقد طبق بند 106 ، مبل غ د فتر ي
دارايي نبايد از اقل مبالغ زير، بيشتر شود:
الف . مبلغ بازيافتني آن (اگر قابل تعيين باشد)، و
ب . مبلغ دفتري دارايي با فرض عدم شناسايي زيان كاهش ارزش براي دارايي در سالهاي قبل .
مبلغ برگشت ز يان كاهش ارزش غيرقابل تخص يص ب ه يك دار ايي با اعمال الزامات ف وق، با ي د
به تناسب به ساير داراييهاي واحد مولد وجه نقد (به جز سرقفلي)، تخصيص يابد.
برگشت زيان كاهش ارزش سرقفلي
108 . زيان كاهش ارزش شناسايي شده براي سرقفلي نبايد در دوره هاي بعد برگشت شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
38
109 . استاندارد حسابدار ي شمار ه 17 با عنوان داراييهاي نامشهود، شناسايي سرقفلي ايجاد شد ه
در واحد تجار ي را منع كرده است. هرگونه افزايش بعدي در مبلغ بازي افتني سر قفلي در
دوره هاي پس از شناسا يي كاهش ارزش به احتمال زياد افزايش در سرقفلي ايجاد شد ه در
واحد تجاري(نه برگشت كاهش ارزش سرقفلي) است.
افشا
110 . واحد تجاري بايد براي هر يك از طبقات دارايي ، موارد زير را افشا كند :
الف . مبلغ زيانهاي كاهش ارزش شناسايي شده به عنوان هزينه طي دوره .
ب . مبلغ برگشت زيانهاي كاهش ارزش شناسايي شده به عنوان درآمد طي دوره .
ج . مبلغ ز يانهاي كاهش ارزش شناسايي شد ه طي دور ه كه ب ه حساب مازاد تج د ي د ارز ي ابي
منظور شده است، و
د . مبلغ برگشت ز يانهاي كاهش ارزش شناسا يي ش د ه ط ي دور ه ك ه ب ه حساب مازاد
تجديد ارزيابي منظور شده است.
111 . واحد تجار ي با يد مبالغ منظور ش د ه در هريك از س ر فصلهاي صورت سود و ز يان بابت ز يانه اي
كاهش ارزش يا برگشت آن را ب ه ت فكيك طبقات اصل ي دار اييها طبق ترازنام ه، در يادداشت هاي
توضيحي افشا كند.
112 . يك طبقه از دار اييها، گرو هي از دار اييهاست كه دار اي ما هيت و كاربرد مشا به در عمل ي ات
واحد تجاري مي باشد.
113 . اطلاعات خواس ته شد ه در بند 110 را م ي توان همراه با سا ير اطلاعات افشا شد ه بر اي طبقه اي
از دار اييها ارا ئه كرد. براي مثال ، اين اطلاعات را م ي توان در قالب صورت تطبيق مبلغ دفتر ي
داراييهاي ثابت مش هود در ابتدا و پا يان دور ه ، طبق استاندارد حسابدار ي شمار ه 11 با عنوان
داراييهاي ثابت مشهود ارائه كرد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
39
114 . يك واحد تجا ر ي كه اطلاعات قسمت هاي مختل ف را براساس استاندار د حسابدا ر ي شما ر ه 25
با عنوان ”گزارشگري برحسب قسمت هاي مختل ف“ گزارش م ي كند، با يد موارد ز ير را بر اي هر يك
از قسمتهاي قابل گزارش افشا كند:
الف . مبلغ ز يان كاه ش ارزش ك ه در صورت سود و ز يان و يا صورت سود و ز ي ان جامع دو ر ه
شناسايي شده است.
ب . مبلغ برگشت ز يان كاهش ارزش كه در صورت سود و ز يان و يا در صورت سود و ز ي ان
جامع دوره شناسايي شده است.
115 . واحد تجار ي با يد موارد ز ير را بر اي زيانهاي ك ا هش ارزش شناس ا يي ش د ه ي ا برگشت ش د ه
با اهميت طي دور ه، مربو ط ب ه يك دار ايي من فرد، ازجمل ه سرق فلي و يا يك واحد مولد وجه نقد ،
افشا كند:
الف . رويدادها و شر ايطي كه منجر ب ه شناسا يي ي ا برگش ت ز ي ان ك اهش ارزش ش د ه
است.
ب . مبلغ زيان كاهش ارزش شناسايي يا برگشت شده .
ج . براي يك دارايي منفرد:
1 . ماهيت دارايي ، و
2 . چنانچه واحد تجا ر ي اطلاعات قسمت ها را ب ر طبق استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 25
با عنوان ”گزارشگري برحسب قسم ت هاي مختل ف“ گزارش م ي كند، قسم ت قاب ل
گزارشي كه دارايي متعلق به آن است.
د . براي يك واحد مولد وجه نقد:
1 . شرحي از واحد مولد وجه نقد (مثلا خ ط تو لي د، كارخان ه، عمل ي ات تجا ر ي ، حوز ه
.( جغرافيايي ، يا يك قسمت قابل گزارش طبق استاندارد حسابداري شماره 25
2 . مبلغ ز يانهاي كاهش ارزش شناسا يي ي ا برگش ت ش د ه ب ر حسب طبقات اصل ي
داراييها، و چنانچ ه واحد تجا ر ي اطلاعات قسم ت ها را طبق استاندارد حسابدار ي
شماره 25 با عنوان ” گزارشگري برحسب قسم ت هاي مختل ف“ گزارش كند، برحسب
قسمتهاي قابل گزار ش ، و
3 . در صورتي ك ه روش تجم يع دار اييها بر اي تشخ يص واحد مولد وج ه نقد ، از زما ن
برآورد قبل ي مبلغ باز يافتني آن واحد (در صورت وجو د ) تغيي ر يافت ه باش د ، واحد
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
40
تجاري با يد رو ش جار ي و قب ل ي تجم يع دار اييها و د لا يل تغ يير رو يه شناسا يي واحد مولد
وجه نقد را تشريح كند.
ه . مبناي تع يين مبلغ باز يافتني يك دارايي يا يك واحد مولد وجه نقد ، يعن ي اينك ه از خال ص
ارزش فروش استفاده شده است يا ارزش اقتصادي .
و . چنانچه مبلغ باز يافتني ، خالص ارزش فروش باشد، مبن ا ي استفاده شد ه بر اي تع يين خ الص
ارزش فروش (اينكه ارزش فروش در يك بازار فعال يا به روش ديگر تعيين شده است ).
ز . چنانچه مبلغ باز يافتني، ارزش اقتصاد ي باشد، نر خ (نرخه اي ) تنزي ل مورد اس ت فاده در
برآورد جاري و برآورد قبلي (در صورت وجود) ارزش اقتصادي .
116 . واحد تجاري با يد در مورد واحد هاي مولد وجه نقد يا گرو ه واحدهايي ك ه مبلغ د فتري سرق فلي يا
داراييهاي نامش هود با عمر م فيد نامع ين تخص يص داد ه شد ه ب ه آن ، در مقايسه با كل مبلغ د فتري
آن با اهميت است ، اطلاعات زير را افشا كند:
الف . مبلغ دفتري سرقفلي تخصيص يافته به واحد يا گروه واحدها.
ب . مبلغ دفتري داراييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين تخصيص يافته به واحد يا گروه واحدها.
ج . مبناي تع يين مبلغ با ز يافتني واحد مولد وجه نقد يا گرو ه واحد ها (اينكه از ارزش اقتصا د ي يا
خالص ارزش فروش استفاده شده است).
د . چنانچه مبلغ دفتري واحد يا گروه واحدها مبتني بر ارزش اقتصادي باشد:
1 . شرحي دربار ه هريك از م فروضات اصل ي مورد است فاده در برآورد جر يانه اي نق د ي
طي دور ه تحت پوشش آخ ر ين بودج ه ها و يا پيش بيني هاي ما لي. م فروضات اص ل ي،
مواردي است كه مبلغ با ز يافتني واحد يا گروه واحد ها نسبت ب ه آن، ب س يار حسا س
است.
2 . شرحي دربار ه رويكرد م د يريت در ت ع يي ن ارزش (ه اي) تخص يص يافت ه ب ه هري ك از
مفروضات اصل ي، و اينكه آ يا آن ارزش (ها) منعكس كننده تجرب ه گذش ت ه ي ا در موارد
مقتضي سازگار با منابع اطلاعاتي برون سازمان ي است و در غ ير اين صورت، د لا ي ل و
نحوه تفاوت آنها با تجارب گذشته يا منابع اطلاعاتي برون سازماني.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
41
3 . دوره اي كه مديريت براي آن، جريانهاي نقدي را براساس بودجه ها و يا
پيش بيني هاي مالي تصو يب شد ه، برآورد نمو د ه است و در صورت استفاده از دوره
بيش از 5 سال توضيح علت بكارگيري دوره طولاني تر.
4 . نرخ رشد اس ت فاده شد ه ب ه منظور ت عميم برآورد ج ر يانه اي نق د ي بر اي دور ه ه اي
بعدي و تو ج يه است فاده از نرخ رشد ب يش از م يانگين نرخ رشد بلندمدت تو لي دات،
صنايع، كشور يا كشور هاي محل فعاليت واحد تجا ر ي يا بازار ي ك ه واحد مولد وجه نقد
يا گروه واحدها در آن فعاليت مي كند.
5 . نرخ (نرخهاي) تنزيل استفاده شده در پيش بيني جريانهاي نقدي.
ه . روش مورد اس ت فاده در ت ع يين خالص ارزش فروش، چنانچ ه مبلغ با ز يافتني واحد ي ا گرو ه
واحدها مبتن ي بر خالص ارزش فروش باش د . در صورت ي ك ه خالص ارزش ف روش با
استفاده از ق يمت قابل مش ا هده در بازار بر اي آن واحد ي ا گرو ه واحد ها تع يي ن نش د ه
باشد، اطلاعات زير نيز بايد افشا شود:
1 . شرحي دربار ه هريك از م فروضات اصل ي ك ه م د يريت مبن ا ي تع يي ن خالص ارزش
فروش قرار دا د ه است . مفروضات اصل ي، مواردي است كه مبلغ با ز يافتني واحد ي ا
گروه واحدها نسبت به آن، بسيار حساس است.
2 . شرحي دربار ه رو يكرد مد يريت د ر تع يين ارزش (هاي) تخصيص يافته ب ه هري ك از
مفروضات اصل ي، و اينكه آ يا آن ارزش (ها) منعكس كننده تجرب ه گذشت ه يا در موارد
مقتضي سازگار با منابع اطلاعاتي برون سازمان ي است، و در غ ير اين صورت، د لا ي ل و
نحوه تفاوت آنها با تجارب گذشته يا منابع اطلاعاتي برون سازماني.
و . چنانچه انتظار رود ت غ يير در يكي از م فروضات اصل ي مورد اس ت فاده مد يريت در ت ع يين مبلغ
بازيافتني موجب شود مبلغ د فتري واحد مولد وجه نقد يا گروه واحدها از مبلغ با ز ي افتني
آن بيشتر شود، موارد زير بايد افشا گردد :
1 . مازاد مبلغ بازيافتني واحد مولد وجه نقد يا گروه واحدها نسبت به مبلغ دفتري آن.
2 . ارزش تخصيص يافته به آن فرض.
3 . مبلغي ك ه ارزش (هاي) تخصيص يافته ب ه آن ف رض اص ل ي (پس از لحا ظ نمودن
هرگونه آثار تبعي آن تغ يير بر سا ير متغ يرهاي استفاده شد ه در اندا ز ه گي ري مبلغ
بازيافتني)، با يد تغ يير نما يد تا مبلغ با ز يافتني و احد يا گروه واحدهاي مولد وج ه نقد ،
با مبلغ دفتري برابر شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
42
117 . مثال 8 پيوست شماره 3، الزامات افشا در بند 116 را توضيح مي دهد.
تاريخ اجرا
1390 و /1/ 118 . الزامات اين استاندارد در مورد كل يه صورت هاي ما لي ك ه دور ه ما لي آن ه ا از تا ر يخ 1
بعد از آن شروع مي شود، لازم الاجراست.
مطابقت با استانداردهاي بين المللي حسابداري
119 . با اجر اي الزامات اين استاندارد، م فاد استاندارد بين المللي حسابدار ي شمار ه 36 با عنوان
كاهش ارزش داراييها (ويرايش 2005 ) نيز رعايت مي شود.
43
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 1
استفاده از تكنيكهاي ارزش فعلي براي اندازه گيري ارزش اقتصادي
اين پيوست جزء لاينفك استاندارد حسابداري شماره 32 است.
اين پيوست، ر هنمودهايي را بر اي اس تفاده از تكنيكهاي ارزش فعلي در انداز ه گيري ارزش اقتصاد ي
ارائه م ي دهد. اگرچه ر هنمود از اص طلاح يك دارايي اس تفاده م ي كند، اما در مورد يك واحد مولد
وجه نقد نيز كاربرد دارد.
اجزاي اندازه گيري ارزش فعلي
1 . تفاوتهاي اقتصادي بين داراييها، ناشي از كليه عوامل زير است:
الف. برآورد جر يان نقد ي آ تي يا مجموع ه اي از جر يانهاي نقد ي آ تي ك ه واحد تجار ي
انتظار دارد از دارايي حاصل شود،
ب . انتظارات درباره تغييرات احتمالي در مبلغ يا زمان بندي جريانهاي نقدي ياد شده،
ج . ارزش زماني پول كه نرخ سود بدون ريسك جاري بازار معرف آن است،
د . بهاي تحمل ابهام ذاتي دارايي (صرف ريسك)، و
ه . ساير عوامل (كه گا هي اوقات غ ير قابل شناسا يي اس ت) از ق بيل قابل يت نقد شوندگ ي،
كه فعالان بازار در ارزشيابي جر يانهاي نقد ي آ تي مورد انتظار واحد تجار ي از دار ايي
در نظر مي گيرند.
2 . در اين پيوست دو روش محاس به ارزش فعلي با هم مقا يسه شد ه كه هر يك از آ نها مم ك ن
است حسب شر ايط، در برآورد ارزش اقتصاد ي دار ايي مورد استفاده قرار گ ي رد. در روش
”سنتي“، تعد يلات ناش ي از عوامل ”ب“ تا ”ه“ ياد شده در بند 1، در نرخ تنز ي ل لحاظ
مي شود. در روش ”جريان نقد ي مورد انتظار“، جر يانهاي نقد ي با توجه به عوامل ”ب“ ، ”د“
و ”ه“ تعد يل م ي شود. هريك از روش هاي محاس به ارزش فعلي كه بر اي انع كاس انتظارات
درباره تغ ييرات احتما لي در مبلغ يا زمان بندي جر يانهاي نقد ي آ تي، توس ط واحد تجار ي
مورد استفاده قرار گيرد، نتيجه بايد منعكس كننده ارزش فعلي مورد انتظار جريانهاي نقدي آتي،
يعني ميانگين موزون تمام نتايج احتمالي باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 1 (ادامه)
44
اصول كلي
3 . تكنيكهاي مورد اس تفاده بر اي برآورد جر يانهاي نقد ي آ تي و نرخ هاي سود با توجه به شرايط
حاكم بر دارايي مورد نظر، از يك وضع يت ب ه وضع يت د يگر م تف اوت خو اه د بود .
با اين حال، اصول كلي ز ير بر كاربرد تكنيكهاي ارزش فعلي در انداز ه گيري دار اييها حا كم
است:
الف. مفروضات ز يربناي تع يين نرخ هاي سود مورد اس تفاده بر اي تنز ي ل جر يانه اي نقد ي
بايد با م فروضات جريانهاي نقدي برآوردي سازگار باشد . در غي ر اي ن صورت،
اثر برخي م فروضات، دو بار به حساب گر فته م ي شود يا اينك ه ك لاً ناد ي ده گر فت ه
مي شود. براي مثال، مم كن است نرخ تنز ي ل 12 درصد بر اي جر يانه اي نقد ي
قراردادي تس هيلات اع طايي بكارگرفته شود . اي ن نرخ تنز ي ل، انتظار مربو ط ب ه
عدم پرداخت به موقع اقسا ط را منع كس م ي كند. اين نرخ 12 درصد نبا ي د بر اي
تنزيل جر يانهاي نقد ي مورد انتظار مورد اس تفاده قرار گ يرد، ز يرا م فروضات مربو ط
به عدم پرداخت اقساط، قبلاً در جريانهاي نقدي منعكس شده است.
ب . جريانهاي نقد ي برآورد ي و نرخ ه اي تنز ي ل با ي د عار ي از جانبدار ي و عوامل
غيرمرتبط با دار ايي باشد . براي مثال، كمنما يي عمد ي خالص جر يانه اي نقد ي
برآوردي به منظور افزايش سودآور ي آ تي ظا هري دار ايي، منجر ب ه جانبدار ي در
اندازه گيري مي شود.
ج . جريانهاي نقد ي برآ وردي يا نرخ هاي تنز يل با يد به جاي يك مبلغ ي ا نرخ واحد
با احتمال وقوع بالا يا يك مبلغ يا نرخ احتما لي حداقل يا حد اكثر، منع كس كنند ه
دامنه نتايج احتمالي باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 1 (ادامه)
45
روش سنتي و روش جريان نقدي مورد انتظار براي محاسبه ارزش فعلي
روش سنتي
4 . در روش سنتي، از يك مجموع ه و احد از جر يانهاي نقد ي برآورد ي و يك نرخ تنز يل واحد
(كه اغلب با عنوان ”نرخ متناسب با ر يسك“ توصيف م ي شود) بر اي محاس به ارزش فعل ي
استفاده م ي گردد. در روش سن تي فرض بر اين است كه يك نرخ تنز يل واحد م ي تواند هم ه
انتظارات دربار ه جر يانهاي نقد ي آت ي و صر ف ر ي سك مناسب را دربرگي رد. بنابر اين،
در روش سنتي بيشترين تمركز بر انتخاب نرخ تنزيل است.
5 . در برخ ي شر ايط، مانند زما ني كه دار اييهاي قابل مقا يسه اي در بازار وجود دارد، بكارگيري
روش سن تي نسبتاً آسان است . در مورد دار اييهاي با جر يانهاي نقد ي قرارداد ي، اين روش با
شيوه اي كه فعالان بازار، دار اييها را توص يف م ي كنند (ب ه عنوان مثال، اوراق مشار كت
16 درصد)، سازگار است.
6 . با اين حال، روش سن تي مم كن است برخ ي مش كلات پيچيده از ق بيل انداز ه گيري دار اييهاي
غير مالي كه بر اي آ نها يا اقلام مشا به آ نها بازار ي وجود ندارد را به طور مناسب مورد توج ه
قرار ند هد. جستجوي صح يح بر اي ”نرخ متناسب با ر يسك“ مستلزم تجز يه و تحليل حداقل
دو عنصر است – دار ايي موجود در بازار كه دار اي نرخ سود مشخص ي است و دار ايي
مورد انداز ه گيري. نرخ تنز يل مناسب بر اي جر يانهاي نقد ي دار ايي مورد اندازه گي ري، باي د
با توجه به نرخ سود مشخص دارايي موجود در بازار تع يين شود . براي اين كار، و يژگيهاي
جريانهاي نقد ي دار ايي موجود در بازار با يد با جر يانهاي نقد ي دارايي مورد انداز ه گي ري،
مشابه باشد. بنابراين، موارد زير بايد در اندازه گيري مورد توجه قرار گيرد:
الف. تعيين مجموعه اي از جريانهاي نقدي كه تنزيل خواهد شد،
ب . تعيين دار ايي د يگري در بازار كه به نظر م ي رسد و يژگيه اي جر يانه اي نقد ي آن
مشابه با دارايي مورد اندازه گيري باشد،
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 1 (ادامه)
46
ج . مقايسه مجموع ه جريانهاي نقد ي ناش ي از دو دار ايي بر اي اطمينان از مشا به بودن آ نها
(براي مثال، آ يا هر دو مجموع ه، جر يانهاي نقد ي قر اردادي هستند يا يكي جر يانه اي
نقدي قراردادي و ديگري جريانهاي نقدي برآوردي است؟)،
د . ارزيابي وجود يك و يژگي در يك دارايي و نبود آن در د يگر ي (بر اي مثال، آ ي ا
قابليت نقد شوندگي يكي نسبت به ديگري كمتر است؟)، و
ه . ارزيابي اينكه تغ ييرات جر يانهاي نقد ي هر دو دار ايي هنگام تغ يير شر ايط اقتصاد ي
مشابه است يا خير.
روش جريان نقدي مورد انتظار
7 . در برخي شر ايط، روش جر يان نقد ي مورد انتظار نسبت به روش سنتي، ابزار انداز ه گي ري
مؤثرتري است . در انداز ه گيري به روش جر يان نقد ي مورد انتظار، ب ه جا ي يك جر ي ان
نقدي واحد با احتمال وقوع بسيار بالا، از تمام ي انتظارات دربار ه جر يانهاي نقد ي احتما لي
200 ي ا ، استفاده م ي شود. براي مثال، يك جر ي ان نقد ي مم ك ن است ب ه صورت 100
60 و 30 درصد باشد . جري ان نقد ي ، 300 ميليون ريال و به ترتيب با احتمال وقوع 10
مورد انتظار 220 ميليون ريال است . بنابراين، روش جر يان نقد ي مورد انتظار ب ه دلي ل
تمركز بر تجز يه و تحليل مستق يم جر يانه اي نقد ي مورد نظر و اس تفاده از م فروضات
صريح تر در اندازه گيري، با روش سنتي متفاوت است.
8 . همچنين، روش جر يان نقد ي مورد انتظار ام ك ان اس تفاده از تكنيكه اي ارزش فعل ي را
در صورت وجود ا بهام در زمان بندي جر يانهاي نقد ي فراهم م ي كند. براي مثال، يكجريان
نقدي به مبلغ 000 ر 1 م يليون ريال مم كن است پس از يك، دو يا س ه سال و به ترتيب با احتمال
60 و 30 درصد در يافت شود . مثال مندرج در صفحه بعد نحو ه محاس به ارزش ، وقوع 10
فعلي مورد انتظار در اين شرايط را نشان مي دهد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 1 (ادامه)
47
مثال
مبلغ
ميليون ريال
952 ميليون ريال /38 % ارزش فعلي 000 ر 1 ميليون ريال در يك سال با نرخ 5
95/24 % احتمال 10
902 ميليون ريال /73 %5/ ارزش فعلي 000 ر 1 ميليون ريال در دو سال با نرخ 25
541/64 % احتمال 60
851 ميليون ريال /61 %5/ ارزش فعلي 000 ر 1 ميليون ريال در سه سال با نرخ 50
255/48 % احتمال 30
892/ ارزش فعلي مورد انتظار 36
892 م يليون ريال، م تف اوت از م فه وم سن تي بهتر ين / 9 . ارزش فعلي مورد انتظار به مبلغ 36
902 ميليون ريال (با احتمال 60 درصد ) است . محاس به ارزش فعل ي / برآورد به مبلغ 73
سنتي در اين مثال مستلزم تصم يم گيري در مورد بكارگيري يكي از زمان بنديهاي جر يانه اي
نقدي است و بنابر اين، احتمالات مربو ط به سا ير زمان بنديها را منع كس نخو اهد كرد. دلي ل
اين موضوع آن است كه در محاس به ارزش فعلي سن تي، نرخ تنز ي ل نم ي تواند ا بهامات
موجود در زمان بندي را منعكس كند.
10 . استفاده از احتمالات يك عامل ضرور ي در روش جر يان نقد ي مورد انتظار است . برخ ي
در مورد دقت انتساب احتمالات به برآورد هاي بس يار ذ هني، نسبت به آنچ ه در واقع وجود
دارد، ابراز ترد يد مي كنند. با اين حال، كاربرد صحيح روش سنتي (همان طور كه در بند 6
تشريح شد ) مستلزم برآورد ها و قضاو تهاي مشا بهي است ضمن اينكه ش فافيت محاسبا تي
روش جريان نقدي مورد انتظار را نيز ندارد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 1 (ادامه)
48
11 . بسياري از برآورد ها در رويه فعلي، به طور ضم ني عناصر جر يانهاي نقد ي مورد انتظار را
دربرمي گيرد. علاوه بر اين، حسابداران اغلب با وضع يتهايي مواج ه م ي شوند ك ه با ي د دارايي
را با استفاده از اطلاعات محدود دربار ه احتمالات جر يانهاي نقد ي احتما لي انداز ه گيري كنند.
براي مثال، حسابدار ممكن است با موقعيتهاي زير مواجه شود:
الف. مبلغ برآورد ي در دامن ه ب ين 50 و 250 م يلي ون ري ال است ول ي ه يچ مبلغ ي
در اين دامنه نسبت به مبلغ ديگر، از احتمال وقوع بيشتري برخوردار نيست. براساس
( اين اطلاعات محدود، جر يان نقد ي مورد انتظار برآورد ي 150 ميليون ريال ( 2
50 + 250
است.
ب . مبلغ برآورد ي در دام نه بين 50 و 250 م يليون ريال است و مبلغ با بيشترين احتمال،
100 م يليون ريال است . با اين حال، احتمالات مربو ط به ه ر مبلغ، نامعلوم است .
133/ براساس اين اطلاعات محدود، جر ي ان نقد ي مورد انتظار برآورد ي 33
( ميليون ريال ( 3
50+100+250
است .
ج . مبلغ برآورد ي، 50 ميليون ريال (با احتمال 10 درصد)، 250 ميليون ريال (با احتمال
30 درصد)، و 100 ميليون ريال (با احتمال 60 درصد) خواهد بود . براساس اي ن
اطلاعات محدود، جريان نقدي مورد انتظار برآوردي 140 ميليون ريال
50 )] است. ×0/1) + (250×0/3) + (100× 0/6)]
در هر مورد، جر يان نقد ي مورد انتظار برآورد ي، احتمالا برآورد بهتري از ارزش اقتصاد ي،
در مقايسه با يك مبلغ واحد (اعم از حداقل، بيشترين احتمال يا حداكثر) فراهم مي كند.
12 . در بكارگيري روش جر يان نقد ي مورد انتظار با يد به هزينه- م نفعت آن توج ه كرد. در برخ ي
موارد، واحد تجار ي مم كن است به داد ه ه اي گسترد ه اي دسترس ي داش ته باشد و بتواند
جريانهاي نقد ي در وضع يتهاي م تفاوت را مشخص كند. در موار د د يگر ي، واحد تجار ي
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 1 (ادامه)
49
ممكن است بدون تحمل هزينه قابل ملاحظه، قادر به جمع آوري اطلاعاتي بيشتر از اظه ارات
كلي درباره نوسان جر يانهاي نقد ي نباشد . واحد تجاري با ي د ب ين هزين ه ك سب اطلاعات
اضافي و منفعت افزايش قابليت اتكاي اندازه گيري ناشي از آن اطلاعات، توازن برقرار كند.
13 . برخي ادعا م ي كنند كه تكنيكهاي جر يان نقد ي مورد انتظار، بر اي انداز ه گيري يك قلم واحد
يا يك قلم با تعداد محدود ي نتا يج احتما لي، نامناسب است . براي مثال، جر يانه اي نقد ي
يك دارايي با دو نتيجه احتما لي؛ به احتمال 90 درصد، جر ي ان نقد ي 10 ميلي ون ري ال و
به احتمال 10 درصد، جر يان نقدي 000 ر 1 ميليون ريال خو اهد بود . در اين مثال، جر ي ان
نقدي مورد انتظار 109 ميليون ريال است و بيانگر هيچ يك از مبالغ ي ني ست ك ه مم ك ن
است در نهايت پرداخت شود.
14 . ادعاهايي نظ ير آنچ ه گ فته شد، مخا لفت اساس ي با هدف انداز ه گي ري را منع كس م ي كند .
اگر هدف، انباشت مخارج ي باشد كه قرار است تحمل شود، جر يانهاي نقد ي مورد انتظار
ممكن است برآورد صادقا نه اي از مخارج مورد انتظار ارا ئه نكند. با اين حال، اين استاندارد
در پي انداز ه گيري مبلغ باز يافتني يك دارايي است . مبلغ باز ي افتني دار ايي در اي ن مثال،
با احتمال ز ياد 10 ميليون ريال نخو اهد بود، ح تي اگر اين مبلغ، محتمل ترين جري ان نقد ي
باشد. زيرا مبلغ 10 ميليون ريال ا بهام جر يان نقد ي در انداز ه گيري دار ايي را نشان نم ي دهد.
به جاي آن، جر يان نقدي م بهم طوري ارا ئه م ي شود كه گو يي جر ي ان نقد ي قطع ي بود ه
است. به طور م نطق ي ه يچ واح د تجار ي، يك دارايي با اي ن ويژگيه ا را ب ه مبلغ
10 ميليون ريال نخواهد فروخت.
نرخ تنزيل
15 . هر روشي را كه واحد تجار ي بر اي انداز ه گيري ارزش اقتصاد ي دار ايي بكارگيرد، نرخ هاي
سود مورد اس تفاده بر اي تنز يل جر يانهاي نقد ي نبا يد ر ي سكهايي را ك ه جر يانه اي نقد ي
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 1 (ادامه)
50
برآوردي با بت آ نها تعد يل شد ه است، منع كس كند . در غ ي ر اي ن صورت، اثر برخ ي
مفروضات دو بار لحاظ خواهد شد.
16 . در موارد ي كه نرخ مختص يك دارايي در بازار موجود نيست، واحد تجار ي بر اي برآورد
نرخ تن زيل از نرخ هاي جا يگزين اس تفاده م ي كند. هدف، برآورد ارز يابي بازار از موارد ز ي ر
تا حد امكان مي باشد:
الف. ارزش زماني پول براي تمام دوره ها تا پايان عمر مفيد دارايي، و
ب . عوامل ”ب“، ”د“ و ”ه“ توصيف شد ه در بند 1، در صورتي كه آن عوامل منجر ب ه
تعديل جريانهاي نقدي برآوردي نشده باشد.
17 . براي انجام چ نين برآورد ي، واحد تجار ي مم كن است ابتدا نر خهاي ز ير را مورد توج ه قرار
دهد:
الف. ميانگين موزون هزينه سرما يه واحد تجار ي كه با استفاده از تكنيكه ايي چون مدل
قيمت گذاري داراييهاي سرمايه اي تعيين شده است،
ب . نرخ فرضي استقراض واحد تجاري، و
ج . ساير نرخهاي استقراض بازار.
18 . با اين حال، اين نرخها بايد تعديل شود تا:
الف. روش مورد اس تفاده بازار بر اي ارز يابي ر يسكهاي خاص مرت بط با جر يانه اي نقد ي
برآوردي دارايي را منعكس كند، و
ب . ريسكهاي غ ير مرت بط با جر يانهاي نقد ي برآورد ي دارا يي يا ر يسكهايي كه منجر ب ه
تعديل جريانهاي نقدي برآوردي شده است، مستثني شود.
ريسكهايي چون ريسك كشور، ريسك نرخ ارز و ريسك قيمت بايد مورد توجه قرار گيرد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 1 (ادامه)
51
19 . نرخ تنز يل، مستقل از ساختار سرما يه واحد تجار ي و روش تأم ين ما لي بر اي خر يد دار ايي
است، ز يرا جر يانهاي نقد ي آ تي مورد انتظار ناش ي از دار ايي، به روش تأم ين ما لي بر اي
خريد دارايي وابسته نيست.
20 . طبق بند 53 استاندارد، نرخ تنز يل مورد اس تفاده، با يد نرخ قبل از ما لي ات باشد . بنابر اين،
اگر مبناي مورد اس تفاده بر اي برآورد نرخ تنز يل، بعد از ما ليات باشد، آن مبنا بر اي انع كاس
نرخ قبل از ماليات تعديل مي شود.
21 . واحد تجار ي معمولاً از يك نرخ تنز يل واحد بر اي برآورد ارزش اقتصاد ي دار ايي اس تفاده
مي كند. با اين حال، در موارد ي كه ارزش اقتصاد ي نسبت به تغ يي ر ر ي سك در دور ه ه اي
مختلف يا نسبت به ساختار زما ني نرخ هاي سود حساس يت دارد، واحد تجاري از نرخ ه اي
تنزيل جداگانه براي دوره هاي آتي مختلف استفاده مي كند.

53 1389/6/17
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 2
اصلاحات ساير استانداردهاي حسابداري
اي ن استاندارد، استانداردهاي حسابداري موجود را به شرح زير اصلاح م يكند. براي سهولت تشخيص
اصلاحات، متون جديد در زمينه ترام دار ارائه م يشود و روي متون حذف شده خط كشيده م يشود.
اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 11
بندهاي 59 و 77 استاندارد حسابدار ي شمار ه 11 به شرح ز ي ر اصلاح، بند هاي 60 تا 68 آن
حذف، و بندهاي 69 – مكرر و 77 – مكرر به آن اضافه مي شود:
59 . مبلغ د فتري يك قلم يا گرو هي از اقلام يكسان دار اييه اي ثابت م ش هود با ي د ب ه ط ور ادوار ي
بررسي شود . هرگاه كاهش دائم ي در ارزش يك دار ايي ي ا گرو ه ي از اقلام يك سان دار ايي
مشاهده شود و با ز يافت بخش ي از مبلغ د فتري آن غ ير مم كن ب ه نظر رسد، مبلغ ك اهش با ي د
به عنوان هزينه دور ه شناسا يي و مبلغ د فتري دارايي از طريق ايجاد يك حساب كاهنده، به مبلغ
بازيافتني برآورد ي كاهش داد ه شود، مگ ر آنكه كاهش مزبور ع كس يك افزايش قبل ي ناش ي از
تجديد ارز يابي باشد كه در اين صورت اين كاهش با يد براساس بند 40 ب ه حساب مازاد تج د ي د
ارزيابي منظور و د ر صورت سود و ز يان جامع ن يز منع كس شود . واحد تجار ي بر اي تع ي ين
كاهش ارزش دار ايي ثابت مش هود، الزامات استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 با عنوان
كاهش ارزش دار اييها را بكار م ي گيرد. در استاندارد ياد شد ه نحو ه تشخ يص ي ك دارايي
مشمول كا هش ارزش، تع يين مبلغ باز يافتني آن ، و زمان شناسا يي ز ي ان ك اهش ارزش ي ا
برگشت زيان كاهش ارزش مربوط تشريح شده است.
– 69 مكرر. كاهش ارزش يا از بين ر فتن دار اييهاي ثابت مش هود، ادعا هاي مربو ط ي ا پرداخ ته اي
جبران خسارت توس ط اشخاص ثالث و هرگونه خر ي د ي ا ساخت بعد ي دار اييه اي
جايگزين، رو يدادهاي اقتصاد ي جداگا نه اي هستند و به صورت مجز ا طبق اين استاندارد
و استاندارد حسابداري شماره 32 شناسايي مي شوند.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 2 (ادامه)
54 1389/6/17
77 . موارد زير بايد براي هر طبقه از داراييهاي ثابت مشهود در صورتهاي مالي افشا شود:
…
ه . صورت ت طبيق مبلغ د فتر ي در ابتدا و ان ت ه اي دور ه ب ه گون ه اي ك ه موارد ز ي ر را
نشان دهد:
…
– افزايش يا كاهش ناش ي از تجد يد ارز يابي مطابق بندهاي 39 و 40 و ز يانهاي ك اهش
ارزش شناسا يي شده يا برگشت شده ب ه طور مستق يم در حقوق صاحبان س هام طبق
استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ”كاهش ارزش داراييها“ ،
– زيانهاي كاهش مبلغ دفتري به مبلغ بازيافتني مطابق بند 59 ارزش شناسايي شده
در سود و ز يان طبق استاندارد حسابدا ر ي شم ا ره 32 با عنوان ”ك اهش ارزش
داراييها“ ،
– برگشت تمام يا بخش ي از كاهش قبل ي در مبلغ د فتري م طابق بند 67 زيانهاي كاهش
ارزش شناسايي شده در سود و ز يان طبق استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 32 با عنوان
”كاهش ارزش داراييها“ ،
– 77 مكرر علاوه بر اطلاعات مندرج در بند 77 (ه)، واحد تجار ي طبق استاندارد حسابدار ي
شماره 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها، اطلاعات دارايي ثابت مشهودي را ك ه دچار
كاهش ارزش شده است افشا مي كند.
اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 15
55 و 58 استاندارد حسابداري شماره 15 به شرح زير اصلاح مي شود: ،53 ،35 ، بندهاي 34
34 . سرمايه گذاريهايي كه تحت عنوان دار ايي غ ير جاري طبقه بندي م ي شود ب ا ي د در ترازنام ه ب ه
يكي از روشهاي زير منعكس شود:
الف. بهاي تمام شده پس از كسر هرگونه ذخيره كاهش دائمي در ارزش انباشته .
…
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 2 (ادامه)
55 1389/6/17
35 . … به اين د ليل، سرما يه گذاريهاي بلندمدت به بهاي تمام شده، پس از كسر ذخي ره ك اهش
دائمي در ارزش انباشته آن آنها، در ترازنامه انعكاس مي يابد. در …
53 . علاوه بر موارد ذكر شده در بندهاي بالا، اقلام زير بايد به سود و زيان منظور شود:
…
ب . هرگونه هزينه كاهش دائمي در ارزش سرم ا يه گذاريهاي بلندمدتي ك ه ب ه روش ب ه اي
تمام شده ارزيابي مي شود، و
…
55 . در مورد سا ير سرما يه گذاريهاي جار ي، هرگاه خالص ارزش فروش كمتر از ب ه اي تما م شد ه
گردد، بر اي ز يان مربو ط، ذخ يره ايجاد م ي شود. به گونه اي مشاب ه بر اي كاهش دائم ي در ارزش
سرمايه گذاريهاي بلندمدت، ذخيره ايجاد مي شود. ذخاير …
58 . اطلاعات زير بايد در صورتهاي مالي افشا شود:
…
ز . مبلغ هرگونه ذخيره براي كاهش دائمي در ارزش انباشته سرمايه گذاريهاي بلندمدت،
…
اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 17
87 و 96 استاندارد حسابدار ي شمار ه 17 ب ه شرح ز ي ر اصلاح، بند 88 آن ، 86 ، بندهاي 84
حذف، و بندهاي 45 – مكرر و 97 – مكرر به آن اضافه مي شود:
-45 مكرر. واحد تجاري ج هت اثبات ايجاد منا فع اقتصاد ي آ تي توس ط دار ايي نامش هود، منا فع
اقتصادي آ تي قابل كسب از دار ايي را با بكارگيري الزامات استاندارد حسابدار ي
شماره 32 با عنوان كاهش ارزش دار اييها ارز يابي م ي كند. چنانچه منا فع اقتصاد ي
دارايي تنها در تر كيب با سا ير دار اييها ايجاد شود ، واحد تجاري م فهوم واحد هاي
مولد وجه نقد طبق استاندارد حسابداري شماره 32 را بكار مي گيرد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 2 (ادامه)
56 1389/6/17
84 . طبق استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 32 با عنوان ”كاهش ارزش دار اييها“، واحد تجاري با يد آزمون
كاهش ارزش د ارايي نامش هود با عم ر مفيد نامع ين را ا ز طريق مقا يسه مبلغ با ز ي افتني با مبلغ
دفتري آن در مقاطع زير انجام دهد:
الف. به صورت سالانه، و
ب . هنگامي كه شواهدي در خصوص كاهش ارزش دارايي نامشهود وجود داشته باشد.
86 . ارزيابي مجدد عمر مفيد يك دار ايي نامش هود از نامع ين به مع ين، بيانگر آن است ك ه ارزش
دارايي ممكن است كا هش يافته باشد . در نتيجه، واحد تجار ي براي تع ي ين كا هش ارزش
دارايي را از طريق مقا يسه مبلغ باز يافتني با مبلغ د فتري آن آزمون م ي كند و هرگون ه مازاد
مبلغ د فتري بر مبلغ باز يافتني را به عنوان ز يان كا هش ارزش شناسا يي م ي كند ، الزامات
استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان كاهش ارزش داراييها را بكار مي گيرد .
87 . واحد تجاري با يد در تا ر يخ گزارشگر ي ما لي، اين موضوع را برر س ي كند كه آ يا شو اهدي دال بر
كاهش در ارزش دار ايي نامش هود وجود دارد يا خ ير. در صورت وجود چ ن ين شو اهدي، با يد مبلغ
بازيافتني دار ايي برآورد شو د . چنانچه مبلغ با ز يافتني دار ايي كمتر از مبلغ د فتر ي باشد، مبلغ
دفتري با يد از طريق ايجاد ذخ يره در حسا ب ها ب ه مبلغ باز يافتني كاهش داد ه شود مگر اي ن ك ه
شواهدي در مورد موقت ي بودن اي ن ك اهش وجود داش ت ه باش د . بررس ي مزبور د ر مورد
داراييهايي كه آماد ه ب هره برداري ن يست و دار اييهايي كه عمر مفي د آن ه ا نام ع ين م ي باشد، از
اهميت ب يشتري برخوردار اس ت . واحد تجار ي بر اي تعيين كاهش ارزش دار ايي نامش هود،
الزامات استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش دار اييها را بكار م ي گي رد.
در استاندارد ياد شد ه نحو ه تشخيص يك دار ايي مشمول كا هش ارزش ، تع ي ين مبلغ
بازيافتني آن ، و زمان شناسا يي ز يان كاهش ارزش يا برگشت ز يان كاهش ارزش مربو ط
تشريح شده است.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 2 (ادامه)
57 1389/6/17
96 . واحد تجاري با يد موارد ز ير را به ت فكيك دار اييهاي نامش هود ايجاد شده در واح د تجار ي و س ا ير
داراييهاي نامشهود در صورتهاي مالي افشا كند:
…
ج . صورت ت طبيق ناخالص مبلغ د فتري، است هلاك انباشت ه و كاهش ارزش انباش ت ه در ابتدا و
انتهاي دوره كه بر حسب مورد نشان دهنده موارد زير باشد:
…
– افزايش و يا كاهش ناش ي از تج د يد ارزيابي مطابق بند 60 و زيانه اي ك ا هش
ارزش شناسا يي شد ه يا برگشت ش د ه ب ه طور مستق يم در حقوق صاحبان س هام
طبق استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ” كاهش ارزش داراييها“ ،
97 – مكرر. علاوه بر اطلاعات خواس ته شد ه در بند 96 (ج)، واحد تجار ي طبق استاندارد
حسابداري شمار ه 32 با عنوان كاهش ارزش دار اييها، اطلاعات دارايي نامش هودي را
كه كاهش ارزش داشته است افشا مي كند.
اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 18
بند 32 استاندارد حسابداري شماره 18 به شرح زير اصلاح مي شود:
32 . در صورت هاي ما لي جداگان ه، سرما يه گذار ي در واح د هاي تجا ر ي فرع ي ك ه طبق استاندارد
حسابداري شمار ه 31 با عنوان ”داراييهاي غ يرجاري نگ هداري شد ه بر اي فروش و عم ل يات متوق ف
شده“، به طور مستقل يا در قالب يك مجموع ه واحد، به عنوان نگ ه داري ش د ه بر اي ف روش
طبقه بندي نشد ه است ب ا يد ب ه ب هاي تمام ش د ه پس از كسر ذخي ره ك ا هش دائم ي در ارزش
انباشته يا مبالغ تج د يد ارزيابي و م ن طبق ب ا رو ي ه حسابدا ر ي واحد سرم ا يه گذار در مورد
سرمايه گذار يهاي بلندمدت طبق استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 15 با عنوان ”حسابدار ي
سرمايه گذاريها“ منعكس شود. با …
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 2 (ادامه)
58 1389/6/17
اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 19
بند 49 استاندارد حسابداري شماره 19 به شرح زير اصلاح مي شود:
49 . چنانچه رويدادها يا تغ يير شر ايط ح ا كي از قابل با ز ياف ت نبودن مبلغ د فتر ي سر ق فلي باشد،
واحد تجاري با يد مبلغ قابل با ز يافت سرقفلي را به منظور شناسايي زيان كاهش ارزش برآورد كند .
همچنين در موار د ي كه عمر مفيد سرق فلي ب يش از ب يست سال برآور د شده است ب ا ي د مبلغ
قابل باز يافت سرق فلي حداقل در پ ا يان هر سال ما لي بررس ي شود . واحد تح ص يل كنند ه با ي د
سرقفلي را ب ه طور سالان ه يا هر زمان د يگري كه نشان ه اي از احتمال كاهش ارزش وجود داش ت ه
باشد، طبق استاندارد حسابدا ر ي شماره 32 با عنوان ”ك اهش ارزش داراييه ا“ مورد آزمو ن
كاهش ارزش قرار دهد.
اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 20
29 و 32 استاندارد حسابداري شماره 20 به شرح زير اصلاح مي شود: ، بندهاي 25
25 . سهم واحد سرم ا يه گذار از خالص دار اييهاي واحد سرم ا يه پذ ير با ي د ب ه عنوان سرم ا يه گذار ي
بلندمدت و ب ه صورت جداگان ه در ترازنا م ه تل فيقي واحد سرم ا يه گذار درج شو د . سرقفلي ناش ي از
تحصيل واحد تجاري وابست ه، پس از كسر استهلاك انباشته و ي ا ذخي ره ك اهش ارزش انباشت ه ،
بايد در مبلغ دفتري سرمايه گذاري منظور، اما به صورت جداگانه افشا شود.
29 . سرمايه گذاري در واح د هاي تجار ي وابست ه در صور ت هاي ما لي جداگان ه واحد سرم ا يه گذار ك ه
صورتهاي ما لي تل فيقي منتشر م ي كند و طبق استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 31 با عنوان ”داراييه اي
غير جاري نگهداري شده بر اي فروش و عم ل يات متوق ف شده“، ب ه ط ور مستقل ي ا در قالب
يك مجموعه واحد، ب ه عنوان نگ هداري شده بر اي فروش طبقه بندي نشد ه است ب ا ي د ب ه ب ه اي
تمام شده پس از كسر ذخيره كاهش دائمي در ارزش انباشته يا مبلغ تج د يد ارز يابي ب ه عنوان
يك نحو ه عمل مجاز ج ا يگزين، من طبق با ر و ي ه حسابدا ر ي واحد سرم ا يه گذار د ر مورد
سرمايه گذار يهاي بلندمدت طبق استاندارد حسابدا ر ي شما ر ه 15 ب ا عنوان ”حسابدار ي
سرمايه گذاريها“ منعكس شود. با …
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 2 (ادامه)
59 1389/6/17
كاهش دائمي در ارزش سرمايه گذاري
32 . در صورت كاهش دائم ي در ارزش سرم ا يه گذاري در يك واحد تجاري وابست ه، مبلغ د فتر ي آن
بايد بر اي شناسا يي كاهش مزبور تق ل يل يابد. براي شناسا يي اين كاهش، هر سرما يه گذاري با ي د
به طور جداگان ه در نظر گر فته شود . واحد تجاري براي تعيين كاهش ارزش سرمايه گذاري
در واحد تجار ي وابس ته، الزامات استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 با عنوان ك اهش ارزش
داراييها را بكارمي گيرد. در استاندارد ي اد شد ه نحو ه تشخ يص ي ك دار ايي مشمول
كاهش ارزش، تع يين مبلغ باز يافتني آن، و زمان شناسا يي ز يان ك اهش ارزش ي ا برگشت
زيان كاهش ارزش مربوط تشريح شده است.
اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 21
44 و 51 استاندارد حسابداري شماره 21 به شرح زير اصلاح مي شود: ،21 ، بندهاي 20
20 . براي تع يين كاهش ارزش دار ايي مورد اجار ه و به عبارت د يگر فزوني مبلغ د فتري نسبت به
32 با عنوان منافع اقتصاد ي آ تي مورد انتظار دار ايي، از استاندارد حسابدار ي شمار ه 11
داراييهاي ثابت مشهود كاهش ارزش داراييها استفاده مي شود.
21 . اجاره كننده بايد در رابطه با اجاره هاي سرمايه اي موارد زير را افشا كند:
…
ج . صورت ت طبيق ناخالص مبلغ د فتري، ذخي ره ك اهش دائم ي در ارزش انباشت ه دارايي و
استهلاك انباشت ه در ابتدا و ان ت هاي دور ه كه اضا فات، كاهش، است هلاك دور ه و س ا ير اقلام
گردش داراييهاي مورد اجاره را نشان مي دهد،
…
44 . اجاره دهنده بايد در رابطه با اجاره هاي عملياتي موارد زير را افشا كند:
الف. صورت ت طبيق ناخالص مبلغ د فتري، است هلاك انب اشته و ذخي ره ك اهش دائم ي در ارزش
انباشته بر اي هر گروه اصل ي از دار اييهاي مورد اجا ر ه در ابتدا و ان ت ه اي دور ه ك ه حسب
مورد نشان دهنده موارد زير باشد:
– هزينه استهلاك دوره،
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 2 (ادامه)
60 1389/6/17
– زيانهاي كاهش دائم ي در ارزش شناس ا يي شد ه در صورت سود و ز ي ان طبق
استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان ” كاهش ارزش داراييها“ ،
– برگشت زيانهاي كاهش دائمي در ارزش داراييها طي دوره طبق استاندارد
حسابداري شماره 32 با عنوان ” كاهش ارزش داراييها“،
…
51 . در اجار ه هاي عمل ياتي، اگر ارزش منص فانه در تار يخ فروش و اجار ه مجدد كمتر از مبلغ
دفتري باشد، ز يان ش ناسايي م ي شود. در مورد اجار ه هاي سرما يه اي چ نين تعد يلي مورد نياز
نيست، مگر اينكه دارايي كاهش ارزش دارايي دائم ي داش ته باشد ك ه در اي ن صورت
32 با عنوان داراييهاي ثابت مش هود ك اهش ارزش براساس استاندارد حسابدار ي شمار ه 11
داراييها، مبلغ دفتري دارايي به مبلغ قابل بازيافت كاهش داده مي شود.
اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 22
بند 29 استاندارد حسابداري شماره 22 و پيوست شماره 1 آن به شرح زير اصلاح مي شود:
29 . تناوب گزارشگر ي نبا يد موجب تغ يير اصول شناخت و انداز ه گيري حا كم بر صور تهاي ما لي
ميان دوره اي شود. براي مثال:
الف. اصول شناخت و انداز ه گيري ز يان كاهش ارزش موجود ي مواد و كالا يا ز يان ك اهش
دائمي در ارزش دار اييهاي غ ير جاري در دور ه م ياني، يكسان با اصو لي است كه بر اي
تهيه صور تهاي ما لي سالا نه اعمال م ي شود. با اين حال، اگر چ نين اقلام ي در يك دور ه
مياني شناسا يي و انداز ه گيري ش ود و لي برآورد آ نها در يك دور ه م ياني بعد ي همان سال
مالي تغ يير كند، در دور ه م ياني بعد ي برآورد او ليه از طريق احتساب ذخ يره بر اي انباشت
مبلغ زيان اضافي يا از طريق برگشت مبلغ شناسايي شده، تغيير داده مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 2 (ادامه)
61 1389/6/17
پيوست شماره 1
…
زيان كاهش دائمي در ارزش داراييهاي غير جاري
15 . در دور ه م ياني بر اي بررس ي، شناسا يي و برگشت ز يان كاهش دائمي در ارزش دار اييه اي
32 با عنوان داراييهاي ثابت مش هود غير جاري از الزامات استاندارد حسابدار ي شمار ه 11
كاهش ارزش دار اييها اس تفاده م ي شود. البته در پا يان هر دور ه م ياني انجام محاسبات تفصيلي
براي تع يين ز يان كاهش دائمي در ارزش دار اييهاي غ ير جاري لازم نيست بل كه واحد تجاري
براي تعيين لزوم چنين محاسباتي، يك بررسي اجمالي را انجام مي دهد.
اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 23
35 و 36 استاندارد حسابداري شماره 23 به شرح زير اصلاح و بند 36 – مكرر به آن اضافه مي شود: ، بندهاي 33
33 . سرمايه گذاري در واح د هاي تجار ي تحت كنترل مشتر ك در صور ت هاي ما لي جداگان ه ش ر يك
خاصي كه صورت هاي ما لي تل فيقي ت هيه م ي كند و طبق استاندارد حسابدا ر ي شمار ه 31 با عنوان
”داراييهاي غير جاري نگهداري شده بر اي فروش و عم ل يات متوق ف شده“، ب ه ط ور م س تقل ي ا
در قالب يك مجموع ه واحد، ب ه عنوان نگ هداري شده براي فروش طبقه بندي نشده است با ي د
به ب هاي تمام شده پس از كسر ذخيره كاهش دائمي در ارزش انباشته يا مبلغ تج د ي د ارز ي ابي
به عنوان يك نحوه عمل مجاز جايگزين منعكس شود. با …
35 . … زمان ي كه فروش يا آورد ه م ذ كور، شو اهدي مبن ي بر ك اهش در خالص ارزش ف روش
داراييهاي جار ي يا زيان كاهش ارزش دائمي در مبلغ د فتري يك دار ايي غ ي ر جار ي را ف راهم آورد،
در اين صورت شريك خاص بايد تمام مبلغ زيان مربوط را شناسايي كند.
…
36 . … شريك خاص ب ا يد ب ه روش ي مشاب ه س هم خود را از ز يان شناسا يي كند، با اين ت فاوت كه ز يان را
بايد در صورتي ب ي درنگ شناسا يي كرد كه ب يانگر ك اهش در خالص ارزش ف روش دار اييه اي
جاري يا زيان كاهش ارزش دائمي در مبلغ دفتري داراييهاي غير جاري باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 2 (ادامه)
62 1389/6/17
36 – مكرر. شريك خاص در ارز يابي وجود نشا نه ه اي ك اهش ارزش دار ايي در معامل ه با
مشاركت خاص، مبلغ باز يافتني دار ايي را طبق استاندارد حسابدار ي شمار ه 32
با عنوان ك اهش ارزش دار اييه ا تع ي ين م ي كند . شر يك خاص در تع ي ين ارزش
اقتصادي، جر يانهاي نقد ي آ تي دار ايي را بر مبنا ي اس تفاده مستمر از دار ايي و
واگذاري نهايي آن توسط مشاركت خاص برآورد مي كند.
اصلاحات استاندارد حسابداري شماره 29
بند 13 استاندارد حسابداري شماره 29 به شرح زير اصلاح مي شود:
13 . زمين نگ هداري شده بر اي ساخت ام لا ك با يد ب ه ب هاي تمام شد ه پس از ك سر هرگون ه ك اهش
ارزش انباشت ه انع كاس يابد. تعيين ز يان كاهش ارزش اين گون ه زم ينه ا تابع بند هاي 59 ال ي 63
32 با عنوان ”داراييهاي ثابت مشهود“ ”كاهش ارزش داراييها“ است. استاندارد حسابداري شماره 11
63 1389/6/17
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3
مثالهاي توضيحي
فهرست مندرجات بند
1 – مثال 1. شناسايي واحدهاي مولد وجه نقد 22
1 – الف. فروشگاه زنجيره اي 4
5 – ب . كارخانه مياني در يك فرآيند توليد 10
11 – ج . واحد تجاري تك محصولي 16
17 – د . عناوين مجلات 19
20 – ه . ساختماني كه بخشي از آن در اجاره ديگران و بقيه مورد استفاده مالك است 22
23 – مثال 2 . محاسبه ارزش اقتصادي و شناسايي زيان كاهش ارزش 33
34 – مثال 3 . برگشت زيان كاهش ارزش 39
40 – مثال 4 . نحوه برخورد با تجديد ساختار آتي 49
50 – مثال 5 . نحوه برخورد با مخارج آتي 57
58 – مثال 6 . آزمون كاهش ارزش واحدهاي مولد وجه نقد داراي سرقفلي و حقوق اقليت 64
65 – مثال 7 . تخصيص داراييهاي مشترك 75
مثال 8 . نحوه افشاي واحدهاي مولد وجه نقد داراي سرقفلي و داراييهاي نامشهود با
عمر مفيد نامعين
76 – 85

استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
65 1389/6/17
مثالهاي توضيحي
اين مثا لها جن به توض يحي دارد و بخش ي از استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 محسوب نم ي شود .
در كليه مثا لهاي اين پيوست فرض م ي شود ك ه هيچ معامل ه د يگري جز آنچ ه تشر يح شد ه است،
وجود ندارد.
مثال 1 . شناسايي واحدهاي مولد وجه نقد
هدف اين مثال عبارتست از:
الف. مشخص كردن نحوه شناسايي واحدهاي مولد وجه نقد در وضعيتهاي مختلف.
ب . روشن ساختن عوامل ي ك ه واحد تجار ي ممكن است در ش ناسايي واحد مولد وج ه نقد ي
كه دارايي متعلق به آن است، در نظر بگيرد.
الف . فروشگاه زنجيره اي
موضوع
1 . فروشگاه ”الف“ متعلق به شر كت فروشگاههاي زنج يره اي ”ب“ است. فروشگا ه ”الف “ كلي ه
كالاهاي خود را ت نها از واحد خر يد شر كت ”ب“ تأمين م ي كند . قيمت گذار ي، باز اري ابي،
تبليغات و س ياستگذاري نيروي انسا ني (به جز استخدام صندوقدار و فروشنده) فروشگاه ”الف“
توسط شر كت ”ب“ انجام م ي شود. شركت ”ب“ همچنين 5 فروشگاه در ش هري ك ه فروشگا ه
”الف“ در آن واقع است (در منا طق مختل ف) و 20 فروشگا ه در سا ير ش هرها دارد . كلي ه
فروشگاهها به روشي مشا به با فروشگاه ”الف“ مديريت م ي شود. فروشگاه ”الف“ و 4 فروشگاه
ديگر، پنج سال قبل خر يداري و سر قفلي آ نها شناسا يي شد ه است . با توج ه ب ه اي ن شر ايط،
واحد مولد وجه نقد براي فروشگاه ”الف“ چيست؟
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
66 1389/6/17
تجزيه و تحليل
2 . براي شناسا يي واحد مولد وجه نقد فروشگاه ”الف“، واحد تجار ي نكاتي چون موارد زي ر
را در نظر مي گيرد:
الف. آيا گزارشگر ي مد يريت داخلي طوري طراحي شد ه است ك ه ارز ي ابي عمل ك رد
برمبناي تك تك فروشگاهها امكان پذير باشد؟
ب . آيا فعاليت تجار ي بر مبناي سود تك تك فروشگاهها انجام م ي شود يا بر مبناي سود
ناحيه/ شهر؟
3 . همه فروشگاههاي شركت ”ب“ در منا طق مختل ف پر اكنده هستند و احتمالاً مشتر يان مختل ف ي
دارند. بنابراين، اگرچ ه فروشگاه ”الف“ در س طح ك ل شر كت، مد يريت م ي شود، ل يكن
جريانهاي نقد ي ورود ي آن تا حد ز يادي مستقل از سا ير فروشگاههاي شركت ”ب“ است .
بنابراين، فروشگاه ”الف“ به احتمال زياد يك واحد مولد وجه نقد است.
4 . اگر واحد مولد وجه نقد ”الف“ بيانگر پا يين تر ين س طح شر كت ”ب“ باشد ك ه در آن،
سرقفلي با هدف مد يريت داخل ي نظارت م ي شود، شركت ”ب“ آزمون كا هش ارزش
تشريح شد ه در بند 82 استاندارد حسابدار ي شماره 32 را بر اي آن واحد مولد وج ه نقد
بكار م ي گيرد. اگر اطلاعات مربو ط به مبلغ د فتري سر قفلي در س طح واحد مولد وج ه نقد
فروشگاه ”الف“ در دسترس نباشد و با هدف مد يريت داخل ي نظارت نشود، در اين صورت
شركت فروشگا ههاي زنجي ره اي ”ب“، آزمون كا هش ارزش تشر يح شد ه در بند 80
استاندارد حسابداري شماره 32 را براي آن واحد مولد وجه نقد بكارمي گيرد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
67 1389/6/17
ب . كارخانه مياني در يك فرآيند توليد
موضوع
5 . كارخانه ”ج“، مواد او ليه عمد ه بر اي تولي د محصول نه ايي خود را از كارخان ه ”ب“
(هر دو متعلق به يك واحد تجار ي) خري داري م ي كند . قيمت انتقا لي محصولات
كارخانه ”ب“ به كارخانه ”ج“ به گونه اي تع يين شد ه است كه كل سود ب ه كارخان ه ”ب“
منتقل م ي شود. 80 درصد از محصول نهايي كارخان ه ”ج“ ب ه مشتر يان خارج از واحد
تجاري فروخته م ي شود. 60 درصد از محصول نه ايي كارخان ه ”ب“ ب ه كارخان ه ”ج“
و 40 درصد مابقي به مشتريان خارج از واحد تجاري فروخته مي شود.
در هر يك از حال تهاي ز ير، واحد هاي مولد وج ه نقد بر اي كارخان ه ه اي ”ب“ و ”ج“
چيست؟
حالت اول :
كارخانه ”ب“ مي تواند محصولا تي را كه به كارخانه ”ج“ مي فروشد، در يك بازار فعال
به فروش برساند. قيمتهاي انتقالي داخلي بيش از قيمتهاي بازار است.
حالت دوم:
هيچ بازار فعالي براي محصولاتي كه كارخانه ”ب“ به كارخانه ”ج“ مي فروشد، وجود ندارد.
تجزيه و تحليل
حالت اول
6 . كارخانه ”ب“ مي تواند محصولات خود را در يك بازار فعال ب ه ف روش برساند، لذا
جريانهاي نقد ي ورود ي آن تا حد ز ي ادي مستقل از جريانه اي نقد ي ورود ي ناش ي از
كارخانه ”ج“ است. بنابراين، كارخانه ”ب“ به احتمال ز ياد ي ك واحد مولد وج ه نقد
جداگانه است ، اگرچ ه بخش ي از تو لي دات آن توس ط كارخان ه ”ج“ مورد اس تفاده قرار
مي گيرد (بند 66 استاندارد حسابداري شماره 32 را ملاحظه نماييد).
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
68 1389/6/17
7 . كارخانه ”ج“ نيز به احتمال ز ياد يك واحد مولد وجه نقد جداگان ه است . كارخان ه ج،
80 درصد از تو ليدات خود را به مشتر يان خارج از واحد تجار ي م ي فروشد؛ بنابر اين،
جريانهاي نقدي ورودي آن را مي توان تا حد زيادي مستقل تلقي كرد.
8 . قيمتهاي انتقا لي داخل ي، منعكس كننده قيمتهاي بازار بر اي محصول كارخان ه ”ب“ ني ست.
بنابراين، بر اي تع يين ارزش اقتصاد ي كارخانه هاي ”ب“ و ”ج“، واحد تجار ي بودج ه ها و يا
پيش بيني هاي ما لي را به گونه اي تعد يل م ي كند كه منع كس كننده بهترين برآورد مد يريت از
قيمتهاي آ تي مبت ني بر معاملات حق يق ي در مورد محصولا تي باشد ك ه كارخان ه ”ب“
به كارخانه ”ج“ مي فروشد (بند 66 استاندارد حسابداري شماره 32 را ملاحظه نماييد).
حالت دوم
9 . به احتمال ز ياد، مبلغ باز يافتني هر كارخانه را نم ي توان مستقل از مبلغ باز ي افتني كارخان ه
ديگر ارزيابي كرد، زيرا:
الف. اكثر تو ليدات كارخانه ”ب“ به صورت داخل ي مصر ف م ي شود و نم ي توان آن را در يك
بازار فعال به فروش رساند . بنابراين، جر يانهاي نقد ي ورود ي كارخان ه ”ب“ ب ه تقاضا
براي محصولات كارخانه ”ج“ بستگي دارد . درنتيجه، كارخانه ”ب“ نمي تواند جر يانه اي
نقدي ورودي كه تا حد زيادي مستقل از كارخانه ”ج“ باشد، ايجاد كند.
ب . هر دو كارخانه، تحت مديريت واحد اداره مي شوند.
10 . درنتيجه، به احتمال ز ياد، كارخانه هاي ”ب“ و ”ج“ با ه م، ك وچكترين گرو ه دار اييه ايي
است كه جريانهاي نقدي ورودي كه تا حد زيادي مستقل است، ايجاد مي كند.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
69 1389/6/17
ج . واحد تجاري تك محصولي
موضوع
11 . واحد تجار ي ”الف“ يك نوع محصول تو ليد م ي كند و مالك كارخانه هاي ”ب“ ، ”ج“ و ”د“
است. هركدام از اين كارخانه ها در ي ك قار ه قرار دارند . تولي دات كارخان ه ”ب“ در
كارخانه هاي ”ج“ يا ”د“ ، مونتا ژ م ي شود. مجموع ظر فيت كارخانه هاي ”ج“ و ”د“ ب ه ط ور
كامل مورد استفاده قرار نم ي گيرد. محصولات واحد تجار ي ”الف“ از طريق كارخان ه ”ج“
يا ”د“ به سراسر ج هان فروخته م ي شود. براي مثال، اگر بتوان تو ليد كارخانه ”ج“ را سر يعتر
از كارخانه ”د“ تحويل داد، م ي توان آن را در قار ه محل استقرار كارخان ه ”د“ فروخت .
ميزان استفاده از كارخانه هاي ”ج“ و ”د“ به تخصيص فروشها بين دو محل بستگي دارد.
در هر يك از حال تهاي ز ير، واحد هاي مولد وجه نقد بر اي كارخان ه ه اي ”ب“ ، ”ج“ و ”د“
چيست؟
حالت اول : براي محصولات كارخانه ”ب“ بازار فعالي وجود دارد.
حالت دوم : براي محصولات كارخانه ”ب“ بازار فعالي وجود ندارد.
تجزيه و تحليل
حالت اول
12 . به احتمال ز ياد، كارخانه ”ب“ يك واحد مولد وجه نقد جداگا نه است، ز ي را بازار فعا لي
براي محصولات آن وجود دارد.
13 . اگرچه بازار فعالي بر اي محصولات مونتا ژ شد ه توس ط كارخانه هاي ”ج“ و ”د“ وجود دار د،
ليكن جر يانهاي نقد ي ورود ي كارخانه هاي ”ج“ و ”د“ ب ه تخص يص تو لي د در دو محل
بستگي دارد . بعيد است ك ه بتوان جر يانهاي نقد ي ورود ي آتي را براي كارخانه ه اي ”ج“ و
”د“ به صورت جداگا نه تع يين نمود . بنابراين، به احتمال ز ياد كارخانه هاي ”ج“ و ”د“ با هم،
كوچكترين گرو ه دار اييهاي قابل تشخ يص است ك ه جر يانهاي نقد ي ورود ي ك ه تا حد
زيادي مستقل است، ايجاد مي كند.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
70 1389/6/17
14 . براي تعيين ارزش اقتصادي كارخانه ”ب“ و كارخانه هاي ”ج“ و ”د“ باهم، واحد تجاري ”الف“
بودجه ها و يا پيش بيني هاي ما لي را به گونه اي تعد يل م ي كند كه منعك سكننده بهترين برآورد از
قيمتهاي آ تي مبت ني بر معاملات حق يقي در مورد محصولات كارخان ه ”ب“ باشد (بند 66
استاندارد حسابداري شماره 32 را ملاحظه نماييد).
حالت دوم
15 . به احتمال زياد، مبلغ بازيافتني هر كارخانه را نمي توان به طور مستقل برآورد كرد، زيرا:
الف. بازار فعالي بر اي محصولات كارخانه ”ب“ وجود ندارد . بنابر اين، جر يانه اي نقد ي
ورودي كارخانه ”ب“ به فروش محصول نه ايي توس ط كارخان ه ه اي ”ج“ و ”د“
بستگي دارد.
ب . اگرچه بازار فعالي بر اي محصولات مونتا ژ شد ه توس ط كارخان ه ه اي ”ج“ و ”د“
وجود دارد، ليكن جر يانهاي نقد ي ورو دي كارخانه هاي ”ج“ و ”د“ به تخص يص تو لي د
به آنها بستگ ي دارد . بعيد است ك ه جر يانهاي نقد ي ورود ي آ تي كارخانه هاي ”ج“ و
”د“ را بتوان به صورت جداگانه تعيين نمود.
16 . درنتيجه، به احتمال ز ياد، كارخانه هاي ”ب“ ، ”ج“ و ”د“ با هم (يعني واحد تجاري ”الف“)،
كوچكترين گرو ه دار اييهاي قابل تشخ يص است كه جر يانهاي نقد ي ورود ي ك ه تا حد
زيادي مستقل است، ايجاد مي كند.
د . عناوين مجلات
موضوع
17 . يك ناشر مالك 150 عنوان مجله است كه 70 مورد آن خريداري شده و 80 مورد ديگر را
خود ايجاد كرده است . بهاي پرداخ تي براي عناو ين مجلات خريداري شد ه به عنوان دار ايي
نامشهود شناسا يي م ي شود. مخارج تهيه و انتشار مجلات و نگ هداشت عناو ين فعلي هنگام
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
71 1389/6/17
وقوع به عنوان هزينه شناسا يي م ي شود. جريانهاي نقد ي ورود ي ناش ي از فروش مستق يم و
تبليغات، بر اي هر عنوان مجل ه قابل شناسا يي است . عناوين تو سط بخش هاي مشتر يان مد يريت
مي گردد. م يزان درآمد تبل يغات بر اي هر عنوان مجل ه ب ه تنوع عناو ين موجود در بخش
مشتري كه عنوان مجل ه مزبور به آن مربو ط م ي شود، بستگ ي دارد . سياست مد يريت بر اي ن
است ك ه عناو ين قد يمي را قبل از پا يان عمر م في د آ نه ا كنار بگذارد و بلا فاصل ه آن ر ا
با عناوين جديد براي همان بخش از مشتريان، جايگزين نمايد.
واحد مولد وجه نقد يك عنوان مجله منفرد، چيست؟
تجزيه و تحليل
18 . به احتمال ز ياد، مبلغ باز يافتني يك مجل ه م نفرد را م ي توان برآورد كرد. حتي اگر س طح درآمد
تبليغات يك عنوان مجل ه تا حد مع يني از سا ير عناو ين موجود بر اي همان بخش از مشتر يان
تأثير بپذ يرد، جر يانهاي نقد ي ورود ي ناش ي از ف روش ه اي مستق يم و تبل يغات، بر اي
هر عنوان مجل ه قابل شناسايي است. به علاوه، اگرچ ه عناو ين مجلات توس ط بخش هاي
مشتريان مد يريت م ي شود، ليكن تصميمات مربو ط به كنارگذاري عناو ين مجلات، بر اي
تك تك مجلات به صورت جداگانه گرفته مي شود.
19 . بنابراين، هر يك از عناو ين مجلات به احتمال ز ياد، جر يانهاي نقد ي ورود ي ايجاد م ي كند ك ه
به ميزان عمد ه اي از د يگري مستقل است و هر عنوان مجل ه، ي ك واحد مولد وج ه نقد
جداگانه مي باشد.
ه . ساختماني كه بخشي از آن در اجاره ديگران و بقيه مورد استفاده مالك است
موضوع
20 . شركت ”الف“ يك واحد تو ليدي است . اين شر كت دار اي يك ساختمان ادار ه مركز ي است
كه بخشي از آن در اجار ه د يگران و بق يه مورد اس تفاده خود شر كت است . قرارداد اجار ه با
مستأجر 5 ساله است.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
72 1389/6/17
واحد مولد وجه نقد براي ساختمان چيست؟
تجزيه و تحليل
21 . هدف اصلي از نگ هداري اين ساختمان، پش تيباني فعاليتهاي تو ليدي شر كت ”الف “ است .
بنابراين، نم ي توان كل ساختمان را مولد جر يانهاي نقد ي ورود ي تلق ي كرد ك ه ب ه مي زان
عمده اي مستقل از جر يانهاي نقد ي كل واحد تجار ي باشد . در نتيجه، واحد مولد وج ه نقد
براي ساختمان، به احتمال زياد شركت ”الف“ به عنوان يك مجموعه، است.
22 . ساختمان به عنوان يك سرما يه گذاري نگ هداري نم ي شود. بنابراين، تع ي ين ارزش اقتصاد ي
ساختمان بر مبناي برآورد اجاره بهاي آتي آن در بازار، مناسب نيست.
مثال 2 . محاسبه ارزش اقتصادي و شناسايي زيان كاهش ارزش
در اين مثال، اثرات مالياتي ناديده گرفته مي شود.
موضوع و محاسبه ارزش اقتصادي
13 ، واحد تجار ي ”الف“، واحد تجار ي ”ب“ را به مبلغ 000 ر 10 م يليون ريال X 23 . در پا يان سال 0
تحصيل مي كند. واحد تجاري ”ب“ داراي كارخانه هاي توليدي در سه كشور مي باشد.
13X جدول 1 – داده ها در پايان سال 0
تخصيص
قيمت خريد
ارزش منصفانه
داراييهاي قابل تشخيص سرقفلي
( ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال( 1
000 ر 1 000 ر 2 فعاليتها در كشور ”ج“ 000 ر 3
500 500 ر 1 فعاليتها در كشور ”د“ 000 ر 2
500 ر 1 500 ر 3 فعاليتها در كشور ”ه“ 000 ر 5
000 ر 3 000 ر 7 جمع 000 ر 10
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
73 1389/6/17
1) فعاليتها در هر كشور بيانگر پا يين ترين س طحي است ك ه بر سر قفلي ب ه منظور مد يريت )
داخلي نظارت م ي شود (سرقفلي معادل تفاوت بين قيمت خر يد فعاليتها در ه ر كشور،
طبق قرارداد خريد و ارزش منصفانه داراييهاي قابل تشخيص است).
24 . از آنجا كه سر قفلي به فعاليتهاي موجود در هر كشور تخص يص داد ه شد ه است، هريك از
فعاليتها با يد به صورت سالا نه، يا در صورت وجود نشا نه اي از ام ك ان ك اهش ارزش،
در فواصل زما ني كوتاهتر مورد آزمون ك اهش ارزش قرار گ يرند (بند 82 استاندارد
حسابداري شماره 32 را ملاحظه نماييد).
25 . مبالغ باز يافتني (يعني بي شترين مبلغ از ب ين ارزش اقتصاد ي و خالص ارزش ف روش)
واحدهاي مولد وج ه نقد بر مبناي محاسبات ارزش اقتصاد ي تع ي ين م ي شود . در پا ي ان
13 ، ارزش اقتصاد ي هر يك از واحد هاي مولد وج ه نقد ب يش از مبلغ X 13 و 1 X سالهاي 0
دفتري آ نهاست. بنابراين، فعاليتهاي هر كشور و سر قفلي تخص يص داد ه شد ه به آن فعاليته ا
بدون كاهش ارزش تلقي مي شود.
13 دولت جد يدي در كشو ر ”ج“ انتخاب م ي شود. اين دولت مقررا تي را X 26 . در ابتد اي سال 2
وضع م ي كند ك ه به موجب آن، محدود يتهاي با اهميتي بر صادرات محصول اصل ي
واحد تجاري ”الف“ حاكم م ي شود . درنتيج ه، بر اي آ يند ه قابل پ يش بين ي، تو لي د
واحد تجاري ”الف“ در كشور ”ج“ به ميزان 40 درصد كاهش خواهد يافت.
27 . با توجه به محدود يتهاي صادرا تي عمد ه و كاهش تو ليد ناش ي از آن، واحد تجار ي ”الف “
13 را برآورد كند. X بايد مبلغ بازيافتني فعاليتهاي كشور ”ج“ در ابتداي سال 2
28 . واحد تجار ي ”الف“ داراييهاي قابل تشخ يص فعاليته اي ك شور ”ج“ را ط ي 12 سال و
سرقفلي ناش ي از تر كيب تجار ي را طي 20 سال با روش خ ط مستق يم مس تهلك م ي كند و
ارزش باقيمانده اي را براي آنها برآورد نمي كند.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
74 1389/6/17
29 . واحد تجاري ”الف“ بر اي تع ي ين ارزش اقتص ادي واحد مولد وج ه نقد كشور ”ج“
(جدول شماره 2 را ملاحظه نماييد) اقدامات زير را انجام مي دهد:
الف. بر مبناي آخر ين بودج ه ها و يا پيش بيني هاي ما لي مورد تأ ييد مد يريت بر اي 5 سال
13 ) جريانهاي نقدي را پيش بيني مي كند. X 13 تا 6 X آينده (سالهاي 2
13 ) را بر مبنا ي نرخ ه اي رشد Y 13 تا 2 X ب . جريانهاي نقد ي س الهاي بعد (سالهاي 7
3 درصد برآورد م ي شود. اين نرخ از ،13X نزولي برآورد م ي كند. نرخ رشد بر اي 7
متوسط نرخ رشد بلندمدت در بازار كشو ر ”ج“ كمتر است.
ج . نرخ تنز يل 15 درصد را انتخاب م ي كند ك ه بيانگر نرخ ي( قبل از ما ليات) است ك ه
ارزيابيهاي جاري بازار از ارزش زما ني پول و خ طرات خاص واحد مولد وج ه نقد
كشور ”ج“ را نشان مي دهد.
شناسايي و اندازه گيري زيان كاهش ارزش
30 . مبلغ بازيافتني واحد مولد وجه نقد كشور ”ج“، 360 ر 1 ميليون ريال است.
31 . واحد تجاري ”الف“ مبلغ باز يافتني واحد مولد وج ه نقد كشور ”ج“ را با مبلغ د فتر ي آن
مقايسه مي كند (جدول شماره 3 را ملاحظه نماييد).
32 . به دليل اينكه مبلغ د فتري به ميزان 423 ر 1 م يلي ون ر ي ال ب يش از مبلغ باز ي افتني است،
واحد تجاري ”الف“ زيان كا هش ارزش ب ه مي زان 423 ر 1 م يلي ون ري ال را بلا فاصل ه در
سود و زيان شناس ايي م ي كند. مبلغ د فتري سر قفلي مربو ط به عمل ي ات كشور ”ج“ قبل از
كاهش دادن مبلغ د فتري سا ير دار اييهاي قابل تشخ يص واحد مولد وج ه نقد كشور ”ج“
حذف مي شود (بند 91 استاندارد حسابداري شماره 32 را ملاحظه نماييد).
33 . اثرات مالياتي به صورت مجزا به حساب منظور مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
75 1389/6/17
13X جدول 2 – محاسبه ارزش اقتصادي واحد مولد وجه نقد كشور ”ج“ در ابتداي سال 2
سال
نرخ
رشد بلندمدت جريانهاي نقدي آتي
عامل ارزش فعلي
(3) % با نرخ تنزيل 15
جريانهاي نقدي آتي
تنزيل شده
ميليون ريال ميليون ريال
230 (n=1)13X2 (1) 200 0/86957
253 13X3 (1) 191 0/75614
273 13X4 (1) 180 0/65752
290 13X5 (1) 166 0/57175
304 13X6 (1) 151 0/49718
313 %3 13X7 (2) 135 0/43233
307 %(2) 13X8 (2) 115 0/37594
289 %(6) 13X9 (2) 94 0/32690
245 %(15) 13Y0 (2) 70 0/28426
184 %(25) 13Y1 (2) 45 0/24719
61 %(67) (n=11)13Y2 (2) 13 0/21494
ارزش اقتصادي 360 ر 1
1) مبتني بر بهتر ين برآورد مد يريت از خالص جر يانه اي نقد ي پ يش بين ي شد ه (پس از )
كاهش 40 درصدي توليد در كشور ”ج“).
2) مبتني بر تسري جريانهاي نقدي سال گذشته با استفاده از نرخهاي رشد نزولي. )
n 3) عامل ارزش فعلي با استفاده از را بطه ) ( a)
k
+
=
1
نرخ تنز ي ل a 1 محاس به م ي شود ك ه در آن
دوره تنزيل است. n و
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
76 1389/6/17
جدول 3 – محاسبه و تخص يص ز يان كا هش ارزش بر اي واحد مولد وج ه نقد كشور ”ج“ در
13X ابتداي سال 2
سرقفلي
داراييهاي
قابل تشخيص جمع
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
13X ابتداي سال 2
000 ر 3 000 ر 2 بهاي تمام شده 000 ر 1
(217) (167) (50) 13X استهلاك انباشته 1
783 ر 2 833 ر 1 بهاي تمام شده مستهلك شده 950
( 423 ر 1 ) (473) ( كاهش ارزش انباشته ( 950
360 ر 1 360 ر 1 مبلغ دفتري 0
مثال 3 . برگشت زيان كاهش ارزش
از داد ه هاي مثال 2 درمورد واحد تجار ي ”الف“ به همراه اطلاعات تكم يلي ارا ئه شد ه در اين مثال
استفاده نماييد. در اين مثال، اثرات مالياتي ناديده گرفته مي شود.
موضوع
13 دولت جد يد همچنان مسئول ادار ه امور كشو ر ”ج“ است، اما وضع يت X 34 . در سال 3
تجاري آن كشور رو ب ه بهبو د است . آثار م نف ي قوا نين صادرا تي بر تو لي د واحد
تجاري ”الف“، كاهش يافته است و درن تيجه مد يريت پيش بيني م ي كند ك ه تو ليد ب ه مي زان
30 درصد رشد نما يد. اين تغ يير مساعد، واحد تجاري ”الف“ را ملزم ب ه تجد ي د برآورد
مبلغ باز يافتني خالص دار اييهاي عمل يات واقع در كشور ”ج“ مي كند (بند 96 استاندارد
حسابداري شمار ه 32 را ملاحظ ه نما ييد). واحد مولد وج ه نقد بر اي خالص دار اييه اي
عمليات واقع در كشور ”ج“، هنوز عمليات واقع در كشور ”ج“ است.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
77 1389/6/17
35 . محاسبات مشا به مثال 2 نشان م ي دهد ك ه مبلغ باز يافتني واحد مولد وج ه نقد واقع در
كشور ”ج“ در حال حاضر معادل 910 ر 1 ميليون ريال است.
برگشت زيان كاهش ارزش
36 . واحد تجار ي ”الف“ مبلغ باز يافتني و مبلغ د فتري واحد مولد وج ه نقد در كشور ”ج“ را
با هم مقايسه مي كند.
13X جدول 1 – محاسبه مبلغ دفتري واحد مولد وجه نقد واقع در كشو ر ”ج“ در پايان سال 3
سرقفلي
داراييهاي
قابل تشخيص جمع
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
( 13 (مثال 2 X ابتداي سال 2
000 ر 3 000 ر 2 بهاي تمام شده 000 ر 1
(217) (167) ( استهلاك انباشته ( 50
( 423 ر 1 ) (473) ( كاهش ارزش انباشته ( 950
360 ر 1 360 ر 1 مبلغ دفتري 0
13X پايان سال 3
(1)13X 13 و 3 X استهلاك سالهاي 2
(247) (247) –
113 ر 1 113 ر 1 مبلغ دفتري 0
مبلغ بازيافتني 910 ر 1
مازاد مبلغ بازيافتني نسبت به مبلغ دفتري 797
13 ، واحد تجار ي ”الف “ X 1) پس از شناسا يي ز يان كا هش ارزش در ابتد اي سال 2 )
استهلاك دار اييهاي قابل تشخيص واقع در كشو ر ”ج“ را بر مبناي مبلغ د فتري تعد يل
166 م يلي ون ري ال ب ه / شده و عمر م فيد با قيمانده ( 11 سال ) بازنگري م ي كند (از 7
123/6 ميليون ريال در هر سال).
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
78 1389/6/17
37 . از زمان آخر ين ز يان كاهش ارزش شناسا يي شد ه، تغ يي ر مساعد ي در برآورد ه اي مورد
استفاده ج هت تع يين م بلغ باز يافتني خالص دار اييهاي واقع در كشور ”ج“ رخ داد ه است .
بنابراين، طبق بند 98 استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 ، واحد تجار ي ”الف “ زي ان كا هش
13 را برگشت مي دهد. X ارزش شناسايي شده در سال 2
38 . طبق بند هاي 106 و 107 استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 ، واحد تجار ي ”الف“ مبلغ د فتري
داراييهاي قابل تشخ يص واقع در كشو ر ”ج“ را به ميزان 387 م يليون ريال (جدول شمار ه 3
را ملاحظ ه نما ييد)، يعني تا كمترين مبلغ از بين مبلغ باز ي افتني ( 910 ر 1 م يلي ون ري ال) و
بهاي تمام شده مس تهلك شد ه دار اييهاي قابل تشخ يص ( 500 ر 1 م يلي ون ري ال) اف زايش
مي دهد (جدول شماره 2 را ملاحظ ه نما يي د). اي ن اف زايش بلا فاصل ه در سود و زي ان
شناسايي مي گردد.
39 . طبق بند 108 استاندارد حسابداري شماره 32 ، زيان كاهش ارزش سرقفلي برگشت نمي شود.
جدول 2- تعيين بهاي تمام شده مستهلك شده داراييهاي قابل تشخ يص واقع در كشو ر ”ج“
13X در پايان سال 3
داراييهاي
قابل تشخيص
ميليون ريال
13X پايان سال 3
بهاي تمام شده 000 ر 2
( 3 سال) ( 500 ×166/ استهلاك انباشته ( 7
بهاي تمام شده مستهلك شده 500 ر 1
113 ر 1 ( مبلغ دفتري (جدول شماره 1
تفاوت 387
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
79 1389/6/17
13X جدول 3- مبلغ دفتري داراييهاي واقع در كشو ر ”ج“ در پايان سال 3
سرقفلي
داراييهاي
قابل تشخيص جمع
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
13X پايان سال 3
000 ر 3 000 ر 2 بهاي تمام شده 000 ر 1
(464) (414) ( استهلاك انباشته ( 50
( 423 ر 1 ) (473) ( كاهش ارزش انباشته ( 950
113 ر 1 113 ر 1 مبلغ دفتري 0
387 387 برگشت زيان كاهش ارزش 0
500 ر 1 500 ر 1 مبلغ دفتري جديد 0
مثال 4 . نحوه برخورد با تجديد ساختار آتي
در اين مثال، اثرات مالياتي ناديده گرفته مي شود.
موضوع
13 ، واحد تجار ي ”م“ كارخان ه اي را مورد آزمون كا هش ارزش قرار X 40 . در پا يان سال 0
مي دهد. اين كارخانه، يك و احد مولد وج ه نقد است . داراييهاي اين كارخانه به بهاي تمام
شده مس تهلك شد ه نگ هداري م ي شود. مبلغ د فتري اي ن كارخان ه 000 ر 3 ميلي ون ر ي ال و
عمر مفيد باقيمانده آن 10 سال است.
41 . مبلغ باز يافتني كارخانه (يعن ي بي شترين مبلغ از ب ين ارزش اقتصاد ي و خالص ارزش
فروش) بر مبناي ارزش اقتصاد ي آن محاس به م ي شود. براي محاس به ارزش اقتصاد ي از نرخ
تنزيل 14 درصد (قبل از ماليات) استفاده مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
80 1389/6/17
42 . بودجه هاي مورد تأييد مديريت نشان مي دهد كه:
13 ، كارخانه با مخارج برآوردي معادل 100 ميليون ريال X الف. در پايان سال 3
تجديد ساختار خو اهد شد . اما از آنجا كه واحد تجار ي ”م“ هنوز متع هد ب ه تجد ي د
ساختار نيست، ذخيره اي براي مخارج تجديد ساختار آتي شناسايي نشده است.
ب . منافع آ تي حاصل از اين تجد يد ساختار به صورت كا هش جر يانهاي نقدي خروج ي
آتي خواهد بود.
13 ، واحد تجار ي ”م“ متع هد به انجا م تجد يد ساختار م ي شود. مخارج تجدي د X 43 . در پا يان سال 2
ساختار كماكان معادل 100 م يليون ر يال برآورد م ي شود و از اين رو بر اي آن ذخ يره شناسا يي
مي گردد. جريانهاي نقد ي آ تي برآورد ي كارخانه كه براساس آخر ين بودج ه هاي مورد تأ يي د
13 است. X مديريت مي باشد، در بند 47 منعكس شده و نرخ تنزيل فعلي، مشابه پايان سال 0
13 ، مخارج واقع ي تجد يد ساختار معادل 100 ميليون ر يال متحمل و پرداخت X 44 . در پا يان سال 3
شد. جريانهاي نقد ي آ تي برآورد ي كارخانه مندرج در آخر ين بودج ه ه اي مورد تأ يي د
13 است. X مديريت و نرخ تنزيل فعلي، همچنان مشابه پايان سال 2
13X در پايان سال 0
13X جدول 1- محاسبه ارزش اقتصادي كارخانه در پايان سال 0
سال جريانهاي نقدي
تنزيل شده
% با نرخ 14
ميليون ريال ميليون ريال
263 300 13X1
215 280 13X2
420 13X3 (1) 283
520 13X4 (2) 308
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
81 1389/6/17
( (ادامه جدول 1
سال جريانهاي نقدي
تنزيل شده
% با نرخ 14
ميليون ريال ميليون ريال
350 13X5 (2) 182
420 13X6 (2) 191
480 13X7 (2) 192
480 13X8 (2) 168
460 13X9 (2) 141
400 13Y0 (2) 108
ارزش اقتصادي 051 ر 2
1) شامل مخارج برآوردي تجديد ساختار كه در بودجه هاي مديريت منعكس شده، نمي باشد. )
2) شامل منا فع برآورد ي مورد انتظار از تجد ي د ساختار ك ه در بودج ه ه اي مد يريت )
منعكس شده، نمي باشد.
45 . مبلغ باز يافتني كارخانه (ارزش اقتصاد ي) كمتر از مبلغ د فتري (بهاي تمام شده مستهلك شد ه)
آن است. بنابراين، واحد تجاري ”م“ زيان كاهش ارزش براي كارخانه شناسايي مي كند.
13X جدول 2 – محاسبه زيان كاهش ارزش در پايان سال 0
كارخانه
ميليون ريال
بهاي تمام شده مستهلك شده 000 ر 3
051 ر 2 ( مبلغ بازيافتني (جدول شماره 1
( زيان كاهش ارزش ( 949
مبلغ دفتري 051 ر 2
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
82 1389/6/17
13X در پايان سال 1
46 . رويدادي ك ه مستلزم برآورد مجدد مبلغ باز يافتني كارخان ه باشد واقع نگرد ي ده است .
بنابراين، نيازي به محاسبه مبلغ بازيافتني نيست.
13X در پايان سال 2
47 . واحد تجار ي ”م“ متعهد به تجد يد ساختار است . بنابراين، ج ه ت تع ي ين ارزش اقتصاد ي
كارخانه، منا فع مورد انتظار حاصل از تجديد ساختار در پيش بيني جر يانهاي نقد ي در نظر
گرفته م ي شود. درنتيجه جريانهاي نقد ي آ تي برآورد ي ك ه در محاس به ارزش اقتصاد ي پا يان
13 مورد استفاده قرار م ي گيرد، افزايش مي يابد. طبق بند 96 استاندارد حسابدار ي X سال 0
13 تعيين مي شود. X شماره 32 ، مبلغ بازيافتني كارخانه دوباره در پايان سال 2
13X جدول 3- محاسبه ارزش اقتصادي كارخانه در پايان سال 2
% سال جريانهاي نقدي تنزيل شده با نرخ 14
ميليون ريال ميليون ريال
420 13X3 (1) 368
570 13X4 (2) 439
380 13X5 (2) 256
450 13X6 (2) 266
510 13X7 (2) 265
510 13X8 (2) 232
480 13X9 (2) 192
410 13Y0 (2) 144
ارزش اقتصادي 162 ر 2
1) شامل مخارج برآورد ي جهت تجد يد ساختار نم ي باشد، ز ي را قبلا از اي ن بابت بد هي )
شناسايي شده است.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
83 1389/6/17
2) شامل منا فع برآورد ي مورد انتظار حاصل از تجد يد ساختار مي باشد ك ه در بودج ه ه اي )
مديريت منعكس شده است.
48 . مبلغ باز يافتني كارخانه (ارزش اقتصاد ي) بيشتر از مبلغ د فتري آن است (جدول شمار ه 4
را ملاحظ ه نما ييد). بنابراين، واحد تجار ي ”م“ ز يان كا هش ارزش شناسا يي شد ه بر اي
13 را برگشت مي دهد. X كارخانه در پايان سال 0
13X جدول 4- محاسبه برگشت زيان كاهش ارزش در پايان سال 2
كارخانه
ميليون ريال
051 ر 2 ( 13 (جدول شماره 2 X مبلغ دفتري پايان سال 0
13X پايان سال 2
(410) ( -13 جدول شماره 5 X 13 و 2 X هزينه استهلاك (براي سالهاي 1
مبلغ دفتري قبل از برگشت زيان كاهش ارزش 641 ر 1
162 ر 2 ( مبلغ بازيافتني (جدول شماره 3
برگشت زيان كاهش ارزش 521
مبلغ دفتري پس از برگشت زيان كاهش ارزش 162 ر 2
(1) 400 ر 2 ( بهاي تمام شده مستهلك شده (جدول شماره 5
1) برگشت ز يان موجب فزوني مبلغ د فتري كارخانه نسبت به بهاي تمام شد ه مس تهلك شد ه )
نمي گردد. بنابراين، برگشت زيان كاهش ارزش به طور كامل شناسايي مي شود.
13X در پايان سال 3
49 . پرداخت مخارج تجد يد ساختار موجب ايجاد يك جري ان خروج ي وج ه نقد معادل
100 ميليون ر يال مي شود. علي رغم خروج وج ه نقد، تغييري در جر يانهاي نقد ي برآورد ي
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
84 1389/6/17
13 بكار مي رود، به وجود نم ي آي د. X آتي ك ه ج هت تع يين ارزش اقتصاد ي در پا يان سال 2
13 محاسبه نمي شود. X لذا مبلغ بازيافتني براي كارخانه در پايان سال 3
جدول 5 – خلاصه مبلغ دفتري كارخانه
پايان سال
بهاي تمام شده
مستهلك شده مبلغ بازيافتني
هزينه استهلاك
تعديل شده
زيان
كاهش ارزش مبلغ دفتري
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
051 ر 2 (949) 0 051 ر 2 000 ر 3 13X0
846 ر 1 0 ( 700 ر 2 م. ن ( 205 13X1
162 ر 2 521 (205) 162 ر 2 400 ر 2 13X2
892 ر 1 0 ( 100 ر 2 م. ن ( 270 13X3
م. ن : از آنجا كه هيچ نشا نه اي مبني بر ام كان افزايش/كاهش زي ان كا هش ارزش وجود ندارد،
مبلغ بازيافتني محاسبه نشده است.
مثال 5 . نحوه برخورد با مخارج آتي
در اين مثال، اثرات مالياتي ناديده گرفته مي شود.
موضوع
13 ، واحد تجار ي ”ف“ ماش ين آلاتي را مورد آزمون كا هش ارزش قرار مي دهد. X 50 . در پا يان سال 0
ماشين آلات يك واحد مولد وج ه نقد است . اين دار ايي به بهاي تمام شد ه مس تهلك شد ه
گزارش م ي شود و مبلغ د فتري آن 000 ر 150 م يلي ون ر ي ال است . عمر م في د با قيماند ه
برآوردي آن 10 سال مي باشد.
51 . مبلغ باز يافتني اين ماش ين آلات (بيشترين مبلغ از ب ين ارزش اقتصاد ي و خالص ارزش
فروش) بر مبناي ارزش اقتصاد ي تع ي ين م ي شود . ارزش اقتصاد ي با اس تفاده از نرخ
تنزيل 14 درصد (قبل از ماليات) محاسبه مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
85 1389/6/17
52 . بودجه هاي مورد تأييد مديريت موارد زير را نشان مي دهد:
الف. مخارج برآورد ي لازم بر اي ح فظ س طح منا فع اقتصاد ي مورد انتظار ناش ي از ماش ين آلات
در وضعيت فعلي، و
13 بر اي بهبود عملكرد ماش ين آلات از طريق اف زايش ظر في ت تو لي دي، X ب . در سال 4
مخارجي معادل 000 ر 25 ميليون ريال انجام خواهد شد.
53 . جريانهاي نقد ي برآورد ي آتي ماش ين آلات براساس آخر ين بودج ه هاي مورد تأييد مد يريت،
13 است. X در بند 56 منعكس شده و نرخ تنزيل فعلي، مشابه نرخ پايان سال 0
13X جدول 1- محاسبه ارزش اقتصادي ماشين آلات در پايان سال 0
سال جريانهاي نقدي
تنزيل شده
% با نرخ 14
ميليون ريال ميليون ريال
443 ر 19 (1) 165 ر 22 13X1
505 ر 16 (1) 450 ر 21 13X2
871 ر 13 (1) 550 ر 20 13X3
639 ر 14 ( 1) و ( 2 ) 725 ر 24 13X4
153 ر 13 ( 1) و ( 3 ) 325 ر 25 13X5
310 ر 11 ( 1) و ( 3 ) 825 ر 24 13X6
640 ر 9 ( 1) و ( 3 ) 123 ر 24 13X7
951 ر 8 ( 1) و ( 3 ) 533 ر 25 13X8
452 ر 7 ( 1) و ( 3 ) 234 ر 24 13X9
164 ر 6 ( 1) و ( 3 ) 850 ر 22 13Y0
ارزش اقتصادي 128 ر 121
1) شامل مخارج برآورد ي لازم بر اي ح ف ظ س طح منا فع اقتصاد ي مورد انتظار ناش ي از )
ماشين آلات در وضعيت فعلي مي باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
86 1389/6/17
2) شامل مخارج برآورد ي بر اي بهبود عملكرد ماش ين آلات ك ه در بودج ه هاي مد يريت منعكس )
شده است، نمي باشد.
3) شامل منا فع مورد انتظار برآورد ي حاصل از بهبود عمل كرد ماش ين آلات كه در بودج ه ه اي )
مديريت منعكس شده است، نمي باشد.
54 . مبلغ باز يافتني ماش ين آلات (ارزش اقتصاد ي) از مبلغ د فتر ي آن كمتر است . بنابر اين،
واحد تجاري ”ف“ زيان كاهش ارزش را براي ماشين آلات شناسايي مي كند.
13X جدول 2- محاسبه زيان كاهش ارزش در پايان سال 0
ماشين آلات
ميليون ريال
بهاي تمام شده مستهلك شده 000 ر 150
128 ر 121 ( مبلغ بازيافتني (جدول شماره 1
( زيان كاهش ارزش ( 872 ر 28
مبلغ دفتري 128 ر 121
13X 13 تا 3 X سالهاي 1
55 . رويدادي ك ه مستلزم برآورد مجدد مبلغ باز يافتني ماش ين آلات باشد واقع نشد ه است .
بنابراين، نيازي به محاسبه مبلغ بازيافتني نيست.
13X پايان سال 4
56 . مخارجي بر اي بهبود عملكرد ماش ين آلات انجام شد ه است . بنابر اين، در تع ي ين ارزش اقتصاد ي
ماشين آلات، منا فع آ تي مورد انتظار ناش ي از بهبود عملكرد ماش ين آلات، در پيش بيني جر يانه اي نقد ي
در نظر گر فته م ي شود. اين امر موجب افزايش جر يانهاي نقد ي آ تي برآورد ي م ي گردد ك ه ج هت تع ي ين
13 ، مورد اس تفاده قرار گر فته بود . درنتيج ه، طبق بند 96 استاندارد X ارزش اقتصاد ي در پا يان سال 0
13 محاسبه مي شود. X حسابداري شماره 32 ، مبلغ بازيافتني ماشين آلات دوباره در پايان سال 4
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
87 1389/6/17
13X جدول 3- محاسبه ارزش اقتصادي ماشين آلات در پايان سال 4
سال جريانهاي نقدي
(1)
تنزيل شده با
% نرخ 14
ميليون ريال ميليون ريال
597 ر 26 321 ر 30 13X5
200 ر 25 750 ر 32 13X6
411 ر 21 721 ر 31 13X7
917 ر 18 950 ر 31 13X8
191 ر 17 100 ر 33 13X9
756 ر 12 999 ر 27 13Y0
ارزش اقتصادي 072 ر 122
1) شامل منا فع مورد انتظار برآوردي ناشي از بهبود عملكرد ماش ين آلات ك ه در بودج ه ه اي )
مديريت منعكس شده است، مي باشد.
57 . مبلغ باز يافتني ماش ين آلات (ارزش اقتص ادي) بيش از مبل غ د فتري و بهاي تمام ش ده
مستهلك شد ه آن است (جدول شماره 4 را ملاحظ ه نما ييد). بنابراين، واحد تجاري ”ف“
13 را برگشت م ي دهد X زيان كاهش ارزش شناسا يي شد ه بر اي ماش ين آلات در پا يان سال 0
به گونه اي كه ماشين آلات به بهاي تمام شده مستهلك شده منعكس شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
88 1389/6/17
13X جدول 4- محاسبه برگشت زيان كاهش ارزش در پايان سال 4
ماشين آلات
ميليون ريال
128 ر 121 ( 13 (جدول شماره 2 X مبلغ دفتري در پايان سال 0
( 452 ر 48 ) ( 13 – جدول شماره 5 X 13 تا 4 X هزينه استهلاك ( 1
مخارج بهبود عملكرد دارايي 000 ر 25
مبلغ دفتري قبل از برگشت زيان كاهش ارزش 676 ر 97
072 ر 122 ( مبلغ بازيافتني (جدول شماره 3
برگشت زيان كاهش ارزش 324 ر 17
مبلغ دفتري پس از برگشت زيان كاهش ارزش 000 ر 115
(1) 000 ر 115 ( بهاي تمام شده تاريخي مستهلك شده (جدول شماره 5
1) ارزش اقتصاد ي ماش ين آلات از بهاي تمام شد ه مس تهلك شد ه، بيشتر م ي باشد . بنابر اين، )
برگشت زيان نبا يد موجب فزوني مبلغ د فتري ماش ين آلات نسبت ب ه به اي تمام شد ه
مستهلك شده گردد.
جدول 5 – خلاصه مبلغ دفتري ماشين آلات
سال
بهاي تمام شده
مستهلك شده مبلغ بازيافتني
هزينه استهلاك
تعديل شده
زيان
كاهش ارزش مبلغ دفتري
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
128 ر 121 ( 872 ر 28 ) 0 128 ر 121 000 ر 150 13X0
015 ر 109 0 ( 000 ر 135 م . ن ( 113 ر 12 13X1
902 ر 96 0 ( 000 ر 120 م . ن ( 113 ر 12 13X2
789 ر 84 0 ( 000 ر 105 م . ن ( 113 ر 12 13X3
( 113 ر 12 ) 000 ر 90 13X4
– بهسازي 000 ر 25
000 ر 115 324 ر 17 ( 113 ر 12 ) 072 ر 122 000 ر 115
833 ر 95 0 ( 833 ر 95 م . ن ( 167 ر 19 13X5
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
89 1389/6/17
م. ن: از آنجا ك ه هيچ نشا نه اي مب ني بر ام كان افزايش/ ك اهش زي ان كا هش ارزش وجود
ندارد، مبلغ بازيافتني محاسبه نشده است.
مثال 6 . آزمون كاهش ارزش واحدهاي مولد وجه نقد داراي سرقفلي و حقوق اقليت
در اين مثال، اثرات مالياتي ناديده گرفته مي شود.
موضوع
58 . واحد تجار ي اصل ي 80 درصد مالكيت واحد تجار ي فرعي را به مبلغ 100 ر 2 م يليون ر يال در
13 تحصيل كرد. در آن تاريخ، خالص ارزش منصفانه داراييهاي X اول فروردين 3
قابل تشخيص واحد فرعي 500 ر 1 ميليون ريال بود. سهم اقلي ت از خالص د اراييه اي قابل
تشخيص واحد فرعي مبلغ 300 ميليون ري ال ( 20 درصد از 500 ر 1 ميلي ون ري ال) است .
سرقفلي به مبلغ 900 م يليون ريال معادل تفاوت بين جمع ماب ه ازاي انتقا لي و مبلغ حقوق
اقليت ( 300 ميلي ون ري ال + 100 ر 2 م يلي ون ر ي ال) و خالص دار اييه اي قابل تشخ يص
500 ر 1 ميليون ريال) است. )
59 . مجموعه كل دار اييهاي واحد فرعي، كوچكتر ين مجموع ه دار اييهايي است ك ه جر يانهاي نقد ي
ورودي حاصل از آن، به ميزان عمد ه اي مستقل از جر يانهاي نقد ي ورود ي حاصل از سا ير
داراييها يا مجموع ه هاي ديگري از داراييها است . بنابر اين، واحد فرع ي ي ك واحد مولد
وجه نقد است . از آنجا ك ه انتظار م ي رود سا ير واحد هاي مولد وج ه نقد واحد اصل ي
از هم افزايي ناش ي از ترك يب من تفع شوند، از اين رو سر قفلي مربو ط به آن هم افزايي ب ه مبلغ
500 م يليون ريال بين سا ير واحد هاي مولد وج ه نقد واحد اصل ي تخص يص م ي يابد. از آنجا كه
مبلغ د فتري واحد مولد وجه نقد (واحد فرعي)، شامل سر قفلي مي باشد، آزمون كا هش ارزش
آن با يد به صورت سالا نه، يا در صورت وجود نشا نه هايي از ام كان كا هش ارزش، در فواصل
زماني كوتاه تر انجام شود (بند 82 استاندارد حسابداري شماره 32 را ملاحظه نماييد).
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
90 1389/6/17
13 ، مبلغ باز يافتني واحد فرعي به عنوان واحد مولد وج ه نقد X 60 . واحد اصل ي در پا يان سال 3
را 000 ر 1 ميليون ر يال تع يين م ي كند. مبلغ د فتري (بهاي تمام شده مس تهلك شد ه) داراييهاي
واحد فرعي به غير از سرقفلي 350 ر 1 ميليون ريال است.
آزمون كاهش ارزش واحد فرعي (واحد مولد وجه نقد)
61 . سرقفلي قابل انتساب به اقليت در مبلغ باز يافتني واحد فرعي درنظر گر فت ه شد ه اما در
صورتهاي ما لي تل فيق ي واحد اصل ي شناسا يي نشد ه است . بنابر اين، مبلغ د فتر ي
(بهاي تمام شده مس تهلك شد ه) واحد فرعي پيش از مقا يسه با مبلغ باز يافتني آن ب ه م ي زان
000 ر 1 م يليون ر يال، به ميزان سر قفلي قابل انتساب به اقليت افزايش مي يابد. سرقفلي قابل
انتساب به س هم 80 درصدي واحد اصل ي در واحد فرع ي در تار يخ تحص يل، پس از
تخصيص 500 م يليون ر يال به سا ير واحد هاي مولد وج ه نقد واحد اصل ي، برابر با
400 ميليون ر يال است كه مبلغ د فتري (بهاي تمام شده مس تهلك شد ه) آن 380 ميليون ريال
مي باشد. بنابراين، سر قفلي قابل انتساب به س هم 20 درصد ي اقل ي ت در واحد فرع ي در
تاريخ تحص يل، 100 م يليون ر يال است كه مبلغ د فتري (بهاي تمام شده مس تهلك شد ه) آن
95 ميليون ريال مي باشد.
13X جدول 1- آزمون كاهش ارزش واحد فرعي در پايان سال 3
سرقفلي
واحد فرعي
خالص داراييهاي
قابل تشخيص جمع
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
13X پايان سال 3
730 ر 1 350 ر 1 مبلغ دفتري (بهاي تمام شده مستهلك شده) 380
95 – سهم اقليت (شناسايي نشده) 95
825 ر 1 350 ر 1 مبلغ دفتري (بهاي تمام شده مستهلك شده) تعديل شده 475
مبلغ بازيافتني 000 ر 1
زيان كاهش ارزش 825
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
91 1389/6/17
تخصيص زيان كاهش ارزش
62 . طبق بند 91 استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 ، ز يان كا هش ارزش واحد مولد وج ه نقد
به مبلغ 825 م يليون ر يال ابتدا صر ف كاهش مبلغ د فتري (بهاي تمام شده مس تهلك شد ه)
سرقفلي مي شود و سپس باقيمانده آن بين ساير داراييها تسهيم مي گردد.
63 . بنابر اين، 475 م يليون ر يال از 825 م يليون ر يال ز يان كا هش ارزش واحد فرعي ب ه سر قفلي
تخصيص م ي يابد. در صور تي ك ه واحد فرع ي ك ه بخش ي از آن تملك شد ه، خود
يك واحد مولد و جه نقد باشد، ز يان كا هش ارزش سر قفلي بر مبناي تخص يص سود ي ا ز ي ان
بين حقوق اكثر يت و ا قليت تس هيم م ي شود. در اين مثال، سود ي ا ز ي ان بر مبنا ي نسبت
مالكيت تخص يص م ي يابد. از آنجا ك ه سر قفلي ت نها به ميزان س هم ما لكيت 80 درصد ي واحد
اصلي در واحد فرعي شناسا يي م ي شود، واحد اصل ي ت نه ا 80 درصد زي ان كا هش ارزش
سرقفلي (يعني 380 ميليون ريال) را شناسايي مي كند.
64 . باقيمانده ز يان ك اهش ارزش به مبلغ 350 م يلي ون ر ي ال از طري ق كا هش مبلغ د فتر ي
(بهاي تمام شده مس تهلك شد ه) داراييهاي قابل تشخيص واحد فرعي شناسا يي م ي شود
(جدول شماره 2 را ملاحظه نماييد).
13X جدول 2- تخصيص زيان كاهش ارزش واحد فرعي در پايان سال 3
سرقفلي
خالص داراييهاي
قابل تشخيص جمع
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
13X پايان سال 3
730 ر 1 350 ر 1 مبلغ دفتري (بهاي تمام شده مستهلك شده) 380
(730) (350) ( زيان كاهش ارزش ( 380
000 ر 1 مبلغ دفتري – 000 ر 1
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
92 1389/6/17
مثال 7 . تخصيص داراييهاي مشترك
در اين مثال، اثرات مالياتي ناديده گرفته مي شود.
موضوع
65 . واحد تجار ي ”م“ دار اي س ه واحد مولد وج ه نقد ب ه نامه اي ”الف “، ”ب“ و ”ج“ است .
مبالغ دفتري اين واحد ها شامل سر قفلي ني ست. ب ه دلي ل تغ يي رات در مح يط فناور ي
واحد تجاري ”م“، آزمون كا هش ارزش بر اي هر يك از واحد هاي مو لد وج ه نقد انجام
، 13 ، مبالغ د فتري واحد هاي ”الف“، ”ب“ و ”ج“ به ترتي ب 100 X مي شود. در پا يان سال 0
150 و 200 ميليون ريال است.
66 . مديريت عمل يات واحد ها از طريق ادار ه مركز ي انجام م ي شود. مبلغ د فتر ي ادار ه مركز ي
200 ميليون ر يال است كه شامل ساختمان اداره مركزي به مبلغ 150 ميليون ري ال و مركز
تحقيقات به مبلغ 50 م يليون ر يال م ي باشد. مبالغ د فتري واحد هاي مولد وج ه نقد مبنا ي
منطقي بر اي تس هيم مبلغ د فتري ساختمان ادار ه مركز ي به هر يك از آ نها است . اما مبلغ
دفتري مركز تحق يقات را نم ي توان بر مبناي م نطقي به هر يك از واحد هاي مولد وج ه نقد
تخصيص داد.
67 . عمر م فيد با قيمانده برآورد ي واحد مولد وج ه نقد ”الف“ 10 سال است . عمر م فيد با قيمانده
برآوردي واحد هاي مولد وج ه نقد ”ب“ و ”ج“ و ادار ه مركز ي 20 سال است . اداره مركز ي
بر مبناي خط مستقيم مستهلك مي شود.
68 . مبلغ باز يافتني (يعني بيشترين مبلغ از بين ارزش اقتصا د ي و خالص ارزش فروش) هر يك از
واحدهاي مولد وج ه نقد براساس ارزش اقتصاد ي است . ارزش اقتصاد ي با استفاده از نرخ
تنزيل 15 درصد (قبل از ماليات) محاسبه مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
93 1389/6/17
تشخيص داراييهاي مشترك
69 . طبق بند 89 استاندارد حسابداري شمار ه 32 ، واحد تجاري ”م“ در ابتدا تمام ي دار اييه اي
مشترك مربو ط به هر يك از واحدهاي مولد وج ه نقد تحت بررس ي را شناسا يي م ي كند .
داراييهاي مشترك، ساختمان اداره مركزي و مركز تحقيقات است.
70 . واحد تجاري ”م“ نحوه برخورد با هر يك از داراييهاي مشترك را به صورت زير تعيين مي كند:
الف. مبلغ د فتري ساختمان ادار ه مركز ي را م ي توان بر مبناي م نطقي و يكنواخت به واحد هاي
مولد وجه نقد تحت بررسي تخصيص داد.
ب . مبلغ د فتري مركز تحق يقات را نم ي توان بر مبناي م نطق ي و يكنواخت ب ه واحد هاي
مولد وجه نقد تحت بررسي تخصيص داد.
تخصيص داراييهاي مشترك
71 . مبلغ د فتري ساختمان ادار ه مركز ي بر مبناي مبلغ د فتري هر يك از واحد هاي مولد وج ه نقد
تخصيص م ي يابد. به دليل اينكه عمر م فيد برآورد ي واحد مولد وج ه نقد ”الف “ 10 سال و
واحدهاي مولد وجه نقد ”ب“ و ”ج“ 20 سال است، از مبناي تخصيص موزون استفاده مي شود.
جدول 1 – محاسبه تخصيص موزون مبلغ دفتري ساختمان اداره مركزي
الف ب ج جمع
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
13X پايان سال 0
450 200 150 مبلغ دفتري 100
عمر مفيد 10 سال 20 سال 20 سال
2 2 وزن مبتني بر عمر مفيد 1
800 400 300 مبلغ دفتري پس از وزن دهي 100
% نسبت تخصيص ساختمان 12
(100 ÷ 800)
%38
( 300÷ 800)
%50
(400÷ 800)
%100
تخصيص مبلغ دفتري ساختمان (بر مبناي
150 75 56 نسبتهاي مورد اشاره در بالا) 19
600 275 206 مبلغ دفتري (پس از تخصيص ساختمان) 119
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
94 1389/6/17
تعيين مبلغ بازيافتني و محاسبه زيان كاهش ارزش
72 . طبق بند 89 استاندارد حسابدار ي شمار ه 32 ، ابتدا مبلغ باز يافتني هر يك از واحد هاي مولد
وجه نقد با مبلغ د فتري آ نها، شامل بخش تخص يص يافت ه مبلغ د فتر ي ساختمان ادار ه
مركزي، مقا يسه و هرگونه ز يان كا هش ارزش شناسا يي م ي شود . در بند 89 استاندارد
حسابداري شمار ه 32 سپس اين الزام م طرح م ي شود ك ه مبلغ باز يافتني واحد تجار ي ”م“
به عنوان يك مجموعه (يعني كوچكتر ين گرو ه واحد هاي مولد وج ه نقد ك ه شامل مركز
تحقيقات است ) با مبلغ د فتري آن، شامل ساختمان ادار ه مركز ي و مركز تحق يقات، مقا ي سه
شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
95 1389/6/17
جدول 2 – محاسبه ارزش اقتصاد ي واحد هاي ”الف“، ”ب“ ، ”ج“ و واحد تجار ي ”م“ در پا ي ان
13X سال 0
الف ب ج م
سال
جريانهاي
نقدي
با نرخ
% تنزيل 15
جريانهاي
نقدي
با نرخ
% تنزيل 15
جريانهاي
نقدي
با نرخ
% تنزيل 15
جريانهاي
نقدي
با نرخ
% تنزيل 15
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
34 39 9 10 8 9 16 18 1
54 72 15 20 12 16 23 31 2
69 105 22 34 16 24 24 37 3
73 128 25 44 17 29 24 42 4
71 143 25 51 16 32 24 47 5
67 155 24 56 14 33 22 52 6
61 162 22 60 13 34 21 55 7
54 166 21 63 11 35 18 55 8
48 167 18 65 10 35 15 53 9
42 169 16 66 9 35 12 48 10
28 132 14 66 8 36 11
25 131 12 66 7 35 12
21 131 11 66 6 35 13
18 128 9 65 5 33 14
15 122 8 62 4 30 15
12 115 6 60 3 26 16
10 108 5 57 2 22 17
8 97 4 51 1 18 18
6 85 3 43 1 14 19
4 71 2 35 1 10 20
720 271 164 ارزش اقتصادي 199 (1)
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
96 1389/6/17
1) فرض بر اين است ك ه مركز تحق يقات، جر يانهاي نقد ي آ تي اضا في بر اي واحد تجار ي )
به عنوان يك مجموع ه فراهم م ي آورد. بنابراين، مجموع ارزش اقتصاد ي واحد هاي مول د
وجه نقد كم تر از ارزش اقتصاد ي واحد تجاري ب ه عن وان يك مجموع ه م ي باشد .
جريانهاي نقدي اضافي قابل انتساب به ساختمان اداره مركزي نيست.
جدول 3- آزمون كاهش ارزش واحدهاي ”الف“، ”ب“ و ”ج“
الف ب ج
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
13X پايان سال 0
275 206 119 ( مبلغ دفتري (پس از تخصيص ساختمان) (جدول شماره 1
271 164 199 ( مبلغ بازيافتني (جدول شماره 2
(4) (42) زيان كاهش ارزش 0
73 . مرحله بعد ، تخص يص ز يان كا هش ارزش ب ين داراييه اي واحد هاي مولد وج ه نقد و
ساختمان اداره مركزي است.
جدول 4 – تخصيص زيان كاهش ارزش به واحدهاي مولد وجه نقد ”ب“ و ”ج“
واحد مولد وجه نقد
ب ج
ميليون ريال ميليون ريال
( × ) تخصيص به ساختمان اداره مركزي
206
150
( × ) (12) 42
275
75
(1) 4
( × ) تخصيص به داراييهاي واحد مولد وجه نقد
206
150
( × ) (30) 42
275
200
(3) 4
(4) (42)
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
97 1389/6/17
74 . از آنجا ك ه مركز تحق يقات را نم ي توان بر مبناي م نطقي و يكنواخت ب ه واحد هاي مولد
وجه نقد ”الف“، ”ب“ و ”ج“ تخصيص داد، واحد تجار ي ”م“ مبلغ د فتري كوچكتر ين گرو ه
واحدهاي مولد وج ه نقد ك ه مبلغ دفتري مركز تحقيقات را بتوان به آن تخصيص داد (يعن ي
واحد تجاري ”م“ به عنوان يك مجموعه)، با مبلغ بازيافتني آن مقايسه مي كند.
جدول 5 – آزمون كا هش ارزش كوچكتر ين گرو ه واحد هاي مولد وج ه نقد ك ه مبلغ د فتر ي مركز
تحقيقات را بتوان به آن تخصيص داد (يعني واحد تجاري ”م“ به عنوان يك مجموعه)
الف ب ج ساختمان مركز تحقيقات م
ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال ميليون ريال
13X پايان سال 0
650 50 150 200 150 مبلغ دفتري 100
زيان كاهش ارزش ناشي از
(46) – (13) (3) ( اولين مرحله آزمون – ( 30
604 50 137 197 120 مبلغ دفتري پس از اولين مرحله آزمون 100
720 ( مبلغ بازيافتني (جدول شماره 2
زيان كا هش ارزش بر اي واحد
مولد وجه نقد بزرگتر 0
75 . بنابراين، از بكارگيري آزمون كاهش ارزش بر اي واحد تجاري ”م“ به عنوان يك مجموع ه،
زيان كاهش ارزش اضا في ايجاد نم ي شود. تنها يك ز يان كاهش ارزش به مبلغ 46 ميليون ريال
درنتيجه انجا م او لين مرحل ه آزمون واحد هاي مولد وج ه نقد ”الف “، ”ب“ و ”ج“ شناسا يي
مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
98 1389/6/17
مثال 8 . نحوه افشاي واحدهاي مولد وجه نقد داراي سرقفلي و داراييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين
هدف از اين مثال، تشريح موارد افشاي الزامي طبق بند 115 استاندارد حسابداري شماره 32 است.
موضوع
76 . واحد تجار ي ”م“ يك واحد تو ليدي چند مل يتي است ك ه از قسم تهاي جغر افي ايي بر اي
گزارشگري اطلاعات قسم تها اس تفاده م ي كند. سه قسمت قابل گزارش واحد تجار ي ”م“
عبارتند از اروپا، آمر يكاي شما لي و آس يا. سرقفلي به منظور آزمون كا هش ارزش بر اي
سه واحد مولد و جه نقد- دو واحد در اروپا (واحدهاي ”الف“ و ”ب“) و يك واحد در آمر يكاي
شمالي (واحد ”ج“)- و يك گرو ه واحد هاي مولد وج ه نقد (متشكل از عمل ي ات گاما ) در
آسيا تخص يص يافته است . واحدهاي”الف“، ”ب“ و ”ج“ و عمل يات گاما، ه ر ي ك بي انگر
پايين ترين س طح در واحد تجار ي ”م“ هستند ك ه سر قفلي در آ نها با هدف مد يريت داخل ي
تحت نظارت قرار مي گيرد.
13 واحد تجاري ”م“، واحد ”ج“ را كه يك عمل ي ات تو لي دي در آمر يك اي X 77 . در اس فند 2
شمالي است، تحص يل كرد. برخلاف سا ير عمل يات واحد تجاري ”م“ كه در آمر يكاي شما لي
مستقر هستند، واح د ”ج“ در صنع تي فعاليت م ي كند كه از حاش يه سود و نرخ رشد بالا يي
برخوردار است و منا فع حاصل از حق اختراع محصول اصل ي آن 10 سال م ي باشد .
حق اختراع، درست پيش از تحص يل واحد ”ج“ توسط واحد تجار ي ”م“، ب ه واحد ”ج“
اعطا شد ه است . در جريان تحص يل واحد ”ج“، واحد تجاري ”م“ علاو ه بر حق اختراع،
سرقفلي به مبلغ 000 ر 3 م يليون ر يال و نام تجار ي به مبلغ 000 ر 1 م يلي ون ر ي ال شناسا يي
كرده است . مديريت واحد تجاري ”م“ عمر م فيد نام تجار ي را نامع ين در نظر گر فته است .
واحد تجاري ”م“ دارايي نامشهود ديگري با عمر مفيد نامعين ندارد.
78 . مبالغ د فتري سر قفلي و د اراييهاي نامش هود با عمر م فيد نامع ين بين واحد هاي ”الف“، ”ب“ و
”ج“ و عمليات گاما به شرح مندرج در صفحه بعد تخصيص يافته است:
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
99 1389/6/17
سرقفلي
داراييهاي نامشهود
با عمرمفيد نامعين
ميليون ريال ميليون ريال
الف 350
ب 450
000 ر 1 ج 000 ر 3
گاما 1200
000 ر 1 جمع 000 ر 5
13 ، واحد تجار ي ”م“ هيچ گون ه كا هش ارزش ي را بر اي X 79 . طي سال من تهي به 29 اس فند 3
واحدهاي مولد وج ه نقد يا گرو ه واحد هاي مولد وج ه نقد دار اي سر قفلي و داراييه اي
نامشهود با عمر م فيد نامع ين در نظر نگر فته است . مبالغ باز يافتني (يعني بيشترين مبلغ از بين
ارزش ا قتصادي و خالص ارزش فروش) آن واحد ها و گرو ه واحد ها بر مبنا ي محاسبات
ارزش اقتصاد ي تع يين م ي شود. محاسبات مبلغ باز يافتني به تغ يير در مفروضات زير بيشترين
حساسيت را نشان مي دهد:
واحدهاي ”الف“ و ”ب“ واحد ”ج“ عمليات گاما
حاشيه سود طي دوره
پيش بيني (دوره پيش بيني
4 سال است)
نرخ پنج سا له اوراق مشار كت طي
دوره پيش بين ي (دوره پ يش بين ي
5 سال است)
حاشيه سود طي دوره
پيش بيني (دوره پيش بيني
5 سال است)
تورم قيمت مواد او لي ه ط ي
دوره پيش بيني
تورم قيمت مواد اولي ه ط ي دور ه
پيش بيني
نرخ تسع ير واحد پو لي ين ژاپن ب ه
دلار آمريكا طي دوره پيش بيني
سهم بازار طي دوره پيش بيني سهم بازار طي دوره پيش بيني سهم بازار طي دوره پيش بيني
نرخ رش د بكار رفته ج ه ت
تخمين جر يانهاي نقد ي فراتر
از دوره پيش بيني
نرخ رشد بكار ر فته ج هت تخم ين
جريانهاي نقدي فراتر از دوره
پيش بيني
نرخ رشد بكار ر فت ه ج ه ت
تخمين جريانهاي نقد ي فراتر
از دوره پيش بيني
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
100 1389/6/17
80 . واحد تجاري ”م“ طي دور ه پيش بيني، حاش يه سود ناخالص بر اي واحد هاي ”الف “ و ”ب“ و
عمليات گاما را براساس متوس ط حاش يه سود هاي ناخالص كسب شد ه در دور ه پيش از شروع
دوره پيش بيني به علاوه 5 درصد افزايش در سال بابت پ يش بين ي بهبود ك ارآيي، برآورد
مي كند . ”الف“ و ”ب“ توليد كننده محصولات م كمل ه ستند و توس ط واحد تجار ي ”م“
به منظور كسب همان حاشيه سود پيش بيني شده اداره مي شوند.
81 . واحد تجار ي ”م“ س هم بازار طي دور ه پيش بيني را براساس متوس ط س هم بازار كسب شد ه
در دور ه پيش از شروع دوره پيش بيني، برآورد و در هر سال بابت هرگونه رشد يا كا هش
پيش بيني شده در سهم بازار، تعديل مي كند. واحد تجاري ”م“ پيش بيني مي كند كه:
الف. سهم بازار واحد هاي ”الف“ و ”ب“ متفاوت باشد، اما س هم بازار هر يك ط ي دور ه
پيش بيني به ميزان 3 درصد در سال درنتيجه بهبود مستمر در ك يفيت محصول رشد
داشته باشد.
ب . سهم بازار واح د ”ج“ طي دور ه پيش بيني، به دليل افزايش تبل يغات و منا فع حاصل از
حق اختراع 10 ساله محصول اصلي آن به ميزان 6 درصد در سال رشد داشته باشد.
ج . سهم بازار عمل يات گاما طي دور ه پيش بيني، به دليل تركيب بهبود مستمر در ك يفي ت
محصول و متقابلاً افزايش رقابت، تغيير نداشته باشد.
82 . واحدهاي ”الف“ و ”ب“ مواد اوليه را از يك فروشنده اروپا يي خر ي داري م ي كنند، اما
واحد ”ج“ مواد اوليه را از فروشندگان متعدد ي در آمر يكاي شما لي خر ي داري م ي كند .
برآورد واحد تجاري ”م“ از تو رم قيمت مواد اوليه طي دور ه پيش بيني، م طابق با شاخص
بهاي خرد ه فروشي اعلام شد ه از جانب نهادهاي دول تي در كشور هاي اروپا يي و آمر يكا ي
شمالي مي باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
101 1389/6/17
83 . برآورد واحد تجاري ”م“ از نرخ 5 سا له اوراق مشار كت دول تي طي دور ه پيش بيني، م ط ابق
با بازد هي اين اوراق در ابتد اي دور ه پيش بيني م ي باشد. برآورد واحد تجار ي ”م“ از نرخ
تسعير واحد پو لي ين ژاپن به واحد پو لي دلار آمر يكا، م طابق با متوس ط نرخ سل ف تسع ير
بازار طي دوره پيش بيني مي باشد.
84 . واحد تجاري ”م“ نرخ رشد ثاب تي را بر اي تخم ين جر يانهاي نقد ي فراتر از دور ه پ يش بين ي
واحدهاي ”الف“، ”ب“ و ”ج“ و عمل يات گاما بكار م ي برد . برآورد واحد تجار ي ”م“
از نرخ رشد واحد هاي ”الف “ و ”ب“ و عمل ي ات گاما، م ط ابق با اطلاعات عموم ي
در دسترس درخصوص متوس ط نرخ هاي رشد بلندمدت بازار ي است كه واحد هاي ”الف“،
”ب“ و ”ج“ در آن فعاليت مي كنند. با اين حال، نرخ رشد واحد ”ج“ بيش از متوس ط نرخ
رشد بلندمدت بازار است . مديريت واحد تجاري ”م“ معتقد است كه اين نرخ با توج ه ب ه
حق اختراع 10 ساله محصول اصلي واحد ”ج“، منطقي به نظر مي رسد.
85 . واحد تجاري ”م“ موارد ز ير را در يادداشتهاي توض يحي صور تهاي ما لي بر اي دور ه ما لي
13 افشا مي كند. X منتهي به 29 اسفند 3
آزمون كاهش ارزش سرقفلي و داراييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين
سرقفلي به منظور آزمون كا هش ارزش، به س ه واحد مولد وج ه نقد شامل دو واحد (”الف “ و
”ب“) در اروپا و يك واحد ”ج“ در آمر يكاي شما لي و ي ك گرو ه واحد هاي مولد وج ه نقد
(عمليات گاما ) در آس يا تخصيص يافته است. مبلغ دفتري سرقفلي تخصيص يافته به واحد ”ج“ و
عمليات گاما در مقايسه با كل مبلغ د فتري سر قفلي با اهمي ت است، اما مبلغ د فتر ي سر قفلي
تخصيص يافته به هر يك از واحد هاي ”الف“ و ”ب“ بااهميت نيست. با اين حال، مبالغ باز ي افتني
واحدهاي ”الف“ و ”ب“ بر برخي مفروضات اصلي مشا بهي مبتن ي است و جمع مبلغ د فتر ي
سرقفلي تخصيص يافته به آن واحدها بااهميت است.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
102 1389/6/17
عمليات گاما
مبلغ باز يافتني عمل يات گاما براساس محاسبات ارزش اقتصاد ي تع يين م ي شود. در اين محاسبات
از جر يانهاي نقد ي پيش بيني شد ه بر مبناي بودج ه هاي ما لي مورد تأ ييد مد يريت بر اي ي ك دور ه
8 درصد استفاده م ي شود. جريانهاي نقد ي بر اي دور ه فراتر از پنج سال / پنج ساله و نرخ تنز يل 4
6 درصد برآورد م ي شود. اين نرخ رشد از متوس ط نرخ رشد / با استفاده از نرخ رشد ثابت 3
بلندمدت بازار ي ك ه گاما در آن فعاليت م ي كند، بيشتر نيست. مديريت معتقد است ك ه هرگون ه
تغيير احتما لي م نطقي در فرض اصل ي مبلغ باز يافتني گاما موجب فزوني مبلغ د فتري گاما نسبت
به مبلغ بازيافتني آن نخواهد شد.
واحد ”ج“
مبلغ باز يافتني واحد ”ج“ نيز براساس محاسبات ارزش اقتصاد ي تع يين م ي شود. در اين محا سبات
از جر يانهاي نقد ي پيش بيني شده بر مبناي بودجه هاي مالي مورد تأييد مد يريت بر اي ي ك دوره
9 درصد اس تفاده م ي شود. جريانهاي نقد ي واحد ”ج“ براي دور ه فراتر از / پنج ساله و نرخ تنز يل 2
پنج سال با استفاده از نرخ رشد ثابت 12 درصد برآورد مي شود. اين نرخ رشد به ميزان 4 درصد
بيشتر از متوس ط نرخ رشد بلندمدت بازار ي است ك ه واحد ”ج“ در آن فعاليت م ي كند. با اين حال،
13 اع طا شد ه X واحد ”ج“ از حق اختراع 10 سا له در مورد محصول اصل ي واحد ”ج“ كه در اس فند 3
است، من تفع م ي شود. مديريت معتقد است كه نرخ رشد 12 درصد با توج ه ب ه آن حق اختراع،
منطقي به نظر م ي رسد. همچنين مد يريت بر اين باور است كه هرگون ه تغ يي ر احتما لي م نطق ي در
فرض اصل ي مبلغ باز يافتني واحد ”ج“ موجب فزوني مبلغ د فتري واحد ”ج“ نسبت به مبلغ باز يافتني
آن نخواهد شد.
واحدهاي ”الف“ و ”ب“
مبالغ باز يافتني واحد ها ي ”الف“ و ”ب“ بر مبناي محاسبات ارزش اقتصاد ي تع يين شد ه است . اين
واحدها محصولات مكمل تو ليد م ي كنند و مبالغ باز يافتني آ نها بر ف رض مشا بهي مبتن ي است .
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
103 1389/6/17
در محاسبات ارزش هاي اقتصاد ي هر دو واحد، جر يانهاي نقد ي پيش بيني شد ه بر مبناي بودج ه هاي
7 درصد اس تفاده م ي شود . / مالي مورد تأ ييد مد يريت طي يك دور ه چ هار سا له و نرخ تنز يل 9
در هر دو واحد، مجموع ه جر يانهاي نقد ي فراتر از دور ه چ هار سال با استفاده از يك نرخ رشد
ثابت 5 درصد برآورد م ي شود. اين نرخ رشد از متوس ط نرخ رشد بلندمدت بازار ي ك ه
واحدهاي ”الف“ و ”ب“ در آن فعاليت مي كنند، بيشتر نيست. برآورد جريانهاي نقدي
واحدهاي ”الف“ و ”ب“ طي دور ه پيش بيني نيز برحاش يه سود ناخالص مورد انتظار مشا به ط ي
دوره پيش بيني و تورم قيمت مواد اوليه مشا به طي دور ه پيش بيني مبتن ي است . مد يريت معتقد
است ك ه هرگونه تغ يير احتما لي م نطقي در هر يك از م فروضات اصل ي موج ب فزوني جمع مبلغ
دفتري واحدهاي ”الف“ و ”ب“ نسبت به جمع مبلغ بازيافتني آن واحدها نخواهد شد.

استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
105 1389/6/17
شرح عمليات گاما واحد ”ج“ واحدهاي ”الف“ و ”ب“ (به صورت تجمعي)
مبلغ دفتري سرقفلي 140 ر 1 ميليون ريال 850 ر 2 ميليون ريال 760 ميليون ريال
مبلغ دفتري نام تجاري با عمر مفيد نامعين – 000 ر 1 ميليون ريال –
( مفروضات اصلي استفاده شده در محاسبات ارزش اقتصادي( 1
• فرض اصلي • حاشيه سود ناخالص پيش بيني شده • نرخ اوراق مشاركت دولتي 5 ساله • حاشيه سود ناخالص پيش بيني شده
• مبنا ي تعي ين ارزش(ه اي) اختصاص
يافته به فرض اصلي
• متوسط حاش يه سود ناخالص كسب
شده در دور ه پيش از دور ه پ يش بين ي
كه ب ه دلي ل پ يش بين ي بهبودكار آيي
افزايش يافته است.
• نرخ اوراق مشاركت دولتي 5 ساله در
ابتداي دوره پيش بيني
• متوسط حاش يه سود ناخالص كسب شد ه
در دور ه پيش از دور ه پيش بيني كه به دليل
پيش بيني بهبود كارايي افزايش يافته است.
• ارزش اختصاص يافته به فرض اصل ي،
به غير از بهبودهاي كار آيي، نشان دهنده
تجربه گذش ته است . مد يريت معتقد
است ك ه بهبود 5 درصد ي در سال
به صورت منطقي قابل دستيابي است.
• ارزش اختصاص يافت ه ب ه ف رض اصل ي
مطابق با منابع اطلاعا تي برون سازما ني
است.
• ارزش اختصاص يافت ه ب ه ف رض اصل ي،
به غير از بهبودهاي كار آيي، نشان دهند ه
تجربه گذش ته است . مديريت معتقد است
كه بهبود 5 درصد ي در سال ب ه صورت
منطقي قابل دستيابي است.
• فرض اصلي • نرخ تسع ير واحد پو لي ي ن ژاپن ب ه
دلار آمريكا طي دوره پيش بيني.
• تورم قيمت مواد اوليه • تورم قيمت مواد اوليه
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
106 1389/6/17
شرح عمليات گاما واحد ”ج“ واحدهاي ”الف“ و ”ب“ (به صورت تجمعي)
• مبناي تع يين ارزش (هاي) اختصاص يافت ه
به فرض اصلي
• متوسط نرخ سل ف تسع ير بازار ط ي
دوره پيش بيني
• پيش بيني شاخص هاي بهاي خرد ه فروش ي
طي دور ه پيش بيني در كشور هاي آمر يكاي
شمالي كه مواد اوليه از آنها خريداري شده
است.
• پيش بيني شاخص هاي بهاي خرد ه فروش ي
طي دور ه پيش بيني در كشور هاي اروپا يي
كه مواد اوليه از آنها خريداري شده است.
• ارزش اختصاص يافته به فرض اصل ي
مطابق با منابع اطلاعاتي برون سازماني
است.
• ارزش اختصاص يافته به فرض اصلي
مطابق با منابع اطلاعا تي برون سازما ني
است.
• ارزش اختصاص يافته به فرض اصلي
مطابق با منابع اطلاعا تي برون سازما ني
است.
• فرض اصلي • سهم بازار پيش بيني شده • سهم بازار پيش بيني شده
• مبنا ي تعي ين ارزش( ه اي) اختصاص
يافته به فرض اصلي
• متوس ط س هم بازار در دور ه پ يش از
دوره پيش بيني
• متوسط س هم بازار در دور ه پ يش از دور ه
پيش بيني، ك ه هر سال بابت رشد پ يش بين ي
شده در سهم بازار افزايش يافته است.
• ارزش اختصاص يافته به فرض اصل ي
نشان دهنده تجر به گذش ته است . ه يچ
تغييري در س هم بازار درن تيج ه بهبود
• مديريت معتقد است ك ه رشد 6 درصدي
سهم بازار در هر سال، با توجه به افزايش
در مخارج تبل يغات، منافع حاصل از حق
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 3 (ادامه)
107 1389/6/17
شرح عمليات گاما واحد ”ج“ واحدهاي ”الف“ و ”ب“ (به صورت تجمعي)
مستمر در ك يفيت محصول، ب ه دلي ل
پيش بيني افزايش رقابت، مورد انتظار
نبوده است.
اختراع 10 ساله در مورد محصول اصل ي
واحد ”ج“، و ه م افزايي مورد انتظار از
فعاليتهاي واحد ”ج“ ب ه عنوان جزئ ي از
قسمت آمريكاي شمالي واحد تجاري ”م“،
به طور منطقي قابل دستيابي است.
1) مفروضات اصلي منعكس شده در اين جدول براي واحدهاي ”الف“ و ”ب“، تنها شامل مواردي است كه در محاسبات مبلغ بازيافتني هر دو واحد استفاده شده است. )

109 1389/6/17
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4
مباني نتيجه گيري
اين پيوست بخشي از الزامات استاندارد حسابداري شماره 32 محسوب نم يشود.
مقدمه
1 . براساس م فاهيم نظر ي گزارشگر ي ما لي، اگر مبلغ باز يافتني دار ايي از مبلغ د فتري آن كمتر
باشد، مبلغ د فتر ي دار ايي با ي د تا مبلغ باز ي افتني كا هش داد ه شود . در برخي از
استانداردهاي حسابدار ي ر هنمود هاي كل ي در ارتباط با كا هش ارزش دار اييها ارائ ه شد ه
است. اما با توجه به پيچيدگي موضوع كا هش ارزش دار اييها، نحو ه شناخت، انداز ه گي ري،
ارائه و افشاي رو يدادهاي مرت بط با كا هش ارزش اقلام دار اييهاي منفرد و واحد هاي مولد
وجه نقد نيازمند وجود ر هنمودي جامع و كاربرد ي است . پ يش از تدو ين استاندارد
حسابداري شمار ه 32 ، گزارشگر ي ما لي در خصوص رو يدادهاي مزبور با ا بهام همراه بود .
در استاندارد بين المللي حسابدار ي شمار ه 36 با عنوان كاهش ارزش دار اييها، نحو ه شناخت،
اندازه گيري، ارا ئه و افشاي رو يدادهاي مرت بط با كا هش ارزش دار اييهاي م نفرد و واحد هاي
مولد وج ه نقد مشخص گرد يده است . درنتيج ه، ب ه منظور هما هنگي با استاندارد هاي
بين المللي حسابداري، در شهريور 1385 با تصويب كميته تدوين استانداردهاي
حسابداري، پروژ ه اي با عنوان ”ت دوين استاندارد حسابدار ي كا هش ارزش دار اييه ا“
در دستور كار مد يريت تدو ين استاندارد ها قرار گر فت. ابتدا گرو ه كارشناس ي مد يريت
تدوين استاندارد ها با بررس ي و تطبيق الزامات استاندارد با شر ايط اقتصاد ي كشور،
پيش نويس او ليه استاندارد را تهيه كرد . پيش نويس تهي ه شد ه توس ط گرو ه كارشناس ي،
در جلسات متعدد كم يته تدو ين استاندارد هاي حسابدار ي بررس ي گرد ي د و پس از انجام
اصلاحات لازم، متن پيشنهادي استاندارد توسط كميته تصويب شد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
110 1389/6/17
دلايل تدوين استاندارد حسابداري كاهش ارزش داراييها
2 . تدوين استاندارد حسابداري مربوط به كاهش ارزش داراييها به دلايل زير ضرورت دارد:
الف. حصول اطمينان از عدم گزارش داراييها به مبلغي بيش از مبلغ بازيافتني،
ب . رفع ا بهامات موجود در مورد آزمون كا هش ارزش دار اييها به ويژه واحد هاي مولد
وجه نقد، و
ج . ايجاد يكنواختي در گزارشگر ي ما لي كا هش ارزش دار اييه اي م نف رد و واحد هاي
مولد وجه نقد.
مبلغ بازيافتني مبتني بر بيشترين مبلغ از بين خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي (بندهاي 16 تا 55 استاندارد)
تعيين مبلغ بازيافتني
3 . براي تعيين مبلغ بازيافتني دارايي چهار روش زير مطرح است:
الف. مجموع جريانهاي نقدي آتي تنزيل نشده
ب . ارزش منصفانه
ج . ارزش اقتصادي
د . اكثر خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادي
4 . تعيين مبلغ باز يافتني براساس روش مجموع جر يانهاي نقد ي آ تي تنز يل نشد ه به دلايل ز ير
رد شده است:
الف. پول دار اي ارزش زما ني است، ح تي اگر قيمتها ثابت باشد . چنانچه جر يانهاي نقد ي
آتي تنز يل نشود، بر اي دو دار ايي كه جر يانه اي نقد ي ب ه مي زان يك سان اما با
زمان بندي م تفاوت ايجاد م ي كنند، مبلغ باز ي افتني يك ساني تع ي ين خو اه د ش د.
در حالي كه ارزش جار ي بازار آن دار اييها م تفاوت خو اهد بود ز يرا به طور م نطق ي
در تمام معاملات اقتصادي، ارزش زماني پول در نظر گرفته مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
111 1389/6/17
ب . اندازه گيريهاي مبت ني بر ارزش زما ني پول، اطلاعات مربو ط تري بر اي سرما يه گذاران
و سا ير اس تفاده كنندگان صور تهاي ما لي و مد يريت بر اي تصم يم گيري دربار ه تخص يص
منابع فراهم مي كند.
ج . كسب اطلاع به موقع از دار اييهايي كه ح تي بر اي پوشش ارزش زما ني پول بازد ه
كافي ايجاد نخواهند كرد، براي استفاده كنندگان مفيدتر خواهد بود.
5 . تعيين مبلغ باز يافتني براساس روش ارزش منص فانه مم كن است بيانگر واقع يت اقتصاد ي
نباشد ز يرا ارزش هاي بازار ت نها زما ني بر اي برآورد ارزش منص فانه اس تفاده م ي شود ك ه
هر دو طرف (خري دار و فروشند ه) تماي ل ب ه انجام معامل ه داش ته باشند . چنانچ ه
واحد تجاري بتواند جر يانهاي نقد ي بيشتري از طريق اس تفاده از دار ايي نسبت به ف روش
آن ايجاد كند، تع يين مبلغ باز يافتني بر مبناي قيمت بازار گمر اه كننده خو اه د بود ز ي را
واحد تجاري، به طور م نطقي تما يلي به فروش دار ايي نخو اه د داشت . بنابر اين، مبلغ
بازيافتني نبا يد ت نها به معامل ه بين دو طرف (كه رخداد آن بعيد است)، بستگي داشته باشد
بلكه خدمات بالقو ه حاصل از بكارگيري دار ايي توس ط واحد تجاري را نيز با يد در نظر
گرفت.
6 . تعيين مبلغ باز يافتني براساس روش ارزش اقتصاد ي مم كن است بيانگر واقع ي ت اقتصاد ي
نباشد ز يرا چنانچ ه خالص ارزش ف روش دار ايي بي شتر از ارزش اقتصاد ي آن باشد،
يك واحد تجاري، به طور م نطقي دار ايي را واگذار خو اهد كرد. در اي ن شر ايط، انتخاب
خالص ارزش فروش به عنوان مبنا ي تع يين مبلغ باز يافتني، به منظور اجتناب از شناسا يي
زيان كاهش ارزش، منطقي مي باشد.
7 . طبق استاندارد، مبلغ باز يافتني دار ايي با يد براساس اكثر خالص ارزش ف روش و ارزش
اقتصادي تع يين شود . دليل اين الزام آن است كه مبلغ باز يافتني دار ايي با يد منع كس كنند ه
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
112 1389/6/17
رفتار م نطقي مد يريت در اس تفاده يا واگذار ي دار ايي باشد . چنانچه خالص ارزش ف روش
دارايي بيشتر از ارزش اقتصاد ي آن باشد، يك واحد تجار ي ب ه ط ور م نطق ي دار ايي را
واگذار خو اهد كرد. به علاوه، مبلغ باز يافتني مبت ني بر ارزش ر وز (خالص ارزش فروش) و
مبلغ باز يافتني مبت ني بر برآورد معقول واحد تجاري (ارزش اقتصاد ي) نسبت به هم اولو يت
ندارند و اين كه مفروضات كدام يك به واقعيت نزديك تر است مشخص نمي باشد.
جريانهاي نقدي آتي حاصل از سرقفلي ايجاد شده در داخل واحد تجاري و هم افزايي با ساير داراييها
8 . برخي معتقدند ك ه برآورد جر يانهاي نقد ي ورود ي آ تي دار ايي، ت نها با يد شامل جر يانه اي
نقدي ورود ي آ تي باشد كه در زمان تحص يل دار ايي مشخص شد ه است، يا چنانچه بخش ي
از دار ايي تاكنون مصر ف يا فروخته شد ه است، ت نه ا شامل بخش با قيماند ه آن باشد .
دليل اين امر، اج تناب از منظور كردن جر يانهاي نقد ي ورود ي آت ي حاصل از سر قفلي
ايجاد شد ه در داخل واحد تجار ي يا حاصل از ه م افزايي با سا ير دار اييه ا، در ارزش
اقتصادي دار ايي است . در بس ياري از موارد، تفكيك جر يانهاي نقد ي ورود ي آت ي حاصل
از دار ايي ك ه در ابتدا شناسا يي شد ه است ، از جر يانه اي نقد ي ورود ي آت ي حاصل از
سرقفلي ايجاد شد ه در داخل واحد تجار ي يا تغيير دارايي امكان پذير نيست. اي ن موضوع
به و يژه در موارد ادغام واحد هاي تجار ي يا بهبود كار ايي دار ايي با انجام مخارج بعد ي،
صادق است . در اينجا، موضوع قابل توجه، قابل يت باز يافت مبلغ د فتر ي دار ايي است و
اينكه آ يا بخش ي از باز يافت مبلغ د فتري، ناش ي از سر قفلي ايجاد شد ه در داخل واحد
تجاري است يا خير، اهميت كمتري دارد.
9 . پيش بيني جر يانهاي نقد ي با يد منعكس كننده م فروضات م نطقي و مستند ي باشد ك ه بهتر ين
برآورد مد يريت از مجموع شر ايط اقتصاد ي طي عمر م فيد با قيمانده دار ايي را نشان ده د.
بنابراين، طبق استاندارد، جريانهاي نقدي ورودي آت ي دارايي باي د در شر ايط فعل ي آن
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
113 1389/6/17
برآورد شود، خو اه اين جر يانهاي نقد ي ورود ي، ناش ي از دار ايي باشد ك ه در ابتدا شناسا يي
شده است و يا ناشي از بهبود كارايي يا تغيير بعدي آن باشد.
تجديد ساختار آتي و برآورد ارزش اقتصادي
10 . طبق بند 31 (ب) استاندارد، پيش بيني جر يانهاي نقد ي بر اي انداز ه گي ري ارزش اقتصاد ي،
بايد مبت ني بر آخر ين بودج ه ها و پيش بيني هاي ما لي مورد تأييد مد يريت باشد . با اي ن حال
طبق بند 42 استاندارد، برآورد جر يانهاي نقد ي آ تي با يد با توجه به وضع يت فعل ي دارايي
(يا واحد مولد وج ه نقد) انجام شود و جر يانهاي نقد ي ورود ي يا خروج ي آ تي مورد انتظار
مربوط به موارد زير مستثني شود:
الف. تجديد ساختار آتي كه واحد تجاري هنوز نسبت به انجام آن تعهدي ندارد، و
ب . مخارج سرما يه اي آ تي ك ه موجب بهبود يا ارتقا ي عمل كرد دار ايي (ي ا واحد مولد
وجه نقد)، مازاد بر ميزان عملكرد استاندارد ارزيابي شده اوليه آن مي شود.
11 . يك موضوع قابل توجه، در رابطه با تحص يل يك واحد مولد وج ه نقد در شر ايطي
است كه:
الف. مبلغ پرداخ تي بابت آن واحد، مبت ني بر پيش بيني افزايش قابل ملاحظ ه خالص جر يانهاي
نقدي ورودي آتي بر اثر تجديد ساختار عمده در آينده باشد، و
ب . بازاري جهت برآورد خالص ارزش فروش واحد مولد وجه نقد وجود نداشته باشد.
ممكن است اين نگرا ني وجود داش ته باشد ك ه اگر خالص جر يانه اي نقد ي ورود ي آت ي
ناشي از تجد يد ساختار در ارزش اقتصاد ي واحد مولد وجه نقد منعكس نشود، مقا ي سه
مبلغ باز يافتني و مبلغ د فتري آن بلا فاصله بعد از تحص يل، به شناسا يي ز ي ان كا هش ارزش
منجر گردد. مقايسه مبلغ باز يافتني واحد مولد وج ه نقد با مبلغ د فتري آن بلا فاصل ه بعد از
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
114 1389/6/17
تحصيل، لزوماً به شناسا يي ز يان كا هش ارزش منتج نخو اهد شد . حاميان ديدگاه استاندارد
معتقدند كه:
الف. طبق استاندارد، مبلغ باز يافتني با توجه به بي شترين مبلغ از ب ين ارزش اقتصاد ي و
خالص ارزش فروش تعيين مي شود،
ب . براساس بند هاي 23 تا 25 استاندارد به نظر م ي رسد بهتر ين برآورد بر اي خالص
ارزش فروش واحد ي ك ه جد يداً تحص يل شد ه است، قيمت واقع ي پرداخ تي پس از
تعديل بابت مخارج واگذار ي و هرگونه تغ ييرات در شر ايط اقتصاد ي ب ين تار يخ
معامله و تاريخ برآورد باشد، و
ج . چنانچه خالص ارزش فروش واحد مولد وج ه نقد به طريق د يگر ي برآورد شود،
در آن صورت نيز همچنان ارز يابي بازار از خالص منا فع موردانتظار ناشي از تجد يد
ساختار واحد تجاري يا مخارج سرمايه اي آتي مرتبط با آن را منعكس مي كند.
بنابراين در شر ايط يكسان، مبلغ باز يافتني واحد ي ك ه جد يداً تحص يل شد ه است، خالص
ارزش فروش (و نه ارزش اقتصاد ي) آن خو اهد بود . بدين ترتيب، خالص منا فع تجد ي د
ساختار نيز در مبلغ باز يافتني واحد منع كس خو اهد شد ز يرا ز يان كاهش ارزش حد اكثر تا
ميزان هرگونه مخارج واگذاري بااهميت خواهد بود.
شناسايي زيان كاهش ارزش (بندهاي 56 تا 60 استاندارد)
12 . طبق استاندارد، چنانچ ه مبلغ بازيافتني دارايي كمتر از مبلغ دفتري آن باشد، ز ي ان كا هش
ارزش شناسا يي م ي شود . معياره اي مختل ف ي بر اي شناسا يي ز ي ان كا هش ارزش در
صورتهاي مالي به شرح زير وجود دارد:
الف. شناسايي زيان هنگامي كه زيان كاهش ارزش، دائمي تلقي شود (معيار دائمي بودن).
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
115 1389/6/17
ب . شناسايي ز يان هنگامي كه ز يان كا هش ارزش، محتمل تلق ي شود، يعن ي اينك ه
عدم بازيافت مبلغ دفتري دارايي توسط واحد تجاري محتمل باشد
(معيار محتمل بودن).
ج . شناسايي بلادرنگ ز يان در هر زمان ك ه مبلغ باز يافتني كمتر از مبلغ د فتر ي باشد
(معيار اقتصادي بودن).
13 . اين استاندارد بر اي شناسا يي ز يان كا هش ارزش بر ”معيار اقتصاد ي بودن “ اتكا م ي كند .
براساس اين م عيار، ز يان كا هش ارزش زما ني شناسا يي م ي شود ك ه مبلغ باز ي افتني دار ايي
كمتر از مبلغ د فتري آن باشد . معيار ”اقتصادي بودن “، بهترين مع يار بر اي ارائ ه اطلاعات
مفيد به اس تفاده كنندگان در ارز يابي جر يانهاي نقد ي آ تي ناش ي از دار ايي بر اي واحد تجار ي
است. براي اس تفاده از اين مع يار ج هت تع يين كاهش ارزش دار ايي ، ارزش زما ني پول و
خطرات خاص دار ايي درنظر گر فته مي شود كه ما هيتاً، عوامل ي از قبي ل محتمل بودن و
دائمي بودن زيان كاهش ارزش نيز در اندازه گيريها ملحوظ مي شود.
واحدهاي مولد وجه نقد (بندهاي 62 تا 69 استاندارد)
14 . بنا به دلايل زير برخي تنها از تعيين مبلغ بازيافتني برمبناي دارايي منفرد حمايت مي كنند:
الف. شناسايي واحد هاي مولد وج ه نقد در س طحي غ ير از كل واحد تجار ي مشكل است
و بنابر اين، با اين ش يوه هرگز بر اي دار اييهاي م نف رد ز ي ان كا هش ارزش شناسا يي
نخواهد شد، و
ب . شناسايي ز يان كاهش ارزش يك دار ايي با يد بدون توج ه به اينكه جر يانه اي نقد ي
ورودي ناش ي از آن به صورت مستقل از سا ير دار اييها يا گرو هه اي دار ايي ايجاد
مي شود، امكان پذير باشد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
116 1389/6/17
15 . اگر چ ه تشخ يص پا يين ترين س طح جر يانهاي نقد ي ورود ي مستقل بر اي يك گرو ه از
داراييها مستلزم قضاوت است، م فهوم واحد مولد وج ه نقد مب ين آن است ك ه دار اييه ا
در ايجاد جريانهاي نقدي مشاركت دارند.آزمون كاهش ارزش داراييهاي نامشهود با عمر مفيد نامعين [بندهاي 7 و 8 (الف) استاندارد]16 . الزام به انداز ه گيري مجدد دار اييها هنگام كا هش ارزش، ي ك م فه وم ”ارزي ابي“ استو فرآيند ”تخصيص بهاي تمام شده“ محسوب نم ي شود. مفهوم ارز يابي بر منا فع آ تي دار اييتأكيد دارد . بنابراين، هدف از آزمون كا هش ارزش، ارز يابي قابل يت باز يافت مبلغ د فتر يدارايي از طريق اس تفاده يا فروش آن است . با اين حال، تخص يص مبلغ اس تهلاك پذير دار اييبا عمر م فيد مع ين برمبنا ي س يستماتيك طي عمر مفيد آن، تا انداز ه اي اطمينان م ي ده د ك همبلغ د فتري از مبلغ باز يافتني دار ايي بيشتر نم ي شود. بنابراين در موارد ي كه بر اي دار ايينامشهود اس تهلاك محاس به نمي شود، به منظور خوددار ي از گزارش مبالغ د فتري مازاد برمبالغ بازيافتني لازم است بر آزمون كاهش ارزش داراييها بيشتر اتكا شود.واگذاري بخشي از واحد مولد وجه نقد داراي سرقفلي (بند 78 استاندارد)
17 . طبق استاندارد، سر قفلي مربو ط به عمل يات واگذار شد ه با يد برمبنا ي ارزش هاي نس بي بخش
واگذار شد ه و بخش نگ هداري شده واحد مولد وج ه نقد انداز ه گي ري شود، مگر اينك ه
واحد تجاري بتواند از روش بهتري بر اي انع كاس سر قفلي مربو ط به بخش واگذار شد ه
استفاده كند.
18 . سطح پيشنهادي آزمون كا هش ارزش به اين د ليل است ك ه سر قفلي تخص يص يافته به واحد مولد
وجه نقد را نمي توان به گونه اي م نطقي به س طحي پا يينتر در آن واحد تخص يص داد . با اين حال،
هنگامي ك ه بخش ي از واحد مولد وج ه نقد واگذار م ي شود، بهتر است فرض شود ك ه بخش ي از
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
117 1389/6/17
سرقفلي به بخش واگذار شد ه مربو ط است . بنابراين، زما ني ك ه بخش واگذار شد ه، جزئ ي از
واحد مولد وجه نقد را تشكيل مي دهد، تخصيص سرقفلي بايد الزامي شود.
زمان بندي آزمون كا هش ار زش واحد (گرو ه واحد هاي) مولد وج ه نقد دارا ي سرق فلي
(بندهاي 83 تا 86 استاندارد)
19 . به منظور كاهش هزينه هاي انجام آزمون، طبق استاندارد، آزمون سالا نه كاهش ارزش واحد(گروه واحد هاي) مولد وجه نقدي كه سر قفلي به آن تخص يص يافته است، م ي تواند درهر زمان طي دور ه س الانه انجام شود مشرو ط بر اينك ه آزمون ه ر سال در همان زمانصورت پذ يرد. در موارد تر كيبهاي تجار ي طي دور ه جار ي اين خطر وجود دارد ك ه مبلغپرداخت شد ه بابت تحص يل واحد جد يد از مبلغ بازيافتني آن بيشتر باشد. بر اي جلوگ يرياز تعويق شناسا يي ز ي ان ك اهش ارزش احتما لي با ي د آ زمون ك اهش ارزش در مورداين گونه تركيبهاي تجاري پيش از پايان دوره مالي جاري انجام شود.تخصيص زيان كاهش ارزش بين داراييهاي متعلق به واحد مولد وجه نقد (بندهاي 91 تا 94 استاندارد)20 . برخي معتقدند كه زيان كاهش ارزش بايد به ترتيب زير تخصيص يابد:
الف. سرقفلي،
ب . داراييهاي نامشهودي كه بازار فعالي براي آنها وجود ندارد،
ج . داراييهايي كه خالص ارزش فروش آنها كمتر از مبلغ دفتري است، و
د . ساير داراييهاي واحد مولد وجه نقد متناسب با مبلغ دفتري هر يك.
21 . دلايل اصلي ارائه اين نظرات به صورت زير است:
الف. زيان كاهش ارز ش واحد مولد وج ه نقد با يد ابتدا به دار اييهايي تخص يص داد ه شود
كه اندازه گيري آنها مستلزم اعمال قضاوت بي شتر است . سر قفلي و داراييه اي
نامشهودي كه بازار فعالي بر اي آ نها وجود ندارد، جزء اي ن گون ه دار اييهاست .
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
118 1389/6/17
داراييهاي نامش هودي كه بازار فعالي بر اي آ نها وجود ندارد (مانند نام ه اي تجار ي،
حقوق انتشار و مواردي از اين قبيل)، همانند سرقفلي تلقي مي شود.
ب . پايين تر بودن خالص ارزش فروش يك دار ايي نسبت به مبلغ د فتري، توج يه مناس بي
براي تخص يص بخش ي از ز يان كاهش ارزش واحد مولد وج ه نقد ب ه آن دار ايي
است.
22 . دلايل مخالفت با نحوه تخصيص زيان كاهش ارزش بر مبناي بند 20 به شرح زير است:
الف. همه دار اييهاي نامش هودي كه بازار فعالي بر اي آ نها وجود ندارد، همانند سر قفلي
نيستند (مانند حق ام تياز و پروا نه بهره برداري). داراييهاي نامش هود را در برخ ي موارد
مي توان همانند دار اييهاي ثابت مش هود (مانند اموال و ماش ين آلات) با ع ينيت بيشتري
اندازه گيري كرد.
ب . مفهوم واحد مولد وجه نقد به مجموع دارايي ها، نه تك تك آنها، اشاره دارد.
در نهايت اين تصم يم اتخاذ شد كه بر اي تخص يص ز ي ان ك اهش ارزش، با دار اييه اي
نامشهود و همچنين دار اييهايي كه خالص ارزش فروش آ نها كمتر از مبلغ د فتر ي است
همانند ساير داراييها برخورد شود.
23 . چنانچه مبلغ باز يافتني دار ايي م نفردي كه به وضوح دچار كاهش ارزش شد ه است به ط ور
جداگانه قابل تع يين باشد، برآورد مبلغ باز يافتني واحد مولد وج ه نقد در برگيرند ه آن
دارايي ضرورت ندارد . چنانچه مبلغ باز يافتني د ارايي م نفرد قابل تع يين نباشد، نم ي توان
نتيجه گيري كرد كه دارايي به وضوح دچار كاهش ارزش شد ه است ز ي را زي ان ك اهش
ارزش واحد مولد وجه نقد به تمام داراييهاي آن مربوط مي شود.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
119 1389/6/17
برگشت زيانهاي كاهش ارزش داراييها غير از سرقفلي (بندهاي 95 تا 107 استاندارد)24 . طبق استاندارد، ز يان كاهش ارزش يك دار ايي غ ير از سر قفلي، ت نها درصور تي با يد برگشتداده شود كه از زمان شناسا يي آخر ين ز يان كاهش ارزش، برآورد هاي مورد استفاده بر ايتعيين مبلغ بازيافتني دارايي، تغيير كرده باشد.25 . دلايل مخالفت با برگشت زيانهاي كاهش ارزش به شرح زير است:الف. برگشت ز يانهاي كاهش ارزش، با نظام حسابدار ي مبت ني بر بهاي تمام شد ه تار يخيمغايرت دارد . زماني كه مبلغ د فتري دار ايي كاهش م ي يابد، مبلغ باز ي افتني مبنا ي
بهاي تمام شد ه جد يد بر اي دار ايي قرار م ي گيرد. درنتيج ه، برگشت ز ي ان ك اهش
ارزش، به نوعي تجد يد ارز يابي د ارايي است . در واقع، در بس ياري از موارد، مبا ني
اندازه گيري مبلغ باز يافتني مشا به مبا ني مورد اس تفاده بر اي تجد ي د ارز ي ابي دار ايي
است. از اين رو، برگشت ز يانهاي كاهش ارزش يا با يد منع شود و ي ا ب ه عنوان
تجديد ارزيابي مستقيماً در حقوق صاحبان سهام شناسايي گردد.
ب . برگشت ز يانهاي كاهش ارزش موجب ايجاد نوسان در سود هاي گزارش شد ه
مي گردد. اندازه گيريهاي سود در دور ه هاي كوتاه مدت، نبا يد تحت تأ ثير تغ يي رات
تحقق نيافته در اندازه گيري دارايي بلندمدت قرار گيرد.
ج . نتيجه برگشت ز يانهاي كا هش ارزش، بر اي اس تفاده كنندگان صور تهاي ما لي م في د
نخواهد بود ز يرا طبق استاندارد، مبلغ برگشت داد ه شد ه به مبلغ ي محدود م ي شود كه
مبلغ د فتري دار ايي را به بيش از بهاي تمام شده مستهلك شده آن افزايش ندهد. لذا
مبلغ برگشت شده و مبلغ دفتري بازنگري شده، هيچكدام محتواي اطلاعاتي ندارد.
د . در بس ياري از موارد، بر گشت ز يانهاي كاهش ارزش به شناسا يي ضم ني سر قفلي
ايجاد شده در داخل واحد تجاري منجر خواهد شد.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
120 1389/6/17
ه . برگشت ز يانهاي كاهش ارزش ام كان سوء اس تفاده و هموار ساز ي سود را ف راهم
خواهد كرد.
و . پيگيري براي تأييد ضرورت برگشت زيان كاهش ارزش، پرهزينه است.
26 . ضرورت برگشت زيانهاي كاهش ارزش مبتني بر دلايل زير است:
الف. اين موضوع هماهنگ با م فاهيم نظر ي و اين د يدگاه است كه جر يان منا فع اقتصاد يآتي كه قبلاً مورد انتظار نبود، محتمل ارزيابي شده است.ب . برگشت ز يان كاهش ارزش، تجد يد ارز يابي نيست و تا زما ني ك ه اي ن برگشت،به فزوني مبلغ د فتري دار ايي از بهاي تمام شد ه او لي ه آن پس از ك سر اس تهلاك(با فرض عدم شناسايي ز يان كاهش ارزش) منجر نشود، با نظام به اي تمام شد ههماهنگ است . از اين رو، برگشت ز يان كاهش ارزش با يد در صورت سود و ز ي انشناسايي و با هرگونه مازاد نسبت به به اي تمام شد ه مس تهلك شد ه ب ه عن وانتجديد ارزيابي برخورد شود.
ج . زيانهاي كاهش ارزش بر مبناي برآورد شناسا يي و انداز ه گيري م ي شود. ه ر تغيي ري
در انداز ه گيري ز ي ان ك اهش ارزش، همانند تغ يي ر در برآورد است . استاندارد
حسابداري شمار ه 6 الزام م ي كند تغ يير در برآورد حسابدار ي چنانچ ه ت نه ا بر دور ه
جاري تأ ثير بگذارد، در تع يين سود خالص يا زيان دور ه جار ي، و چنانچ ه بر دور ه
جاري و دور ه هاي آ ينده تأ ثير بگذارد، در تع يين سود خالص يا زيان دور ه جار ي و
دوره هاي آينده منظور شود.
د . برگشت ز يانهاي كاهش ارزش، نشا نه سودمندتر ي از توان ايجاد منا فع آ تي دار ايي يا
گروه داراييها براي استفاده كنندگان فراهم مي كند.
استاندارد حسابداري شماره 32
كاهش ارزش داراييها
پيوست شماره 4 (ادامه)
121 1389/6/17
ه . نتايج عمل يات در دور ه هاي آتي به نحو منصفانه تري ارائه خواهد شد زيرا اس تهلاك،
زيان كاهش ارزش قبل ي را كه د يگر مربو ط نيست، منع كس نخواهد كرد. اجتناب از
برگشت ز يانهاي كاهش ارزش مم كن است به سوء استفاده هايي از ق بيل ثبت ز ي ان
قابل ملاحظه در يك سال با هزينه اس تهلاك پا يين تر ناش ي از آن ، و سود هاي بالاتر
در سالهاي بعد منجر گردد.
برگشت زيانهاي كاهش ارزش سرقفلي (بند 108 استاندارد)
27 . استاندارد، برگشت ز يان كاهش ارزش شناسايي شد ه بر اي سر قفلي را منع ك رده است .
مخالفين اين رو يكرد معتقدند كه نحو ه برخورد با برگشت ز يان كاهش ارزش سر قفلي با يد
همانند ز يان كاهش ارزش سا ير دار اييها باشد، اما اين نحو ه برخورد با يد محدود به شر ايطي
گردد كه ز يان كاهش ارزش، ناش ي از رو يدادهاي مشخص خارج از كنترل واحد تجار ي
باشد كه انتظار نمي رود در آينده نزديك تكرار شود.
28 . استاندارد حسابدار ي شماره 17 با عنوان داراييهاي نامش هود شناسايي سرقفلي ايجاد شد ه در
داخل واحد تجار ي را منع م ي كند. بنابراين، چنانچ ه برگشت ز يانهاي كاهش ارزش سر قفلي
مجاز باشد، تما يز برگشت ز يان از سر قفلي ايجاد شد ه در داخل واحد تجار ي اگر غ ي رممكن
نباشد بس يار مش كل خو اهد بود . با توجه به اينكه سر قفلي تحص يل شد ه و سر قفلي ايجاد شد ه
در واحد مولد وج ه نقد به طور مشتر ك در ايجاد جر يانه اي نقد ي س هيم ه ستند، هرگون ه
افزايش بعد ي در مبلغ باز يافتني سر قفلي تحص يل شد ه، از افزايش در سر قفلي ايجاد شد ه در
واحد مولد وج ه نقد قابل تفكيك نيست. حتي در صورت برگشت رو ي داد مشخص برون
سازماني كه منجر به شناسا يي ز يان كاهش ارزش شد ه است ، تع يين اينك ه اثر آن برگشت،
افزايش متناظر در مبلغ باز يافتني سر قفلي تحص يل شد ه م ي باشد، اگر غ ير ممكن نباشد، بس يار
مشكل است. بنابراين، برگشت زيان كاهش ارزش سرقفلي منع شده است.

آرمان پرداز خبره

آرمان پرداز خبره

شرکت آرمان پرداز خبره بیش از 15سال سابقه فعالیت در زمینه حسابداری و حسابرسی و خدمات مشاوره مالی و مالیاتی

دیدگاهتان را بنویسید

آدرس ایمیل شما منتشر نخواهد شد. فیلدهای مورد نیاز با * مشخص شده است

نوشتن دیدگاه

عضویت در خبر نامه

مشاور مالیاتی معتبر را بشناسید آرمان پرداز خبره
خدمات مالی
مشاور مالیاتی معتبر را بشناسید

در این نوشته برای شما توضیح می دهیم که چگونه یک مشاور مالیاتی معتبر را بشناسید و به او اعتماد کنیم. در پایان اعتماد شما را به آرمان پرداز خبره جلب می کنیم. مشاور مالیاتی معتبر

ادامه مطلب »
اهمیت مشاور مالیاتی آرمان پرداز خبره
خدمات مالی
اهمیت مشاور مالیاتی

اهمیت مشاور مالیاتی در این نوشته میخواهیم به اختصار در خصوص اهمیت مشاور مالیاتی به قلم کارشناس آرمان پرداز خبره بپردازیم. کسب و کار و اهمیت مشاور مالیاتی در آن اهمیت مشاوره در زمینه مالیات کسب

ادامه مطلب »
انتخاب کارشناس حسابداری و مشاور مالیاتی متناسب با ابعاد شرکت توسط آرمان پرداز خبره
خدمات مالی
مشاور مالیاتی متناسب با ابعاد شرکت

در این نوشته می خواهیم در مورد نکاتی در خصوص انتخاب مشاور مالیاتی متناسب با ابعاد شرکت و نحوه انتخاب کارشناس حسابداری بپردازیم. تا پایان با ما همراه باشید و جهت هرگونه نیاز به مشاور مالیاتی

ادامه مطلب »
شرح وظایف و اختیارات مشاور مالیاتی
خدمات مالی
شرح وظایف و اختیارات مشاور مالیاتی

در این نوشته میخواهیم به شرح وظایف و اختیارات مشاور مالیاتی در سازمان امور مالیاتی بپردازیم. جهت هرگونه سوال در خصوص مشاور مالیاتی با ما در ارتباط باشید. مشاور مالیاتی کیست؟ مشاور مالیاتی کسی است که

ادامه مطلب »
انواع هزینه ها در حسابداری و مالی توسط مشاور مالیاتی
حسابداری
انواع هزینه ها در حسابداری

در این نوشته میخواهیم در خصوص انواع هزینه ها در حسابداری و مالی ، بهبود هزینه ها توسط مشاور مالیاتی و همچنین در خصوص انواع هزینه بپردازیم انواع هزینه ها در حسابداری یکی از مهم‌ترین مفاهیم

ادامه مطلب »
مدارک مثبته
حسابداری
مدارک مثبته

در این نوشته به مفهوم مدارک مثبته و یا اسناد مثبته و نقش آن در حسابداری و چگونگی رسیدگی به آن توسط مشاور مالیاتی می پردازیم. مدارک مثبته یا اسناد مثبته مدارک مثبته اسناد نشان‌دهنده وقوع

ادامه مطلب »
مشاور مالیاتی کیست ؟
خدمات مالی
مشاور مالیاتی کیست ؟

مشاور مالیاتی کیست؟ در این مطلب درباره مشاور مالیاتی کیست و خصوصیات یک وکیل مالیاتی خبره ، هم چنین میزان آشنایی او با قوانین مالیاتی و امور مالیاتی کشور به صورت مفصل صحبت می کنیم. با

ادامه مطلب »
اهمیت مشاوره مالیاتی
خدمات مالی
اهمیت مشاوره مالیاتی

اهمیت مشاوره مالیاتی تمامی مشاغل نیازمند دانش مشاور مالیاتی و وکیل مالیاتی و اهمیت مشاوره مالیاتی برای روبه رو شدن با قانون مالیات سازمان امور مالیاتی هستند. با ما باشید زیرا در این نوشته به این

ادامه مطلب »
مفاصا حساب مالیاتی
خدمات مالی
مفاصا حساب و نحوه دریافت مفاصا حساب

درخواست گواهی مفاصا اولین کاری است که مودی و یا مشاور مالیاتی و وکیل مالیاتی وی ملزم است برای دریافت گواهی مفاصا حساب مالیاتی انجام دهد. براساس ماده ۲۳۵ قانون مالیات های مستقیم، اداره امور مالیاتی

ادامه مطلب »
مشاور مالی را چگونه انتخاب کنیم
خدمات مالی
مشاور مالیاتی چه کاری انجام می دهد

اشخاص حسابرس و مشاور مالیاتی در هدایت مالیات دهندگان برای رعایت قوانین، در تمام امور مالی، حسابداری و پرداخت مالیات نقش مهمی دارد. بسته به وضعیت مالیات دهنده، خدماتی که یک مشاور مالیاتی ارائه می‌دهد، متفاوت

ادامه مطلب »
مالیات بر ارزش افزوده
خدمات مالی
مالیات املاک و مستغلات

مالیات املاک و مستغلات ، نوعی از مالیات می باشد، که از درآمدهای به دست آمده از ملک محسوب می شود. املاک و مستغلات شامل سه نوع مالیات می شوند: مالیات بر درآمد اجاره از املاک

ادامه مطلب »
تکنولوژی نرم افزار
حسابرسی
موضوعی برای بحث در زمینه حسابرسی

    موضوعی برای بحث در زمینه حسابرسی     جمع داراییهای شرکتی ۲۰۰ میلیارد ریال است. حسابرس معتقد است تحریف داراییها بالای ۲۰ درصد، منجر به اظهار نظر مردود می‌شود (برای پرهیز از تردیدهای احتمالی در

ادامه مطلب »
بیمه‌ای به کارفرمایان
حسابداری
مدیریت سود چیست؟

مدیریت سود چیست؟   در کسب و کار برای حفظ عملیات، ارائه خدمات بهتر، و ارائه محصولات جدید، آن نیاز به سود می باشد. در هر کسب و کار، سود همیشه با زیان های خاص همراه است. مهم

ادامه مطلب »

مقاله های مرتبط

اهمیت مشاور مالیاتی آرمان پرداز خبره

اهمیت مشاور مالیاتی

2022-06-14 بدون دیدگاه

اهمیت مشاور مالیاتی در این نوشته میخواهیم به اختصار در خصوص اهمیت مشاور مالیاتی به قلم کارشناس آرمان پرداز خبره بپردازیم. کسب و کار و

ادامه مطلب »
درخواست خود را بنویسید ...
ما را در نقشه بیابید ...